Kendelse af 30-07-2019 - indlagt i TaxCons database den 14-09-2019

SKAT har givet afslag på anmodning om beskatning efter forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren blev ansat hos [virksomhed1] amba (herefter benævnt selskabet) den 20. august 2012.

Den 5. august 2014 blev ansøgning om godkendelse af klagerens forskningskvalifikationer indsendt til [Organisation1]. Klagerens videnskabelige kvalifikationer og forskningsstilling blev godkendt den 12. august 2014. Den 14. august 2014 blev anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F indsendt til SKAT.

SKAT tilkendegav i registreringsmeddelelse af den 8. september 2014, at klageren kunne beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F i perioden 20. august 2014 til den 19. august 2019.

Ved forslag til afgørelse af den 23. august 2014 oplyste SKAT, at klageren alligevel ikke opfyldte kriterierne for at kunne beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

SKATs afgørelse

SKAT har givet afslag på ansøgning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F. Til støtte herfor har SKAT anført følgende:

”[person1] fra [virksomhed1] har dags dato anmodet om en endelig afgørelse i denne sag. På denne baggrund fremsendes dette brev. Der har ikke været indsigelser på forslaget til afgørelse af den 23.09.2014.

Ifølge vore oplysninger har du påbegyndt din ansættelse hos [virksomhed1] den 20.08.2012. Dette medfører desværre, at vi må sige, at du ikke opfylder betingelserne for beskatning efter KSL §§ 48 E-F.

Ifølge KSL § 48E stk. 4 skal godkendelsen fra [Organisation1] foreligge ved ansættelsens påbegyndelse. Dette forhold er nærmere beskrevet i Den Juridisk Vejledning 2014-2 afsnit C.F. 6.31. Her er der således anført:

Frist for godkendelse som forsker

Godkendelse som forsker. Skal foreligge ved ansættelsens begyndelse. Se KSL § 48 E, stk. 4.

Det accepteres dog, at medarbejderen tiltræder stillingen, inden godkendelsen foreligger, hvis godkendelsen modtages indenfor en frist efter ansættelsesforholdets påbegyndelse, der svarer til den tid det normalt tager at få behandlet en ansøgning om godkendelse som forsker.”

Godkendelsen af dine kvalifikationer som forsker fra [Organisation1] er givet den 12.08.2014. På baggrund af at du påbegyndt din ansættelse hos [virksomhed1] den 20.08.2012, er der således gået næsten 2 år fra påbegyndelsen af din ansættelse hos [virksomhed1] til at denne forskergodkendelse blev givet. Konkret mangler der kun 8 dage i, at der er gået 2 år fra påbegyndelsen af din ansættelse hos [virksomhed1], til at din forskergodkendelse blev givet.

Dette må siges, at være væsentligt mere end hvad der normalt tager for [Organisation1] at behandle en sådan ansøgning.

Ifølge vore oplysninger, tager det normalt ikke mere end 2 måneder for [Organisation1] at behandle en sådan ansøgning. I sjældne tilfælde kan der gå op til 3 måneder før at en sådan ansøgning er behandlet.

På baggrund af ovenstående er det således vores opfattelse, at du ikke kan blive beskattet efter KSL §§ 48 E-F under din ansættelse hos [virksomhed1]. Du er derfor ikke registreret med beskatning efter KSL §§ 48 E-F.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt følgende påstande:

”Det er vores primære påstand, at [person2] de facto opfylder betingelserne for beskatning efter Kildeskattelovens §§ 48E og F under sin ansættelse ved [virksomhed1], og at SKATs afgørelse skal ændres i overensstemmelse hermed.

Hvis der ikke kan gives medhold i den primære påstand, er det vores subsidiære påstand, at SKAT, efter de almindelige forvaltningsretlige regler om tilbagekaldelse af forvaltningsakter, ikke kan tilbagekalde afgørelsen af 8. september 2014 og ændre denne i bebyrdende retning ved ny afgørelse af 26. januar 2015, da der alene er tale om en ændret bedømmelse af de samme faktiske forhold.

Som mere subsidiær påstand gøres det gældende, at afgørelsen af 8. september 2014 alene af SKAT kan ændres med fremadrettet virkning efter et passende varsel.

Faktiske omstændigheder

[person2] blev ansat hos [virksomhed1] den 20. august 2012 som [titel]. Han har under hele ansættelsen arbejdet i den samme stilling.

[virksomhed1] var på tidspunktet for [person2] tiltrædelse af stillingen usikker på, om stillingens indhold kunne kvalificeres som en egentlig forskerstilling, fordi stillingen også indeholdt et kommercielt ansvar.

Men som følge af, at andre lignende stillinger hos [virksomhed1] efterfølgende var blevet godkendt som egentlige forskerstillinger, ansøgte [virksomhed2] på vegne af [virksomhed1] den 5. august 2014 om godkendelse af [person2] stilling og kvalifikationer som forsker med tilbagevirkende kraft til den 20. august 2012 ved [Organisation1].

[Organisation1] traf den 12. august 2014 afgørelse om, at [person2] havde kvalifikationer som forsker, og at hans stilling hos [virksomhed1] som [titel] var en egentlig forskerstilling, som kunne godkendes efter Kildeskattelovens§ 48E, stk. 4.Herefter anmodede [virksomhed2] på vegne af [virksomhed1] ved brev af 14. august 2014, SKAT om beskatning af [person2] efter Kildeskattelovens §§ 48E og F fra ansættelsesforholdets begyndelse den 20. august 2012.

[virksomhed2]'s anmodning om forskerbeskatning blev fremsendt til SKAT med udfyldt blanket 01.012A og med kopi af [Organisation1]s godkendelse af [person2] som forsker.

Det fremgår tydeligt af [virksomhed2]'s anmodning til SKAT og de medfølgende bilag, at der er tale om en ansættelse påbegyndt den 20. august 2012, og der er yderligere konkret forespurgt til, om SKAT automatisk ændrede indberetningen fra ansættelsens begyndelse (20. august 2012) og til godkendelsesdatoen (8. september 2014), eller om [virksomhed1] skulle ændre indberetningen via elndkomst.

Med afgørelsen af 8. september 2014 godkendte SKAT, at [person2] ud fra de fremsendte dokumenter og sagens omstændigheder i øvrigt, opfyldte betingelserne for beskatning efter Kildeskattelovens§§ 48E-F.

Der er ved SKATs afgørelse af 8. september 2014 lagt vægt på, at [person2] kvalifikationer som forsker var godkendt af [Organisation1] som autoritativ myndighed på området. Der indsættes alene det forbehold i afgørelsen, at det er en forudsætning for godkendelsen, at der udføres forskningsarbejde.

Den 23. september 2014 - altså knapt 2 uger efter SKATs godkendelse af forskerbeskatning – fremsender SKAT agterskrivelse til [person2].

SKAT anfører i agterskrivelsen, at SKAT i sin afgørelse af 8. september 2014 ved en fejl har taget udgangspunkt i, at ansættelsen ved [virksomhed1] var påbegyndt i august 2014, og at dette efterfølgende har vist sig ikke at være korrekt. SKAT agter derfor at træffe en ny afgørelse om, at [person2] ikke opfylder betingelserne for forskerbeskatning efter Kildeskattelovens §§ 48E og F. Begrundelsen herfor er, at der er gået for lang tid mellem ansættelsesforholdets begyndelse og godkendelsen som forsker. Registreringen efter forskerskatteordningen foreslås derfor slettet.

På anmodning af [virksomhed1] har SKAT den 26. januar 2015 truffet endelig afgørelse i sagen.

I SKATs nye afgørelse af 26. januar 2015 lægges det nu til grund, at [person2] ifølge SKATs oplysninger var påbegyndt ansættelsen hos [virksomhed1] den 20. august 2012. Der henvises til kildeskattelovens § 48E, stk. 4, hvorefter godkendelsen som forsker, skal foreligge ved ansættelsens påbegyndelse, og til den i Den Juridiske Vejledning beskrevne praksis herom, og hvorefter det accepteres, at medarbejderen kan tiltræde stillingen inden godkendelsen foreligger, hvis godkendelsen modtages indenfor den tid, det normalt tager at få behandlet en ansøgning om godkendelse som forsker.

Der er konkret gået næsten 2 år fra ansættelsens påbegyndelse (20. august 2012) til [Organisation1]s godkendelse af [person2] som forsker foreligger (12. august 2014). Dette er efter SKATs skøn, væsentligt mere end hvad det ifølge SKATs oplysninger, normalt tager [Organisation1] at behandle en ansøgning.

SKATs agterskrivelse af 23. september 2014 og SKATs endelige afgørelse af 26. januar 2015 indeholder imidlertid ingen begrundelse for eller henvisning til hjemlen for SKATs tilbagekaldelse i bebyrdende retning for [person2], af SKATs oprindelige afgørelse af 8. september 2012.

Retlige anbringender

Ad den primære påstand

Anvendelse af forskerskatteordningen Kildeskattelovens §§ 48 E og F forudsætter for egentlige forskere, at følgende betingelser er opfyldt:

1. der skal ske ansættelse ved en dansk arbejdsgiver
2. der skal i forbindelse med påbegyndelsen af ansættelsesforholdet indtræde fuld skattepligt eller begrænset skattepligt af lønindkomst
3. der må ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen have været fuld skattepligt og højst begrænset skattepligt i samlet 12 måneder af lønindkomst optjent som gæsteunderviser eller lignende på universiteter eller andre forskningsinstitutioner.
4. der skal ved påbegyndelsen af ansættelsen foreligge en godkendelse som forsker, som skal udføre forskningsarbejde.
5. der skal efter bekendtgørelse til kildeskatteloven, § 16, stk. 1, ske anmeldelse til SKAT inden 8 dage efter at indeholdelsesforpligtelsen for A-skat og AM-bidrag er indtrådt.

For så vidt angår betingelsen om forskergodkendelse (punkt 4 ovenfor), fremgår det af punkt 5.1 i cirkulære nr. 130 af 28. juni 2000 om Kildeskattelovens § 48E, at kravet om at den pågældendes kvalifikationer som forsker, skal være godkendt ved ansættelsesforholdets påbegyndelse, anses for opfyldt, hvis godkendelsen foreligger inden for det tidsrum efter ansættelsesforholdets påbegyndelse, der sædvanligvis medgår til forskningsinstitutionernes eller forskningsrådenes godkendelsesprocedure.

Af Den Juridiske Vejledning (2014-2) fremgår ligeledes, at "godkendelse som forsker, skal foreligge ved ansættelsens begyndelse. Se KSL § 48 E, stk. 4. Det accepteres dog, at medarbejderen tiltræder stillingen, inden godkendelsen foreligger, hvis godkendelsen modtages inden for en frist efter ansættelsesforholdets påbegyndelse, der svarer til den tid, det normalt tager at få behandlet en ansøgning om godkendelse som forsker".

Landsskatteretten har i 4 afgørelser fra 2012 konkret godkendt, at forskerskatteordningen kunne anvendes, selvom ansøgningen om godkendelse som forsker først forelå mere end 4 måneder efter ansættelsesforholdets påbegyndelse. Der er i begrundelsen lagt vægt på, at SKAT tidligere havde imødekommet ansøgninger om beskatning efter forskerordningen, selv om ansøgningen om godkendelse som forsker ikke var indsendt i forbindelse med tiltrædelse af ansættelsen, og selv om der gik op til 81/2 måned fra ansættelsens start til godkendelse som forsker forelå.

Herudover har Landsskatteretten i en afgørelse fra 2011 godkendt, at godkendelsen som forsker først forelå 5 måneder efter ansættelsesforholdes påbegyndelse og 21/2 måned efter ansøgning.

Til støtte for vores primære påstand gør vi gældende, at SKATS afgørelse skal ændres, således at [person2] kan benytte forskerskatteordningen i Kildeskattelovens §§ 48 E og F under sin ansættelse ved [virksomhed1] fra den 20. august 2012, da han opfylder samtlige betingelser for bestemmelsernes anvendelse, herunder særligt at [Organisation1] som kompetent myndighed og med retrospektiv virkning, har godkendt medarbejderen som forsker i henhold til Kildeskattelovens § 48E, stk. 4, og at [virksomhed1] allerede få dage efter [Organisation1]s godkendelse, indsender anmeldelse til SKAT med alle relevante oplysninger.

Grunden til, at ansøgning til [Organisation1] ikke blev sendt straks i forbindelse [person2] påbegyndelse af ansættelsesforholdet, var, at [virksomhed1] ikke konkret kunne vurdere, om medarbejderens kvalifikationer og stillingens indhold kunne godkendes af [Organisation1]. I tiden efter [person2] ansættelse, fik [virksomhed1] imidlertid godkendt lignende stillinger som egentlige forskerstillinger hos [Organisation1], hvorfor [virksomhed1] først sent i forløbet, har kunnet ansøge [Organisation1] om godkendelse af [person2] som forsker.

Hvis ansøgningen var blevet indsendt straks ved ansættelsen i august 2012, må det således antages, at man tilsvarende havde fået godkendelsen, da der ikke i løbet af ansættelsen er sket ændringer i hverken stillingens indhold eller hans kvalifikationer som forsker. [Organisation1] træffer da også afgørelsen med henvisning til kildeskattelovens§ 48E, stk. 4, og med tilbagevirkende kraft til 20. august 2012.

Baggrunden for forskerordningens lempeligere beskatning er ønsket om at kunne tiltrække højt kvalificeret arbejdskraft til Danmark, både forskere og højt uddannede i øvrigt, til gavn for danske virksomheder som [virksomhed1].

Hvis [person2] ikke kan godkendes til forskerskatteordningen, selv om både han og stillingens indhold er godkendt af den kompetente myndighed med tilbagevirkende kraft, vil han blive stillet dårligere end andre forskere i tilsvarende stillinger og med tilsvarende kvalifikationer.

Ad den subsidiære påstand

1.

Det er vores opfattelse, at SKAT med sin afgørelse af 26. januar 2015 tilbagekalder forvaltningsakten af 8. september 2014, og erstatter denne med en nye forvaltningsakt som har bebyrdende karakter for [person2].

Tilbagekaldelse af forvaltningsakt i bebyrdende retning skal opfylde betingelserne herfor, og i overensstemmelse med de almindelige forvaltningsretlige principper herfor. Dette gælder også for SKAT som forvaltningsmyndighed.

Det gælder således, at når en forvaltningsmyndighed (SKAT) har truffet en afgørelse, og afgørelsen er kommet frem til modtageren ([person2]) kan forvaltningsmyndigheden ikke vilkårligt tilbagekalde afgørelsen og erstatte afgørelsen med en ny afgørelse med andet indhold.

En lovlig tilbagekaldelse kræver særligt kvalificerende omstændigheder.

Hvor der ikke foreligger egentlig lovhjemmel til tilbagekaldelsen, eller hvor der ikke i myndighedens afgørelse er taget forbehold for tilbagekaldelse, kan tilbagekaldelse grundlæggende kun ske, hvis der enten er bristede eller urigtige forudsætninger.

De almindelige regler om tilbagekaldelse af forvaltningsakter er righoldigt behandlet i den forvaltningsretlige litteratur

I "Forvaltningsret, Almindelige emner"3 fremgår det således, at i tilfælde, hvor en forvaltningsmyndighed ikke kan henvise til nye oplysninger, men alene støtter ønsket om tilbagekaldelse /omgørelse på en ændret vurdering de samme faktiske omstændigheder, vil den absolutte hovedregel være, at tilbagekaldelse ikke kan ske.

Hvis forvaltningsmyndigheden er i en faktisk vildfarelse, vil tilbagekaldelse alene kunne ske, hvis adressaten for afgørelsen enten selv har fremkaldt myndighedens vildfarelse eller adressaten var i ond tro om forvaltningsmyndighedens faktiske vildfarelse. I de tilfælde, hvor adressaten for afgørelsen ved, at en oplysning har foreligget for den kompetente myndighed og måske endda er nærmere prøvet af denne, må der være en formodning for, at muligheden for myndighedens tilbagekaldelse er afskåret.

SKATs tilbagekaldelsesadgang for forvaltningsakter er endvidere tilsvarende beskrevet i Den juridiskeVejledning, hvori der står:

"Hovedregel

Hvis en anmodning har resulteret i en afgørelse, der giver helt eller delvist medhold, kan SKAT som hovedregel ikke ændre afgørelsen i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrund/ag, når afgørelsen er nået frem til modtageren. Som en afledet virkning heraf gælder, at en afgørelse på SKATs initiativ som hovedregel heller ikke kan ændres i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrund/ag, selv om ansættelsesfristen ikke er udløbet.

[.. ]

Undtagelser

Som en generel undtagelse kan en afgørelse tilbagekaldes i tiden indtil afgørelsen er kommet frem til modtageren. Efter dette tidspunkt kan tilbagekaldelse eller ændring i bebyrdende retning ske med respekt af gældende frist- og forældelsesregler, hvis der er tale om

urigtige forudsætninger for afgørelsen, eller
bristende forudsætninger for afgørelsen

Tilbagekaldelse som følge af urigtige forudsætninger

Er afgørelsens indhold urigtigt som følge af omstændigheder, der forelå allerede på tidspunktet for afgørelsen, kan den tilbagekaldes eller ændres i bebyrdende retning, og normalt med virkning bagud, hvis:

A

Borgeren/virksomheden har handlet svigagtigt eller har burdet indse, at myndigheden var i en vildfarelse, da afgørelsen blev truffet. Tilsvarende kan en afgørelse tilbagekaldes, hvis det faktiske grundlag for afgørelsen har været urigtigt og dette ikke kan tilregnes afgørelsesmyndigheden som en fejl.

[.. ]

B

Afgørelsen er direkte ulovlig

[.. ]

C

Afgørelsen har vedvarende betydning for borgeren/virksomheden og er urigtig uden at være ulovlig eller blevet til ved svig/vildfarelse.

I sådanne tilfælde kan afgørelsen ændres i bebyrdende retning med fremtidig virkning. Ændring forudsætter, at SKAT giver et passende varsel, der giver borgeren/virksomheden mulighed for at tilpasse sig ændringen. Hvad der skal anses for et passende varsel, afhænger af en meget konkret vurdering. Jo mere definitivt borgeren/virksomheden har disponeret på grundlag af den oprindelige afgørelse, desto længere skal varslingen være.

[.. ]

Tilbagekaldelse som følge af bristende forudsætninger

Det drejer sig om tilfælde, hvor der i tiden efter afgørelsen er indtruffet omstændigheder, der forrykker grundlaget for afgørelsen. Udgangspunktet vil være, at tilbagekalde/sen/ændringen kun kan ske med fremtidig virkning. Dette kan dog fraviges, hvis afgørelsen er betinget af, at en oprindelig forudsætning ikke senere bortfalder. I givet fald kan tilbagekaldelse ske med virkning bagud. Se SKM2011.501.HR.

Bristende forudsætninger kan medføre tilbagekalde/se i følgende situationer:

Ny lovgivning, der ændrer forudsætningerne for afgørelsen med fremtidig virkning
Ændret domspraksis og ændret administrativ praksis, der ændrer forudsætningerne for afgørelsen med fremtidig virkning.
Borgeren/virksomheden overholder ikke nærmere vilkår, forbehold eller betingelser, der er fastsat i forbindelse med afgørelsen. Fastsættelse af sådanne vilkår, forbehold eller betingelser kræver normalt særlig hjemmel.
Borgerens/virksomhedens egne faktiske omstændigheder har ændret sig, således at grundlaget for den oprindelige afgørelse er ændret med den konsekvens, at afgørelsen kan ændres med fremtidig virkning."

2.

På baggrund af ovenstående under 1. skal vi gøre gældende:

SKAT har den 8. september 2014 på baggrund af den fremsendte anmodning truffet en retskraftig afgørelse, hvor SKAT godkender, at [person2] opfylder betingelserne for beskatning efter Kildeskattelovens §§ 48 E og F. Afgørelsen er kommet frem til repræsentanten den 16. september 2014. Som følge heraf registrerer SKAT [person2] som berettiget til at anvende forskerordningen.

Der er ikke tale om en direkte ulovlig afgørelse. Det er SKAT, der er den kompetente myndighed til at træffe afgørelse, og som i sagsbehandlingen skal vurdere om betingelserne efter Kildeskatteloven og gældende praksis er opfyldt. SKAT har ved sin første afgørelse af 8. september 2014 vurderet, at dette er tilfældet, og har meddelt dette ved sin afgørelse af 8. september 2014 til [virksomhed1] repræsentant.

SKAT kan derfor kun tilbagekalde afgørelsen, hvis der er bristende forudsætninger for afgørelsen, eller hvis afgørelsen er baseret på urigtige forudsætninger, som enten er oplyst af [virksomhed1] eller [person2], eller disse på afgørelsestidspunktet er bekendt med, at SKAT er i faktisk vildfarelse.

Ingen af disse betingelser er opfyldt.

Afgørelsen af 8. september 2014 tilbagekaldes alene som følge af, at SKAT efter at afgørelsen er truffet, opdager at SKAT har taget fejl med hensyn til ansættelsesforholdets påbegyndelse. Dette selvom der i forbindelse med anmeldelsen til forskerordning tydeligt er gjort opmærksom på, at ansættelsen er påbegyndt den 20. august 2012. Dette er således understreget af [virksomhed2] i følgebrevet af 14. august 2014, på blanket 01.012A, ligesom der konkret er forespurgt til, hvorledes man skal forholde sig med hensyn til indberetning i elndkomst for den allerede forløbne ansættelsesperiode og frem til godkendelsesdatoen.

SKATs faktiske vildfarelse skyldes således ikke oplysninger fra [virksomhed1], [person2] eller repræsentanten ([virksomhed2]), og disse er ikke og burde ikke være bekendt med, at SKAT har denne fejlagtige opfattelse omkring ansættelsestidspunktet.

Der er ikke noget i sagsforløbet, der kan bebrejdes [virksomhed1], [person2] eller repræsentanten.

Der er søgt om godkendelse på baggrund af et korrekt og fuldstændigt oplyst grundlag, der er modtaget en forvaltningsafgørelse efter SKATs sagsbehandling, hvori ansøgningen imødekommes. Alene SKAT kan bebrejdes at de er i faktisk vildfarelse omkring ansættelsestidspunktet.

Det er klart, at man af SKATs afgørelse af 26. januar 2015 kan se, at SKAT "strækker" hjemlen i den iJuridisk Vejledning for godkendelse fra [Organisation1] ret langt, konkret 2 år, men der er ikke grundlag for at antage, at [virksomhed1] eller [person2] skulle være bekendt med, at dette er uden for SKATs skønsmæssige ramme eller praksis for afgørelser, således at afgørelsen fremstår som åbenbart ulovlig eller urigtig.

3.

Der foreligger hverken urigtige forudsætninger eller bristende forudsætninger ved SKATs afgørelse af 8. september 2014 som gør, at SKAT ved sin afgørelse af 26. januar 2015 kan foretage tilbagekaldelse i bebyrdende retning og omgøre afgørelsen af 8. september 2014.

Tilbagekaldelsen har meget stor intensitet overfor [person2].

SKAT har erkendt at have begået en fejl. SKAT er nærmest til at bære konsekvenserne af fejlen. Der er intet at bebrejde hverken [virksomhed1], [person2] eller [virksomhed2] som repræsentant. Disse har loyalt oplyst SKAT om de faktiske forhold ved ansøgningen om forskerbeskatning.

SKAT har ikke begrundet tilbagekaldelsen endsige henvist til hjemlen hertil i sin afgørelse af 26. januar2015.

Mere subsidiære påstand

Som det mindre i det mere gøres det gældende, at en eventuel tilbagekaldelse alene kan ske efter en ny agterskrivelse og afgørelse med fremadrettet virkning efter et passende varsel.”

Ved telefonisk møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 2. maj 2019 har repræsentanten oplyst, at klageren er ophørt i sin ansættelse ved [virksomhed1] og er udrejst af Danmark. Repræsentanten oplyste på mødet at han fastholdt påstandene som fremgår af klageskrivelsen af den 11. marts 2015.

SKATs udtalelse i klagesagen

”Klagen af den 11. marts 2015 indeholder to påstande. En primær påstand og en subsidiær påstand.

Inden disse to påstande bliver kommenteret hver for sig, skal det siges, at vi i Bruttoskat har lavet en beklagelig fejl ved at udsende et registreringsbrev den 8. september 2014. Dette registreringsbrev bygger på den fejlagtige opfattelse, at [person3] påbegyndte hans ansættelse hos [virksomhed1] i august 2014. Som korrekt anført i klagen af den 11. marts 2015, så påbegyndte han ansættelsen hos [virksomhed1] i august 2012. Denne fejl har vi efter bedste evne forsøgt rettet hurtigst muligt efter af vi er blevet opmærksom på den. Den 23. september 2014 udsender vi således vores forslag til afgørelse af hans ansøgning om beskatning efter KSL §§ 48 E-F.

Den primære påstand

Angående den primære påstand skal det siges, at [person3] har fået hans kvalifikationer som forsker godkendt for sent. Det har desværre den konsekvens, at han ikke opfylder betingelserne for beskatning efter KSL §§ 48 E-F.

Godkendelsen af hans kvalifikationer som forsker fra [Organisation1] er således første blevet givet næsten 2 år efter at han påbegyndte hans ansættelse hos [virksomhed1]. Bortset fra 8 dage er der således gået 2 år fra påbegyndelsen af hans ansættelse hos [virksomhed1] til at denne godkendelse forelå. Ansættelsen påbegyndte han den 20. august 2012 og godkendelsen af hans forskerkvalifikationer fra [Organisation1] er første givet den 12. august 2014.

I klagen af den 11. marts 2015 er der ikke fremlagt dokumentation for, at en forskergodkendelse, som først er blevet givet omkring 2 år efter at ansættelsen er påbegyndt, skal anses som rettidigt. I klagen er der henvist til afgørelser, hvor nogle forskergodkendelser er blevet anset som værende givet rettidigt, hvor de forelå henholdsvis 4, 81/2, 5 og 21/2 måned efter tiltrædelsen. Hertil skal det siges, at der er langt fra henholdsvis 4, 81/2, 5 og 21/2 måned og til 2 år.

I Bruttoskat er vi opmærksom på, at praksis på dette område er blevet lempet, men vi har ingen oplysninger om, at praksis skulle være blevet lempet så meget. I klagen er der tilsvarende ikke anført noget om, at praksis på dette område er blevet udvidet så kraftigt, at en godkendelse, der er givet omkring 2 år efter tiltrædelsen, skal anses for at være givet rettidigt.

I klagen af den 11. marts 2015 er der videre anført, at såfremt at der var blevet ansøgt rettidigt hos [Organisation1], så var godkendelsen også blevet givet rettidigt. Det er helt irrelevant, for det er tidspunktet for opnåelsen forskergodkendelsen, som er afgørende.

Hvornår der er blevet søgt om denne godkendelse, er således ligegyldigt. Bare godkendelsen foreligger rettidigt.

Angående dette punkt er der således ikke noget i klagen, som kan begrunde en ændret afgørelse af denne sag.

Den subsidiære påstand

Angående den subsidiære påstand skal det siges, at [person3] aldrig er blevet godkendt til beskatning efter KSL §§ 48 E-F i de første 2 år af hans ansættelse hos [virksomhed1]. Det vil sige i perioden fra tiltrædelsen den 20. august 2012 og frem til den 19. august 2014.

Selvom man opfatter det fejlagtige registreringsbrev af den 8. september 2014, som en godkendelse af beskatning efter KSL §§ 48 E-F i perioden fra den 20. august 2014 og frem til den 19. august 2019, så berettiger dette ikke til beskatning efter KSL §§ 48 E-F i de første 2 år af hans ansættelse hos [virksomhed1].

Den kendsgerning, at [person3] aldrig er blevet godkendt til beskatning efter KSL §§

48 E-F i de første 2 år af hans ansættelse hos [virksomhed1], udelukker således efterfølgende beskatning efter KSL §§ 48 E-F. Dette følger af KSL § 48 E stk. 1 og 3. Her er der et krav om samtidighed imellem dels påbegyndelsen af ansættelsen, dels indtræden af skattepligt til Danmark efter KSL §§ 1 eller 2 og dels påbegyndelsen af beskatning efter KSL §§ 48 E-F.

I klagen af den 11. marts 2015 henvises der til Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.5.3 angående tilbagekaldelse af en afgørelse fra SKAT. Ifølge denne vejledning kan SKAT som hovedregel kun tilbagekalde en afgørelse, som giver en skatteyder helt eller delvist medhold med fremadrettet virkning. Hertil er der dog en række undtagelser. En af undtagelserne er hvis en afgørelse er direkte ulovlig.

Her kan der således ikke være tvivl om, at en tilladelse til beskatning efter KSL §§ E-F for en person, som har været beskattet efter de normale skatteregler i 2 år, er i direkte modstrid med gældende lovregler. Samtidighedskravet imellem dels påbegyndelsen af ansættelsen, dels indtræden af skattepligt efter KSL §§ 1 eller 2 og dels påbegyndelsen af beskatning efter KSL §§ 48 E-F, er således et af de absolutte hovedkrav ved beskatning efter KSL §§ 48E-F. Hermed kan vi ikke se noget problem i at tilbagekalde det fejlagtige registreringsbrev af den 8. september 2014.”

Landsskatterettens afgørelse

Forskere og højtlønnede personer, der opfylder betingelserne i kildeskattelovens § 48 E, kan vælge at blive beskattet efter reglerne i kildeskattelovens § 48 F.

Efter kildeskattelovens § 48 E, stk. 4, skal klagerens kvalifikationer som forsker være godkendt ved begyndelsen af ansættelsesforholdet. Dette anses ifølge cirkulære nr. 130 af 28. juni 2000, punkt 5.1, for opfyldt, hvis godkendelsen foreligger inden for det tidsrum efter ansættelsesforholdets påbegyndelse, der sædvanligvis medgår til forskningsrådenes godkendelsesprocedure.

Praksis blev ændret med virkning fra den 1. januar 2016, jf. SKATs styresignal af 21. januar 2016, SKM2016.31.SKAT, punkt 4. Herefter accepteres det, at medarbejderen har tiltrådt stillingen, inden godkendelsen foreligger, hvis ansøgningen om godkendelse som forsker til [Organisation1] er indgivet senest en måned efter ansættelsesforholdets begyndelse.

Styresignalet er udsendt med henblik på at sikre en ensartet regelanvendelse vedrørende fastlæggelsen af den frist, der gælder for godkendelse af forskere. Styresignalet angiver endvidere betingelserne for genoptagelse af skatteansættelser fra og med indkomståret 2011, såfremt en skatteyder er blevet nægtet adgang til at anvende forskerskatteordningen med den begrundelse, at godkendelsen fra [Organisation1] har foreligget for sent.

I tre afgørelser fra Landsskatteretten af den 3. oktober 2013 blev det fastslået, at SKAT i perioden fra 2007 til 2011 havde etableret en praksis for godkendelse af ansøgninger om anvendelse af forskerskatteordningen, som var mere lempelig end de regler, der følger af punkt 5.1. i cirkulære nr. 130 af 28. juni 2000. I en af afgørelserne forelå [Organisation1]s godkendelse 4 måneder og 10 dage efter påbegyndelsen af ansættelsesforholdet. Landsskatteretten gav skatteyderen medhold i, at godkendelsen ikke forelå for sent som følge af SKATs lempelige praksis. Perioden på 4 måneder og 10 dage anses ifølge styresignalet for at være grænsen for, hvilke skatteansættelser, der kan genoptages.

Der er forløbet 23 måneder og 23 dage fra ansættelsen blev påbegyndt til godkendelsen fra [Organisation1] forelå, og dermed mere end de 4 måneder og 10 dage, som forud for den 1. januar 2016 ifølge praksis er anset som rettidigt.

Klageren opfylder således ikke betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 4, idet godkendelsen som forsker er modtaget for sent.

Det kan ikke tillægges betydning, at klagernes hvervgiver var usikker på, om klageren opfyldte kriterierne for at kunne beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Landsskatteretten finder endvidere ikke, at klageren kan støtte ret på SKATs registreringsbevis af 8. september 2014, der hviler på en forkert forudsætning om ansættelsesforholdets påbegyndelse. Der er lagt vægt på, at det af registreringsbeviset fremgår, at SKAT til enhver tid kan efterprøve om betingelserne er opfyldte. Der er dertil lagt vægt på at en beskatning efter forskerskatteordningen fra ansættelsesforholdets begyndelse den 20. august 2012 eller den 20. august 2014, som nævnt i registreringsbeviset, vil være i strid med ordlyden af kildeskattelovens § 48 E, stk.4, samt den dagældende praksis, hvilket må have stået klart allerede på tidspunktet for indgivelsen af anmodningen om beskatning efter forskerskatteordningen.

SKATs afgørelse stadfæstes.