Kendelse af 08-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021

Journalnr. 15-0810659

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2011
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	98.315 kr.	Ja – opgørelse hjemvises
Indkomståret 2012
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	87.837 kr.	Ja – opgørelse hjemvises
Indkomståret 2013
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	68.016 kr.	Ja – opgørelse hjemvises
Virksomheds- /kapitalafkastordning 2011 - 2013
Anvendelse af virksomheds-/kapitalafkastordningen som valgt	Nej	Ja	Ja – opgørelser hjemvises

Faktiske oplysninger

Indledende oplysninger

Der har været afholdt syn og skøn. Skønsforretningen blev gennemført den 14. december 2019. Skønserklæringen er gengivet nedenfor.

Virksomhedsaktiviteter

Klageren drev i de påklagede år deltidslandbrug, med planteavl samt udlejning af gylletank, fra ejendommen [adresse1], [by1].

Det er oplyst, at klageren købte ejendommen i 2002. Ejendommen omfattede på daværende tidspunkt et areal på 60 ha. Fra 2002 – 2007 drev klager ejendommen med en svinebesætning på 120 søer samt planteavl. I 2007 solgte klager ca. 50 ha af ejendommens areal og ophørte med svineproduktion.

Fra 2008 – 2015, herunder i de påklagede år, har klager ifølge det oplyste drevet ejendommen på ca. 10 ha med planteavl og udlejning af gylletank. Af lejekontrakt vedrørende gylletanken fremgår, at lejen udgør 7,00 kr. pr. m³ + moms.

Fra 2016 er ejendommen udelukkende drevet med udlejning og bortforpagtning.

Ved skrivelse af 29. maj 2007 gav [by2] Kommune tilladelse til nedrivning af drifts- og avlsbygninger. Nedrivningen blev færdigmeldt 21. december 2007.De resterende bygninger fremgår af luftfotos samt BBR.

Resterende driftsbygninger/anlæg er beskrevet således i BBR:

•	Olietank fra 1990 (over terræn)
•	Gylletank fra 1985 (over terræn)
•	Bygning 2 – svinehus – opført i 1931/til-/ombygget i 1965. Ydervægge i mursten og tagdækning af metalplader. Centralvarme fra eget anlæg. Samlet erhvervsareal udgør 185 m².
•	Bygning 7 – bygning til erhvervsmæssig produktion, opført i 1997 i mursten med tagdækning af fibercement. (Maskinhus). Bygningen har egen varmeinstallation. Samlet erhvervsareal udgør 383 m².

I klageskrivelsen har repræsentanten oplyst, at maskinhuset anvendes til maskiner og driftsbygningen anvendes til lager og fyrrum.

Det fremgår af nedenstående skønsrapport, at klageren har de fornødne faglige forudsætninger for at drive den konkrete ejendom med planteavl og udlejning.

Klageren har efter det oplyste haft lønindkomst fra 2007.

Resultater

Skat har oplyst følgende selvangivne underskud af virksomhed (skattemæssige resultater):

2007: -1.267.339 kr. (herunder nedrivningsfradrag på 1.238.832 vedr. driftsbygninger).

2008: -85.236 kr.

2009: -222.251 kr.

2010: -189.698 kr.

2011: -98.315kr.

2012: -87.837 kr.

2013: -153.369 kr.

Det anførte resultat i 2013 er inklusive renteudgifter. Resultatet før renter udgør -68.016 kr.

Klageren har fremlagt skatteregnskaber for indkomstårene 2010-2017. For indkomståret 2015 er der endvidere fremlagt et korrigeret skatteregnskab, idet det oprindeligt fremsendte ifølge repræsentanten ved en fejl ikke var blevet korrigeret i forbindelse med en ændring af det selvangivne resultat. Det nye regnskab for 2015 adskiller sig ikke fra det oprindelige i opgørelsen af resultatet før afskrivninger. I det reviderede regnskab for 2015 er som en ændring foretaget skattemæssige afskrivninger på driftsmidler og bygninger. Der er ikke udarbejdet driftsregnskaber. Af skatteregnskaberne fremgår følgende resultater før afskrivninger:

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Indtægter:
Salg af planteprodukter	33.750	61.068	46.122	44.839	37.377	30.266	0	0
Tilskud	20.078	20.245	20.529	20.398	18.051	17.199	0	0
Udleje bygninger	8.400	8.400	8.400	8.400	8.400	8.400	8.400	8.400
Forpagtningsindtægt uden moms	0	0	0	0	0	0	40.410	0
Forpagtningsindtægt med moms	0	0	0	0	0	0	0	40.410
Overskud foderstoffer	445	164	0	275	0	381	120	0
Andre landbrugsindtægter med moms	0	0	0	0	0	0	0	7.550
[virksomhed1]	24.181	24.181	24.181	24.182	0	0	0	0
Afrundinger	2	0	0	0	0	0	0	0
Indtægter i alt	86.856	114.058	99.232	98.094	63.828	56.246	48.930	56.360
Udgifter i alt	-114.151	-88.875	-84.154	-79.232	-63.244	-55.843	-32.746	-26.938
Resultat før afskrivninger	-27.295	25.183	15.079	18.860	584	403	16.184	29.422

Repræsentanten har anført i klageskrivelsen, at den årlige udbetaling fra en andelshaverkonto fra [virksomhed1] ikke vedrører markbruget eller udlejningsvirksomheden. Derudover vedrører andre landbrugsindtægter uden moms i 2017 (7.550 kr.), ifølge det oplyste, lønarbejde udført for [virksomhed2]. Hvis der korrigeres for udbetalinger fra [virksomhed1] samt lønindtægt ser resultaterne således ud:

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Resultat før afskrivninger	-27.295	25.183	15.079	18.860	584	403	16.184	29.422
Andre landbrugsindtægter med moms	0	0	0	0	0	0	0	-7.550
[virksomhed1]	-24.181	-24.181	-24.181	-24.182	0	0	0	0
Resultat før afskrivninger	-51.476	1.002	-9.102	-5.322	584	403	16.184	21.872

Skønsmanden har i opgørelsen af resultat før afskrivninger – uden andelshaverkonto også fratrukket mindre beløb vedrørende ”overskud foderstoffer”. Der er således en mindre uoverensstemmelse til ovenstående i 2011 og 2013 på få hundrede kr. Endvidere har skønsmanden ikke udtrukket lønarbejde for [virksomhed2] i 2017.

Skønsmanden har i tabel 5 opgjort følgende resultater, ekskl. indtægter fra andelshaverkonti og inkl. ovennævnte lønindtægt i 2017. Desuden har skønsmanden foretaget en fordeling af resultatet på bortforpagtning af gylletank og på øvrige aktiviteter – dog uden selvstændig vurdering af den fremlagte omkostningsfordeling: [Driftsformen er tilføjet over årstallene, red.].

	Planteavl og udlejning af gyllebeholder					Udlejning og bortforpagtning
	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Resultat før afskrivninger ekskl. andelshaverkonto	838	-9.103	-5.595	584	403	16.184	29.422	18.918
Beregnede driftsmæssige afskrivninger	-16.412	-16.412	-8.412	-8.412	-8.412	-1.429	-1.429	-1.429
Resultat efter driftsmæssige afskrivninger før renter	-15.574	-25.515	-14.007	-7.828	-8.009	14.755	27.993	17.489
Heraf udlejning af gyllebeholder	-575	-1.314	-394	261	423
Heraf øvrige aktiviteter	-14.999	-24.201	-13.613	-8.089	-8.432

Repræsentanten har anført til de fremsendte skatteregnskaber, at der ved en fejl ikke har været ansat en privat andel vedr. bygningsforsikring i opgørelsen af skatteregnskabet, og at der dermed er fratrukket for store udgifter. Repræsentanten har i den forbindelse skønnet den private andel til 8.700 kr. i de påklagede år og lignende beløb i de efterfølgende.

Repræsentanten har yderligere bemærket, at det kan diskuteres, hvorvidt en privat andel af regnskabsudgiften skal henføres til privat, da regnskabet indeholder en opgørelse af de private indtægter m.v. samt en selvangivelse. Repræsentanten har ikke foretaget en fordeling af udgiften.

Endelig har repræsentanten bemærket, at udgifter til multimedie og ”andre omkostninger” ikke bør indgå i den driftsøkonomiske vurdering af, om virksomheden er erhvervsmæssig, da der er tale om en skattemæssig postering.

I nedenstående skønsrapport har skønsmanden vurderet, at der er en konkret driftsmæssig sammenhæng mellem planteavlsdriften og udlejning af gyllebeholderen, herunder at gyllen spredes på de tilhørende marker.

Budgetter

I klageskrivelsen er opstillet følgende budget – uden angivelse af budgetår:

”Budget

	Mark	Udlejning
Indtægter fra mark, 42 hkg a ca. 110 kr./hkg	46.200
Indtægt fra udlejning af gyllebeholder	0	8.400
Tilskud enkeltbetaling	20.000	0
- maskinstation	-7.000	0
- omkostninger mark, i alt	-14.000	0
- vedligehold maskinhus	-1.000	0
- vedligehold inventar m.v.	-6.000	0
- forsikring landbrug og stuehus, 16.700 kr.(jf. bilag 3), heraf udgør privat andel udgør 8.000 kr., resten fordeles*	-6.700	-2.000
- regnskabshonorar m.v. 12.500 kr., jf. note 272, fordeles 4	-10.000	-2.500
- el	-1.000	-200
- diesel, årligt forbrug anslået 700 liter a 2,5 kr. efter afgiftsrefusion	-1.750	0
- ejendomsskatter, i alt 2.764 kr., heraf privat andel 155 kr.	- 2.400	-200
- diverse udgifter, i alt 2.100 kr., fordelt med 50/50	-1.050	-1.050
- biludgifter, i alt 3.800	-2.500	-1.300
- driftsmæssige afskrivninger	-9.000	-1.000
Resultat vedr. markbrug og udlejning	3.800	150

*det bemærkes, at der ved en fejl ikke har været ansat en privat andel vedr. bygningsforsikring i opgørelse af skatteregnskabet, derfor skal indkomstårene 2011-2013 korrigeres vedrørende den private andel.”

I skrivelse af 9. august 2018 har repræsentanten fremsendt følgende budget:

”Budget 2018

•	Forudsætninger:
•	Som tidligere oplyst er jord og bygninger er bortforpagtet. Bortforpagtning af jord og bygninger startede i indkomståret 2016. Udleje af gyllebeholder startede i 2010
•	Bygninger og driftsmidlers værdier og driftsmæssige afskrivninger vurderes til følgende (kopi fra klagen til Landsskatteretten på side 4):

	Driftsmæssigt afskrivningsgrundlag	Driftsmæssige afskrivninger	Skattemæssigt afskrivningsgrundlag
Maskinhus	120.000	2 pct. af 120.000, dvs. 2.400	565.658
Lagerrum m.v.	30.000	2 pct. af 30.000, dvs. 600	337.926
Gyllebeholder	50.000	2 pct. af 50.000, dvs. 1.000	50.000
Driftsmidler	60.000	10 pct. af 60.000, dvs. 6.000	60.000 (primo 2018)
I alt		10.000

Budget 2018 – bemærk jord og bygninger er bortforpagtet fra og med 2016

Lejeindtægter	48.810
Anden indtjening	7.550
Vedligehold, gns. af udgifter i 2016 og 2017	-2.750
Forsikring	-9.000
Kontor, administration	-9.000
Ejendomsskat	-3.300
Diverse	-3.000
Resultat for driftsmæssige afskrivninger	29.310
Driftsmæssig afskrivning bygninger, jf. ovenfor	-4.000
Driftsmæssig afskrivning driftsmidler, 10 pct. af 60.000 kr., jf. ovenfor	-6.000
Resultat før renter	19.310

Syn og skøn

Syn og skøn har været afholdt ved Retten i [by3]. Af skønsmandens rapport af 2. februar 2020 fremgår følgende:

”(...)

Spørgsmål 1:

Syns- og skønsmanden bedes give en beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygningsmasse og jordtilliggendet, samt en beskrivelse af driften med planteavl og udlejning af en gyllebeholder for årene 2011 og frem til besigtigelsen. I den forbindelse bedes skønsmanden angive, om driftsformen har været den samme i hele perioden.

Svar på spørgsmål 1:

Det drevne landbrugsareal er på 9 hektarer (ha), og jorden er klassificeret som JB-nr. 4, svarende til sandblandet lerjord. Arronderingen er god, da arealerne ligger samlet og tæt på bygningerne.

Ejendommen i dag (2020) består af stuehus, garage samt maskinhus med værksted. Dertil kommer en gyllebeholder, som udlejes. Placering m.m. fremgår af figur 1.

[Billede]

B1: Stuehus. Opført i 1931

B2: Oprindelig staldbygning. P.t. garage, fyrrum, lager m.m. Opført i 1931

B7: Maskinhus og værksted. Opført i 1997

Gylletank ses placeret øverst til højre.

Det vurderes, at bygning B2 ikke har nogen reel eller nødvendig anvendelsesværdi for driften af ejendommen i hele perioden 2011-2020.

Driftsformen har ændret sig væsentligt i perioden 2011 og frem til i dag. Dette er vist i tabel 1.

Tabel 1. Udviklingen bedriften aktiviteter 2011-2019

	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018	2019
Planteavl
Bortforpagtning af gylletank
Bortforpagtning af landbrugsjord

Gylletanken, som hidrører fra en tidligere svineproduktion, har været bortforpagtet i hele perioden. I 2011-2015 drev [person1] selv jorden i en ren planteavlsproduktion, men fra og med 2016 har hele jorden været bortforpagtet.

Ejendommen kan i hele perioden betragtes som en ikke-fuldtidsbedrift. Selv i årene 2011-2015 vurderes arbejdsindsatsen at have været relativt beskeden, og i perioden 2016 og fremefter meget beskeden.

Planteproduktionen 2011-15 bestod af byg- og hvedeproduktion. Nøgletal for planteproduktionen, produktionsværdi, arealanvendelse, enhedspris og høstudbytter fremgår af tabel 2.

Tabel 2. Nøgletal for planteproduktionen på bedriften

Produktion
	Hvede	Byg	Korn	I alt
	Kg	Kg	Kg	Kg
2011	46.975			46.975
2012	19.623	3.694	3.080	26.397
2013	8.661	20.330	7.876	36.867
2014	34.608			34.608
2015		28.825		28.825

Produktionsværdi
	Hvede	Byg	Korn	I alt
	Kr	Kr	Kr	Kr
2011	61.068			61.068
2012	33.948	5.984	4.990	44.922
2013	10.913	24.396	9.539	44.848
2014	37.377			37.377
2015		30.266		30.266

Enhedsværdi
	Hvede	Byg	Korn	I alt
	Kr/hkg	Kr/hkg	Kr/hkg	Kr/hkg
2011	130			130
2012	173	162	162	170
2013	126	120	121	122
2014	108			108
2015		105		105

Areal
	Hvede	Byg	Korn	I alt
	Ha	Ha	Ha	Ha
2011	9			9
2012	7,35	1,65		9
2013	3,9	5,1		9
2014	9			9
2015		9		9

Høstudbytte
	Hvede	Byg	Korn	I alt
	Hkg/ha	Hkg/ha	Hkg/ha	Hkg/ha
2011	52,2			52,2
2012	26,7	22,4		29,3
2013	22,2	39,9		41,0
2014	38,5			38,5
2015		32,0		32,0

Kilde: Egen fremstilling på grundlag af skatteregnskab og markplaner

Tabel 2 viser et relativt ensidigt sædskifte med byg og hvede. Enhedsværdierne (salgspriserne) stemmer godt overens med de gennemsnitlige danske salgspriser på foderkorn i samme periode (jf. senere under besvarelse af spørgsmål 3).

De årlige høstudbytter kan kun fuldstændigt beregnes i årene 2011, 2014 og 2015, da der ikke er fuld overensstemmelse mellem oplysningerne om areal og produktion. Generelt har høstudbytterne dog været relativt lave (jf. senere under besvarelse af spørgsmål 3), og [person1] nævnte også eksempler på dyrkningsmæssige problemer i nogle perioder.

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes beskrive sammenhængen mellem driftsgrenene på ejendommen. I den forbindelse bedes skønsmanden oplyse, om driftsgrenene ud fra en driftsøkonomisk vurdering bør anses for én virksomhed?

Svar på spørgsmål 2:

Som nævnt under besvarelsen af spørgsmål 1, omfattede bedriften flere driftsgrene. Det antages, at især spørgsmålet, om hhv. udlejning af gylletank og planteavl bør anses for én virksomhed, er relevant.

Udgangspunktet er, at en landbrugsbedrift normalt består af flere forskellige driftsgrene, som alle kan være mere eller mindre afhængige af hinanden. En husdyrproduktion vil normalt også omfatte en planteproduktion, som leverer foder til husdyrproduktionen. På samme måde vil gylle fra husdyrproduktionen formalt blive fordelt på de markeder, hvor der er planteproduktion. Selv om der fortsat er en stærkt stigende specialisering i dansk landbrug, er driftsgrenen ofte meget forbundne: Enten på de enkelte bedrifter eller via samarbejde og aftaler mellem bedrifterne.

På denne ejendom er gyllebeholderen udlejet, hvilket driftsøkonomisk set er fordelagtigt, idet den alternative værdi er meget begrænset. Samtidig spredes gyllen på de tilhørende marker, hvilket også rent praktisk og driftsøkonomisk er en fordel.

Begge driftsgrene er således naturlige for en landbrugsbedrift, der er en sammenhæng mellem de to aktiviteter, gyllebeholderen som aktiv bliver anvendt, og det bidrager positivt til bedriftens økonomi. De to driftsgrene bør derfor ud fra en driftsøkonomisk vurdering anses for én virksomhed

Spørgsmål 3:

Har driften i nogen af de omhandlende år været præget af særlige forhold såsom sygdom, uheld eller andre ikke påregnelige udefrakommende forhold. I bekræftende fald bedes skønsmanden beskrive disse forhold og beskrive, hvordan det har indvirket på driften, herunder af ejendommens resultat i de pågældende og efterfølgende år.

Svar på spørgsmål 3:

Generelt er landbruget underlagt betydelige udsving i både høstudbytter og priser over tid. I takt med afviklingen af EU’s markedsprisstøtte er landbruget blevet mere direkte afhængig af

verdensmarkedspriserne. Denne udvikling startede i begyndelsen af 1990’erne, og tidligere tiders

relativt stabile priser er ny blevet afløst af en langt større prisustabilitet og prisuforudsigelighed.

Figur 2 illustrerer dette, da den viser de månedlige landmandspriser på hhv. byg og hvede til foderbrug – to relevante afgrøder i denne sammenhæng – for perioden 2011-2015.

Figur 2. Gennemsnitlige salgspriser på foderkorn i Danmark 2011-15

Kilde: Egen fremstilling på grundlag af Landbrug & Fødevarer (flere årgange): Månedsstatistik

Figur 2 viser, at der har været en betydelig prisvariation på de to afgrøder, hvede og byg, som er produceret på ejendommen. Priserne ultimo 2015 lå på 110-115 kr. pr. hkg., mens priserne toppede i 2013 på et niveau på 170-175 kr. pr. hkg. Der er tale om landsgennemsnit, men der er kun små regionale forskelle, så priserne er retningsgivende for de fleste landbrug. Tidspunkt for indgåelse af salgsaftale, lagertillæg, tørringsomkostninger m.m. vil dog i flere tilfælde medføre forskelle i de enkelte landmænds konkrete salgspriser.

Det er åbenlyst, at denne prisvariation påvirker indtjeningen på planteavlslandbrugene.

Figuren viser også, at der i perioden 2011-15 har været en negativ pristendens – også regnet i løbende værdi. Dette er også en vigtig forklaring på en faldende indtjening i planteavlslandbrug i den viste periode.

Prisvariationen og prisudviklingen, som den er vist i figur 2, genfindes også i de enhedsværdier, som er beregnet på [person1]’s bedrift. Den faldende produktionsværdi – og dermed indtjening – af planteavlen i perioden kan derfor til dels forklares ved markedsprisudviklingen.

Der har også været år med specifikke dyrkningsmæssige udfordringer på ejendommen, som har medført et lavere høstudbytte end forventet. Det er ikke unormalt, at f.eks. perioder med meget regn kan forsinke såningen eller skabe et dårligt såbed, som kan reducere det efterfølgende høstudbytte. Det vurderes dog, at der i dette tilfælde har været enkelte år med ekstraordinært store dyrkningsmæssige problemer. Det illustreres af, at høstudbytterne i den seneste år i perioden 2011-15 var relativt lave set i forhold til gennemsnittene i samme region, [region1], jf. figur 3.

Figur 3. Gennemsnitlige høstudbytter i [region1] 2011-2015

Anm.: Til sammenligning lå høstudbytterne for vinterhvede og vinterbyg i tørkeåret 2018 på hhv. 62 hkg og 52 hkg.

Kilde: Danmarks Statistik (2020): Statistikbanken.

Figur 3 viser, at der i regionen i gennemsnit har været stigende høstudbytter i perioden. Regionale gennemsnit dækker over store forskelle afhængig af bl.a. jordtyper, nedbør, kornsorter m.m., hvorved der ikke kan foretages entydige konklusioner og sammenligninger vedr. regionale gennemsnit og [person1]’s bedrift.

Konklusionen er, at salgsprisudviklingen på hvede og byg var meget ustabil i perioden 2011-2015, og at prisudviklingen over perioden var negativ. Begge forhold har bidraget til en negativ udvikling på [person1]’s bedrift.

De sidste år har også været kendetegnet ved relativt lave høstudbytter, hvilket også har bidraget negativt til indtjeningen på ejendommen.

Konklusionen er derfor også, at driften i nogle af de omhandlende år har været præget af særlige forhold, herunder især salgsprisudviklingen og år med relativt lave høstudbytter, som tilsammen har haft en væsentlig og negativ betydning for indtjeningen. Såfremt høstudbytterne i 2013-15 havde været på 2011-niveauet (hvilket ikke er en urealistisk antagelse i betragtning af udviklingen i regionens gennemsnitlige høstudbytter), og med antagelse af 2013-15-priser, ville det økonomiske resultat – alt andet lige – være positivt, jf. også besvarelsen af spørgsmål 8.

Spørgsmål 4:

Blev [person1]s ejendom i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 ud fra en teknisk/landbrugsfaglig bedømmelse drevet forsvarligt under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform?

Svar på spørgsmål 4:

Høstudbytterne (tons produceret afgrøde pr. ha) angiver ét mål for effektivitet (del-produktivitet) og kan således bruges som et udtryk for, om driften af landbrugsvirksomheden kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok. Det skal dog bemærkes, at høje høstudbytter ikke nødvendigvis er det samme som høj indtjening, idet omkostningerne ved den marginal stigning i høstudbytterne kan være større end den marginale indtjening.

Det kan konstateres, at høstudbytterne på ejendommen i de pågældende år har ligget under gennemsnittet i regionen. Under hensyn til dels de specielle forhold, dels den relativt korte periode giver dette alene dog ikke anledning til at kunne konkludere, at ejendommen var drevet teknisk/landbrugsfagligt uforsvarligt.

Det kan endvidere konstateres, at salgspriserne i store træk følger landsgennemsnittet, så det indikerer, at kvaliteten af produkterne følger standarden.

Endeligt er det også vigtigt at vurdere den ressourceindsats, som har været anvendt for at skabe den viste produktion. Her kan det konstateres, at maskinindsatsen har været meget beskeden, og at der tilsyneladende ikke er foretaget uøkonomiske maskininvesteringer i perioden. Maskinindsatsen vurderes derfor at være fordelagtig i perioden, og dette er på trods af, at der nogle år forinden er frasolgt et betydeligt areal, som nødvendiggjorde en større maskinkapacitet.

Konklusionen er derfor, at bedriften samlet set og ud fra en teknisk/landbrugsfaglig bedømmelse er drevet forsvarligt under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform.

Spørgsmål 5:

Har [person1] de fornødne faglige forudsætninger for at drive en planteavlsejendom med tilhørende udlejning af en gyllebeholder?

Svar på spørgsmål 5:

[person1] har ingen formel uddannelse inden for landbrug - heller ikke på grundniveau. [person1] betegner sig selv som selvlært gennem erfaringsopbygning. Dette er ikke den normale uddannelsesmæssige for danske landmænd. I dette tilfælde er der dog tale om en relativt lille bedrift uden husdyr og med en relativt ukompliceret planteproduktion, hvilket kan begrunde, at en formel landbrugsuddannelse ikke var afgørende. Dertil kommer, at der er brugt rådgivning fra landbrugets konsulentcentre, hvorved der er suppleret med ekstern kompetence. Endeligt har [person1] en håndværkskompetence, som gør, at maskiner og udstyr selv kan vedligeholdes og repareres, hvilket i dette tilfælde vurderes at være en værdifuld kompetence i et driftsøkonomisk perspektiv.

Ud fra samtaler ved syns- og skønsmødet demonstrerede [person1] en faglig viden om flere konkrete og relevante landbrugsfaglige forhold. På den baggrund vurderes det, at [person1] har fornødne faglige forudsætninger for at drive en planteavlsejendom med tilhørende udlejning af en gyllebeholder som i denne sag.

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes opgøre de driftsmæssige afskrivningsgrundlag og de driftsmæssige afskrivninger på den del af ejendommens driftsbygninger og driftsmidler, der anvendes i virksomheden.

Svar på spørgsmål 6:

De driftsmæssige afskrivninger opgøres som den værdiforringelse, som bygninger og driftsmidler undergår som følge af slid og ælde. De driftsmæssige afskrivninger afhænger således af skøn over aktivernes stand, alder, levetid, vedligeholdelse, anvendelse m.m.

Når det gælder værdiforringelse som følge af ælde, skal der også tages hensyn til en evt. teknologisk forældelse. Nye landbrugsmaskiner og nyt inventar kan indeholde teknologi, som gør, at ældre investeringer hurtigere bliver relativt udkonkurreret og dermed værdiløse. Det kan være tilfældet med marksprøjter, hvor ny teknologi gør ældre maskiner ikke-konkurrencedygtige. Omvendt er der også bygninger (lagerrum, garager m.m.), som ikke indeholder væsentlig teknologi, og som derfor ikke opnår samme hurtige teknologiske forældelse.

Selv om der i de fleste tilfælde er behov for individuelle skøn og vurderinger, er der også nogle mere generelle vejledninger, principper og standarder. Dansk Landbrugsrådgivning (det nuværende SEGES) nævner i deres bog ”God regnskabspraksis i DLBR” en række anbefalinger. DLBR anbefaler således lineære afskrivninger, fordi denne afskrivningsmetode typisk afspejler aktivets værdiforringelse. Den lineære afskrivning beregnes som afskrivningsgrundlaget divideret med den forventede restlevetid (antal år). Derudover præsenteres anbefalinger vedrørende afskrivningsperiode for forskellige landbrugsaktiver, jf. tabel 3.

Tabel 3. Afskrivningsperiode for materielle anlægsaktiver.

Grunde og bygninger	År	Pct.
Staldanlæg til svin	20-30	3-5
Staldanlæg til kvæg	20-30	3-5
Gylleanlæg	20-30	3-5
Biogasanlæg	20-30	3-5
Foderopbevaring	30-40	2,5-3
Maskinhus/lade	30-40	2,5-4
Dræn/vand	10-15	7-10

Produktionsanlæg, driftsmateriel og inventar
Mekaniske anlæg	8-10	10-13
Staldinventar	8-15	7-13
Markmaskiner/redskaber	12-18	6-8
Andet inventar (pc’er, korntørringsanlæg, m.m.)	3-18	6-33

Kilde: God regnskabspraksis i DLBR. 2010 – samt egne beregninger

http:// forlag.seges.dk/NR/rdonlyres/D9A85E38-A148-487E-8C4C-0BC286A72AF7/0/God_regnskabspraksis_2udg_2010.pdf

Andre kilder når frem til afskrivningsperioder af samme størrelsesorden.

Såfremt der er tale om meget forskelligartede aktiver inden for f.eks. gruppen at markmaskiner, vil det være relevant at operere med individuelle levetider, idet slitage og teknologisk m.m. kan være meget forskellig fra maskine til maskine. Der kan her være tale om betydeligt kortere eller længere afskrivningsperioder end de anførte.

Det skal understreges, at gamle bygninger, der ikke skal genanskaffes, og som er uden nytteværdi, ikke skal afskrives, men tages helt ud af afskrivningsgrundlaget. Det afgørende er, hvor lang den økonomiske levetid er - ikke hvor mange år det pågældende aktiv kan holde. Levetiderne skal således fastsættes i forhold til, hvor lang tid bygningerne antages at være egnet til at tjene landbrugsdriften (den økonomiske levetid) og ikke i forhold til, hvor lang en periode bygningerne rent fysisk kan holde. Den teknologiske udvikling samt ændringer i opstaldningsforhold m.v. spiller altså ind, når levetiderne vurderes.

Det betyder dermed også, at værdiansættelser ud fra handelsværdi eller skattemyndigheders værdiansættelser m.m. ikke nødvendigvis er retningsgivende for det reelle afskrivningsgrundlag.

Også landmandens målsætninger med bedriften og bygningerne er en vigtig del af overvejelserne, når afskrivningsforløbet på nye og ældre bygninger fastlægges.

Mens DLBR/SEGES anbefaler lineære afskrivninger med de ovenfor nævnte anbefalede afskrivningsperioder, kan man alternativt vælge en saldo-metode. Man kan også vælge en metode baseret på en kortere afskrivningsperiode og med restværdiopgørelse.

Der er i det følgende skønnet følgende gennemsnitlige levetid:

Maskiner: 15 år

Bygninger: 40 år

Gylletank: 35 år

De relativt lange afskrivningsperioder skyldes en vurdering af, at vedligeholdelsen er god, og at det er med til at øge levetiden.

Et alternativ til den relativt lange afskrivningsperiode kunne være at aktivere vedligeholdelsesomkostningerne, idet de sandsynligvis er med til at forøge aktivernes værdi. Der er ikke indregnet nogen scrapværdi.

Væsentlige og skønnede punkter er:

*Hvilke aktiver har en reel nytteværdi, og under hvilke produktionsformer?

* Hvad er afskrivningsgrundlaget?

Det skønnes, at bygning B2 ikke har nogen reel anvendelsesværdi for bedriften – hverken under planteavlsperioden eller under den efterfølgende bortforpagtning.

Det skønnes, at maskinhallen havde en nytteværdi under planteavlsperioden, men qua reduktionen af planteavlsarbejdet efter det delvise frasalg af betydelige arealer havde maskinhallen kun en reduceret nytteværdi i perioden 2011-15. Såfremt der i dag skulle opføres en maskinhal alene tilpasset den daværende produktionsform, ville maskinhallen være betydeligt mindre. Det skønnes uhensigtsmæssigt, hvis tidligere kapacitetsinvesteringer skal påvirke driftsøkonomien i en senere fordelagtig tilpasning/reduktion af bedriften. Det anerkendes hermed også, at det er nemmere at tilpasse maskinaktiverne end bygningsaktiverne ved en nedskalering af produktionen.

Det vurderes, at både maskinhus og maskiner har en meget lille – på det nærmeste ingen – driftsøkonomisk nytteværdi – efter 2015. Der er ingen egen planteproduktion, og maskiner og bygninger kan højst – driftsøkonomisk set – anvendes til vedligeholdelse af gylletank og adgangsveje til forpagter og gylleleverandør. På den baggrund er det skønnet, at der ikke skal foretages driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger og maskiner efter 2015.

Det skønnes, at gyllebeholderen har en levetid på 35 år. De tekniske installationer på gylleanlæg, som ellers kan forventes at have en kortere levetid, er meget begrænsede.

Maskinbestandens anskaffelsespris, anskaffelsessår, afskrivningsperiode samt beregnede årlige driftsmæssige afskrivninger fremgår af tabel 4.

Tabel 4. Beregnede driftsmæssige afskrivninger 2011-2019

Driftsmæssige afskrivninger, maskiner

	Anskaffelses- år	Anskaffelses- pris, kr.	Afskrivningsperiode, år
				2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018	2019
Volvo Traktor	2001	?	15
Plov	?	?	15
Combisæt harve	2010	8.000	15	533	533	533	533	533	0	0	0	0
Ældre såmaskine	2011	3.000	15	200	200	200	200	200	0	0	0	0
Et par ældre vogne	?	?	15
Schäffer minilæsser	1998	120.000	15	8.000	8.000	0	0	0	0	0	0	0
I alt				8.733	8.733	733	733	733	0	0	0	0

Driftsmæssige afskrivninger, maskinhal og gyllebeholder

Gyllebeholder		50.000	35	1.429	1.429	1.429	1.429	1.429	1.429	1.429	1.429	1.429
Maskinhal*	1997	250.000	40	6.250	6.250	6.250	6.250	6.250

Driftsmæssige afskrivninger i alt

16.412

16.412

8.412

8.412

8.412

1.429

1.429

1.429

1.429

*Maskinhallens købspris er skønnet ud fra en vurdering af nytteværdien i den pågældende periode

Spørgsmål 7:

Skønsmanden bedes opgøre det driftsmæssige resultat for hele ejendommen med begge driftsgrene, således at resultatet af begge driftsgrene fremgår foruden det samlede resultat.

Såfremt skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 2 har fundet, at begge driftsgrene bør anses for én virksomhed, bedes skønsmanden om, at driftsresultatet fra virksomheden tillige opgøres.

Svar på spørgsmål 7:

De driftsmæssige resultater for hele bedriften og for de to driftsgrene er beregnet og vist i tabel 5.

Tabel 5. Driftsøkonomiske nøgletal herunder resultat efter driftsmæssige afskrivninger

	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Planteprodukter	61.068	46.122	44.839	37.377	30.266	0
Nettoomsætning	61.068	46.122	44.839	37.377	30.266	0	0	0

Tilskud	20.245	20.529	20.398	18.051	17.199	0
Lejeindtægter	8.400	8.400	8.400	8.400	8.400	48.810	48.810	48.810
Anden indtjening					381	120	7.550	0
Udbetaling [virksomhed1] andelshaverkonto	24.345	24.181	24.457	0	0
Andre indtægter	52.990	53.110	53.255	26.451	25.980	48.930	56.360	48.810
Indtægter og ændringer varelager	114.058	99.232	98.094	63.828	56.246	48.930	56.360	48.810
Omkostninger mark	-19.292	-16.749	-17.354	-10.891	-15.115	-1.075	0	0
Ændring i indkøbt varelager				2.477
Omkostninger til råvarer og tjenesteydelser	-19.292	-16.749	-17.354	-8.414	-15.115	-1.075	0	0
Maskinstation	-8.350	-6.133	-7.254	-14.891	-9.196	0
Vedligehold	-8.412	-8.906	-13.299	-5.436	-1.955	-3.988	-1.460	-5.790
Energi	-11.457	-13.251	-4.854	-10.444	-7.126	0
Forsikring	-16.449	-16.294	-18.362	-8.304	-9.065	-9.203	-8.934	-5.909
Kontor, administration m.v.	-21.583	-19.021	-13.724	-13.913	-12.876	-11.873	-9.024	-9.545
Ejendomsskatter m.v.	-2.940	-2.591	-2.764	-2.921	-3.102	-3.300	-3.300	-3.301
Diverse omkostninger	-3.587	-4.058	-2.156	-2.128	-1.887	-688	-3.101	-3.913
Ændring i indkøbt varelager					1.304	-945	-1.260	-1.575
Driftens andel af biludgifter	-3.670	-3.800	-3.820	-1.865	-1.850	-1.815	0
Privat andel af udgifter	6.865	6.649	4.355	5.072	5.025	141	141	141
Resultat før afskrivninger	25.183	15.078	18.862	584	403	16.184	29.422	18.918
Resultat før afskrivninger ekskl. andelshaverkonto	838	-9.103	-5.595	584	403	16.184	29.422	18.918
Skattemæssige afskrivninger fast ejendom	-38.768	-38.768	-38.768	-38.768	-38.768	-24.628	-12.313	-12.313
Skattemæssige afskrivninger driftsmidler	-85.530	-64.147	-48.110	-36.083	-29.141	-21.856	-6.557	-5.901
Skattemæssige afskrivninger, småinventar	800	0	0				-2.399	0
Skattemæssige afskrivninger i alt	-123.498	-102.915	-86.878	-74.851	-67.909	-46.484	-21.269	-18.214
Resultat efter skattemæssige afskrivninger før renter	-98.315	-87.837	-68.016	-74.267	-67.506	-30.300	8.153	704
Renteindtægter	410	635	770	1.026	175	255	6	0
Anden kapitalindkomst					-9.960	0
Renteudgifter	-109705	-95.752	-85.348	-85.830	-77.195	-75.096	-71.916	-65.107
Renter m.v. i virksomhed	-109.295	-95.117	-84.578	-84.804	-77.020	-74.841	-71.910	-65.107
Resultat efter skattemæssige afskrivninger og renter	-207.610	-182.954	-152.594	-159.071	-144.526	-105.141	-63.757	-64.403
Beregnede driftsmæssige afskrivninger	-16.412	-16.412	-8.412	-8.412	-8.412	-1.429	-1.429	-1.429
Resultat efter driftmæssige afskrivninger før renter	-15.574	-25.515	-14.007	-7.828	-8.009	14.755	27.993	17.489
Heraf bortforpagtning af gyllebeholder	-575	-1.314	-394	261	423
Heraf øvrige aktiviteter	-14.999	-24.201	-13.613	-8.089	-8.432

Ved fordelingen af driftsomkostningerne mellem udlejning og planteavl, er der taget udgangspunkt i den opgørelse, som er foretaget i bilag 5. Der er således ikke foretaget nogen selvstændig vurdering af den fremlagte omkostningsfordeling. De driftsmæssige afskrivninger er beregnet i svaret på spørgsmål 6. Udviklingen er endvidere vist i figur 4.

Figur 4. Udvikling i bedriftens resultater, før afskrivninger og ekskl. andelshaverkonto samt tilsvarende men efter beregnede driftsmæssige afskrivninger

Figuren viser, at der i alle årene 2011-2015 var negative resultater efter beregnede driftsmæssige afskrivninger. Tabel 5 viser, at bortforpagtning af gyllebeholder gav positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger i årene 2014 og 2015.

Spørgsmål 8:

Var der i 2011 2013 med de daværende forhold udsigt til, at driften af ejendommen på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter?

I bekræftende fald inden for hvilken tidshorisont?

Såfremt skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 2 har fundet, at begge driftsgrene bør anses for én virksomhed, bedes skønsmanden oplyse, om der i 2011-2013 var udsigt til, at virksomheden kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter.

Svar på spørgsmål 8:

Udgangspunktet er, at der i alle årene 2011-2013 var underskud – sammenlagt ca. 55.000 kr. eller gennemsnitligt ca. 18.000 kr. om året. Fra og med 2013 faldt de driftsmæssige afskrivninger med 8.000 kr. om året, og der var ikke udsigt til stigende driftsmæssige afskrivninger fremover.

Det skønnes endvidere, at der var udsigt til, at lejeindtægten fra gyllebeholderen ville fortsætte uden væsentlige omkostninger.

Udviklingen efter 2013 blev mere positiv trods en negativ prisudvikling og trods relativt lave høstudbytter i disse år. Såfremt høstudbytterne i 2014-2015 havde været som i 2011-13, ville der næsten have været økonomisk balance. Dertil kommer, at der stadig var et betydeligt potentiale for et højere høstudbytte set i forhold til regionsgennemsnittet (uden væsentlige meromkostninger), og set på baggrund af de produktionstekniske problemer, der kom i de følgende år.

På syns- og skønsmødet blev det antydet, at bortforpagtningsløsningen allerede var en mulighed i denne periode. Under denne forudsætning ville der være udsigt til overskud, så snart bortforpagtningen var en realitet.

Under forudsætning af, at fortsat planteavl var scenariet, ville de lavere driftsmæssige afskrivninger samt forventningen om konstant høstudbytte, tilnærmelse til det gennemsnitlige regionsudbytte eller blot en udbyttestigning som i hele regionen have medført et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter i løbet af 2015-16. På tilsvarende måde ville en fortsat prisudvikling som i årene 2011-13 have medført et overskud i 2014 – alt andet lige.

Med udgangspunkt i forholdene i 2011-13, og med konkret viden om bl.a. afskrivningsudviklingen, var der således udsigt til en positiv indtjening inden for få år. Udsigterne ændrede sig imidlertid, idet priserne faldt markant, og fordi høstudbytterne også faldt.

På den baggrund konkluderes det, at der i 2011-2013 med de daværende forhold var udsigt til, at virksomheden kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter.”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 98.315 kr. for indkomståret 2011, på 87.837 kr. for indkomståret 2012 og på 68.016 kr. kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand. Herudover har SKAT ikke godkendt beskatning efter kapitalafkastordningen for indkomståret 2011, hvorfor kapitalafkast for 2011 tilbageføres med 70.258 kr. Endvidere har SKAT anført, at virksomhedsskatteordningen ikke kan anvendes.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”2.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

I henhold til Statsskatteloven § 6a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

•	Erhvervsmæssige virksomheder
•	Ikke erhvervsmæssige virksomheder

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil - i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed - være indret tet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

•	der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel)
•	virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller forudsætter driften konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud
•	der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelser af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift
•	virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
•	ejeren har faglige forudsætninger for driften, og har virksomheden en naturlig sammenhæng med ejers øvrige indtægtsgivende erhverv
•	virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse
•	driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
•	virksomhedens trods hidtidigt underskud kan sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi

SKAT anser ud fra ovenstående at virksomheden ikke er erhvervsmæssig drevet. Ved vurderingen har SKAT lagt vægt på virksomhedens intensitet, rentabilitet og omfang. Der er ikke indsendt bud getter for fremtiden der viser bedre resultater. SKAT vurderer at virksomheden ikke er rentabel.

Ovenstående kan begrundes med følgende:

•

Omfang:

Der er tale dyrkning af 10 ha jord og udlejning af gylletank. SKAT vurderer omfanget af virksomheden meget begrænset.

•	Regnskab og afskrivninger:

Det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, som der skal bedømmes på, når der lægges vægt på om resultat er rentabel. Der kan henvises til følgende praksis:

TfS 2003.281 LSR Underskud ved landbrugsdrift blev ikke godkendt fradragsberettiget under henvisning til, at det er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, om driften har udsigt til at give over skud/balancere. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

Jf. nedenstående oversigt er der taget højde for driftsøkonomiske afskrivninger ved tidligere års indsendte regnskaber.

	2010	2011	2012	2013
Planteprodukter	33.750	61.068	46.122	44.839
Tilskud	20.078	20.245	20.529	20.398
Lejeindtægter	8.400	8.400	8.400	8.400
Anden indtjening	24.626	24.345	24.181	24.457
Omsætning i alt	86.854	114.058	99.232	98.094
Omkostninger mark	-17.585	-19.292	-16.749	-17.354
Maskinstation	-10.386	-8.350	-6.133	-7.254
Vedligehold	-23.987	-8.412	-8.906	-13.299
Energi	-9.390	-11.457	-13.251	-4.854
Forsikring	-19.980	-16.449	-16.294	-18.362
Kontor, administration m.v.	-27.358	-21.583	-19.021	-13.724
Ejendomsskatter	-4.969	-2.940	-2.591	-2.764
Diverse omkostninger	-3.693	-3.587	-4.058	-2.156
Driftens andel af biludgifter	-3.560	-3.670	-3.800	-3.820
Privat andel af udgifter	6.759	6.865	6.649	4.355
Omkostninger i alt	-114.149	-88.875	-84.154	-79.232
Resultat før afskrivninger	-27.295	25.183	15.078	18.862
Afskrivning fast ejendom	-36.846	-38.768	-38.768	-38.768
Afskrivning driftsmidler	-114.Q39	-85.530	-64.147	-48.110
Småinventar	-11.518	800
Skattemæssige afskrivninger i alt	-162.403	-123.498	-102.915	-86.878
Resultat før renter	-189.698	-98.315	-87.837	-68.016
SKAT's regulering:
Regulering for afskrivninger:
+ skattemæssige afskrivninger	162.403	123.498	102.915	86.878
- driftsøkonomiske afskrivninger:
Fast ejendom (4 % af 953.584 kr.)	-38.143	-38.143	-38.143	-38.143
Maskiner og inventar (15 % af 456.157 kr.),aldo 2010	-68.423	-68.423	-68.423	-68.423
Driftsøkonomiske afskrivninger i alt	-106.566	-106.566	-106.566	-106.566
Resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger	-133.861	-81.383	-91.488	-87.704

Der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger. De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. Ifølge praksis i SKM2005.327 henvises til regnskabs statistikker fra Landbrugets rådgivningscenter, hvor der regnes med 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler. Oversigten viser, at der ikke er tale om en rentabel drift.

Du henviser til afskrivning på henholdsvis 2 % på bygninger og 10 % på inventar og kommer dermed frem til driftsøkonomiske afskrivninger på 10.000 kr. pr. år. Dette skyldes ligeledes, at du vurderer driftsbygningerne til en værdi på 200.000 kr. og inventar på 60.000 kr.

SKAT mener dog at ovenstående skøn fra praksis kan bruges på din virksomhed. Der er taget udgangspunkt i afskrivningssaldoen pr. 1.1.2010 på 456.157 kr.

Vedrørende fast ejendom er der taget udgangspunkt i følgende:

	Anskaffelsessum	Anskaffelses år
Driftsbygninger	218.618	2002
Fyrrum	79.057	2007
Fyrrum	7.820	2008
Stokerfyr	32.431	2007
Maskinhus Vejsmark	527.600	2002
Maskinhus	10.778	2008
Maskinhus	27.280	2009
Gylletank	50.000	2002
I alt	953.584

Du skønner driftsbygningerne til en værdi på 200.000 kr. og inventar på 60.000 kr.

Du henviser til SKM 2004.432 VLR, hvor det anføres at der konkret skal tages udgangspunkt i bygningernes og inventarets stand både i forhold til afskrivningsgrundlag og levetid. Derudover henviser du til Landsskatterettens gentagne udtalelser om, at de skattemæssige afskrivninger er mere eller mindre tilfældige.

SKAT formoder at anskaffelsespriserne var udtryk for værdien på anskaffelsestidspunkt og finder det derfor usandsynligt at værdien er faldet så meget.

Der bør være plads til driftsøkonomiske afskrivninger på både driftsbygninger, fyrrum, stokerfyr, maskinhus, gylletank samt inventar og maskiner.

SKAT har taget udgangspunkt i praksis jf. ovenstående og kommer dermed frem til at virksomheden ikke er rentabel.

Regnskab og indtægter fra [virksomhed1]

Ifølge regnskabet har der i alle årene 2010,2011,2012 og 2013 været anden indtjening på ca. 24.000 kr. pr. år. Denne indtjening består af udbetaling af andelshaverkonto hos [virksomhed1]. Når disse indtægter fratrækkes årenes øvrige resultater, da vil resultaterne blive yderligere 24.000 kr. forringet i alle årene. På baggrund heraf finder SKAT ikke at virksomheden er rentabel.

Praksis på området for bibeskæftigelse:

Du har i forvejen fuldtidsarbejde, hvilket betyder at virksomheden drives i fritiden Af praksis på området for bibeskæftigelse kan henvises til følgende:

TfS 2002.853 Landskatteretsafgørelse

TfS 2011.842 Byretsdom

TfS 2007.289 Højesteretsdom

SKM 2002.437 LSR Virksomhed drevet som bibeskæftigelse.

= >Der blev ikke givet fradrag for underskud.

Tidligere år med underskud

For at en virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig drevet i skattemæssig forstand, fremgår det af domspraksis, at du skal sandsynliggøres, at der på længere sigt vil kunne opnås et overskud. En årrække med underskud er dokumentation for at der ikke er udsigt til overskud iht. domspraksis.

Herudover kan henvises til:

Højesterets dom af 4-7-05 (SKM2005.301) Erhvervsmæssig virksomhed - Stutteri og Højesterets dom af 22-10-91 (TfS 1991.500) Travhestehold.

Der findes dog en særlig ligningspraksis for landbrug, hvor et resultat omkring O kr. på sigt er tilstrækkeligt.

Du har gennem perioden 2008 - 2013 oparbejdet et samlet underskud af landbrugsvirksomheden på - 836.706 kr., hvilket i gennemsnit er -119.529 kr. SKAT anser ud fra dette, at virksomheden ikke er rentabel, idet indkøringsfasen for længst er overstået.

2013 forskel mellem regnskab og selvangivelse

Du har selvangivet et underskud på -153.364 kr. i 2013, men ifølge regnskabet er resultat før renter kun - 68.016 kr. Der er rettet op herpå i pkt. 1.

Underskud af virksomhed.

Virksomheden anses ikke for at være rentabel. SKAT anser din virksomhed for ikke at være erhvervsmæssig, hvorfor der ikke er fradrag for underskud af virksomheden.

Af praksis på området kan henvises til følgende:

TfS 20 I 0.421 VLR Drev et deltidslandbrug med planteavl fra sin landbrugsejendom. Var drevet teknisk-landbrugsfaglig forsvarligt. Driften kunne ikke give et rimelig resultat. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

LSR af23/3- 2012 Drev ejendom på 23,9 HA med korn.

Der var ikke udsigt til overskud

Den var drevet teknisk-landbrugsfagligt sædvanlig og forsvarligt.

= >Stort areal, alligevel blev der nægtet fradrag for underskud

TfS 2003.281 LSR Underskud ved landbrugsdrift blev ikke godkendt fradragsberettiget under henvisning til, at det er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, om driften har udsigt til at give overskud/balancere. = >

Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2010.109 VLR Sagsøgeren drev et stutteri med mindre kvæghold, som deltidslandbrug.

Landbruget havde ikke givet overskud en årrække.

Landretten lagde til grund, at der ikke var grundlag for at antage, at driften, hverken som den havde været i det sagen vedrørende indkomstår, eller som den blev greben an efter omlægningen ville kunne blive overskudsgivende, selv efter en årrække. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2007.59 HR Af praksis på området for mindre landbrug, hvor der ikke er godkendt fradrag for underskud er bl.a. højesteretsdom af 16. januar 2007,(SKM2007.59 HR) hvor et deltidslandbrug på 4,5 ha og 5-6 ammekøer ikke fik fradrag for underskud.

Alt dette gør at SKAT skønner din virksomhed for ikke erhvervsmæssig. (...).

Kapitalafkastordningen

(...)

SK.ATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har jf. ovenstående anset din virksomhed for at være ikke erhvervsmæssig for 2011, 2012 og 2013, hvilket betyder at du ikke kan lade dig beskatte efter reglerne i kapitalafkastordningen jf. virksomhedsskatteloven § 22a

Det betyder at kapitalafkast for 2011 med 70.258 kr. tilbageføres.

De indsendte bemærkninger har ikke bevirket at SKAT har ændret opfattelse.

Virksomhedsordningen

(...)

SKATs bemærkninger og begrundelse

Idet SK.AT har vurderet din virksomhed for en ikke erhvervsmæssig virksomhed for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 kan du ikke anvende virksomhedsordningen jf. virksomhedsskatteloven§ 1.

Det fremgår af virksomhedsskatteloven § 1 at personer der driver selvstændig erhvervsvirksomhed kan anvende ordningen.

Din skat for 2011, 2012 og 2013 skal derfor beregnes ud fra de almindelige skatteberegningsregler jf. personskatteloven.

De indsendte bemærkninger har ikke bevirket at SK.AT har ændret opfattelse.”

SKAT er i udtalelse til klagen fremkommet med følgende bemærkninger:

"Der er anmodet om supplerende oplysninger, hvorfor SKAT har gennemset de nye regnskaber og selvangivelser for efterfølgende år. (2014 + 2015)

Først og fremmest er det konstateret at det selvangivne og regnskaberne ikke stemmer overens. Indkomstårene:

2014: Selvangivet underskud på-74.267 stemmer med skatteregnskabet.

2015: Selvangivet underskud på -67.506 stemmer IKKE med skatteregnskabet.

I 2016 er der jf. hændelsesloggen selvangivet overskud af virksomhed for indkomståret 2015 med 403 kr. Dette er selvangivet via internettet af rådgiver Landbo [...] den 30.06.2016. Dette overskud stemmer også med regnskabet som er sendt til skatteankestyrelsen.

Der er dog få dage efter lavet en genoptagelse (ses på hændelsesloggen i skattemappen) af rådgiver Landbo [...]. Her er selvangivelsen for indkomståret 2015 ændret fra et overskud på 403 kr. til et underskud af virksomhed på -67.506 kr.

Denne ændring fremgår ikke af det indsendte materiale til skadeankestyrelsen.

Det har bevirket at skatteyder fik udbetalt yderligere 24.816 kr. i overskydende skat den 11-7-2016. Se også vedhæftede (Årsopgørelse for 2015 som er ændret)

Dette er en meget vigtig detalje i den videre klagesag.

SKAT har gennemset de nye regnskaber og opstillet dem sammen med de øvrige indkomstår jf. nedenstående:”

SKAT har herunder anført, at 2015 ikke stemmer med det selvangivne. Endvidere har SKAT anført følgende i forbindelse med tabellen:

”Vigtigt!!!!!!!!!

Underskud, som også bør nægtes.

Overskud, som senere er ændret til underskud jf. hændelseslog, og årsopgørelse for 2015

Underskud 67.506 kr. for 2015 bør også nægtes

	2010	2011	2012		2013		2014	2015
Planteprodukter	33.750	61.068	46.122		44.839		37.377	30.266
Tilskud	20.078	20.245	20.529		20.398		18.051	17.199
Lejeindtægter	8.400	8.400	8.400		8.400		8.400	8.400
Anden indtjening	24.626	24.345	24.181		24.457		0	381
Omsætning i alt	86.854	114.058	99.232		98.094		63.828	56.246
Omkostninger mark	-17.585	-19.292	-16.749		-17.354		-10.891	-15.115
Ændring i varelager							2.477	1.304
Maskinstation	-10.386	-8.350	-6.133		-7.254		-14.891	-9.196
Vedligehold	-23.987	-8.412	-8.906		-13.299		-5.436	-1.955
Energi	-9.390	-11.457	-13.251		-4.854		-10.444	-7.126
Forsikring	-19.980	-16.449	-16.294		-18.362		-8.304	-9.065
Kontor, administration m.v.	-27.358	-21.583	-19.021		-13.724		-13.913	-12.876
Ejendomsskatter	-4.969	-2.940	-2.591		-2.764		-2.921	-3.102
Diverse omkostninger	-3.693	-3.587	-4.058		-2.156		-2.128	-1.887
Driftens andel af biludgifter	-3.560	-3.670	-3.800		-3.820		-1.865	-1.850
Privat andel af udgifter	6.759	6.865	6.649		4.355		5.072	5.025
Omkostninger i alt	-114.149	-88.875	-84.154		-79.232		-63.244	-55.843
Resultat før afskrivninger	-27.295	25.183	15.078		18.862		584	403
Afskrivning fast ejendom	-36.846	-38.768	-38.768		-38.768		-38.768	0
Afskrivning driftsmidler	-114.039	-85.530	-64.147		-48.110		-36.083	0
Småinventar	-11.518	800
Skattemæssige afskrivninger i alt	-162.403	-123.498	-102.915		-86.878		-74.851	0
Resultat før renter	-189.698	-98.315	-87.837		-68.0161		-74.2671	403
SKAT's regulering:
Regulering for afskrivninger: + skattemæssige afskrivninger	162.403	123.498	102.915		86.878		74.851	0
- driftsøkonomiske afskrivninger:
Fast ejendom (4 % af 953.584 kr.)	-38.143	-38.143	-38.143		-38.143		-38.143	-38.143
Maskiner og inventar (15 % af 456.157 kr.)saldo	-68.423	-68.423	-68.423		-68.423		-68.423	-68.423
2010
Driftsøkonomiske afskrivninger i alt	-106.566	-106.566	-106.566		-106.566		-106.566	-106.566
Resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger	-133.861	-81.383	-91.488		-87.704		-105.982	-106.163

Idet klagesagen og bemærkningerne fra Landbo [...] går på, at der skal ske opdeling i drifts grene på henholdsvis mark og udlejning har SKAT for 2011 og 2015 prøvet at sammenligne revisors opstilling jf. brev af 21. februar 2017 med indsendte regnskaber. Det er svært at sammenligne, idet revisors (Nye regnskaber) ikke stemmer med det selvangivne. SKAT har ikke opdelt regnskabet i driftsgrenene for 2012,2013 og 2014 da SKAT ikke finder opdelingen brugbar.

Stemmer ikke grundet:

•	Mange udgifter er ikke medtaget i det nye regnskab, angiveligt for at korrigere til et bedre resultat. Det gælder følgende poster, som også er markeret i nedenstående oversigt.

- Energi

- Regnskabshonorar

- Diverse omkostninger

- Yderligere forsikringsudgifter er medtaget til privat andel

- Yderligere ejendomsskat er medtaget til privat andel

•	Regnskabet er opdelt i mark og udlejning. Revisor har skønnet 20 % af udgifterne er medgået til gylletanken. SKAT er ikke enig i at så stor en andel skal medtages til gylletanken.

Ifølge revisor opdeles i driftsgrenene således:

(...)

•	SKAT er fortsat ikke enig i, at de driftsøkonomiske afskrivninger er nedsat markant ifølge revisor.
•	Der er korrigeret på skatteregnskabet for 2015 ved at der ikke er afskrevet i 2015, dermed ser resultatet bedre ud.
•	Overskud for 2015 er senere ændret til underskud jf. genoptagelse (ovenstående afsnit)
•	I bemærkninger indsendt til skatteankestyrelsen af revisor den 21. februar 2017 er der lavet nye oversigter som er opdelt pr. driftsgren. De nye oversigter kan ikke sammenlignes med det selvangivne, idet mange udgifter ikke er medtaget i de nye oversigter. Det kunne tyde på at de har korrigeret til et bedre resultat eller har erkendt at mange udgifter ikke kan fratræk kes.
•	De seneste momstal for virksomheden kan ses nedenfor. Af momstallene ses, at omsætnin gen er faldende og ligeledes udgifterne, men at momstilsvaret fortsat er negativt.
•	1

•	Investering i 2015. Ifølge regnskabet er der investeret i inventar markbrug med et køb på 8.316 kr. i 2015. Hvorfor mon der ikke er afskrevet?
•	I bemærkningerne har revisor henvist til positivt driftsresultat for 2011 fra marken. Dette syntes ikke velbegrundet, idet der blot ikke er medtaget mange udgifter og afskrevet minimalt.
•	Uenigheden med opgørelsen af afskrivningerne har SKAT ikke yderligere bemærkninger til, men fastholder de tidligere anførte begrundelser.”

I brev af 6. december 2017 har SKAT anført følgende bemærkninger:

”Der er anmodet om ekstra supplerende oplysninger, hvorfor SKAT har gennemset regnskaber og selvangivelser igen.

Forskel mellem selvangivet og materiale sendt til Skatteankestyrelsen:

Som tidligere nævnt i supplerende bemærkninger af 23.3.2017 fra SKAT har der været uoverens stemmelse mellem regnskab sendt til skatteankestyrelsen og det selvangivne for 2015.

Revisor har bekræftet dette i brev af 21.4.2017.

Der var alligevel ikke tale om overskud af virksomhed, men fortsat underskud før renter.

Revideret regnskab for 2015 og selvangivne oplysninger for 2016:

Revisor sender nu revideret regnskab for 2015 (det som viser underskud, og som passer med det underskud som skatteyder har selvangivet.). SKAT har gennemgået regnskabet og opstillet det sammen med de tidligere års regnskaber som er sendt til SKAT. SKAT har ikke modtaget regnskabet for 2016, men kan se jf. årsopgørelse for 2016, at der er selvangivet underskud på -30.298 kr. Som dokumentation herfor medsendes R75 for 2016. Dette medtages også i oversigten. Se neden stående:

(...)

Revisors rettelser til regnskaberne (revisors opgørelse):

I revisors bemærkninger sendt til skatteankestyrelsen den 21.2.2017 har de skønsmæssig fordelt regnskaberne mellem mark og udlejning. Desuden har de holdt indtægter fra [virksomhed1] uden for.

De har lavet diverse rettelser f.eks. på privat andel af bygningsforsikringer m.m.

Det virker til, at de har erkendt at mange af udgifterne alligevel ikke kan fratrækkes. De kommer derfor frem til nogle nye opgørelser:

(...)

Der er lavet opgørelser hvor indtægter/ udgifter er opdelt i henholdsvis markdel og udlejningsdel. Det viser at resultat før afskrivninger er tæt på at gå lige op. Der er tale om en skønsmæssig fordeling lavet af revisor. SKAT skønner måske kontorhold og biludgifter fordelt til udlejningsdelen lige i overkanten, men ellers ser fordelingen rimelig ud.

Sammenlagt er der tale om følgende opgørelse:

(...)

Resultat før afskrivninger (mark Qg udlejning)	15.414	3.998	7.038	984	-496
Andre indtægter (Andelskonto [virksomhed1])	24.345	24.181	24.457	0	381
Resultat før afskrivn in er i alt (= Revisors nye opgørelse)	39.759	28.179	31.495	984	-115
Resultat før afskrivninger i alt (= selvangivet)	25.183	15.078	18.862	584	403
FORSKEL (revisor tilrettet)	-14.576	-13.101	-12.633	-400	518

Dette viser at revisor har tilrettet regnskabet i forhold til hvad der er selvangivet, og de altså er med på, der ikke er fradrag for alle de udgifter som er selvangivet og som SKAT ikke har godkendt fradragsberettiget jf. afgørelse af 2. december 2014 afsnit 2.

SKAT har i bemærkninger til Skatteankestyrelsen den 23.3.2017 skrevet følgende:

Mange udgifter er ikke medtaget i det nye regnskab, angiveligt for at korrigere til et bedre resultat. Det gælder følgende poster:

•	Energi
•	Regnskabshonorar
•	Diverse omkostninger
•	Yderligere forsikringsudgifter er medtaget til privat andel
•	Yderligere ejendomsskat er medtaget til privat del.

I bemærkninger fra Landbo [...] den 21.4.2017, mener de ikke at SKAT har ret i denne på stand, men SKAT fastholder dette:

I forhold til det oprindeligt selvangivne er:

•	Udgiftsposten "Kontor og administration" nedsat i alle årene 2011, 2012 og 2013.
•	Udgiftsposten "Energi"/"El og Diesel" nedsat i alle årene 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015
•	Udgiftsposten "Diverse omkostninger" nedsat i alle årene 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015
•	Udgiftsposten "Forsikring" nedsat i alle årene 2011, 2012 og 2013
•	Udgiftsposten "Ejendomsskatter" nedsat i alle årene 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015

Samlet er der tale om følgende forskel:

2011	2012	2013	2014	2015
FORSKEL (revisor tilrettet) -14.576	-13.101	-12.633	-400	518

Afgørelse af 2. december 2014:

SKAT pointerer at de ikke har klaget over afsnit 1 i afgørelsen af 2. december 2014. De har accepteret at der ikke var selvangivet i de korrekte rubrikker.

Underskud af virksomhed.

SKAT har jf. afgørelse af 2.december 2014 anset virksomheden for ikke erhvervsmæssig drevet. Her blev der henset til omfang (10 ha.), bibeskæftigelse, underskud fra tidligere år, regnskabsresultat og afskrivninger. SKAT fastholder argumenterne, men idet mange udgifter nu er fjernet, ser resultatet bedre ud. SKAT opfordrer dog til at, at der tages stilling til følgende, når de skal træffes en afgørelse hos Skatteankestyrelsen.

•	Ifølge regnskaber for 2014 og 2015 har virksomheden ikke længere andre indtægter fra an delskonto [virksomhed1]. I 2011, 2012 og 2013 var der andre indtægter på ca. 24.000 kr. år ligt.
•	Resultat af virksomhed før afskrivninger har jf. det nye regnskab for mark og udlejningen ligget i alle årene mellem 15.414 kr. i 2011 til -496 kr. i 2015. Det vil sige omtrent 0.

Det er dog før driftsøkonomiske afskrivninger. SKAT har tidligere argumenteret for, at der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger og fastholder dette. Der har været uenig hed om størrelsen af afskrivningerne. Henset til at skatteyder i alle årene 2011 til 2015 har taget fradrag for skattemæssige afskrivninger må der formodes, at der er tale om en del bygninger og inventar der skal afskrives. Der er i forbindelsen med selvangivelsen taget fradrag for følgende skattemæssige afskrivninger:

2010:	162.403 kr.
2011:	123.498 kr.
2012:	102.915 kr.
2013:	86.878 kr.
2014:	74.851 kr.
2015:	67.909 kr.

Såfremt skatteankestyrelsen accepteret virksomheden som erhvervsmæssig drevet, bør der samtidig tages stilling til de skattemæssige afskrivninger.

Landbo [...] har i klagen af 2. marts 2015 stillet spørgsmål til om bygningssættet skal indgå til den reelle værdi i forhold til den aktuelle produktionsform eller om tidligere års produktionsformer, som eksempelvis har krævet et stort bygningssæt og mange driftsmidler fortsat skal indgå med fuld værdi i vurderingen af driftsresultat i en ny driftsform, som hverken kræver et stort bygningssæt og mange driftsmidler.

SKAT er enig i, at der ikke skal beregnes driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger der er nedrevet. Dette kan betyde, at de driftsøkonomiske afskrivninger skal nedsættes i forhold til SKATs tidligere opgørelser. Modsætningsvis kan der ikke foretages skattemæssige afskrivninger på bygninger der er nedrevet, hvilket er sket i perioden 2008-2015. Virksomheden bør dokumentere hvornår bygningerne er nedrevet. Tabsfradrag skal ske i nedrivningsåret.

Efterfølgende år (2014 og 2015)

Klagen omhandler årene 2011-2013.

Det skal pointeres at skatteyder også i årene 2014 og 2015 har taget fradrag for underskud af virk somhed. I disse år er der også foretaget forholdsvis store skattemæssige afskrivninger. Her skal pointeres, at der ikke kan foretages skattemæssige afskrivninger på bygninger der er nedrevet.

I forbindelse med SKATs afgørelse af 2. december 2014 blev der taget udgangspunkt i følgende, da de driftsøkonomiske afskrivninger blev beregnet:

Der er taget udgangspunkt i afskrivningssaldoen pr. 1.1.2010 på 456.157 kr.

Vedrørende fast ejendom er der taget udgangspunkt i følgende:

	Anskaffelsessum	Anskaffelses år
Driftsbygninger	218.618	2002
Fyrrum	79.057	2007
Fyrrum	7.820	2008
Stokerfyr	32.431	2007
Maskinhus Vejsmark	527.600	2002
Maskinhus	10.778	2008
Maskinhus	27.280	2009
Gylletank	50.000	2002
I alt	953.584

Skattestyrelsen har i brev af 20. august 2018 fremsendt følgende yderligere bemærkninger til klagen:

”Efterfølgende år (2016+2017)

Der er sendt skatteregnskab for 2016/2017

Der er tale om omlægning af driftsform, idet der nu fremover udlejes jord og gylletank. Gylletank har været lejet ud siden 2010, men udlejning af jord startede i 2016.

Der er ikke indsendt lejekontrakt herpå.

Ifølge regnskabet for 2016, og 2017 og budget for 2018 består indtægter nu af lejeindtægter og anden indtjening:

(...)

Lejeindtægterne for 2016 og 2017 fordeler sig jf. regnskab med følgende:

Udlejning af gylletank 8.400 kr.

Udlejning af jord 40.410 kr.

I alt 48.810 kr.

Desuden er der en ny post kaldet "Anden indtjening". Jf. Landbo [...] er det indtægt fra [virksomhed2] for dagleje.

Skattestyrelsen ringede den 20.08.2018 og fik nærmere forklaret posten af [person1]. Han fortalte, at det var fordi han hjalp sidste år i høst ved Grovvarevirksomheden, da der var travlhed.

Han skal ikke hjælpe i år, da der ikke er så meget korn og de ikke har behov for ekstra hjælp.

Skattestyrelsen mener ikke, at denne indtægt bør indgå i virksomhedens "omsætning", men må næremere beregnes som "personlig lønindkomst". Desuden bør indtægten ikke medgå i 2018, da han fortæller at han ikke får tilsvarende indtægt i 2018.

Reelt bør omsætningen derfor være 7.550 kr. lavere i henholdsvis 2017 og budgettet for 2018, hvilket betyder at resultat af virksomhed bliver 7.550 kr. lavere i 2017 og 2018 end opstillet jf. regnskabet/budgettet.

Oversigt over virksomhedens regnskab ses nedenfor:

(...)

Ved gennemgang af regnskabet ses, at der afskrives mindre på fast ejendom i 2016 og 2017 og især i budgetåret. Der er ikke indsendt opgørelse for 2016, men ifølge regnskabet for 2017 afskrives der kun skattemæssigt på gylletank og maskinhuset, som er opgjort til 12.313 kr.

Afskrivning driftsmidler.

Idet der er tale om udlejning af gylletank og jord i 2016 og 2017 bør der ikke skattemæssigt afskrives på driftsmidler. Der er både i 2016 og 2017 afskrevet på driftsmidler.”

Skattestyrelsen har ikke haft yderligere bemærkninger efter modtagelse af skønsrapporten.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 - herunder benyttelse af kapitalafkast- eller virksomhedsordningen.

Repræsentanten har fremsat subsidiær påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 – herunder benyttelse af kapitalafkast- eller virksomhedsordningen for de påklagede år samt at virksomhedens resultater fastsættes i indkomstårene 2011 - 2013 til et af Landsskatteretten ansat beløb.

Mere subsidiært har repræsentanten fremsat påstand om, at maskinerne på driftsmiddelsaldoen overføres fra udelukkende erhvervsmæssig anvendelse til udelukkende privat benyttelse, jf. afskrivningslovens § 4, stk. 1 i indkomståret 2011. Der anmodes om, at sagen hjemvises til Skattestyrelsen vedrørende dette punkt.

I klageskrivelsen har repræsentanten bemærket, at der ved en fejl ikke har været ansat en privat andel vedr. forsikring i opgørelse af skatteregnskabet, hvorfor de påklagede indkomstår skal korrigeres herfor.

I skrivelse af 21. februar 2017 anfører repræsentanten endvidere, at det kan diskuteres hvorvidt udgifter til regnskabshonorar, som i sin helhed indgår i skatteregnskaberne for virksomheden, skal fordeles mellem en privat og en erhvervsmæssig andel.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Begrundelse for den principale og den subsidiære påstand

Det er vores opfattelse, at [person1]s planteavlsejendom er drevet erhvervsmæssigt. [person1] har de teknisk landbrugsfaglige forudsætninger for at kunne drive en planteavlsejendom, da han har drevet landbrug siden 1990 og i perioden 1997 - 2007 var han fuldtidslandmand.

Virksomheden er således drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, og der tilstræbes at opnå et optimalt driftsresultat, hvilket konkret også er tilfældet i de påklagede indkomst- år, således at betingelserne i Højesterets dom af 15. april 1994, vedlagt som bilag 2 er opfyldte.

Virksomheden er efter salg af 50 ha jord i 2006 og ophør med svineproduktion fortsat blevet drevet erhvervsmæssigt med profit for øje.

Vi vurderer, at SKAT er enig i, at [person1] har de landbrugsfaglige forudsætninger for at drive en landbrugsvirksomhed, således at virksomheden er drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt.

Omsætningen og resultat efter driftsmæssige afskrivninger har i de 3 indkomstår været

opgjort til følgende beløb for hele virksomheden:

	2011	2012	2013
Omsætning	114.058	99.232	98.094
Resultat før afskrivninger	25.183	15.078	18.860
- driftsmæssige afskrivninger	-11.000	-11.000	-11.000
Resultat efter driftsmæssige afskrivninger	14.183	4.078	7.860

Omsætningen har i alle årene været af væsentlig størrelse. Der er dyrket korn på ca. 9 ha og i et normalt år dyrkes der ca. 40-45 hkg korn pr. hektar. Derudover er der en årlig lejeindtægt på gyllebeholderen på 8.400 kr. og der modtages tilskud fra enkeltbetalingsordningen på ca. 20.000 kr. pr. år. Derudover modtages der årligt en udbetaling fra en andelshaverkonto fra [virksomhed1], da den ikke vedrører markbruget eller udlejningsvirksomheden er den udeladt i budgettet opstillet nedenfor.

Der har i alle tre indkomstår været positive resultater efter driftsmæssige afskrivninger, jf. tabellen ovenfor. Årsagen til, at der er selvangivet underskud i virksomheden skyldes

derfor de store skattemæssige afskrivninger.

(Budget vist under sagens faktiske oplysninger).

*det bemærkes, at der ved en fejl ikke har været ansat en privat andel vedr. bygningsforsikring i opgørelse af skatteregnskabet, derfor skal indkomstårene 2011-2013 korrigeres vedrørende den private andel.

Budgettet viser dermed, at virksomheden giver et positivt driftsresultat efter driftsmæssige afskrivninger.

Forskel på skattemæssigt og driftsmæssigt afskrivningsgrundlag

Den store forskel mellem de skattemæssige og driftsmæssige afskrivninger skyldes de skattemæssige anskaffelsessummer ved købet af ejendommen i 2002. På det tidspunkt var der en større animalsk produktion og derfor en stor bygningsmasse. Efter husdyr- produktionen blev afviklet i 2006 og der blev frasolgt ca. 50 hektar blev en stor del af bygningerne nedrevet i 2006, jf. vedlagte bilag 3.

Det er dog fortsat de skattemæssige afskrivningsgrundlag, der danner grundlag for de skattemæssige afskrivninger på de resterende bygninger, da reglerne i afskrivningsloven medfører, at man fortsætter med at afskrive på det oprindelige afskrivningsgrundlag uanset, at der sker væsentlige ændringer i produktionsomfanget – dog skal bygningerne fortsat anvendes til et formål, der ikke står på negativlisten i afskrivningslovens § 14, stk. 2 for, at der kan afskrives skattemæssigt.

I SKATs afgørelse beregnes de driftsmæssige afskrivninger på basis af et skattemæssigt afskrivningsgrundlag og derudover bruger SKAT en afskrivningsprocent på 4, hvilket svarer til den skattemæssige afskrivningsprocent. Det vil altid give et fejlagtigt resultat, og derfor bliver vurderingen af, om der er udsigt til, at planteavlen kan blive overskudsgivende baseret på et forkert grundlag. Det skal bemærkes, at ved omlægning af produktionen, skal der ikke ske opgørelse af genvundne afskrivninger på driftsbygninger.

For at få et retvisende billede af virksomhedens resultat efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, skal der foretages en konkret vurdering af både bygningernes og inventarets levetid samt deres værdi i forhold til den produktion, der har foregået på ejendommen siden 2007. Værdierne og afskrivningerne vurderes til følgende:

	Driftsmæssigt afskrivnings- grundlag	Driftsmæssige afskrivninger	Skattemæssigt afskrivnings- grundlag	Skattemæssige afskrivninger
Maskinhus	120.000	2 pct. af 120.000, dvs. 2.400	565.658	4 pct. af 565.658, dvs. 22.626
Lagerrum m.v.	30.000	2 pct. af 30.000, dvs. 600	337.926	4 pct. af 337.926, dvs. 13.517
Gyllebeholder	50.000	2 pct. af 50.000, dvs. 1.000	50.000	7 pct. 50.000, dvs. 3.500
Driftsmidler	60.000	10 pct. af 60.000, dvs. 6.000	144.331 (ultimo 2013)	25 pct. af 192.441 (saldo primo 2013), dvs. 48.110
I alt		10.000		87.753 (2013)

Med driftsmæssige afskrivninger på henholdsvis 2 % (levetid 50 år på bygninger) og 10

% (levetid 10 år på driftsmidler) giver det driftsmæssige afskrivninger på i alt 9.000 kr. på aktiver vedrørende planteavlen og 1.000 kr. vedrørende udlejning af gyllebeholderen. Anvendes der en driftsmæssig afskrivning på i alt 10.000 kr., fremkommer der et positivt driftsresultat i alle årene, jf. også budgettet vist på side 3.

Værdiansættelse af bygninger og driftsmidler til driftsmæssige værdier

I forbindelse med værdiansættelse af bygninger og inventar til driftsmæssige værdier, henvises der bl.a. til Vestre Landsrets dom af 5. november 2004, SKM2004.432.VLR, vedlagt som bilag 4. Heri anføres det, at der konkret skal tages udgangspunkt i bygningernes og inventarets stand både i forhold til afskrivningsgrundlag og levetid.

Når det skal vurderes, hvor stor værdiforringelsen af bygningerne er i forhold til en planteavlsejendom på 10 ha, skal der tages afsæt i, at der ikke er et stort behov for bygninger i en sådan virksomhed. [person1] bruger en traktor, som er fra 1974 og de øvrige markredskaber er heller ikke af nyere dato. Selvom maskinerne er af ældre dato, kan de fortsat bruges til at dyrke markerne på i alt 9 ha, dog bruger [person1] en maskinstation til mejetærskning. Der er dermed ikke det store pladsbehov, når der drives en planteavlsejendom, der skal også tages hensyn til, at [person1] sælger markafgrøderne efter høst, der er altså ikke behov for kornopbevaring på ejendommen.

Havde [person1] fået udarbejdet et årsregnskab, skulle bygningernes værdi have været tilpasset i forbindelse med omlægning af produktionen i 2006. I en årsrapport, som opgøres efter Årsregnskabslovens regler ville bygningerne være blevet nedskrevet til et afskrivningsgrundlag, som skulle opgøres som enten kostpris, dagsværdi eller genindvindingsværdien i forhold til den fremtidige produktion i overensstemmelse med årsregnskabslovens § 43. Herefter skal afskrivningerne beregnes under hensyntagen til aktivets restværdi efter afsluttet brugstid målt til værdien på tidspunktet for brugstidens begyndelse. For at gennemføre det i overensstemmelse med årsregnskabsloven, vil der i omlægningsåret blive foretaget en nedskrivning, som påvirker årets resultat.

Det kan diskuteres, om der skal ansættes en restværdi/scrapværdi på maskinhuset og den anden driftsbygning efter afskrivningsperioden slutning, det kan også diskuteres om en værdi på 200.000 er for høj en kostpris på to bygninger og en gyllebeholder. Den ene er på 185 m2 og er opført i 1931 og ombygget i 1965, den anvendes til lager- og til fyrrum. Den anden bygning er på ca. 383 m2 og er opført i 1997 og anvendes til maskinhus og bruges til opbevaring af maskinerne til dyrkning af de 9 ha.

Men anvendes denne værdi og fastsættes levetiden til 50 år, giver det en årlig driftsmæssig afskrivning på 4.000 kr.

Vedrørende driftsmæssige afskrivninger på [person1]s maskiner så består maskinparken af en ældre traktor indregistreret først gang i 1974, en ældre plov, en harve og en såmaskine – såmaskinen er købt til ca. 3.000 kr. og der er et par vogne af ældre dato. Skulle [person1] sælge disse maskiner, ville deres dagsværdi formentlig være en del lavere end de 60.000 kr., som værdien af dem er skønnet til. Hovedreglen om levetider for landbrugsmaskiner er, at de har en driftsøkonomisk levetid på ca. 12 - 18 år, jf. bogen 'God regnskab praksis i DLBR' side 63, eftersendes som bilag 5. Desuden skal det inddrages ved fastsættelsen af de driftsøkonomiske afskrivninger, hvor mange timer maskinerne reelt bruges i planteavlsvirksomheden og det er konkret meget få timer årligt. Når de driftsmæssige afskrivninger på maskinerne beregnes til 6.000 kr., svarer det reelt til en levetid på kun 10 år, derfor er de driftsmæssige afskrivninger forholdsvis høje.

Hvorfor har [person1] så ikke fået udarbejdet en årsrapport?

[person1]s virksomhed er omfattet af klasse A virksomheder og opfylder ikke betingelserne til at skulle aflægge en årsrapport. [person1] har pligt til at udarbejde et skatteregnskab - derfor har [person1] kun fået udarbejdet et skatteregnskab. Det er jo også et pengespørgsmål!

Årsagen til den relativ høje skattemæssige saldo på driftsmidler

Når de skattemæssige afskrivninger på driftsmidlerne er selvangivet så højt, skyldes det, at saldoen indeholder inventar og maskiner fra den periode, hvor [person1] var fuldtidslandmand. I den periode afskrev [person1] ikke maksimalt, derfor foretages de skattemæssige afskrivninger i de påklagede indkomstår på basis af anskaffelsessummer fra tiden som fuldtidslandmand. Det er derfor direkte forkert, når SKAT beregner de driftsmæssige afskrivninger på basis af en skattemæssig afskrivningssaldo, som ikke svarer til værdien af de maskiner, der indgår i planteavlsvirksomheden.

Begrundelse for den mere subsidiære påstand

Den mere subsidiære påstand begrundes med, at hvis Landsskatteretten ikke anser virksomheden for at være erhvervsmæssig drevet i de påklagede indkomstår, er virksomheden ophørt ud fra en skattemæssig betragtning i indkomståret 2011. Driftsmidlerne er på dette tidspunkt overgået til privat benyttelse og derfor skal der opgøres fortjeneste/tab på driftsmiddelsaldoen, jf. afskrivningslovens § 4, stk. 1. Beløbsmæssigt drejer det sig om en uafskreven saldo på 342.118 kr. primo 2011, som skal reduceres med værdien af de tilbageværende maskiner, anslået værdi er 60.000 kr. eller en værdi anslået af Landsskatteretten. Dvs. der skal indrømmes et tabsfradrag på driftsmiddelsaldoen på kr. 282.118 kr. i indkomståret 2011.

Der skal henvises til SKM2004.409.HR, jf. vedlagte bilag 6, hvor Højesteret fandt, at efter at virksomheden ikke længere blev anset for at være drevet erhvervsmæssigt var driftsmidlerne overgået til privat anvendelse. Der skal modsætningsvist henvises til SKM2007.37.HR, jf. vedlagte bilag 7, hvor Højesteret fandt, at en ophørt virksomhed efter afskrivningslovens § 9, stk. 2, kun kan videreføre en positiv driftsmiddelsaldo, hvis den fortsatte besiddelse af driftsmidler er forretningsmæssigt begrundet. Af de grunde, landsretten havde anført, tiltrådte Højesteret, at landsretten havde lagt til grund, at selskabet ophørte med at drive virksomhed den 1. marts 1999. Ved udgangen af 1999 var der i selskabet ikke andre driftsmidler tilbage end edb-udstyr til en bogført værdi af 1.060,- kr. Driftsmiddelsaldoen var da på 2.019.871,- kr. Højesteret tiltrådte, at det er lagt til grund, at selskabet var i besiddelse af edb-udstyret indtil 2001, hvor det blev skrottet. Selv om edb-udstyret efter virksomhedens ophør rent faktisk blev anvendt til bogføring af den omsætningsbestemte afgift, der var vederlag for overdragelsen af kundekartotek og goodwill, fandt Højesteret, at der ikke var nogen forretningsmæssig begrundelse for at beholde edb-udstyret efter ophøret af virksomheden.

Afslutning

Man kan afslutningsvist stille følgende to spørgsmål: Har SKAT den opfattelse, at tidligere års produktionsformer, som eksempelvis har krævet et stort bygningssæt og mange driftsmidler - fortsat skal indgå med fuld værdi i vurderingen af driftsresultatet i en ny produktionsform, som hverken kræver et stort bygningssæt og mange driftsmidler? Eller vurderer SKAT, at bygningssættet skal indgå med den reelle værdi, som det har i forhold til den aktuelle produktionsform, der er på ejendommen?

Det er vores opfattelse, at [person1]s planteavlsejendom og udlejning af gyllebeholder er erhvervsmæssig virksomhed, således at der er fradrag for underskud samt betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen er opfyldte.

Ved bedømmelsen af om der foreligger en rimeligt driftsresultat lægges vægt på, om virksomheden - efter driftsmæssige afskrivninger - har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende.

Konkret har [person1] vist positive driftsresultater efter driftsmæssige afskrivninger i alle påklagede indkomstår, budgettet som er opdelt i driftsgrene viser endvidere et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger. Virksomheden er dermed drevet erhvervsmæssigt, således at der er fradrag for underskud i de pågældende indkomstår.

Betingelserne i Højesterets dom af 15. april 1994 offentliggjort i TfS-1994-364, jf. vedlagte bilag 2 for at underskud ved drift af en landbrugsejendom er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er dermed opfyldte, da driften af [person1]s virksomhed ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.”

Repræsentanten har i brev af 21. februar 2017 fremsendt fordeling af resultaterne på henholdsvis markbrug og udlejning af gylletank for indkomstårene 2011 – 2015.

I brev af 21 april 2017 har repræsentanten bemærket følgende til Skattestyrelsens udtalelse af 23. marts 2017:

I forhold til SKATs bemærkninger om, at der er sket ændring af det selvangivne overskud for indkomståret 2015 den 4. juli 2016, kan det bekræftes ved efterfølgende gennemgang, at det er korrekt. Det er yderst beklageligt, at denne ændring ikke er blevet tilsendt Skatteankestyrelsen.

Årsagen til at det forkerte regnskab er blevet fremsendt, er, at regnskabet for indkomståret 2015 er blevet udarbejdet af en nu afskediget revisor. Revisoren har foretaget ændringen uden at korrigere selve skatteregnskabet, hvorfor det først bliver bekendt for Landbo [...] i forbindelse med udarbejdelse af skatteregnskabet for indkomståret 2016, hvor skattebeløbene primo ikke stemmer. Dette sker samtidig med Skatteankestyrelsens henvendelse. Det skete er yderst beklageligt og er absolut ikke i overensstemmelse med Landbo [...]s arbejdsrutiner i forbindelse med udarbejdelse og ændringer af skatteregnskaber og dermed ændringer af årsopgørelser. Hvilket også er en af årsagerne til, at revisoren ikke længere er ansat i Landbo [...]. Han forlod arbejdspladsen kort tid efter den 4. juli 2016.

Det reviderede skatteregnskab for indkomståret 2015 er vedlagt som bilag 1. Det skal bemærkes, at der er sket en yderligere ændring, da de private renteudgifter ikke var selvangivet korrekt.

Det skal bemærkes, at den ændring i skatteregnskabet for 2015 der skete den 4. juli 2016 udelukkende vedrørte de skattemæssige afskrivninger. De skattemæssige afskrivninger blev ændret fra 0 kr. til -38.768 kr. for bygninger og -29.141 kr. for driftsmidler.

Dvs. et samlet underskud på -67.506 kr. før renter. Dermed er alle øvrige tal i resultatopgørelsen uændrede for virksomheden. Derfor kan den fremsendte fordeling af resultaterne til SANST den 22. februar 2017 anvendes, da der her er anvendt de driftsmæssige afskrivninger. SKATs bemærkninger om at man ikke kan sammenligne resultaterne er derfor ikke korrekt. Også begrundet med, at man skal anvende de driftsmæssige afskrivninger, når det skal vurderes, om der er udsigt til et positivt driftsresultat. Derfor fastholdes fordelingen som er fremsendt til SANST den 22. februar 2017.

I øvrigt vil der efter årsregnskabslovens regler om driftsmæssige afskrivninger ikke skulle beregnes driftsmæssige afskrivninger på maskiner og inventar fra og med indkomståret 2015, hvis SKATs princip om en lineær afskrivninger med 15 pct. om året fastholdes. Derfor stilles der spørgsmålstegn ved, om SKATS opgørelse af det driftsøkonomiske resultat for 2015 er korrekt.

SKATs bemærkninger på side 2 om, at det er svært at sammenligne tilbagevises derfor jf. ovenfor.

SKAT påstår endvidere, at der er mange udgifter, der ikke er medtaget i fordelingen fremsendt til SANST den 22. februar 2014.

Der er på ingen måde enighed med SKAT i, at der er udgifter, der er udeholdt. Eksempelvis i forhold til ejendomsskat, hvor det kan undre, at SKAT anfægter det selvangivne beløb, når det præcist er det beløb, der fremgår af [person1]s ægtefælles skattemappe som erhvervsmæssig andel. Dvs. det er SKAT, der har foretaget vurderingen af fordelingen af ejendomsskatterne og ikke skatteyder.

SKAT sætter også spørgsmålstegn ved beløbet til regnskabshonorar i 2015 på kr. 12.716 og udgift til porto og gebyrer på kr. 160 kr. indeholdt i det samlede beløb på 12.876 kr. i resultatopgørelsen under 'kontor, administration m.v. Havde SKAT vurderet på noten til denne post, havde de fundet frem til, at denne udgiftspost i alle årene har ligget på mellem ca. 12.500 - 14.500 jf. konto 4781. Der vil jo altid være mindre udsving på denne konto. Hertil skal bemærkes, at niveauet for udgiften til udarbejdelse af regnskabet er i overensstemmelse med andre regnskaber af tilsvarende størrelse. Tidligere blev udgifter til multimedie fradraget, dette er dog ophørt. Udgifter til multimedie vil i en driftsøkonomisk vurdering af, om virksomheden er erhvervsmæssig drevet ikke være en udgift, der skal henføres til selve driften, det er udelukkende en skattemæssig postering.

SKAT har dermed efter vores opfattelse ingen dokumentation for deres påstand om, at der er mange udgifter, der ikke er medtaget i 'det nye regnskab' - det fremgår endvidere ikke, hvad der menes med 'det nye regnskab'. Endvidere fremstår SKATs bemærkninger på side 5 om, at det ikke er velbegrundet, når revisor blot har henvist til et positivt driftsresultat for 2011 fra marken meget mangelfuld ved blot at påstå, at det er fordi, der ikke er medtaget mange udgifter og afskrevet minimalt - SKAT dokumenterer på ingen måde denne påstand.

Med så mange udokumenterede påstande overholder SKAT ikke deres forpligtigelser i forhold til officialmaksimen.

Det skal også anføres, at det i klagen til SANST er anført, at der ved en fejl ikke er beregnet en privat andel af bygningsforsikringer i de påklagede år. Der er jo ingen tvivl om, at der skal beregnes en privat andel af bygningsforsikringerne.

Fordelingen mellem mark og udlejning fastholdes.

Afslutning

Afslutningsvist skal det bemærkes, at [person1] har lejet jord og bygninger ud fra og med indkomståret 2016. I 2016 er der derfor tale om passiv virksomhed.

Det fastholdes, at afholdelse af syn og skøn vil kunne bidrage væsentligt til sagens afgørelse, således som det også er fremført i klagen til Landsskatteretten og i brevet af 22. februar 2017. Dette begrundes med, at uenigheden med SKAT i principperne for opgørelse af de driftsmæssige afskrivningsgrundlag er væsentlige og det er af afgørende betydning for sagen at få taget stilling til disse af en uvildig sagkyndig.”

I brev af 3. januar 2018 har repræsentanten bemærket følgende til Skattestyrelsens udtalelse af 6. december 2017[sic]:

Vedrørende indkomståret 2016

Indledningsvist skal det bemærkes i forhold til indkomståret 2016, at [person1] har bortforpag- tet jord og driftsbygninger i 2016. Gyllebeholderne er fortsat udlejet. Skatteregnskabet for ind- komståret 2016 er vedlagt som bilag 1.

SKAT har i deres bemærkninger af 6. december 2017 vedrørende virksomhedens resultat for indkomståret 2016 ikke taget hensyn til, at jord og driftsbygninger er bortforpagtet. Jf. JV 2017- 2, afsnit C.C. 1.1.1. er bortforpagtning af fast ejendom, erhvervsvirksomhed eller landbrug, herunder bortforpagtning/udleje af en del af et landbrug normalt selvstændig erhvervsvirksomhed for bortforpagterne. Derfor er [person1]s virksomhed erhvervsmæssig drevet i indkomståret 2016.

Vedrørende nedrivningsfradrag m.v.

SKAT anfører, at der er sket nedrivning af driftsbygninger i perioden 2008 - 2015 og efterspøger dokumentation for nedrivningsfradrag. Dette er ikke korrekt. Der skete nedrivning af en stor del af driftsbygningerne i indkomståret 2007, hvilket også fremgår på side 2 i klagen til Landsskatte- retten, samt det til klagen vedlagte bilag 3, som viser en skitse over de tilbageblevne og ned- revne bygninger. Der er til dette brev vedlagt yderligere to bilag, hvor bilag 2 viser afskrivnings- grundlaget i indkomståret 2006 og bilag 3 viser det foretagne nedrivningsfradrag i 2007.

De selvangivne skattemæssige afskrivninger er dermed korrekte. SKAT bemærkning om, at der skal tages stilling til de skattemæssige afskrivninger er derfor ikke relevant.

Fordeling af indtægter og udgifter jf. brev af 21. februar 2017

Fordelingen af indtægter og udgifter som omtalt i brevet til SANST af 21. februar 2017 fasthol- des. Det skal igen fremhæves, at det allerede i klagen til Landsskatteretten blev oplyst, at der ikke er blevet fordelt en privat andel af forsikringer i indkomstårene 2011-2013. Dette forhold medfører naturligvis en ændret udgiftsfordeling i forhold til det selvangivne. SKAT må have overset denne bemærkning.

SKAT anfører, at der i revisors opgørelser af resultaterne i brevet af 21. februar 2017 er foreta- get diverse rettelser i forhold til det selvangivne. SKAT tager dermed ikke højde for, at er forskel på det driftsøkonomiske resultat og det skattemæssige resultat. Beløbene som er anvendt i bre- vet af 21. februar 2017 er opgjort ud fra en driftsøkonomisk vinkel og derfor er resultaterne ikke i overensstemmelse med det skattemæssige resultat. Eksempelvis er fradrag for multimedieudgifter og 'andre omkostninger' er udeladt, da udgifterne ikke er relevante, når det skal vurderes, om der er tilfredsstillende driftsøkonomiske resultater for eksempelvis markdriften. Udgifterne til multimedie samt 'andre omkostninger' fremgår af noterne 272 og 276 i skatteregnskaberne.

Endvidere forudsætter SKAT, at der bør være lighedstegn mellem udgifterne til eksempelvis energi, ejendomsskat m.v., som fremgår af resultatopgørelsen i skatteregnskaberne og de beløb, der indgår i oversigterne i brevet af 21. februar 2017. Der kan ikke sættes lighedstegn mellem beløbene i de to opgørelser. I oversigterne er de private andele, jf. note 280 i skatteregnskabet samt beholdninger modregnet direkte i udgifterne. Dette sker ikke i skatteregnskabet, her indgår de private andel som et 'plus' i resultatopgørelsen. Det er dermed også en af årsagerne til, at der er forskel mellem skatteregnskaberne og oversigterne fra februar 2017.

Afslutning

Der er enighed med SKAT om, at virksomhedens resultater viser positive driftsresultater. Det ser endvidere også ud til, at der er blevet enighed med SKAT om, at produktionsformen før 2007, og som har krævet et stort bygningssæt og mange driftsmidler - afskrivningsmæssigt ikke skal indgå med samme værdi i nuværende produktionsform, som ikke kræver samme aktivmasse.

(...)”

I skrivelse af 7. februar 2018, har repræsentanten bemærket følgende, som opfølgning på kontormøde:

Begrundelse for én virksomhed:

Udlejning af gyllebeholderen er en supplerende udnyttelse af ejendommen. Gyllebeholderen blev anvendt af [person1], mens han havde svineproduktion på ejendommen. Ved ophør med dyrehold var det en supplerende indtægtskilde at leje gyllebeholderen ud. [person1]s traktor, vogn og sluffen bruges både i markdriften og ved udlejnign af gyllebeholderen. Maskinerne er nødvendige for at kunne udjævne/vedligeholde vej og plads omkring gyllebeholderen ved lejers kørsel med gylle. Det er en optimal fælles udnyttelse af driftsmidlerne. Der er et behov for anvendelse af maskinerne, da det er store maskiner, der bruges til gyllekørsel, derfor bliver vej og plads omkring gyllebeholderen meget opkørte. Det er [person1], der har vedligeholdelsesforpligtigelsen for arealerne.

Der er en gylleaftale med lejer, således at [person1] får bragt gylle ud på sin mark, Hvilket er en økonomisk fordel, da det nedsætter behovet for indkøb af NPK gødning.

Der er dermed en væsentlig sammenhæng mellem landbruget og udlejningen af gyllebeholderen både i relation til maskinfællesskab og til samarbejdet med lejer af gyllebeholder. Virksomheden skal derfor vurderes samlet.

(...)

Nedrivning af bygninger i 2007

Der er i bilag 6 vedlagt dokumentation for nedrivning af bygninger i form af nedrivningstilladelse, færdigmelding for nedrivning, relevante uddrag af skatteregnskaberne for indkomstårene 2006 og 2007 samt grundrids over eksisterende og nedrevne bygninger.

Vedr. fradrag for multimedieudgifter:

Det der er omtalt i referatet vedrørende fradrag for multimedieudgifter vedrører den driftsmæssige vurdering af udgifterne. Det skattemæssige fradrag for multimedieudgifter for indkomstårene 2011 skete efter en særlig hjemmel i ligningsloven. I 2012 blev reglerne ændret, således, at der var fradrag for hele telefonudgiften, såfremt man blev beskattet af fri telefon, der var ligeledes fradrag for hele udgiften til internet og pc, printer m.v., såfremt der var en erhvervsmæssig anvendelse – der var dog ingen krav til, hvor stor den erhvervsmæssige anvendelse skulle være.

Når det i den konkrete sag skal vurderes, hvor stor den reelle driftsøkonomiske udgift er, kan der ikke sættes lighedstegn mellem den driftsøkonomiske udgift og det skattemæssige fradrag/skattereglerne. Det skattemæssige fradrag fastholdes således i selvangivelse, selvom den driftsøkonomiske udgift fastsættes til et andet beløb.

Bemærkninger til vedhæftede bilag 10 - Landsskatterettens afgørelse med j. nr. 15-1660438 af 7. december 2017.

I afgørelsen fandt Landsskatteretten, at den samlede virksomhed skulle vurderes samlet. I afgørelsen lagde Landsskatteretten vægt på, at flere driftsmidler anvendes til den samlede landbrugsejendom og at ingen af driftsgrenene kan retfærdiggøre så tunge investeringer alene. Endvidere ville en nedlukning af en del af driften medføre, at den øvrige produktion ikke vil kunne opretholdes.

Forholdene i afgørelsen fra Landsskatteretten er meget identisk med nærværende sag. Konkret kan indtægterne ved udlejning af gylletanken ikke retfærdiggøre investering i traktor, sluf m.v. Derfor skal virksomheden vurderes samlet.”

Repræsentanten har fremsat følgende yderligere bemærkninger, i skrivelse af 3. september 2018:

”Som følge af Skattestyrelsens udtalelse i sagen vedr. [person2] vendes der hermed tilbage i sagen.

Skattestyrelsen skriver, at der ikke er sendt dokumentation vedrørende nedrivning af bygning i 2006 – bygningerne blev nedrevet i 2007. Jf. min opfølgning til SANST den 7. februar 2018, er der indsendt bilag, der dokumenterer, at bygningerne er nedrevet – der henvises til opfølgning af 7. februar 2018, bilag 6-9.

Et centralt spørgsmål i sagen er de driftsmæssige afskrivningsgrundlag på bygninger og maskiner, da det er disse afskrivningsgrundlag, der skal danne baggrund for de driftsmæssige afskrivningerne på bygninger og maskiner. Det er beskrevet yderligere på side 3 og 4 i klagen. Når det skal vurderes, hvor stor værdiforringelsen af bygningerne er i forhold til en planteavlsejendom på 10 ha, skal der tages hensyn til, at der ikke er et stort behov for bygninger i en sådan virksomhed. Det er helt åbenbart, jf. den tilsendte maskinliste, at maskinerne ikke har en værdi på 456.157 kr., som Skattestyrelsen anvender som afskrivningsgrundlag på side 3 i Skatteankestyrelsens kommentarer af 20. august 2018. Det samme er gældende for bygningernes driftsmæssige afskrivningsgrundlag, som heller ikke er vurderet – det er den skattemæssige værdi, som Skattestyrelsen har anvendt.

Der er derfor et klart behov for, at en uvildig skønsmand tager stilling til værdierne, såfremt Landsskatteretten ikke kan give skatteyder fuldt medhold i sagen.”

Som opfølgning på skønsrapporten har repræsentanten fremsendt følgende bemærkninger:

”Skønsrapportens konklusioner støtter den principale påstand om, at [person1]s virksomhed med planteavl og udlejning af en gyllebeholder er én erhvervsmæssig virksomhed, således at der er fradrag for underskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt at betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen og kapital- afkastordningen er opfyldte.

I bedømmelsen af om der er udsigt til et rimeligt driftsresultat i virksomheden - efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, besvarer skønsmanden spørgsmål 8 i skønsrapporten. Her konkluderer skønsmanden, at der i 2011-2013 med de daværende forhold var udsigt til, at virksomheden kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter. Skønsmanden har i svaret taget udgangspunkt i forholdene i 2011-13.

I relation til om der er tale om en eller to driftsgrene, konkluderer skønsmanden i svaret på spørgsmål 2, at det der er tale om én virksomhed. Han udtaler, at gyllebeholderen er udlejet, hvilket driftsøkonomisk set er fordelagtigt, idet den alternative værdi er meget begrænset. Samtidig spredes gyllen på de tilhørende marker, hvilket også rent praktisk og driftsøkonomisk er en fordel. Begge driftsgrene er således naturlige for en land- brugsbedrift, der er en sammenhæng mellem de to aktiviteter, gyllebeholderen som aktiv bliver anvendt, og det bidrager positivt til bedriftens økonomi. De to driftsgrene bør derfor ud fra en driftsøkonomisk vurdering anses for én virksomhed.

I forhold til om driften i årene 2011-13 er påvirket af særlige forhold, konkluderer skønsmanden i svaret på spørgsmål 3, at, at driften i nogle af de omhandlende år har været præget af særlige forhold, herunder især salgsprisudviklingen og år med relativt lave høstudbytter, som tilsammen har haft en væsentlig og negativ betydning for indtjeningen. Såfremt høstudbytterne i 2013-15 havde været på 2011-niveauet (hvilket ikke er en urealistisk antagelse i betragtning af udviklingen i regionens gennemsnitlige høstudbytter), og med antagelse af 2013-15-priser, ville det økonomiske resultat – alt andet lige – være positivt, jf. også besvarelsen af spørgsmål 8.

Skønsmanden konkluderer endvidere i svaret på spørgsmål 4 og 5, at bedriften samlet set og ud fra en teknisk/landbrugsfaglig bedømmelse er drevet forsvarligt under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform. Derudover konkluderes det, at [person1] har de fornødne faglige forudsætninger for at drive en planteavlsejendom med tilhørende udlejning af en gyllebeholder som i denne sag.

Konklusion og afslutning

Det kan konkluderes, at betingelserne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er opfyldte, da driften af [person1]s virksomhed ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, jf. skønsrapporten.”

I brev af 7. september 2021 har repræsentanten bemærket til sagsfremstillingens side 1 (tabel), at klageren anvendte kapitalafkastordningen i indkomståret 2012. Kapitalafkastet blev selvangivet til 33.791 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I henhold til praksis kan der foretages en opdeling af et landbrugs drift i flere virksomheder. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis, jf. eksempelvis Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR.

På baggrund af de oplyste aktiviteter samt skønsmandens vurdering finder retten, at der er en naturlig sammenhæng mellem udlejning af gyllebeholder og spredning af gyllen på landbrugets marker med planteavl. Retten finder således, at der ikke er grundlag for at udskille aktiviteterne i flere virksomheder i de påklagede år.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder ud fra en konkret vurdering, at klagerens landbrugsvirksomhed må anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2011-2013.

I overensstemmelse med skønserklæringen lægger disse to retsmedlemmer til grund, at landbruget efter sin størrelse og indretning blev drevet landbrugsfagligt forsvarligt, og at klageren havde de nødvendige faglige forudsætninger for en forsvarlig drift.

De to retsmedlemmer har lagt vægt på skønsmandens vurdering i svar på spørgsmål 3 og spørgsmål 8, hvorefter der med driftsformen i 2011 – 2013 var udsigt til, at virksomheden kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Det er herved taget i betragtning, at nogle af de omhandlede år har været præget af særlige forhold, som anført i besvarelsen af spørgsmål 3.

Da landbruget blev drevet erhvervsmæssigt, finder de to retsmedlemmer, at der kan godkendes fradrag for et eventuelt underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Opgørelsen af resultaterne hjemvises til Skattestyrelsen, som nærmere anført nedenfor.

Skønsmanden har i besvarelse af spørgsmål 6 anført, at bygning B2, en tidligere staldbygning som ifølge repræsentanten blev anvendt til lager- og fyrrum, ikke havde nogen reel anvendelsesværdi for bedriften – hverken under planteavlsperioden eller under den efterfølgende bortforpagtning.

Det følger af afskrivningslovens § 1, 1. pkt. at skattemæssig afskrivning foretages på udgifter til anskaffelse og forbedring af aktiver, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige.

Ifølge afskrivningslovens § 20, stk. 2 kan en bygning ikke afskrives i de indkomstår, hvori erhvervsmæssig anvendelse ikke har fundet sted.

Endvidere har repræsentanten anført til de fremsendte skatteregnskaber, at der ved en fejl ikke har været ansat en privat andel vedr. bygningsforsikring i opgørelsen af skatteregnskabet, og at der dermed er fratrukket for store udgifter. Repræsentanten har i den forbindelse skønnet den private andel til 8.700 kr. i de påklagede år og lignende beløb i de efterfølgende.

Repræsentanten har yderligere bemærket, at det kan diskuteres, hvorvidt en privat andel af regnskabsudgiften skal henføres til privat, da regnskabet indeholder en opgørelse af de private indtægter m.v. samt en selvangivelse. Repræsentanten har ikke foretaget en fordeling af udgiften.

De to retsmedlemmer finder herefter, at det skal hjemvises til Skattestyrelsen, at opgøre de skattemæssige bygningsafskrivninger for de ifølge skønsmanden reelt erhvervsmæssigt anvendte driftsbygninger samt at opgøre de fradragsberettigede udgifter til bygningsforsikring samt regnskabsudgifter.

På baggrund af ovenstående finder de to retsmedlemmer, at det skal hjemvises til Skattestyrelsen, at opgøre og ændre de samlede skattemæssige resultater af landbrugsvirksomheden for de påklagede indkomstår 2011 – 2013 – herunder opgørelser vedrørende kapitalafkastordningen og virksomhedsskatteordningen, for de indkomstår ordningerne er tilvalgt.

Et retsmedlem finder, at der skal ske stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelser. Retsmedlemmet konstaterer, at bedriften i ingen af de 4 foregående år har udvist overskud, men tværtimod i årene 2007-2010 har selvangivet samlede skattemæssige underskud på i alt kr. 1.764.524 (inkl. nedrivningsfradrag). Endvidere lægger medlemmet vægt på, at skønsmanden har oplyst, at høstudbyttet var relativt lavt set i forhold til gennemsnittet i regionen og at klager ingen uddannelse har inden for landbrug – heller ikke på grundniveau.

Der træffes afgørelse i overensstemmelse med stemmeflertallet.