Kendelse af 15-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 06-10-2017

SKAT har anset 743.416 kr. for maskeret udlodning til hovedanpartshaveren for indkomståret 2012.

Landsskatteretten ansætter den maskerede udlodning til 817.373 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter: Selskabet) er datterselskab til [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS er ejet af [person1] (herefter: hovedanpartshaveren).

Selskabet har et tilgodehavende over for hovedanpartshaveren. Ifølge Selskabets bogføring har der i perioden fra den 5. oktober til 31. december 2012 været følgende bevægelser på mellemregningen:

Den 25. juni 2013 har hovedanpartshaveren indskudt ejendommen [adresse1] i Selskabet. Ejendommen har en værdi på 1.209.000 kr. Ved indbetalingen blev mellemregningen bragt i hovedanpartshaverens favør.

SKATs afgørelse

SKAT har anset 743.416 kr. for maskeret udlodning til hovedanpartshaveren for indkomståret 2012.

Som begrundelse er anført:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Selskabets revisor har anført nogle korrektioner vedr. beløbenes størrelse. Rettelserne er indarbejdet i afgørelsen, idet Skat er enig i rettelserne fra revisor vedr. beregningen af beløbene.

[person1] har hævet på mellemregningskontoen, som han har med selskabet i kraft af sin dominerende indflydelse. Der er foretaget hævninger efter 13. august 2012, som er omfattet af de nye regler omkring aktionærlån i ligningslovens § 16E. Det betyder, at hævninger hvor mellemregningskontoen kommer i selskabets favør vil blive anset for udbytte for [person1] og beskattet ved ham som aktieindkomst. Beløb som tidligere er beskattet jf. LL § 16 E vil ikke indgå i beregningen.

Ud fra den indsendte kontospecifikation er der 743.416 kr., som bliver omfattet af de nye regler og dermed beskatning ved [person1]. Selskabets revisor har i brevet til SKAT anført, at der er tale om en fejl med hensyn til hævningen på de 750.000 kr. d. 27. november 2012. Tilbagebetaling af de skyldige beløb sker d. 25. juni 2013, hvor der indbetales 1.209.000 kr. (ejendommen [adresse1], [by1] overgår fra [person1]s private økonomi til selskabet på dette tidspunkt), så saldoen kommer i [person1]s favør fra dette tidspunkt.

Det forhold, at hævningen på de 750.000 kr. er en fejl gør ikke efter SKAT´s vurdering, at det ikke bliver omfattet af ligningslovens § 16E. Det skyldes, at fejlen ikke bliver rettet umiddelbart efter hævningen d. 27. november 2012, men først 25. juni 2013, hvor revisor bliver opmærksom på fejlen i forbindelse med udarbejdelse af selvangivelsen for 2012.

Revisors henvisning til styresignal SKM 2014.825 vedrørende LL § 16E, hvor der bl.a. henvises til side 4, 2 afsnit og side 4, 9 ændrer ikke på, at det efter en konkret vurdering er tale om en hævning omfattet af LL § 16E efter Skats tolkning af reglerne.

Selskabet har ikke fradrag for udbyttet til [person1], idet det ikke anses som en driftsomkostning jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Når [person1] er ansat i selskabet og har fået en løn på 511.820 kr. er der mulighed for, at vælge beskatning som løn i stedet for udbytte.

SKAT har som udgangspunkt anset de hævede beløb som udbytte.”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at udbytte nedsættes til 0 for indkomståret 2012.

Til støtte herfor, er anført følgende:

”I forbindelse med sagen behandling hos SKAT i [by2] har vi gjort rede for hændelsesforløbet vedrørende de fejlagtige hævninger, som har givet grundlag for SKATs afgørelse.

Det fremgår af beskrivelsen, at den væsentligste hævning er sket den 27/11 2012, hvor [person1] i forbindelse med et møde i banken får omlagt sit samlede bankengagement således, at [virksomhed1] ApS’s engagement hæves kr. 750.000 og [person1]s personlige engagement tilsvarende reduceres med kr. 750.000. I denne forbindelse er [person1] ikke opmærksom på, at denne transaktion er en hævning i selskabet, idet [person1] ingen likvider får til rådighed.

Først på det tidspunkt, hvor vi skal lave regnskab for [person1]s personlige virksomhed bliver vi opmærksomme på problemet og orienterer [person1] herom. Han retter straks fejlen, idet ejendommen [adresse1], [by1] overføres til selskabet og dermed vender mellemregningen atter i den rigtige retning.

SKAT anfører som begrundelse for sin afgørelse, at fejlen ikke rettes straks, dvs. i november 2012. Det må imidlertid stå klart, at [person1] ikke retter fejl, som han ikke er opmærksom på/har kendskab til. Det er først på det tidspunkt, hvor vi gør ham opmærksom på fejlen, at han erhverver kendskab hertil med den konsekvens, at han straks herefter retter fejlen. At der er gået nogen tid imellem at fejlen er sket og tidspunktet, hvor den bliver rettet, bør derfor ikke komme [person1] til skade. Dette understøttes af, at den første fejl, sket den 25/10 2012 er rettet allerede den 15/11 2012.

I denne forbindelse skal det også erindres, at formålet med de skærpede reglers indførelse ikke har været at ramme almindelige menneskers fejltrin. Formålet var at ramme udspekulerede personers

nøje overvejede misbrug af reglerne, hvilket helt klart ikke er tilfældet her. Synspunktet harmonerer med det af SKAT udsendte styresignal (SKM2014.825.SKAT), som flere steder angiver mulighed for fortolkningsafgørelser.

Endelig bemærkes, at reglerne i Ligningsloven (LL) § 16E omfatter "lån" mellem et selskab og en fysisk hovedaktionær. En forudsætning for, at man kan tale om "lån" er, at de i transaktionen involverede parter har haft til hensigt, at yde et lån. En fejl, som rettes umiddelbart efter at den er konstateret, kan derfor ikke betragtes som et "lån", idet der ikke på noget tidspunkt har været en hensigt parterne imellem om, at der skulle ske en økonomisk overførsel fra den ene til den anden. Det er derfor vores opfattelse, at den stedfundne fejl ikke er omfattet af LL § 16E.”

SKATs udtalelse

SKAT har udtalt følgende til klagen:

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

I Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.5.3.3 Aktionærlån er der sket en præcisering af begrebet selskabsretligt tilgodehavende i forhold til formuleringen i det nu ophævede Styresignal om aktionærlån af 03.12.2014, SKM.2014.825.SKAT, pkt. 4 SKATs opfattelse, Situation 3: Hævning af tilgodehavende.

Det har efter SKATs opfattelse den konsekvens, at der i situationer hvor hævninger beskattes efter ligningslovens § 16 E ikke sker en tilsvarende beløbsmæssig reduktion af mellemregningskontoens debet saldo, idet saldoen på kontoen fortsat udtrykker den selskabsretslige gæld, som hovedaktionæren har.

På den baggrund skal SKAT derfor indstille, at Afgørelse af 07.01.2015 korrigeres i overensstemmelse med det af SKAT tidligere udsendte Forslag af 03.12.2014, hvorefter de skattepligtige hævninger opgøres til henholdsvis 817.373 kr. i 2012 og 3.887 kr. i 2013. Beløbene anses for skattepligtige udbytter efter ligningslovens§ 16 A, stk. 1. Jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1 beskattes beløbene som aktieindkomst.”

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse

Repræsentanten har til SKATs udtalelse til klagen, anført følgende:

”Udtalelsen vedrører opgørelse af hævninger i et selskab omfattet af Ligningsloven (LL) § 16 E.

SKAT anfører, at styresignal SKM2014.825 nu er indarbejdet i Ligningsvejledningen (LV) afsnit C.B.3.5.3.3 og at der i forbindelse hermed er sket en præcisering af begrebet "Selskabsretligt tilgodehavende". Konsekvensen heraf skulle være, at der i den skatteretlige opgørelse af hævninger omfattet af LL § 16 E skulle være sket en ændring.

Jeg kan på ingen måde tiltræde SKATs postulat.

I skrivelse af 19/12 2014, side 2 har jeg forklaret, hvorfor SKATs opgørelse af hævninger i forslag af 3/12 2014 er forkerte. Årsagen er, at SKAT ikke havde forstået forskellen mellem selskabsretlig og skatteretlig mellemværende. Begreber, som nu er to forskellige ting efter indførelsen af LL § 16 E. I afgørelse af 7/1 2015 havde i hvert fald den underordnede medarbejder hos SKAT forstået forskellen og hævebeløbene blev derfor rettet, så de blev i overensstemmelse med LL § 16 E. Nu har man så tilsyneladende ændret opfattelse hos SKAT med henvisning til, at styresignalet er skrevet ind i LV.

Det skal i denne forbindelse bemærkes, at styresignalet er indskrevet stort set ordret i det anførte afsnit af LV. Det er derfor svært at se, hvorfor der skulle være kommet en ny måde at gøre det skatteretlige mellemværende op på.

Som anført i LV skal en hævning omfattet af LL § 16 E betragtes som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Når man i bogholderiet fører en mellemregning mellem et selskab og dets hovedaktionær foregår det efter selskabsretlige regler, dvs. at alle hævninger betragtes som hævninger med tilbagebetalingspligt.

Den selskabsretlige mellemregning kan derfor ikke umiddelbart bruges, når man skal opgøre hævninger efter LL § 16 E. Man er nødt til at korrigere bogføringen med de hævninger, som er uden tilbagebetalingspligt for at kunne gøre op, om der er sket en ny hævning eller om der blot er tale om tilbagebetaling af tidligere indbetalinger til selskabet. Hvis man ikke gør dette, bliver tidligere hævninger beskattes igen, hvilket der ikke er hjemmel til i LL § 16 E.

Dette svarer til, at hvis man har modtaget og betalt en fartbøde en gang, skal denne bøde betales igen, hver gang man efterfølgende får en ny fartbøde. Det må være indlysende for de fleste, også SKAT, at dette ikke var hensigten med LL § 16 E og at der ikke er hjemmel til at beskatte den samme hævninger flere gange.

I det konkrete tilfælde betyder ovenstående følgende

De på mellemregningen (konto 8200) den 25/10 2012 opgjorte kr. 73.957,92 betragtes skatteretligt som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Efterfølgende indbetalinger den 15/11 og 27/11 2012 i alt kr. 80.542,00 har selskabet pligt til at betale tilbage til [person1]. Når han den 27/11 2012 (fejlagtigt) har hævet kr. 750.000,00 vil kun nettobeløbet (750.000,00 - 80.542,00) kr. 669.458,00 være omfattet af LL § 16 E, idet de første kr. 80.542,00 er tilbagebetaling af penge, som [person1] havde til gode.

På baggrund af ovennævnte fastholdes de i afgørelser af 7/1 2015 opgjorte beløb omfattet af LL § 16 E.”

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har anset 743.416 kr. for en maskeret udlodning til hovedanpartshaveren.

Landsskatteretten ansætter den maskerede udlodning til 817.373 kr. for indkomståret 2012, jf. hovedanpartshaverens sag med j.nr. 15-0468837.