Kendelse af 13-04-2021 - indlagt i TaxCons database den 06-05-2021

Faktiske oplysninger

Sagen er opstået i forbindelse med, at klageren ønskede at få indregistreret en kassevogn til erhvervsmæssig kørsel. Anmeldelsen er indgivet den 26. november 2011, og klageren er angivet som ejer af bilen med adresse på [adresse1], [by1]. Adressen er streget ud og i stedet er anført adressen [adresse2], [by2].

Klagerens virksomhed har siden den 14. juni 2005 været registreret for moms. Af stempel på en faktura fremgår firmanavnet ”[virksomhed1]” samt en adresse i Polen.

Af SKATs afgørelse fremgår følgende vedrørende de faktiske forhold:

”[virksomhed1] har siden den 1. juni 2007 lejet stuehus og garage beliggende [adresse1], [by1].

Ved opslag på ”[...]” tilbage i 2011 kommer [virksomhed1] frem med adressen [adresse1], [by1] og et dansk telefonnummer.

Erhvervslejemålet [adresse3] [by3] har også været lejet. Der er ikke indkaldt lejekontrakt, idet ejendommen er solgt på tvangsauktion (og den tidligere ejer var [person1], også kendt som [person2]).

Arbejdstilsynet har været på adressen i januar 2009, så lejemålet kan være indgået i 2007 eller 2008.

Der er modtaget udgiftsbilag vedrørende momsangivelserne, men ingen fakturaer hverken med eller uden moms, selv om de blev indkaldt.

Kopi af nogle af bilagene viser følgende:

Der er sendt et rekommanderet brev til arbejdstilsynet, hvor afsender anføres [virksomhed1] fra Polen, men det er sendt fra [posten] i [by4].

Hos [virksomhed2] er der købt taletid til 3 numre. 2 af numrene tilhører stadig [person3] med adressen [adresse1], [by5], [by1].

Der foreligger aflæsning af midlertidig el måler og betaling for el vedrørende [adresse3], [by3]. Aflæsningen og regningen sendes til [adresse4], [by3]. Dette er en erhvervsejendom.

Der er en regning for installation af midlertidig strøm til værksted. Regningen er dateret 3/11 09 og dermed lige før ovennævnte bilag vedrørende el.

Der foreligger 15 bilag vedrørende levering af fyringsolie til [adresse3], [by3] dateret fra den 13.10.09 til 21.06.11.

[adresse3] er en erhvervsejendom med 1 lejlighed. Sidst tilmeldte ifølge folkeregisteret flyttede 15.12.2008.

Der er anmodet om både kopi af selvangivelser og regnskaber fra Polen, men der er fra [virksomhed1]s side alene modtaget kopi af selvangivelser for 2007 – 2010 inkl.

Der er anmodet om bistand til yderligere oplysninger i Polen, og disse viser, at ca. 96 % af virksomhedens indtægter i 2008 stammer fra Danmark, ca. 83 % i 2009, ca. 88 % i 2010 og ca. 73 % i 2011.

Den 12.12.2011 stiftes [virksomhed3] ApS med hjemsted på [adresse1],[by1].

Samlet set har der været både privat og erhvervs lejemål i Danmark, dertil kommer, at langt største parten af virksomhedens omsætning og overskud stammer fra danske aktiviteter, og i december 2011 stiftes et dansk anpartsselskab hjemmehørende på den danske beboelses adresse.”

Klagerens daværende repræsentant har til SKAT, nu Skattestyrelsen, oplyst, at klageren er fuldt skattepligtig til Polen. Det er videre oplyst, at han i 2008, 2009 og 2010 var selvstændig erhvervsdrivende, og at en større del af virksomhedens aktiviteter er udført i Danmark. Aktiviteterne var tømrer- og murervirksomhed af kortere varighed, primært opførsel af private boliger, bærplukning og andre sæsonopgaver i gartneri samt industrilakering.

Den daværende repræsentant har oplyst følgende om virksomhedsindkomsten:

” Indkomst vedrørende industrilakeringsvirksomheden

Den polske årsopgørelse for 2008 viser, at virksomhedens omsætning udgjorde 2.285.655 zl (felt

D24). Virksomhedens omkostninger udgjorde 1.628.786 zl (felt D25), hvilket giver en skattepligtig

indkomst på 656.868 zl (felt D26). Felt G44 viser den endelige skattepligtige indkomst i Polen på

650.620 zl.

Den samlede skattepligtige indkomst for 2008 opgjort efter polske regler udgør således i danske

kroner 1.387.167 kr. (gennemsnitlig omregningskurs 213,207).

Den polske årsopgørelse for 2009 viser, at virksomhedens omsætning udgjorde 1.990.350 zl (felt

D24). Virksomhedens omkostninger udgør 1.549.845 zl (felt D25), hvilket giver en skattepligtig

indkomst på 440.507 zl (felt D26). Felt G44 viser den endelige skattepligtige indkomst i Polen på

435.723 zl.

Den samlede skattepligtige indkomst for 2009 opgjort efter polske regler udgør således i danske

kroner 751.317 kr. (gennemsnitlig omregningskurs 172,43).

Den polske årsopgørelse for 2010 viser en omsætning på 1.890.400 zl (felt D24). Virksomhedens

omkostninger udgør 1.545.598 zl (felt D25), hvilket giver en skattepligtig indkomst på 344.801 zl

(felt D26). Felt G44 viser den endelige skattepligtige indkomst i Polen på 338.018 zl.

Den samlede skattepligtige indkomst for 2010 opgjort efter polske regler udgør således i danske

kroner 630.295 kr. (gennemsnitlig omregningskurs 186,468).

Vi har haft kontakt med en af BDO’s skattepartnere i [Polen] ([person4]) for at for forklaringer til den polske selvangivelse. [person4] har ligeledes stort kendskab til danske skatteregler, da han er uddannet statsautoriseret revisor i Danmark. [person4] har oplyst, at der er meget stor lighed mellem de polske og de danske regler for skattemæssige driftsfradrag, men at det som hovedregel er nemmere at opnå fradrag i Danmark end i Polen.

Indkomst vedrørende industrilakeringsvirksomheden

Baseret på regningsblokke (vedlagt) og månedsvise opgørelser over lønudgifter for 2009 og 2010 (vedlagt) har vi estimeret indkomsten hidrørende fra industrilakeringsvirksomheden. Det bemærkes, at [virksomhed1] ikke længere er i besiddelse af oplysninger vedrørende 2008 bortset fra de polske selvangivelser/årsopgørelser.

[virksomhed1] har oplyst, at han i årene 2008 - 2010 kun har haft to medarbejdere ansat i industrilakeringsvirksomheden. Der er tale om medarbejderne [person5] og [person6].

Vi har vedlagt månedsvise opgørelser over lønudgifter m.v. pr. medarbejder for årene 2009 og 2010. Opgørelserne indeholder lønoplysninger m.v. både for så vidt angår arbejde udført i Danmark og i Polen. [virksomhed1] har sat et kryds ud for de medarbejdere, der har arbejdet med jordbærplukning m.v., og øvrige ikke markerede medarbejdere (bortset fra nævnte [person5] og [person6]) har indgået i håndværksvirksomheden. Det ses at langt hovedparten af medarbejderne har været tilknyttet håndværksvirksomheden.

Det fremgår af vores ”bogføring” baseret på regningsblokkene m.v., at omsætningen i 2009 vedrørende industrilakering har været på 689.524 kr. og afledte lønudgifter udgjorde 53.665 kr. For 2010 udgjorde omsætningen 767.781 kr. og afledte lønomkostninger udgjorde 42.345 kr.

Omsætningen er opgjort måned for måned i vedhæftede regneark. Der er ikke et faneblad for hver måned, idet der er nogle måneder uden omsætning.

Det skal for god ordens skyld bemærkes, at omsætningen vedrørende industrilakering er opgjort ud fra bedste skøn, da bøgerne også indeholder omsætning vedrørende de øvrige aktiviteter.

Der mangler omkostninger i form af lokaleleje, forbrug (el, vand og varme), diæter, materialer m.v. Bemærk endvidere også, at lønnen er ekskl. arbejdsgiverbetalte sociale udgifter.

Efter omstændighederne vil vi foreslå, at den skattepligtige indkomst vedrørende industrilakerings- virksomheden skønsmæssigt fastsættes til en forholdsmæssig andel af den i Polen opgjorte skattepligtige indkomst, og hvor andelen baseres på omsætningen i industrilakeringsvirksomheden set i forhold til den samlede omsætning. Da vi ikke har kendskab til omsætningsfordelingen i 2008 forudsættes omsætningen i industrilakeringsvirksomheden at være ca. 1.000.000 kr. (hvilket ifølge [virksomhed1] er højt sat).

Dette giver følgende tal:

2008:

Omsætning i alt: 4.873.176 kr. Omsætning industrilakering: 1.000.000 kr.

Skattepligtig indkomst Polen: 1.387.167 kr.

Skattepligtig indkomst Danmark: ca. 285.000 kr.

2009:

Omsætning i alt: 3.431.960 kr. Omsætning industrilakering: 689.524 kr. Skattepligtig indkomst Polen: 751.317 kr.

Skattepligtig indkomst Danmark: ca. 150.950 kr.

2010:

Omsætning i alt: 3.524.991 kr. Omsætning industrilakering: 767.781 kr. Skattepligtig indkomst Polen: 630.295 kr.

Skattepligtig indkomst Danmark: ca. 137.300 kr.”

SKATs afgørelse

Overskud fra fast driftssted er ansat til 1.317.809 kr. i 2008, 713.751 kr. i 2009 og 598.780 kr. i 2010.

Som begrundelse er anført følgende:

”Der er enighed om, at industrilakeringsdelen er skattepligtig til Danmark.

SKAT har ikke haft kendskab til, at der blev udført 3 aktiviteter i Danmark. Ud fra revisionsfirmaets henvisning til force of attraction-princippet, anses bærplukning m.v. ikke for at have fast driftssted i Danmark.

Såfremt bæraktiviteten kan betegnes som arbejdsudleje, og denne aktivitet styres fra [adresse1], kan der dog blive tale om fast driftssted og skattepligt til Danmark.

Med hensyn til tømrer og murerarbejdet er der enighed om, at der ikke kan statueres skattepligt ud fra anlægsarbejde på 12 måneder.

Iflg. skrivelsen fra BDO har omsætningerne for 2008 – 2010 været på 4.873.176 kr., 3.431.960 kr. og 3.524.991 kr.

Ifølge oplysninger modtaget fra de polske skattemyndigheder udgjorde den danske del af omsætningerne for de omhandlende år ca. 96 %, ca. 83 % og ca. 88 %.

Dermed var virksomhedens største aktivitet i Danmark, og med en ikke ubetydelig omsætning. Der er indgået et lejemål [adresse1], [by1], som også fremkom ved søgning på ”de gule ” og med et dansk telefonnummer. [adresse1] er et stuehus til en landbrugsejendom, og kan anvendes såvel til overnatning for ansatte, som til styring af de danske aktiviteter.

Den 12.12.2011 bliver [virksomhed3] ApS stiftet med adressen [adresse1], og med [virksomhed1] som direktør. Selskabet er skattepligtig til Danmark med basis fra [adresse1]. Der er dermed tilkendegivet, at der kan drives virksomhed fra adressen.

[adresse1] anses i skattemæssig henseende for udgangspunktet for tømrer og murerarbejdet i Danmark i perioden 2008 – 2010 og derved anses for at være skattepligtig til Danmark ud fra det faste driftssted.

Talmæssigt tages der udgangspunkt i de anførte indkomster i brevet fra BDO med et skønsmæssigt nedslag på 5 % for bærplukningsaktiviteten:

Det skattepligtige overskud af virksomhed fastsættes derfor således:

Indkomstår 2008 = 1.387.167 kr. – 5 % svarende til 1.317.809 kr.

Indkomstår 2009 = 751.317 kr. – 5 % svarende til 713.751 kr.

Indkomstår 2010 = 630.295 kr. – 5 % svarende til 598.780 kr.”

Skattestyrelsen har i en udtalelse af 26. marts 2021 i forbindelse med klagesagen bl.a. udtalt, at oplysningerne om, at klageren har indgået lejemål vedrørende en landbrugsejendom på [adresse1] i [by1], ikke sandsynliggør, at han har indrettet kontor eller på anden vis har udøvet murer- og tømrervirksomhed fra ejendommen. Skattestyrelsen er derfor enig i, at der ikke foreligger et tilstrækkelig grundlag til at fastslå, at klageren skulle have etableret et fast driftssted i Danmark i 2008 – 2010. Skattestyrelsen kan således tilslutte sig klagerens repræsentants opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at den skattepligtige indkomst skal ansættes til 285.000 kr. i 2008, 150.950 kr. i 2009 og 137.300 kr. i 2010.

Som begrundelse er anført følgende:

” Det er vores påstand, at [virksomhed1] alene var skattepligtig til Danmark for så vidt, angår virksomhed med industrilakering.

(..)

Faktiske forhold

[virksomhed1] var i årene 2008, 2009 og 2010 selvstændigt erhvervsdrivende, og en større del af virksomhedens aktiviteter blev udført i Danmark af polske medarbejdere.

[virksomhed1] er fra Polen, og han var i de omhandlende år bosiddende i og fuldt skattepligtig til Polen, hvor også hans familie bor.

Virksomheden havde i årene 2008-2010 tre helt adskilte aktiviteter i Danmark:

SKAT's afgørelse

Der er enighed om, at der ikke kan statueres skattepligt vedrørende tømrer- og murerarbejdet ud fra anlægsarbejde på 12 måneder.

SKAT vurderer derimod, at den lejede ejendom [adresse1] danner udgangspunkt for tømrer- og murerarbejdet i Danmark i perioden 2008 - 2010, og dermed anses [virksomhed1] for at være skattepligtig af denne virksomhed ud fra en betragtning om fast driftssted.

Der er i øvrigt enighed om den beløbsmæssige opgørelse og fordelingen af denne mellem de 3 virksomheder.

Fast driftssted i Danmark

SKAT anser virksomheden for at have fast driftssted i Danmark.

Vi er enige heri for så vidt angår industrilakeringsvirksomheden, som blev drevet fra lejede lokaler.

Derimod kan vi ikke tiltræde, at [virksomhed1] i de pågældende år var skattepligtig til Danmark af indkomst hidrørende fra bærplukning m.v. og håndværksvirksomhed, som er helt adskilte fra industrilakeringsvirksomheden.

Det forhold at der er et fast driftssted for en af flere adskilte virksomheder medfører ikke automatisk fast driftssted for dem alle, jf. bl.a. LOSR medd. 1928, nr. 42.

[person7] er ligeledes af denne opfattelse, jf. hans doktordisputats "Beskatning af international erhvervsindkomst". [person7] har kommenteret art. 7 i OECD's modeloverenskomst nederst på side 198 i disputatsen, hvoraf følgende fremgår:

"Hovedformålet med art 7, stk. 1, Z. pkt, er at forhindre, at overenskomstens kildeland efter et force of attraction-princip inddrager al indkomst, der har sin kilde i denne stat under beskatningen, blot fordi betingelserne for et fast driftssted er opfyldt. Heraf kan det udledes, at det ved allokeringen af indkomst til det faste driftssted ikke i sig selv er afgørende, om indkomsten har sin kilde i denne stat; afgørende er indkomstens tilknytning til det faste driftssted."

[virksomhed1] drev som nævnt tre typer virksomhed i Danmark, som intet havde med hinanden at gøre. Industrilakeringsvirksomheden blev udført fra egne (lejede) lokaler, hvorfor der ikke er tvivl om fast driftssted vedrørende denne virksomhed.

De to øvrige af [virksomhed1]s virksomheder i Danmark er drevet helt uafhængigt og uden nogen forbindelse til industrilakeringsvirksomheden. Da Danmark som nævnt ikke anvender det såkaldte force of attraction-princip, er det nødvendigt at foretage en særskilt vurdering for hver af de to øvrige virksomheder i relation til, om der foreligger fast driftssted.

For så vidt angår tømrer-/murervirksomheden er det vores klare vurdering, at denne ikke medfører fast driftssted. Det følger af den dansk-polske dobbeltbeskatningsoverenskomst, at en byggeplads eller et anlægs- eller monteringsarbejde kun udgør et fast driftssted, hvis det varer mere end 12 måneder.

[virksomhed1]'s håndværksvirksomhed udførte efter det oplyste alene mindre afgrænsede opgaver med en varighed på maksimalt 4-6 uger. På den baggrund kan [virksomhed1] ikke anses at have udført håndværksvirksomhed gennem et fast driftssted i Danmark.

Vedrørende bærplukningsaktiviten m.v. er det ligeledes vores klare opfattelse, at denne virksomhed ikke kan danne grundlag for fast driftssted. SKAT er enige i den opfattelse.

[virksomhed1] havde i de påklagede år indgået et lejemål på adressen [adresse1], [by1]. [adresse1] er et (faldefærdigt) stuehus til en landbrugsejendom, og ejendommen benyttes til overnatning til de ansatte. Endvidere anfører SKAT, at [adresse1] kan anvendes til styring af de danske aktiviteter. [virksomhed1] stiftede den 12.12.2011 [virksomhed3] ApS med adressen [adresse1], og med [virksomhed1] som direktør. Ifølge SKAT er det dermed tilkendegivet, at der kan drives virksomhed fra adressen.

Efter det oplyste anvendes [adresse1] udelukkende til overnatning for de ansatte, og at lejemålet på ingen måde egner sig til at drive virksomhed fra.

SKAT's sagsbehandler [person8] har fortalt, at han har haft lejlighed til at besigtige lejemålet i forbindelse med en fogedsag. [person8] så intet kontor på adressen, og lejemålet bar ifølge [person8] præg af at være benyttet som overnatningssted. [person8] har endvidere fortalt, at [adresse1] ikke virkede som et sted man havde lyst til at invitere kunder og forretningsforbindelser indenfor.”

Landsskatterettens afgørelse

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der ikke er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, for så vidt de pågældende personer udøver et erhverv med fast driftssted her i landet. Det følger af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

Er der indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og virksomhedens hjemland, har Danmark dog kun beskatningsretten til indkomsten i et fast driftssted i Danmark, hvis der eksisterer et driftssted i henhold til den konkrete dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og virksomhedens hjemland.

Begrebet “fast driftssted” fortolkes som udgangspunkt i overensstemmelse med art. 5 i OECD's modeloverenskomst med tilhørende kommentarer, jf. eksempelvis Højesterets dom af 25. juni 1996, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang 1996, s. 532 og Østre Landsrets dom af 12. marts 2019, offentliggjort som SKM2019.185.ØLR.

Definitionen af fast driftssted er den samme i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 6. december 2001 mellem Danmark og Polen, herefter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, som i OECD’s modeloverenskomst.

Det fremgår af art. 5, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at udtrykket ”fast driftssted” betyder “et forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves”.

Det fremgår af OECD’s kommentarer til art. 5, at for at der foreligger et fast driftssted skal der være et “forretningssted”, det vil sige indretninger såsom lokaler eller i visse tilfælde maskiner eller udstyr. Forretningsstedet skal være “fast”, det vil sige det skal være etableret på givet sted med en vis grad af varighed, og det udenlandske foretagende skal helt eller delvist “udøve sin virksomhed” gennem det faste forretningssted. Det vil sædvanligvis sige, at personer (personale), som er afhængig af foretagendet, udfører foretagendets virksomhed i den stat, hvor det faste sted er beliggende.

Klageren har i 2008 – 2010 haft indkomst fra en række aktiviteter i Danmark. Indkomsten er selvangivet i Polen, men ikke i Danmark.

Der er ubestridt, at virksomheden med industrilakeringer er sket fra et fast driftssted i Danmark.

Der er desuden enighed om, at bærplukning ikke medfører fast driftssted i Danmark.

Spørgsmålet for Landsskatteretten er herefter om, klageren har drevet murer- og tømrervirksomhed fra et fast driftssted i Danmark, jf. artikel 5, stk. 1. Der er enighed om, at klageren ikke har udført opgaver i tømrer- og murervirksomheden, der har haft en varighed af mere end 12 måneder, hvorfor der ikke foreligger fast driftssted i medfør af artikel 5, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Det følger af sagens oplysninger, at klageren har indgået et lejemål vedrørende ejendommen [adresse1], [by1], som er en landbrugsejendom, og at denne adresse fremkommer ved søgning på klagerens navn på ”[...]” med et dansk telefonnummer.

Oplysningerne sandsynliggør ikke, at klageren har indrettet kontor eller på anden vis har udøvet murer- og tømrervirksomhed fra ejendommen. Der er derfor ikke på den baggrund grundlag for at fastslå, at klageren har etableret et fast driftssted i Danmark i 2008 – 2010.

Landsskatteretten lægger herefter til grund, at ejendommen i 2008 – 2010 alene blev anvendt til overnatning og ophold for de ansatte i overensstemmelse med repræsentantens anbringender.

Det forhold, at klageren har stiftet et anpartsselskab på adressen, [virksomhed3] ApS, i december 2011 kan ikke føre til en ændret vurdering.

Repræsentanten har opgjort den skattepligtige indkomst til en forholdsmæssig andel af den skattepligtige indkomst i Polen svarende til forholdet mellem omsætningen fra industrilakeringsvirksomheden og den samlede omsætning ifølge de polske selvangivelser, hvilket Landsskatteretten kan tiltræde.

Landsskatteretten nedsætter herefter overskud fra fast driftssted i 2008 fra 1.317.809 kr. til 285.000 kr., i 2009 fra 713.751 kr. til 150.950 kr. og i 2010 fra 598.780 kr. til 137.300 kr.