Kendelse af 05-05-2017 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 30. november 2007 boet på adressen [adresse1] 11, st. th, [by1].

Klageren ejer 100 % af [virksomhed1] ApS, cvr-nr. [...1] (selskabet). Selskabet har adresse ved c/o [person1] [adresse1] 11, [by1]. Selskabets formål er kapitalinvesteringer, herunder at fungere som holdingselskab og lignende virksomhed, der af direktionens skønnes forenelig med selskabets førnævnte formål. Selskabets hovedaktivitet er ifølge årsrapporterne for indkomstårene 2010 – 2013 besiddelse af kapitalandele i tilknyttede virksomheder, samt investering i værdipapirer og ejendomme.

Den i sagen omhandlende ejerlejlighed er beliggende [adresse1] 11, 1. th., [by1].

Klagerens repræsentant har anført, at selskabet købte ejerlejligheden med overtagelsesdag den 15. januar 2010 for en købesum på 2.000.000 kr.

Som dokumentation herfor er fremlagt et skøde. Af dette skøde fremgår selskabet som køber/erhverver. Ejerlejlighedens ejendomskategori er en enfamiliesejendom. Endvidere fremgår det, at parterne har oplyst at der foreligger en almindelig fri handel med dato for overdragelse den 15. januar 2010 og en dato for købsaftalen den 11. december 2009. Det fremgår desuden, at købesummen var fastsat til 2.000.000 kr. kontant.

Følgende erklæring fremgår af skødet:

”Sommerhuserklæring Erhververen erklærer under strafansvar, at ejendommen skal anvendes i et erhvervsøjemed, der ikke er omfattet af lov om sommerhuse og campering. Erhvervsøjemedet er særskilt angivet. Udlejning til helårsbeboelse. [...]”

Den fremlagte købsaftale af ejerlejligheden er underskrevet af sælgeren og dateret den 11. december 2009. Køberen/selskabet har underskrevet købsaftalen og dateret denne den 10. december 2009.

Ejendommen benyttes til ejerlejlighed, beboelse og ejerlejlighedens ejendomsværdi var følgende:

Følgende fremgår af de indsendte årsoplysninger af 13. januar 2011 vedrørende ejerlejligheden:

Følgende fremgår af de indsendte årsoplysninger af 16. januar 2012 vedrørende ejerlejligheden:

Af begge årsoplysningerne fremgår endvidere forbrugsoversigt mm.

Af den indsendte årsoplysninger af 13. januar 2011 fremgår følgende:

Af den indsendte årsoplysninger af 16. januar 2012 fremgår følgende:

Repræsentanten har i klagen anført:

”Udlejningsaktiviteten gennem [virksomhed2] ophørte derfor primo 2012, idet selskabet var utilfreds med de høje provisionsbidrag samt lejernes håndtering af det lejede.”

Repræsentanten har fremlagt en udlejningsaftale med [virksomhed3] for sæsonen 2015. Denne er underskrevet af formidleren [[person11].] og klageren med datering den 4. november 2014.

Repræsentanten har fremlagt oversigter over tilsvarende ejerlejligheder, som har været til salg i samme ejendomskompleks samt en kopi af en oversigt over solgte ejerlejligheder beliggende [adresse1], [by1].

Det fremgår af selskabets ’Finans – kontokort’ for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010, at der er debiteret 7.920,00 kr. vedrørende konto ’4542 Varme’ og der er debiteret 1.235,05 kr. vedrørende konto ’4544 El, vand og gas’.

Det fremgår af selskabets ’Finans – kontokort’ for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011, at der er debiteret 8.200,19 kr. vedrørende konto ’4542 Varme’ og der er debiteret 3.505,36 kr. vedrørende konto ’4544 El, vand og gas’.

Det fremgår af selskabets ’Finans – kontokort’ for perioden fra den 1. januar 2012 til den 31. december 2012, at der er debiteret 7.470,00 kr. vedrørende konto ’4542 Varme’ og der er debiteret 4.700,10 kr. vedrørende konto ’4544 El, vand og gas’.

Det fremgår af selskabets ’Finans – kontokort’ for perioden fra den 1. januar 2013 til den 31. december 2013, at der er debiteret 3.340,00 kr. vedrørende konto ’4542 Varme’ og der er debiteret 7.052,98 kr. vedrørende konto ’4544 El, vand og gas’.

SKAT har oplyst følgende om ejerlejlighedens værdi:

”Ifølge selskabets anlægskartotek er ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH optaget til følgende værdi:

31.12.2009 udgør kostpris kr. 2.015.368

31.12.2010 udgør kostpris kr. 2.128.771

31.12.2011 udgør kostpris kr. 2.128.771

31.12.2012 udgør kostpris kr. 2.128.771

31.12.2013 udgør kostpris kr. 2.169.271

Ejerlejligheden er første gang vurderet i 2008, hvor den offentlige ejendomsvurdering er registreret til kr. 2.250.000. Efterfølgende er den offentlige ejendomsvurdering vurderet sådan:

01.10.2009 1.600.000

01.10.2011 2.100.000

01.10.2013 2.000.000”

Det er af repræsentanten anført, at selskabet også ejer en anden udlejningsejendom (ejendom 2). Som dokumentation herfor er fremlagt et skøde. Af skødet fremgår selskabet som køber/erhverver og Udlejningsselskabet af 18.05.1993 ApS som sælger/overdrager. Ejendomskategorien er en enfamiliesejendom og parterne har i den forbindelse oplyst, at der foreligger en almindelig fri handel. Datoen for overtagelsen er den 1. november 2011 og datoen for købsaftalen er den 2. november 2011. Købesummen var 510.000 kr. kontant.

Følgende erklæring fremgår af skødet vedrørende ejendom 2:

”Sommerhuserklæring Erhververen erklærer under strafansvar, at ejendommen skal anvendes i et erhvervsøjemed, der ikke er omfattet af lov om sommerhuse og campering. Erhvervsøjemedet er særskilt angivet. Sommerhuserklæring Ejendommens erhvervsøjemed er udlejning til hel årsbeboelse.

Sommerhuserklæring Erhververen erklærer under strafansvar, at ejendommen skal anvendes i et erhvervsøjemed, der ikke er omfattet af lov om sommerhuse og campering. Erhvervsøjemedet er særskilt angivet, hotel virksomhed (herunder også hotellejlighed.) Sommerhuserklæring Ejendommens anvendelse er udlejning til helårsbeboelse.”

Ejendom 2 er beliggende på adressen [adresse2], [by2].

Repræsentanten har anført følgende om denne ejendom 2s anvendelse og ejerhistorik:

”I overensstemmelse med erklæringen i skødet er ejendommen udlejet til helårsbeboelse. Siden 1. april 2009 har ejendommen således været beboet af [[person12]], der betaler en månedlig leje på kr. 4.500.

Forud for [virksomhed1] ApS’ erhvervelse af ejendommen, var ejendommen ejet af ”Udlejningsselskabet af 18.05.1993 ApS”. [person1] varetog den daglige drift af dette selskab, hvis hovedaktivitet var udlejning af ejendomme, jf. selskabets årsregnskab for 2010, der fremlægges som bilag 18. Udlejningsselskabet var sambeskattet med selskabet [virksomhed1] ApS indtil dets opløsning i 2011.”

SKATs afgørelse

SKAT har beskattet klageren af værdi af fri helårsbolig for indkomstårene 2010 – 2013.

SKAT har som begrundelse herfor anført:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Ifølge ligningslovens §16 stk. 9 er du skattepligtig af fri bolig, som er stillet til rådighed, som led i dit ansættelsesforhold, som direktør med væsentlig indflydelse på egen aflønning.

Det foreligger ikke dokumenteret, at du har fraskrevet dig råderetten over ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH.

I indkomstårene 2012 og 2013 har selskabet ikke udlejet [adresse1] 11 01. TH. Der har dog været en meget beskeden lejeindtægt på kr. 3.500 i 2012. Endvidere har ejerlejligheden i perioden ikke været sat til salg.

Det at dit selskab [virksomhed1] ApS ikke udlejer ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH, selv om der i et vist omfang har været mulighed for udlejning jf. lejeindtægter i 2011, og at selskabet ikke har sat ejerlejligheden til salg, vurderes også, at være i din interesse og ikke alene begrundet i, at markedet for salg af denne type ejerlejlighed og med ejerlejlighedens beliggenhed har været begrænset.

Ifølge SKM2010.831 er det ikke et krav, at en hovedaktionær selv benytter boligen og evt. er tilmeldt folkeregistret på en anden adresse. Det afgørende er, om hovedaktionæren har haft rådighed over boligen.

Det er ikke en betingelse for beskatning, at boligen faktisk benyttes af dig, som hovedaktionær, men det afgørende er, at boligen står til rådighed for dig. Der henvises til SKM 2011.262.

SKAT har ud fra en konkret vurdering anset ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH for at være til rådighed for dig i perioden 01.01.2010 – 31.12.2013, da selskabet i 2012 og 2013 ikke har ønsket at udleje ejerlejligheden og samtidig ikke har sat boligen til salg eller har taget andre skridt for at vare- tage selskabets interesser. Endvidere fremgår det af oplysninger fra [virksomhed2], at lejligheden har stået til rådighed for dig.

Med henvisning til ligningslovens §16 stk. 9, SKM2009.93, SKM2010.831, SKM2011.262 og Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.3.2 anses du for skattepligtig af fri bolig for indkomstårene 2010, 2011, 2012 og 2013. I de perioder hvor ejerlejligheden faktisk har været lejet ud til tredjemand foretages en forholdsmæssig reduktion af værdien af fri bolig. [virksomhed2]s oplysninger om udlejning af ejerlejligheden i 5 uger i 2010 og 4 uger i 2011 lægges til grund for beregningen, idet ejerlejligheden ikke har været til rådighed i disse perioder. Endvidere har revisor for indkomståret 2012 meddelt, at lejligheden var udlejet i 2 uger.

Indkomståret 2010:

Fri bolig jf. bilag 1124.529

Indkomståret 2011:

Fri bolig jf. bilag 2134.296

Indkomståret 2012:

Fri bolig jf. bilag 3137.286

Indkomståret 2013:

Fri bolig jf. bilag 4144.594

Med henvisning til skatteforvaltningsloven §26 stk. 5 kan SKAT afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat indtil det

6. år efter indkomstårets udløb.”

SKAT har som endelig afgørelse anført:

”[virksomhed4] har på vegne af dig meddelt, at du ikke på noget tidspunkt har disponeret over den omhandlede lejlighed, og at der fra selskabets side kan påvises en klar forretningsmæssig begrundelse for erhvervelse og besiddelse af boligen.

SKAT har ifølge aftale med revisor og dig kontaktet Sol og Stand vedrørende aftale om udlejning af ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH. [virksomhed4] har i forbindelse med anmodning om aktindsigt fået tilsendt kopi af materialet, som er modtaget fra [virksomhed2].

SKAT mener således på grundlag af modtaget dokumentation fra [virksomhed2], at du har haft råderet over ejerlejligheden. Det fremgår direkte af oplysninger fra [virksomhed2], at der har været følgende ejerspærringer:

Ifølge aftalen med [virksomhed2] var du således ikke afskåret fra at råde over ejerlejligheden.

I SKM2009.93.ØLR fastslog Østre Landsret, at der ikke var grundlag for, at fortolke den dagældende ligningslovs §16A stk. 10, jf. ligningslovens §16 stk. 9, således, at det var en betingelse for beskatning af hovedaktionæren, at han rent faktisk havde benyttet helårsboligen privat. Det var nok, at helårsboligen havde været stillet til hovedaktionærens private rådighed.

SKAT mener, at det ikke er godtgjort, at ejerlejligheden [adresse1] 11 01. TH har været et rent driftsaktiv for selskabet [virksomhed1] ApS. SKAT er enig i, at boligen ikke har stået til rådighed i 5 uger i 2010, 4 uger i 2011 og 2 uger i 2012 hvor lejligheden var udlejet af [virksomhed2]. Der henvisning i den sammenhæng til SKM 2013.579.BR.

Det er ikke af selskabet eller dig dokumenteret, at der skulle være foretaget betydelige udlejnings- og salgsbestræbelser af ejerlejligheden. Det foreligger derimod oplyst, at formidlingsaftalen med [virksomhed2] er opsagt primo 2012.

På grundlag af de fremkomne oplysninger om ejerlejlighedens faktiske anvendelse i årene 2010 – 2013, herunder navnlig din adgang til og mulighed for at benytte ejerlejligheden sammenholdt med den begrænsede lejeindtægt og de løbende afholdte forbrugsudgifter samt de afholdte forbedringer / investeringer i ejerlejligheden (se punkt 1.1. faktiske forhold) anses helårsboligen [adresse1] 11 01. TH for stillet til rådighed for dig af dit selskab [virksomhed1] ApS.

SKAT fastholder de under punkt 1.4. anførte bemærkninger og begrundelser.”

SKAT er i brev af 7. februar 2017 fremkommet med følgende udtalelse:

”Hovedaktionærer m.v. der er ansat i deres selskab, samt andre personer med bestemmende indflydelse på egen aflønningsform, der som led i ansættelsesforholdet får stillet helårsbolig til rådighed, skal beskattes af fri bolig, jf. ligningslovens § 16, stk. 9.

Med henvisning til SKM2009.93.ØLR er det fastslået, at det er rådigheden og ikke anvendelsen, der skal beskattes vedrørende helårsboliger.

Ifølge SKM2011.262.VLR blev et sommerhus anset for at have været stillet til hovedaktionærens rådighed under hensyn til, at selskabets formål ikke var udlejning af sommerhuse, og at hovedaktionæren ikke udtrykkeligt havde givet afkald på retten til at benytte sommerhuset privat.

Som nævnt i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling er selskabets vedtægtsmæssige formål er kapitalinvesteringer, herunder at fungere som holdingselskab og lignende virksomhed, der af direktionens skønnes forenelig med selskabets førnævnte formål. Selskabet har ejet én ejendom ud over ejerlejligheden. Denne ejendom blev erhvervet den 1. november 2011. Repræsentanten har anført, at der ikke har været andre ejendomshandler i selskabet.

Der er har i indkomstårene 2010 og 2011 for ejerlejligheden været ejerspærringer for perioden, uge nr. 2-16, 17, 28, 29 og 30 i 2010 og uge nr. 25-26, 28 og 29 i 2011. Ejerspærringerne ses ikke at have været i selskabets interesse, SKAT er enig i Skatteankestyrelsens opfattelse af, at ejerlejligheden må have stået til rådighed for klageren i disse perioder i hans egenskab af hovedaktionær.

Udlejningsaktiviteten ophørte primo 2012 og der er først indgået en ny udlejningsaftale i 2015 uden, at selskabet i den mellemliggende periode har anvendt lejligheden i driften, det taler ligeledes for, at rådigheden er overført til hovedaktionæren. SKAT er således enig i Skatteankestyrelsens opfattelse, at klageren må anses for at have haft lejligheden til rådighed i de uger, hvor ejerlejligheden ikke faktisk har været udlejet.

Vi er således enige i skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har fremført følgende påstand:

”Der nedlægges påstand om, at [person1]s skatteansættelse for indkomståret

2010 nedsættes med kr. 124.529,

2011 nedsættes med kr. 134.296,

2012 nedsættes med kr. 137.286, og

2013 nedsættes med kr. 144.594.

Det bemærkes, at det alene er spørgsmålet om værdi af fri helårsbolig, der hermed påklages. De øvrige forhøjelser indeholdt i SKATs afgørelse af den 18. december 2014 er der enighed om.”

Repræsentanten har som begrundelse herfor bl.a. anført:

”Med overtagelsesdag den 15. januar 2010 købte [virksomhed1] ApS ejerlejligheden beliggende [adresse1] 11, 1 th., [by1], for en købesum på kr. 2.000.000. Der er tale om en ejerlejlighed på 124 m2 uden bopælspligt beliggende ved [...], som er en del af [...]. Kopi af endeligt skøde og købsaftale fremlægges som bilag 2 og 3. Som det fremgår af skødets side 2, erklærede selskabet [virksomhed1] ApS, at ejerlejligheden skulle ”... anvendes i et erhvervsøjemed”.

I forbindelse med erhvervelsen af ejerlejligheden ændrede selskabet dets hovedaktivitet til også at omfatte investering i ejendomme. I 2009 var selskabets hovedaktivitet således angivet til at omfatte besiddelse af kapitalandele i tilknyttede virksomheder, hvilket fra og med 2010 blev udvidet til ”samt investering i værdipapirer og ejendomme”. Kopi af årsrapporten for 2010, hvor selskabets hovedaktivitet er angivet på side 2, fremlægges som bilag 4.

Den i sagen omhandlede ejerlejlighed er beliggende i et større boligkompleks med 52 lignende ejerlejligheder med udsigt til [by1] havn. Boligkomplekset er opført i 2007. Baggrunden for [virksomhed1] ApS’ investering i ejerlejligheden i netop dette kompleks skal ses i et erhvervsmæssigt perspektiv.

Selskabet erhvervede ejerlejligheden med henblik på at kunne opnå en bedre forrentning af selskabets kapital, end det var muligt ved normal kapitalanbringelse i selskabets bank. Ejerlejligheden blev således anset som et investeringsobjekt erhvervet med henblik på udlejning og ud fra en forventning om en konjunkturstigning på ejendommen med heraf følgende mulighed for senere salg med fortjeneste.

I perioden fra 2010 til primo 2012 blev selskabets ejerlejlighed udlejet som en møbleret lejlighed gennem udlejningsfirmaet Sol og [virksomhed5] A/S (herefter benævnt ”[virksomhed2]”).

I 2010 var selskabets ejerlejlighed udlejet i fem uger til eksterne lejere, hvilket indbragte en samlet lejeindtægt på kr. 19.119. I 2011 var selskabets ejerlejlighed udlejet i fire uger til eksterne lejere til en samlet leje på kr. 19.300, og i 2012 var ejerlejligheden udlejet i to uger. Årsoplysninger fra [virksomhed2] for 2010 og 2011 fremlægges som bilag 5 og 6.

I forhold til udlejningen af lejligheden havde planen fra starten været, at der skulle satses på lejere, der ønskede en eksklusiv lejlighed med en attraktiv beliggenhed. Desværre viste det sig, at de lejere, som [virksomhed2] kom med, ikke levede op til selskabets forventninger. Ofte oplevede selskabet, at såvel ejerlejligheden som de til ejerlejligheden værende møbler blev hårdt behandlet, hvorfor selskabet frygtede en alt for hurtig fysisk nedslidning af lejligheden og møblerne. Herudover gik cirka halvdelen af selskabets bruttoindtægter fra udlejning til provision til [virksomhed2]. Udlejningsaktiviteten gennem [virksomhed2] ophørte derfor primo 2012, idet selskabet var utilfreds med de høje provisionsbidrag samt lejernes håndtering af det lejede.

På tidspunktet for samarbejdsophøret med [virksomhed2] var det oprindeligt selskabets formål at sælge ejerlejligheden. Den økonomiske krise havde imidlertid gjort det meget vanskeligt at sælge lejligheder i området. Til belysning af de vanskelige afsætningsmuligheder for sammenlignelige ejendomme i området kan det blandt andet oplyses, at der i samme ejendomskompleks pt. er tre andre lejligheder til salg. Det drejer sig om følgende lejligheder:

Lejlighederne har stået til salg i henholdsvis 295 dage, 269 dage og 805 dage (pr. 3. marts 2015). Kopi af [virksomhed6] hjemmeside vedrørende salg af de tre ovennævnte ejendomme fremlægges som bilag 7-9.

Endvidere fremlægges som bilag 10 kopi af oversigt over solgte ejerlejligheder beliggende på [adresse1], [by1], hvoraf det fremgår, at sammenlignelige ejerlejligheder er blevet solgt til en gennemsnitlig pris på kr. 1.560.000, hvilket er kr. 440.000 lavere end det, selskabet oprindeligt erhvervede ejerlejligheden til i 2009. Selskabet har, som følge af stagnation og den økonomiske krise, valgt at sætte planerne om salg af ejerlejligheden i bero.

Med virkning fra 4. november 2014 har selskabet indgået en ny udlejningsaftale for sæsonen 2015 med udlejningsbureauet ”[virksomhed3]”. Som det fremgår, står lejligheden til rådighed for udlejning hele året. Kopi af udlejningsaftalen fremlægges som bilag 11.

Driftsudgifterne forbundet med ejerlejligheden fremgår af finanskontokort for perioden fra 2010-2013, der fremlægges som bilag 12-15. I oversigtsform kan de samlede driftsudgifter til el, vand, gas og varme for årene 2010-2013 vedrørende ejerlejligheden beliggende [adresse1] 11, 1. th., [by1] illustreres på følgende måde:

Herudover har selskabet afholdt udgifter til ejerforeningen samt udgifter til ejendomsskatter, ligesom der er foretaget en række modregninger i opgørelserne fra [virksomhed2] vedrørende udgifter afholdt i forbindelse med udlejning af ejerlejligheden, jf. nærmere bilag 5-6. I 2012 har selskabet endvidere investeret i en ny markise samt i nye skabe til badeværelset.

--- o ---

I samme opgang som selskabets lejlighed er beliggende, ejer [person1] personligt en ejerlejlighed. [person1] er således bosiddende på adressen [adresse1] 11, st.th. - lige under selskabets lejlighed.

Den af [person1] personligt ejede ejerlejlighed blev erhvervet ultimo 2007 med henblik på egen benyttelse og har siden erhvervelsen været anvendt som helårsbolig af [person1].

Der er tale om en ejerlejlighed på 92 m2, der er indrettet med [person1]s personlige ejendele. Som bilag 16 fremlægges billeder af [adresse1] 11 til illustration af beliggenheden af [person1]s personligt ejede ejerlejlighed i stueetagen og selskabets ejerlejlighed på førstesalen.

Beslutningen om erhvervelsen af lejligheden i [by1] blev truffet i forbindelse med [person1]s salg af virksomheden ”[virksomhed7]” beliggende [adresse3], Blære, [by2]. Gennem alle de år, hvor [person1] havde drevet denne virksomhed, havde han været bosiddende lige ved siden af virksomheden. Da salget af virksomheden faldt på plads, følte han, at også han skulle flytte væk, da han ikke længere havde noget at gøre med virksomhedens daglige drift.

[person1] blev skilt for mange år siden og har siden været alene, og det stod ham derfor frit for, hvor han ønskede at bosætte sig. I 2007 var [person1] 72 år gammel, og han ønskede derfor at finde en forholdsvis mindre, nyere bolig, hvor vedligeholdelse af både indendørs­ og udendørsarealer m.v. var minimal. Valget faldt på [by1], hvor han både kunne få en ny mindre bolig med en dejlig beliggenhed, og hvor udendørsarealet var nemt at vedligeholde.

--- o ---

Udover lejligheden på [adresse1] 11, 1. th., ejer [virksomhed1] ApS tillige en udlejningsejendom på [adresse2], [by2].

[virksomhed1] ApS købte denne ejendom for kr. 510.000 i november 2011. Kopi af det endelig skøde fremlægges som bilag 17. Også denne ejendom erklærede selskabet [virksomhed1] ApS skulle ”...anvendes i et erhvervsøjemed”, jf. skødets side 3. Under punktet ”Erklæringer” fremgår det således, at ” Ejendommens erhvervsøjemed er udlejning til helårsbeboelse”.

I overensstemmelse med erklæringen i skødet er ejendommen udlejet til helårsbeboelse. Siden 1. april 2009 har ejendommen således været beboet af [[person12].], der betaler en månedlig leje på kr. 4.500.

Forud for [virksomhed1] ApS’ erhvervelse af ejendommen, var ejendommen ejet af ”Udlejningsselskabet af 18.05.1993 ApS”. [person1] varetog den daglige drift af dette selskab, hvis hovedaktivitet var udlejning af ejendomme, jf. selskabets årsregnskab for 2010, der fremlægges som bilag 18. Udlejningsselskabet var sambeskattet med selskabet [virksomhed1] ApS indtil dets opløsning i 2011.

ANBRINGENDER:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person1] af værdien af fri helårsbolig for lejligheden på [adresse1] 11, 1. th., [by1], i henhold til ligningslovens 16, stk. 9, jf. § 16 A, stk. 5, idet selskabet udelukkende har haft havde en forretningsmæssig begrundelse for erhvervelse af lejligheden og fortsat alene har en forretningsmæssig begrundelse for at besidde ejerlejligheden, og idet [person1] på intet tidspunkt de facto har disponeret privat over ejerlejligheden.”

[...]

”Det gøres gældende, at selskabet [virksomhed1] ApS erhvervede ejerlejligheden beliggende [adresse1] 11, 1. th., [by1], ud fra en sædvanlig forretningsmæssig tilgangsvinkel til dispositionerne i selskabet, og at ejerlejligheden således skal anses for værende et driftsaktiv i selskabet.

Erhvervelsen af ejerlejligheden er sket som et led i driften af selskabet, der netop har ejendomsinvestering som et af dets hovedaktiviteter. I selskabets årsrapport for 2010, jf. bilag 4, anføres således følgende:

”Selskabets hovedaktivitet er besiddelse af kapitalandele i tilknyttede virksomheder, samt investering i værdi papirer og ejendomme.”

”

[...]

”Den af selskabet erhvervede ejerlejlighed må netop anses for at være i overensstemmelse med definitionen på, hvad der skal forstås ved en investeringsejendom.

Selskabet erhvervede ejerlejligheden med henblik på udlejning af denne igennem en årrække for derefter på længere sigt at kunne afsætte ejerlejligheden til en højere pris. Dette illustreres endvidere af, at ejerlejligheden ikke er optaget som et omsætningsaktiv i selskabets regnskab, jf. eksempelvis årsregnskabet for 2013, der fremlægges som bilag 19, hvoraf det fremgår, at selskabet havde materielle anlægsaktiver for kr. 2.576.395. Endvidere ses det netop, at ejendommen er klassificeret som et anlægsaktiv i selskabets anlægskartotek sammen med selskabets anden ejendom. Selskabets anlægskartotek for 2013 fremlægges som bilag 20. Derudover understreges det tillige af, at selskabet umiddelbart efter erhvervelsen erhvervede flere møbler til lejligheden med henblik på at gøre lejligheden klar til udlejning gennem [virksomhed2].

Selskabets erhvervelse af ejerlejligheden er således netop sket på baggrund af et ønske om at kunne opnå en bedre forrentning af selskabets midler, end det var muligt ved en sædvanlig kapitalanbringelse i selskabets bank. Der skal i den sammenhæng henvises til, at adskillige investeringseksperter igennem længere tid har vurderet, at ejendomsinvestering giver den mest stabile værditilvækst og en højere forrentning af egenkapitalen end ved normal kapitalanbringelse i bankerne. Som dokumentation herfor kan blandt andet henvises til hjemmesiden [...com]produkter/investering-i-obton­ ejendomme, hvoraf det fremgår, at ”Investering i ejendomsprojekter er fordelagtige for dig, der ønsker stabil værditilvækst og høj forrentning af egenkapital.”. Derudover kan der henvises til [virksomhed8] hjemmeside http:// [...dk]saelg-investeringsejendom/analyser/hvorfor-investere-i­ udlejningsejendomme/, hvor følgende anføres: ” Udlejningsejendomme har desuden over tid vist sig at give et relativt stabilt og fornuftigt afkast.”. Kopi af [virksomhed9] s hjemmeside og [virksomhed8] fremlægges som bilag 21 og 22.

Ovenstående illustrerer, at ejerlejligheden må anses for værende et driftsaktiv i selskabet, hvorfor formodningsreglen ikke finder anvendelse. Bevisbyrden for, at de senere foretagne dispositioner derved ikke er sket i selskabets interesse, påhviler herefter SKAT.

--- o ---

Det gøres videre gældende, at de foretagne dispositioner er sket som et led i varetagelse af selskabets interesser, hvorfor der ikke er grundlag for at foretage en rådighedsbeskatning, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5. Det skal hertil bemærkes, at [person1] på ingen måde kan anses for at have haft en personlig interesse heri.

I SKATs afgørelse af den 18. december 2014, jf. bilag 1, side 6, anføres blandt andet følgende:

”Det at dit selskab [virksomhed1] ApS ikke udlejer ejerlejligheden [adresse1] 11 01 TH, selv om der i et vist omfang har været mulighed for udlejning jf. lejeindtægter i 2011, og at selskabet ikke har sat ejerlejligheden til salg, vurderes også. at være i din interesse og ikke alene begrundet i, at markedet for salg af denne type ejerlejlighed og med ejerlejlighedens beliggenhed har været begrænset.” (vores fremhævning)

Som allerede anført under sagsfremstilling ejer [person1] privat en ejerlejlighed i samme lejlighedskompleks og i samme opgang, som den af selskabet ejede ejerlejlighed. Det synes derfor vanskeligt at se, hvilken interesse [person1] selv skulle have i, at formidlingsaftalen blev opsagt, og ejerlejligheden ikke samtidig blev sat til salg.

Ophævelsen af formidlingsaftalen med [virksomhed2] skete som følge af, at selskabet kunne konstatere, at lejerne flere gange behandlede ejerlejligheden og møblerne dårligt, hvorfor selskabet frygtede en alt for hurtig nedslidning. Selskabet vurderede, at de værdiforringelser, som udlejningen gennem [virksomhed2] medførte, ikke på længere sigt ville blive modsvaret af lejeindtægterne. Selskabet fandt det derfor ikke rentabelt at fortsætte formidlingsaftalen med [virksomhed2].

På tidspunktet for ophævelsen af formidlingsaftalen, primo 2012, var det selskabets hensigt at sætte ejerlejligheden til salg med henblik på at opnå en fortjeneste. Selskabet måtte dog konstatere, at den finansielle krise gjorde det vanskeligt at sælge ejendomme i området. Dette illustreres tillige af bilag 10, hvoraf det fremgår, at sammenlignelige ejerlejligheder i området er blevet solgt for en gennemsnitlig pris på kr. 1.560.000, svarende til kr. 440.000 lavere end den pris, som selskabet betalte ved erhvervelsen. Som følge heraf valgte selskabet derfor at vente med at sætte lejligheden til salg, indtil markedet igen var i bedring. Dette er imidlertid ikke et forhold, der fratager ejerlejligheden dens karakter som værende et driftsaktiv i selskabet.

Af SKATs afgørelse af den 18. december 2014, jf. bilag 1, side 6, afsnit 3, fremgår det da også, at SKAT som udgangspunkt er enige i, at den finansielle krise har gjort det vanskeligt at sælge ejendomme i området, jf. følgende uddrag:

”...at selskabet ikke har sat ejerlejligheden til salg, vurderes også, at være i din interesse og ikke alene begrundet i, at markedet for salg af denne type ejerlejlighed og med ejerlejlighedens beliggenhed har været begrænset”.

Til støtte for, at påvirkningen af den finansielle krise ikke fratager ejendomme deres karakter af driftsaktiver i selskabet, skal der henvises til den tidligere omtale byretsdom, offentliggjort i SKM2013.417 BR, hvor byretten ved afgørelsen af sagen netop henviste til, at:

”Det forhold, at ejendomsprojektet blev opgivet som følge af udefrakommende omstændigheder grundet den globale finanskrise findes ikke at kunne føre til noget andet resultat, uanset at S1 derefter som den eneste kunne råde over sommerhuset.”.

Selskabet har siden 2010 beskæftiget sig med ejendomsinvestering. Det må således ved sagens afgørelse lægges til grund, at der er tale om et selskab, der gennem en årrække på professionel vis har beskæftiget sig med udlejning og investering m.v. i fast ejendom. Dette i modsætning til den ledende højesteretsdom på området - SKM 2009.558 HR - hvor Højesteret ved afgørelsen af sagen blandt andet lagde til grund, at:

”... selskabet, der ikke i øvrigt drev udlejningsvirksomhed, erhvervede en enkelt hotellejlighed på vilkår, der må anses for udformet med henblik på at sikre adgang til en vis privat brug for ejeren.”. (vores fremhævning)”

[...]

”SKAT har ved afgørelsen af sagen videre lagt til grund, at [person1] har haft mulighed for at benytte ejerlejligheden privat i ikke-udlejede perioder, og at han ikke ved for eksempel en fraskrivelseserklæring har givet afkald på retten til at benytte ejerlejligheden privat. SKAT anser med andre ord formodningsreglen for værende gældende i nærværende sag.

Det gøres heroverfor gældende, at formodningsreglen ikke finder anvendelse i nærværende sag, hvor der er tale om et driftsaktiv i selskabet, jf. eksempelvis Landsskatterettens afgørelse af den 18. november 2013, j.nr. 12-0198776, hvor Landsskatteretten ved afgørelsen af sagen blandt andet henviste til, at:

”Erhvervelsen af omhandlede ejendom må herefter betragtes som erhvervelse af et driftsaktiv, hvorfor der ikke er formodning for privat rådighed.”.

”

[...]

”Henset til, at formodningsreglen efter vores opfattelse ikke finder anvendelse, bliver det følgelig ikke relevant at forholde sig til, hvorvidt der er udarbejdet fraskrivelseserklæringer m.v., idet sagen skal afgøres på baggrund af, at der er tale om et driftsaktiv i selskabet, hvorfor der ikke er formodning for privat rådighed.

Endvidere er det et faktum, at ejerlejligheden ikke har været benyttet privat af [person1] eller dennes familie. Dette er tillige et moment, der inddrages ved vurderingen af, hvorvidt der skal ske beskatning af værdi af fri sommerbolig. I Landsskatterettens afgørelse af den 24. april 2014, j.nr. 13-0024193 fastslog Landsskatteretten som nævnt ovenfor, at der var tale om et driftsaktiv, hvorfor formodningen om privat anvendelse ikke kunne anvendes. I forlængelse heraf henviste Landsskatteretten videre til, at ”... faktisk privat anvendelse eller privat anskaffelsesformål ikke er påvist.”.

Samme gør sig gældende i nærværende sag, hvor SKAT heller ikke har påvist faktisk privat anvendelse eller anskaffelsesformål. Tværtimod er det et faktum, at [person1] på intet tidspunkt de facto har benyttet selskabets ejerlejlighed til privat brug, idet [person1] privat bebor stuelejligheden beliggende i samme opgang, som den af selskabet ejede ejerlejlighed.

Der ses derfor ikke at foreligge omstændigheder, som kan begrunde, at ejendommen skal anses for at have stået til rådighed for [person1] i de pågældende indkomstår i modsætning til eksempelvis byrettens dom af den 15. januar 2014, offentliggjort i SKM2014.191.BR, hvor en ejendom blev anset for at have stået til rådighed for hovedaktionæren, idet ejendommen var beliggende i ”et typisk sommerhusområde i Nordsjælland tæt på stranden, i modsætning til klagerens egen bopæl på [by3] i [by4], og da klageren samtidig har oplyst, at han har anvendt ejendommen som beboelse ...”.

At der ikke har været nogen form for privat anvendelse af ejerlejligheden understøttes endvidere af de fremlagte oplysninger om forbruget af el, vand og varme. Til illustration kan der henvises til forbruget af el, vand, gas og varme i de pågældende indkomstår. Ifølge kontokort var forbruget af el, vand, gas og varme i lejligheden i årene 2010-2013 på henholdsvis kr. 9.155 i 2010, kr. 11.703 i 2011, kr. 12.170 i 2012 og kr. 10.393 i 2013. De afholdte udgifter relaterer sig alene til udlejningsperioderne samt opvarmning af ejerlejligheden i vinterhalvåret.

--- o ---

Sammenfattende gøres det gældende, at ejerlejligheden beliggende [adresse1] 11, 1. th, [by1], er erhvervet i selskabet [virksomhed1] ApS’ interesse, hvorfor der er tale om et driftsaktiv. Det forhold, at ejerlejligheden skal anses for værende et driftsaktiv i selskabet, bevirker, at formodningsreglen ikke længere finder anvendelse. Bevisbyrden for, at de foretagne dispositioner er sket som følge af [person1]s personlige interesser og ikke i selskabets interesser, påhviler herefter SKAT. Det skal dertil fremhæves, at det endvidere er et faktum, at [person1] på intet tidspunkt de facto har benyttet ejerlejligheden til privat brug, hvilket SKAT heller ikke har kunnet påvise.

På den baggrund gøres det sammenfattende gældende, at der ikke er grundlag for at foretage en beskatning af værdi af fri helårsbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 9, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger den 2. januar 2017:

”I forlængelse af vores drøftelser den 21. december 2016 fremsendes hermed de ønskede yderligere oplysninger.

Der har ikke været andre ejendomshandler i selskabet end de allerede omtalte, hvilket vil sige henholdsvis [adresse1] 11, 1. th., der erhverves i 2009, og [adresse2], [by2], der erhverves i 2011.

For så vidt angår spørgsmålet om bopælspligt for [adresse1] 11,1. th., har [by5] Kommune v/ [[person13]] telefonisk oplyst, at lejligheden ikke er omfattet af bopælspligt. I tilknytning hertil fremlægges som bilag 23 udskrift fra [...dk] med nærmere omtale af byggeprojektet på [by1] Havnefront. Under overskriften ”Ingen bopælspligt” anføres bl.a. følgende:

”Der er bygget 52 lejligheder i 26 gavlhuse, der hver rummer 212 kvm. Halvdelen af boligerne ligger i stueetagen og rummer 90 kvm boligareal, mens de resterende 26 boliger ligger på 1. sal. De rummer 122 kvm boligareal og ligger i to plan. Begge boliger har indgang via et fælles mellemliggende trappehus.

Boligerne er opført som helårsboliger uden bopælspligt. Det vil sige, at godt halvdelen af boligerne vil være beboede året rundt, mens den anden halvdel vil blive anvendt som ferieboliger. Det skaber liv og atmosfære.”

For god ordens skyld bemærkes, at der ikke er øvrige bemærkninger til referatet fra mødet, der på fin vis gengiver synspunkterne i sagen.”

Repræsentanten er i mail af 18. januar 2017 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”Jeg skal hermed venligst bekræfte modtagelsen af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling samt forslag til afgørelse i ovennævnte sag.

Efter en nærmere gennemgang af forslaget må vi konstatere, at vi er afgørende uenige i det udarbejdede forslag, hvorefter [person1] anses for skattepligtig af værdi af fri helårsbolig for indkomstårene 2010-2013 under henvisning til, at han har haft rådighed over lejligheden i de uger, hvor lejligheden ikke har været udlejet.

Det er således fortsat vores opfattelse, at lejligheden skal anses som et driftsaktiv i selskabet, jf. nærmere klagen side 10 ff. I den forbindelse er det videre vores opfattelse, at der særligt bør henses til følgende forhold:

Min tidligere fremsatte anmodning om retsmøde fastholdes, idet det skal bemærkes, at min klient er en ældre herre (født i 1935), hvis helbred på det seneste er blevet væsentligt forringet. Jeg skal derfor venligst anmode om, at sagen fremmes mest muligt.

Vi ser frem til at blive indkaldt til retsmøde.”

Repræsentanten er i mail af 9. februar 2017 fremkommet med følgende:

”Med henvisning til din skrivelse af den 7. februar 2017 bilagt SKATs udtalelse af samme dato skal jeg hermed venligst oplyse, at udtalelsen ikke giver anledning til yderligere bemærkninger fra min side, idet der reelt blot synes at være tale om en gentagelse af styrelsens indstilling i sagen. Jeg vil således på nuværende tidspunkt blot henvise til de allerede afgivne bemærkninger til styrelsens indstilling, jf. nærmere min mail af den 18. januar 2017.

Den tidligere fremsatte anmodning om deltagelse i et retsmøde fastholdes. Jeg ser frem til at blive indkaldt hertil.”

Landsskatterettens afgørelse

En person anses bl.a. for hovedaktionær, hvis han ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 % eller mere af aktie- eller anpartskapitalen, eller hvis han råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 4.

Klageren er hovedaktionær, idet han ejer 100 % af anpartskapitalen i [virksomhed1] ApS (selskabet).

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

I SKM2011.262.VLR blev et sommerhus anset for at have været stillet til hovedaktionærens rådighed under hensyn til, at selskabets formål ikke var udlejning af sommerhuse, og at hovedaktionæren ikke udtrykkeligt havde givet afkald på retten til at benytte sommerhuset privat.

Østre Landsret har i SKM2009.93.ØLR fastslået, at det er rådigheden og ikke anvendelsen, der skal beskattes vedrørende helårsboliger.

Selskabets vedtægtsmæssige formål er kapitalinvesteringer, herunder at fungere som holdingselskab og lignende virksomhed, der af direktionens skønnes forenelig med selskabets førnævnte formål. Selskabet har ejet én ejendom ud over ejerlejligheden. Denne ejendom blev erhvervet den 1. november 2011. Repræsentanten har anført, at der ikke har været andre ejendomshandler i selskabet.

Landsskatteretten lægger til grund, at ejerlejligheden faktisk har været udlejet i 5 uger i 2010, 4 uger i 2011 og 2 uger i 2012. I indkomståret 2010 har der været ejerspærringer af ejerlejligheden i ugerne 2-16, 17, 28, 29 og 30. I indkomståret 2011 har der været ejerspærringer af ejerlejligheden i ugerne 25-26, 28 og 29. Ejerspærringer ses ikke at have været i selskabets interesse, hvorfor det er Landsskatterettens opfattelse, at ejerlejligheden må have stået til rådighed for klageren i disse perioder i hans egenskab af hovedaktionær.

Landsskatteretten finder videre, at der ikke kan lægges afgørende vægt på den erklæring der fremgår af skødet til ejerlejligheden. Da rådigheden ikke er afskåret overfor sommerhusudlejningsselskabet [virksomhed2] finder Landsskatteretten ikke, at klageren effektivt har afskåret sig rådigheden over ejerlejligheden.

Det forhold, at udlejningsaktiviteten ophørte primo 2012 og, at der først indgås en ny udlejningsaftale i 2015 uden, at selskabet i den mellemliggende periode har anvendt lejligheden i driften, taler ligeledes for, at rådigheden er overført til hovedaktionæren.

Det er således Landsskatterettens opfattelse, at klageren må anses for at have haft lejligheden til rådighed i de uger, hvor ejerlejligheden ikke faktisk har været udlejet.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.