Kendelse af 20-12-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-01-2018

SKAT har nægtet klageren tilladelse til fejlretning og omgørelse.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[person1] og [person2] ejer 100 pct. af selskabskapitalen i [virksomhed1] ApS, der er stiftet i 2007.

Primo 2013 har ejerne et tilgodehavende i selskabet på 169.923 kr. Ejernes tilgodehavende er fortrinsvis opstået ved, at de har betalt selskabets a conto skat i 2012 med indestående fra den personligt drevne virksomhed. Virksomhedsordningen anvendes og nævnte betalinger er bogført som hævninger i virksomhedsskatteordningen 2012 med opgørelse af mellemregning 2012 og 2013, som er en del af sagens materiale.

I efteråret 2013 hæver [person1] og [person2] 95.130 kr. på selskabets konto, idet de fejlagtigt antager, at det er hævninger på konto i den personligt drevne virksomhed. Begge de omhandlede bankkonti er hos [finans1], (i) konto [...22] vedrørende den personligt drevne virksomhed og (ii) konto [...65] vedrørende selskabet.

Der er tale om følgende transaktioner på mellemregningskontoen med selskabet vedrørende 2013:

I forbindelse med udarbejdelse af årsrapport 2013 for [virksomhed1] ApS konstateres den fejlagtige pengestrøm (hævning) fra selskabets konti.

Fejlkonstateringen medfører, at der straks tages skridt til at berigtige den fejlagtige pengestrøm (hævning) på 95.130 kr. ved tilbageførsel heraf til de respektive selskabskonti. I henhold til fremlagt rapport fra [finans1] overføres 95.130 kr. den 15. maj 2014 fra kontoen for den personligt drevne virksomhed til modtager, anført som ”holding”.

Revisor har ved brev af 21. maj 2014 anmodet om fejlretning, subsidiært om omgørelse.

Anmodningen har følgende ordlyd:

”Andragende - fejlretning

På vegne af vores kunder [person1], CPR-nr. [...]og [person2], CPR-nr. [...], [adresse1], [by1] og selskabet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], [adresse2], [by1], skal vi hermed anmode om SKATs godkendelse af, at den nedenfor omtalte situation og fejldisposition ikke giver anledning til negative skattemæssige konsekvenser for [person1] og [person2] eller [virksomhed1] ApS.

Indledningsvis skal vi gøre gældende, at [person1], [person2] og [virksomhed1] ApS er berettiget til - som sket - også med skattemæssig accept at rette den fejlagtige beløbsoverførsel ved en overførsel af 95.130 kr. fra [person1] og [person2] personligt til [virksomhed1] ApS, uden at denne fejlretning tillægges skattemæssige virkninger for [person1] og [person2]. Ved en beklagelig fejl er overførsel/hævning til privat sket fra selskabets konto i stedet for som i øvrige år fra personligt drevet virksomhed. Se straks neden for.

I fald SKAT kan tilslutte sig dette, skal vi bede om tilkendegivelse, så reglerne om beskatning efter nytilkomne bestemmelse i ligningslovens § 16 E ikke rammer forholdet.

Det er vores opfattelse, at sagen skattemæssigt må kunne rubriceres i kategorien "fejlretning", da midlerne ikke har været tiltænkt tilgået aktionæren på selskabets bekostning.

Subsidiært - anmodning om omgørelse

I fald SKAT mod vores forventning, jf. ovenfor, ikke kan tilslutte sig fejlretningssynspunktet, så skal vi på vegne af vores kunder anmode om en accept af reparationsomgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 af den skitserede disposition.

(...)”

Af det med anmodningen vedlagte bilag 1 fremgår, at saldoen på mellemregningen primo 2013 var 146.593 kr. Dette beløb blev hævet af [person1] og [person2] den 29. april 2013. Forinden denne hævning blev der bogført et beløb vedrørende overskydende skat på 23.330 kr. Herefter blev der hævet 3 beløb: 55.000 kr. den 23. september 2013, 15.000 kr. den 21. november 2013 og 50.000 kr. den 6. december 2013. Beløbet 95.130 kr. består af disse 4 beløb reguleret for beregnede renter, 1.540 kr.

Det er oplyst af SKAT den 11. juli 2017, at der ikke er foretaget en forhøjelse af anpartshavernes skatteansættelse for indkomståret 2013 som følge af de foretagne hævninger.

SKATs afgørelse

Aktionærlån omfattes af ligningslovens § 16 E. Det fremgår heraf, at aktionærlån skal behandles som hævninger. Bestemmelsen blev indført ved L 199.

Ved behandlingen af L 199 har Skatteministeren i bilag 7, 11 og 21 besvaret spørgsmål om mulig­ heden for fejlrettelse og omgørelse ved dispositioner, der betragtes som ulovlige aktionærlån.

Det fremgår heraf, at hvis et lån er opstået ved en ekspeditionsfejl (en ren fejlekspedition), eller hvis betingelserne for omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt, kan beskatning efter lig­ ningslovens § 16 E undgås ved tilbagebetaling af lånet.

Det fremgår ligeledes, at adgangen til at rette fejl eller søge omgørelse følger de almindelige regler herom.

I tilfælde af omgørelse, skal betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29 være opfyldt. En af de afgørende betingelser er betingelsen om, at disposition utvivlsomt skal have haft utilsigtede skatte­ mæssige virkninger, der er væsentlige. I bemærkningerne til lovforslaget vedrørende aktionærlån er anført, at de skattemæssige konsekvenser af at optage et aktionærlån som udgangspunkt må forventes at være forudset på dispositionstidspunktet, hvis der er en klar og almindelig kendt lovregel herom. Der skal dog altid foretages en konkret vurdering af, om betingelserne for omgørelse er opfyldt.

Hertil anfører Skatteministeren at, hvis det må antages, at aktionæren i den konkrete situation ikke var vidende om de skattemæssige konsekvenser ved at optage lånet, vil der være mulighed for omgørelse. Det anføres videre, at det vil indgå i vurderingen hvorledes lånet er opstået.

Skatteministeren anfører, at der ikke er grundlag for at udvide omgørelsesmulighederne.

Der kan ske fejlrettelse, såfremt der efter en konkret vurdering er tale om en enkeltstående ekspeditionsfejl – det vil sige en ren fejlekspedition. Konkret er der her sket 3 hævninger fra selskabets konto, og det er SKATs opfattelse, at der derved ikke kan være tale om en fejl.

SKAT finder på baggrund heraf, at der ikke kan gives tilladelse til fejlretning.

Udbetalingen af de forskellige beløb har netop været til fordel for aktionærerne personligt, idet de skete udbetalinger er foretaget fra selskabet til aktionærerne. Det er SKATs opfattelse, at det må have stået klart for både aktionærerne og selskabet, at der er tale om to forskellige enheder, hvor økonomien ikke er og må sammenblandes.

Tilladelse til fejlretning kan derfor ikke imødekommes.

SKAT finder endvidere på baggrund heraf, at der ikke kan gives tilladelse til omgørelse.

Samtlige betingelser i skatteforvaltningslovens § 29 skal være opfyldt, for at omgørelse vil kunne tillades.

SKAT anser ikke betingelse nr. 2 for opfyldt, netop fordi det må have stået klart for aktionærerne og selskabet, at der skete en betaling fra selskabet til dem personligt. At hævninger i selskabet med­ fører, at beløbene er et aktionærlån og dermed skal anses for hævet, kan ikke anses for en utilsigtet skattemæssig virkning.

Det er samtidig SKATs opfattelse, at det faktum, at der derved opstår et aktionærlån med de skattemæssige konsekvenser der følger heraf, ikke kan anses for at medføre utilsigtede skattemæssige virkninger.

SKAT har her lagt vægt på forarbejderne, hvoraf følgende fremgår, jf. tidligere:

”De skattemæssige virkninger af at optage et aktionærlån må som udgangspunkt forventes at være forudsat på dispositionstidspunktet, hvis der er en klar almindelig kendt lovregel herom. Der skal dog altid foretages en konkret vurdering af, om betingelsen for omgørelse er opfyldt.”

Og videre:

”Hvis det må antages, at aktionæren i den konkrete situation ikke var vidende om de skattemæssige konsekvenser ved at optage lånet, vil der være mulighed for omgørelse. I den vurdering vil indgå, hvorledes lånet er opstået.”

Det fremgår således heraf, at der konkret skal være tale om, at aktionæren ikke var vidende om kon­ sekvenserne. Det er, som også tidligere anført, SKATs opfattelse, at det må have stået klart for alle parter, at der var tale om en betaling fra selskabet til de to aktionærer, med den konsekvens at der opstår et aktionærlån.

SKAT har endvidere henset til SKM2014.17.SR og Landsskatterettens afgørelse af 24. oktober 2013, j.nr. 13-0250447, offentliggjort i afgørelsesdatabasen.

SKAT finder ikke, at de afgørelser og domme som revisor henviser til, kan anvendes ved vurderingen heraf.

SKAT finder ikke, at der i hjemmel til - hverken i lovens tekst eller forarbejder - at forvalte omgø­ relsesinstituttet til gunst for en skatteyder i relation til bestemmelsen om aktionærlån, som anført af revisor.

Lovforarbejderne viser derimod tydeligt, jf. ovenfor, at omgørelsesmulighederne i forbindelse med aktionærlån er meget begrænsede, idet det som anført fremgår, at omgørelse kun er en mulighed hvis en aktionær i den konkrete situation ikke var vidende om de skattemæssige konsekvenser.

Revisor henviser til advokatfirmaets [virksomhed2] hjemmeside, idet revisor anser dette som udtryk for omgørelsesmuligheden. SKAT anser derimod [virksomhed2] hjemmeside for på dette punkt netop at ud­ trykke, at der ved konkret uvidenhed er mulighed for omgørelse, og at de har fået anerkendt omgø­ relse i en konkret sag.

Som det således også fremgår af ovenstående er spørgsmålet om hvorvidt fejlrettelse eller omgørel­ se kan imødekommes afhængigt af de konkrete forhold. Revisors henvisning til at revisor er be­ kendt med sager hvor fejlrettelse/omgørelse er imødekommet er således uden betydning for SKATs opfattelse af denne sag. Der skal foretages en konkret vurdering af de konkrete omstændigheder, og det forhold, at der gives tilladelse i en sag, kan ikke medføre, at der blot skal gives tilladelse i en anden sag.

Sammenfattende kan SKAT således ikke imødekomme anmodningen om omgørelse.

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på selskabets vegne nedlagt påstand om, at SKAT skal indrømme adgang til fejlretning, således at forholdet ikke anses for omfattet af ligningsloves § 16 E med deraf følgende skatteretlige konsekvenser.

Subsidiært nedlægges påstand om, at SKAT skal indrømme adgang til omgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1.

Som begrundelse for de nedlagte påstande er anført følgende:

Fejlekspedition/-retning

Det følger af lovgrundlaget til ligningslovens § 16 E, at formålet og motivet med den indførte beskatning af aktionærlån m.v. er at fjerne incitament til at udbetale løn eller udbytte i form af lån.

Overført til den aktuelle sag gøres det gældende, at sagens disposition(er) på ingen måde har karakter af omgåelse med henblik på at maskere løn eller udbytte i form af lån, altså det som er lovgivers formål og motiv med bestemmelsen.

Sagens disposition(er) er udelukkende motiveret og styret af renteomkostningsbesparende hensyn i forhold til virksomhedsudøvelsen(-erne) - intet andet - uden viden om og kendskab til de skatteretlige konsekvenser, som sagens disposition(er) medfører.

Påstand om dispositionens(-ernes) udelukkende virksomhedsrelaterede karakter støttes også af det faktum, at sagens disposition(er) på ingen måde er båret af motiv og hensyn til privatsfæren, hvorved der ikke er belæg for påstand om, at sagens disposition(er) er båret af motiv og hensyn, som skal komme aktionæren (privatsfæren) til gode.

Der er tale om en fejldisponering/-håndtering af forretningsmæssig karakter, som aldrig skulle have været gennemført og som - hvis der havde været kendskab til de skatteretlige konsekvenser af de dispositioner, som sagen indeholder - aldrig ville have været gennemført, endsige overvejet.

Afslutningsvis bemærkes, at indførelsen af ligningslovens § 16 E ikke på forsvarlig og rimelig vis kan antages at ramme disposition(er), som den aktuelle sag indeholder. Dette har ikke været eller kan antages at have været lovgivers formål eller motiv, jf. bl.a. oven for.

Beskatning skal alene være aktuel, hvis disposition(er) ikke tilbageføres (rettes). I den aktuelle sag er tilbageførsel/rettelse sket, straks der blev opmærksomhed på forholdet, jf. tidligere indsendt sagsmateriale.

Med henvisning hertil gøres gældende, at der er retligt belæg for SKAT til at indrømme den anmodede rettelse, således at der ikke sker beskatning i henhold til ligningslovens § 16 E. SKAT er ikke forhindret heri og skal ikke forhindre dette.

Omgørelse

Betingelserne for tilladelse til omgørelse følger af skatteforvaltningslovens § 29, stk. l, som har følgende ordlyd:

”I det omfang en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition, kan told- og skatteforvaltningen tillade, at en efterfølgende ændring af dispositionen tillægges virkning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat (omgørelse), hvis følgende betingelser er opfyldt:

Ad 1) Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter

Der kan svares bekræftende til dette punkt, dvs. at det aktuelle forhold på ingen måde er båret af skatteretlige eller afgiftsretlige hensyn.

Der henvises til foreliggende sagsfremstilling, som utvivlsomt taler for opfyldelse af punktet, idet det aktuelle forhold udelukkende er af renteomkostningsreducerende karakter i forhold til virksomhedsudøvelsen uden nogen form for inddragelse af skatteretlige eller afgiftsretlige motiver, jf. punktets ordlyd.

Et forhold, som repræsentanten formoder, at SKAT er enig i, også henset til at SKAT alene har fundet anledning til at udtale sig/give indikationer i relation til stykkets punkt 2.

Ad 2) Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige

Sammenfattende gøres det gældende, at dispositionen utvivlsomt får utilsigtede og væsentlige skatteretlige virkninger, når SKATs vurdering - og den deraf følgende beskatning - lægges til grund.

Henset til sagens disposition(er) er det indiskutabelt, at de skatteretlige konsekvenser overstiger renteomkostningsbesparelsen i så væsentligt et omfang - principielt og beløbsmæssigt - at dispositionen ikke kan antages at være overvejet og gennemført, hvis der havde været kendskab hertil på dispositionstidspunktet.

Med andre ord er det indiskutabelt, at de skatteretlige virkninger ikke var - ikke kan antages at have været - forudset på dispositionstidspunktet. Der er ikke sagligt belæg for det modsatte.

I denne forbindelse har repræsentanten fremhævet Højesterets dom af 9. oktober 2006, j.nr. 131/2005 (SKM2006.629.HR), hvor der om dagældende skattestyrelseslovs § 37 C, stk. 1, nr. 2 udtales:

”Højesteret finder, at bestemmelsen efter sin ordlyd må forstås således, at der ikke i nr. 2 er hjemmel til at betinge omgørelse af andet og mere end, at den privatretlige disposition blev foretaget, uden at de skattemæssige virkninger, som indtræder, var forudset på dispositionstidspunktet. Omgørelse kan således ikke nægtes med henvisning til, at den skattemæssige virkning burde være forudset, eller at selvangivelse blev indleveret med kendskab til den skattemæssige konsekvens.”

Som det fremgår af Højesterets begrundelse og resultat, kan omgørelse ikke nægtes med henvisning til at den skattemæssige virkning burde være forudset eller at selvangivelse blev indleveret med kendskab til den skattemæssige konsekvens; der er ikke hjemmel hertil.

Højesterets fortolkning, begrundelse m.v. indgår tillige af Landsskatterettens afgørelse af 18. august 2010, j.nr. 09-02395 (SKM2010.730.LSR), hvor der tillades omgørelse i et tilfælde, hvor der var foretaget uhensigtsmæssige hævninger på en virksomhedsbankkonto. I afsnittet "Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse" anføres bl.a.:

”Retten har lagt særlig vægt på, at dispositionen har haft betydelige skattemæssige konsekvenser, som ikke var forudset på dispositionstidspunktet, ligesom de øvrige betingelser i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1 må anses for opfyldt.”

Herudover er rækkevidden af punktet behandlet i Landsskatterettens afgørelse af 5. maj 2006, j.nr. 2-3-1216-0417 (SKM2006.404.LSR), hvor omgørelse blev tilladt for en skatteyder, der anvendte virksomhedsordningen, havde placeret overskudslikviditet i investeringsbeviser i strid med virksomhedsskattelovens bestemmelser herom.

Endvidere er rækkevidden af punktet behandlet i Ligningsrådets afgørelse af 19. februar 2002, j. nr. 99-01-4355-00210 (SKM2002.122.LR), som omhandler en disposition, der medførte aktieavancebeskatning. Der var tale om en klar retsregel, som skatteyder ikke havde været opmærksom på. Ligningsrådet tiltrådte indstillingen fra daværende Told- og Skatteregion, hvor det bl.a. anførtes:

”Told- og Skatteregionen blev hørt i sagen, og indstillede, at der blev givet tilladelse til omgørelse. Der blev lagt vægt på, at selskabets advokat i sin klage havde anført, at selskabets havde søgt professionel rådgivning i forbindelse med omstruktureringen, men at rådgiver imidlertid ikke havde været opmærksom på, at der ville ske beskatning af aktieavance, når der var tale om salg mellem koncernforbundne selskaber. Hvis man havde kendt til denne regel, ville man ikke have gennemført den konkrete disposition.”

Med andre ord anses omgørelsespunktet for opfyldt, også i situationer hvor man (læs: rådgiver) ikke har været opmærksom på en såkaldt klar retsregel.

Endelig kan - igen et blandt adskillige eksempler - henvises til Ligningsrådets afgørelse af 11. december 2001, j.nr. 99-01-4761-00028 (SKM2001.657.LR), hvor der blev tilladt omgørelse. Offentliggørelsen af afgørelse indeholder bl.a. følgende sammendrag:

”Ligningsrådet imødekom anmodningen, idet alle betingelser i skattestyrelseslovens § 37 C efter Ligningsrådets opfattelse var opfyldt. Ligningsrådet fandt i denne forbindelse ikke, at kravet om god tro kan indeholdes i ordlyden af skattestyrelseslovens § 37 C, stk. 1, nr. 2.”

Af Ligningsrådets svar følger bl.a.:

”Ligningsrådet finder, at vurderingen af, hvorvidt den sidste betingelse for at meddele tilladelse til omgørelse, er opfyldt, må baseres på ordlyden af skattestyrelseslovens § 37 C, stk. 1, nr. 2.

Eftersom skatteyder utvivlsomt ikke havde tilsigtet, at en del af vederlaget for goodwill i stedet skulle karakteriseres som et tilskud, finder Ligningsrådet, at dispositionen utvivlsomt har haft utilsigtede skattemæssige konsekvenser. Som ovenfor anført finder Ligningsrådet tillige, at disse er væsentlige.”

Repræsentanten har anført, at han ikke for nærværende henviser til yderligere afgørelser m.v.

Som anført indledningsvis gøres det sammenfattende gældende, at den aktuelle disposition utvivlsomt får utilsigtede og væsentlige skatteretlige virkninger, og dermed opfylder punktets ordlyd og fortolkningen heraf, jf. offentliggjort skatteretspraksis m.v.

Der er derfor retligt belæg for SKAT til at anse punktet som værende opfyldt i den aktuelle sag. Dette i modsætning til det af SKAT p.t. udtalte/indikerede, som efter repræsentantens vurdering - også med henvisning til ovenstående - må betegnes som en yderst urimelig og restriktiv fortolkning af punktet, og i øvrigt i strid med den offentliggjorte skatteretspraksis m.v.

Det skal fremhæves, at der er tale om en "skønspræget vurdering". Et skøn, som ikke kan lægges i faste/mekaniske rammer, som SKAT p.t. lægger op til på området. Det følger af de almindelige retsgrundsætninger om saglighed i forvaltningen.

Det fremgår af motiverne til skatteforvaltningsloven, at der i kravet om væsentlighed i skatteforvalt­ ningslovens § 29, stk. 1, nr. 2, ikke ligger et krav om væsentlighed i relation til den pågældende disposition, men et generelt krav om, at de uforudsete skatteretlige virkninger er væsentlige.

Nævnte, dvs. skønsudøvelsen samt væsentlighedsbegrebet, er også i overensstemmelse med eksiste­ rende offentliggjort skatteretspraksis, jf. bl.a. den oven for skitserede.

Ad 3) Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne

Med henvisning til det allerede foreliggende, er det repræsentantens vurdering, at der kan svares bekræftende til dette punkt.

Et forhold, som repræsentanten formoder, at SKAT er enig i, også henset til at SKAT alene har fundet anledning til at udtale sig/give indikationer i relation til stykkets punkt 2.

Ad 4) De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige

Med henvisning til det allerede foreliggende er det repræsentantens vurdering, at der kan svares bekræftende til dette punkt.

Et forhold, som repræsentanten formoder, at SKAT er enig i, også henset til at SKAT alene har fundet anledning til at udtale sig/give indikationer i relation til stykkets punkt 2.

Ad 5) Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, skal tiltræde omqørelsesanmodninqen

Med henvisning til det allerede foreliggende er det repræsentantens vurdering, at der kan svares bekræftende til dette punkt. De berørte parter - de respektive skatteretssubjekter - vil tiltræde omgørelsen.

Et forhold, som repræsentanten formoder, at SKAT er enig i, også henset til at SKAT alene har fundet anledning til at udtale sig/give indikationer i relation til stykkets punkt 2.

Omgørelse vs. ligningslovens § 16 E

I forbindelse med lovarbejdet vedrørende den nye regel om aktionærlån i ligningslovens § 16 E indgik tillige omgørelsesinstituttet.

Det fremgår bl.a. af spørgsmål/svar under den specielle del til lovforslagsbehandlingen af ligningslovens § 16 E, at der er mulighed for at ansøge om omgørelse i situationer omfattet af den "nye værnsbeskatning", jf. således Skatteministerens svar til Folketinget, jf. bilag 21 på baggrund af FSR's spørgsmål til LF 199 med bilag 12 (repræsentantens understregninger/fremhævninger), hvoraf det fremgår:

”Kommentar (Skatteministeren)

SKATs efterrettelighedsanalyser viser, de hidtidige tiltag ikke kan dæmme op for optagelse af ulovlige aktionærlån. Som det fremgår af lovforslagets bemærkninger viser SKATs opgørelser, at der i 2010 var udestående ulovlige aktionærlån på ca. 4 mia. kr. Efterrettelighedsanalyserne peger endvidere på, at de ulovlige aktionærlån af nogle grupper anvendes som kamuflerede udbetalinger af løn eller udbytte, hvor betegnelse lån blot anvendes til at gøre udbetalingerne skattefri. Lovforslaget skal fjerne denne mulighed, så der ikke er noget incitament til at optage lån for at undgå beskatning af hævninger til privatforbrug. Det er herefter forventningen, at antallet af aktionærlån vil blive reduceret væsentligt, således at den påpegede manglende samordning mellem selskabsretten og skatteretten ikke vil udgøre et større problem. Når aktionærlånene har det anførte omfang på trods af de selskabsretlige sanktionsmuligheder, må det med en vis sandsynlighed skyldes, at disse sanktioner ikke opleves som reelle.

På trods af den foreslåede beskatning kan aktionærer der ikke har været vidende om konsekvenserne af at optage aktionærlån få tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, således at beskatningen kan ophæves ved tilbagebetaling af aktionærlånet.

Lovforslaget bygger som nævnt på erfaringer fra SKATs efterrettelighedsanalyser og indsatsprojekter.”

Af Skatteministerens kommentar følger, at manglende viden om "§ 16 E"-disposition(er) - som utvivlsomt er tilfældet i den aktuelle sag - skal medføre tilladelse til omgørelse, således at den uforudsete beskatning ophæves.

En vinkel, som også allerede har udmøntet sig i den administrative skatteretspraksis, jf. bl.a. advokat­ firmaet [virksomhed2] hjemmeside, hvor det bl.a. anføres:

”Det fremgår af forarbejderne til loven, at der efter omstændighederne kan være adgang til omgørelse af et ulovligt aktionærlån. En omgørelse betyder, at man skattemæssigt får lov til at se bort fra dispositionen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Derved kan man undgå den omtalte dobbeltbeskatning af beløbet, hvis der opnås tilladelse fra SKAT til omgørelse af det ulovlige aktionærlån.

Uanset at forarbejderne omtaler muligheden for omgørelse, fremgår det samme steds, at området herfor er snævert. Rationalet er, at de ulovlige aktionærlån ifølge SKATs opfattelse er et udtryk for skattespekulation, og at der følgelig ikke bør være frit spil for efterfølgende "reparation" via en tilladelse til omgørelse.

Konkret uvidenhed om reglerne kan således give mulighed for omgørelse.

[virksomhed2] har i en konkret sag på vegne af en hovedaktionær opnået tilladelse til skattemæssig omgørelse af et ulovligt aktionærlån.”

Supplerende til Skatteministerens kommentar m.v. - dvs. at manglende viden om "§ 16 E"­ disposition(er) skal medføre tilladelse til omgørelse, således at den uforudsete beskatning ophæves - bemærkes, at det tidsmæssige aspekt også må formodes at spille ind, også i Skatteministerens kommentar og den deraf afledte/ønskede fortolkning heraf. Hermed skal forstås, at i det første indkomstår efter ikrafttrædelsen af ligningslovens § 16 E - hvilken bestemmelse åbner for en ny og ikke tidligere set beskatning - bør omgørelsesinstituttet forvaltes til gunst for den enkelte skatteyder.

Angående omgørelsesdelen anfører SKAT konkluderende:

”Det fremgår således, at der konkret skal være tale om at aktionæren ikke var vidende om konsekvenserne. Det er, som også tidligere anført, SKATs opfattelse, at det må have stået klart for alle parter at der var tale om en betaling fra selskabet til de to aktionærer, med den konsekvens at der opstår et aktionærlån.”

Repræsentanten er enig i, at omgørelsesmuligheden er åben, hvis aktionæren ikke var vidende om konsekvenserne. Og det er netop det, der er tale om i den aktuelle sag, altså at de respektive aktionærer ikke var vidende om konsekvenserne. Der er ikke grundlag for at antage det modsatte.

Det giver ikke mening at påstå det, at den enkelte aktionær (= den enkelte borger/skatteyder) skal være vidende om de skatteretlige konsekvenser; en lovbestemmelse og konsekvenser, som utvivlsomt må be­ tegnes som værende af hel særlig og ekstraordinær karakter m.v. inden for det pågældende område i skatteretten, og som i øvrigt er ganske ny på sagens handlingstidspunkter.

Den af SKAT anførte tilkendegivelse/konklusion i forhold til den enkelte borgers kendskab til konsekvenser m.v. på det aktuelle område er yderst urimelig og kan ikke antages at være i overensstemmelse med lovgivers motiv og intentioner.

Bevidste planlagte handlinger med sigte på at kamuflere udbetalinger af løn og udbytte og undgå be­ skatning heraf er mere i tråd med lovgivers motiv og intentioner, herunder det i forarbejderne anførte om viden om og kendskab til de nye regler med deraf følgende manglende mulighed for omgørelse. Det er blot ikke tilfældet i den aktuelle sag; der er ikke og kan ikke skabes forsvarligt grundlag for en sådan antagelse. Stedfundne handlinger/transaktioner kan ikke kvalificeres sådan.

Endelig bemærkes, at der i forhold til den skatteposition, som sagens parter har, ikke er grundlag for den kamuflering og skatteundgåelse, som følger af lovforarbejdernes motiv m.v. Parterne har sagtens kunne tåle beskatning, herunder undgå dobbeltbeskatningen i form af selskabsretlig udlodning, jf. bl.a. det af SKAT udarbejdede styresignal om aktionærlån, hvorfor berigtigelseshandlingen netop udtrykker, at der er tale om fejlhandling/-ekspedition. Ellers ville parterne ikke have berigtiget fejlen.

Også henset hertil gøres det gældende, at SKAT skal indrømme adgang til omgørelse, jf. skatteforvalt-ningslovens § 29, stk. 1, jf. vores subsidiære påstand.

Repræsentanten anmodede på retsmødet om, at Landsskatteretten under henvisning til den foreliggende usikkerhed om, hvor vidt forholdet var selvangivet, udskød afgørelsen på dette punkt.

Landsskatterettens afgørelse

I tilfælde af, at der foreligger en disposition, der efter en konkret vurdering kan karakteriseres som en ren fejlekspedition, vil der være mulighed for rettelse heraf, uden at de skattemæssige konsekvenser af dispositionen indtræffer.

I den foreliggende sag er der ikke tale om en enkeltstående fejlekspedition, men flere hævninger. Når henset hertil og til det bagvedliggende hensyn om rentebesparelse, finder Landsskatteretten ikke, at hævningerne kan anses som rene fejlekspeditioner.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at der er tale om en fejl af en sådan karakter, at der kan ske rettelse udenfor omgørelsesinstituttet.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 29, at

”I det omfang en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition, kan told- og skatteforvaltningen tillade, at en efterfølgende ændring af dispositionen tillægges virkning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat (omgørelse), hvis følgende betingelser er opfyldt:

Den privatretlige disposition, der ønskes omgjort, er anpartshavernes private hævninger på selskabets konto i efteråret 2013.

Det er oplyst i sagen, at der ikke foreligger en skatteansættelse vedrørende indkomståret 2013 for så vidt angår anpartshaverne i relation til bestemmelsen om aktionærlån i ligningslovens § 16 E. Det er i henhold til skatteforvaltningslovens § 29 en betingelse for omgørelse, at der foreligger en skatteansættelse på baggrund af de foretagne dispositioner.

Det er således med rette, at SKAT har afslået anmodningen om omgørelse.

Landsskatteretten finder ikke anledning til at udsætte sagen som begæret.

SKATs afgørelse stadfæstes.