Kendelse af 30-04-2018 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2018

Faktiske oplysninger

Klager er eneejer af selskabet [virksomhed1] ApS (herefter moderselskabet). Moderselskabet er eneejer af selskabet [virksomhed2] ApS (herefter selskabet). Selskabets formål er at administrere egen formue samt dermed beslægtet virksomhed.

Klageren udlejede en del af sin private bolig – [adresse1], [by1] – til selskabet, i indkomstårene 2009 til og med 2013. Lejen udgjorde 48.000 kr. om året.

Klagerens repræsentant anmodede i sine bemærkninger til SKATs forslag af 10. november 2014, SKAT om fradrag for udgifter i forbindelse med udleje af lokalet til selskabet. SKAT imødekom ikke anmodningen.

Størrelsen på det udlejede lokale udgjorde 24 kvadratmeter, i 2009 til og med 2011. Lokalet udgjorde et selvstændigt anneks, beliggende på klagerens ejendom. Herefter blev et lokale på 10 kvadratmeter udlejet til selskabet, i 2012 og 2013. Lokalet blev anvendt til at almindelige kontoropgaver, herunder bogføring, momsafregning og udskrivning af fakturaer.

Fri bolig

Klageren har tidligere ejet en isenkræmmerforretning. Forretningen havde adresse på [adresse2], [by1]. Da klageren stoppede med at drive isenkræmmer, blev selskabet omdannet til et investeringsselskab og lokalerne på [adresse2] blev lejet ud.

Selskabet har erhvervet følgende ejendomme:

Selskabet erhvervede lejligheden [adresse8] [by2], den 1. maj 2011. Klagerens søn flyttede ind i lejligheden, umiddelbart efter købet. Lejligheden blev solgt i 2014.

Klageren har ikke bestridt SKATs værdiansættelse af lejligheden [adresse3], [by2].

SKATs afgørelse

SKAT har afvist klagerens fradrag for udgifter i forbindelse med udleje af del af bolig, i indkomstårene 2009 til og med 2013. SKAT har beskattet klageren af værdi af fri bolig i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Til støtte herfor har SKAT anført følgende:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Du har udlejet lokaler i din private ejendom til erhvervsmæssig brug for dit selskab [virksomhed2] ApS.

Sådanne indtægter er skattepligtige efter reglerne i Statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, som angiver at

"som skattepligtig indkomst betragtes... bortforpagtning, bortfæstning eller udleje af rørligt og urørligt gods ... ".

Indtægter ved udlejning til erhvervsmæssigt brug er personlig indkomst efter bestemmelsen i Personskattelovens § 3, stk. 1.

Du er, som hovedanpartshaver i [virksomhed2] ApS via dit ejerskab af [virksomhed3] ApS, omfattet af Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, idet selskabets betaling af leje til dig er en kontrolleret transaktion. SKAT kan derfor ændre dine skatteansættelser for 2009 og 2010 på dette punkt.

Ud fra en vurdering af selskabets aktiviteter med udlejning og formuepleje er det SKATs opfattelse, at det arbejde som du og din husstand udfører for selskabet fra din private bopæl ikke har et tilstrækkeligt omfang og en tilstrækkelig intensitet til, at der kan godkendes fradrag for udgifter til arbejdsværelse.

Dine skattepligtige personlige indkomster for 2009 – 2013 inkl. forhøjes herefter således:

1.5. SKATs bemærkninger og afgørelse

Du og din advokat har opgjort ejendommens samlede udgifter ex. renter og afdrag for årene 2009-2013 inkl. I udgifterne indgår ejendomsskat, ejendomsværdiskat, varme, el, forsikring, alarm, vand og spildevand.

I tilfælde hvor der anerkendes fradrag for arbejdsværelse i hjemmel beregnes fradraget som udgangspunkt som en forholdsmæssig del af udgiften til el, vand og varme svarende til arbejdsværelsets andel af ejendommens samlede areal. Dog beror afgørelsen på en konkret vurdering i den enkelte sag.

Hvis arbejdsværelset udgør 10 % og derover af ejendommens vurderede areal, kan den del af ejendomsskatten, der vedrører ejendommens erhvervsmæssige anvendelse fratrækkes. Endelig kan ejendomsværdiskatten nedsættes efter et skøn, der svarer til den erhvervsmæssige brug.

Udgifter til ejendomsforsikring, renovation m.v. anses ikke for fradragsberettigede udgifter i forbindelse med udgifter til arbejdsværelse.

Ovenstående fremgår af Juridisk vejledning, afsnit C.C.2.2.2.13.

Fradrag for arbejdsværelse i hjemmet anerkendes sjældent, fordi udgifterne anses for private og dermed ikke fradragsberettigede udgifter. Retspraksis er derfor meget tilbageholdende med at give fradrag for udgifter til arbejdsværelse i hjemmet. Kun i særlige tilfælde kan der gives fradrag for udgifter til arbejdsværelse i hjemmet som driftsudgifter i henhold til Statsskattelovens § 6a.

Betingelserne for at anerkendes fradrag for arbejdsværelse i hjemmet:

Det er SKATs opfattelse, at dit kontor i hjemmet ikke opfylder de betingelser, der stilles for at der kan anerkendes fradrag for udgifterne.

Der er ved vurderingen taget udgangspunkt i følgende forhold:

Der er her henset til, at dit selskabs aktivitet består i udlejning afto ejendomme (før 2011 alene en ejendom) samt investering af selskabets midler, hvilket ikke anses at have et omfang, der kræver, at værelset bruges som hovedarbejdssted indenfor normal arbejdstid, dvs. en dagligt erhvervsmæssig anvendelse af værelset i dagtimerne på ca. 7-8 timer, jf. SKM2003.488.HR.

På denne baggrund kan der ikke anerkendes fradrag for udgifter til arbejdsværelse i hjemmet og din advokats anmodning herom er derfor ikke imødekommet.

Reguleringerne af din skattepligtige indkomst er herefter gennemført således:

[...]

3. Værdi af delvist fri bolig for 2011 – 2013 inkl.

[...]

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter praksis anses dit selskabs udlejning af ejendommen til din søn for en udlejning til dig i din egenskab af hovedanpartshaver i selskabet. Lejekontrakten anses altså for indgået mellem dig og selskabet, idet du har bestemmende indflydelse på selskabet.

Det er herefter SKATs opfattelse, at du er skattepligtig af værdi af delvis fri bolig efter bestemmelsen i Ligningslovens§ 16~ stk. 9. Værdien reduceres med den til selskabet faktiske betalte leje.

[...]

3.5. SKATs bemærkninger og afgørelse

Din advokat har udtrykt enighed i reguleringerne og disse er herefter gennemført som foreslået.

Din skattepligtige indkomst for 2011 er forhøj et med 9.815 kr.

Din skattepligtige indkomst for 2012 er forhøjet med 15.592 kr.

Din skattepligtige indkomst for 2013 er forhøjet med 16.460 kr.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2009, 2010, 2011, 2012 og 2013, skal nedsættes med henholdsvis 14.475 kr., 14.475 kr., 23.911 kr., 15.592 kr. og 23.350 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:

”[...]

SAGSFREMSTILLING

Klager ejer [virksomhed3] ApS, der igen ejer driftsselskabet [virksomhed2] ApS.

[virksomhed2] ApS har til formål at "administrere egen formue samt dermed beslægtet virksomhed"

Den brede formålsparagraf I vedtægterne er udnyttet ved, at selskabet for at administrere selskabets midler, har valgt at foretage ejendomsinvesteringer.

Selskabet valgte allerede tilbage i 2004 at investere i en investerings- og udlejningsejendom beliggende [adresse2], [by1]. Ejendommen blev straks blev ud lejet til [virksomhed4] A/S.

Det har stedse været planen, at den likviditet, der blev genereret fra overskud af udlejningsvirksomheden, enten skulle anvendes til nedbringelse af selskabets realkreditlån og/eller anvendes til yderligere ejendomsinvesteringer.

Som følge heraf valgte selskabet i 2011 at investere i ejendommen [adresse3], [by2] erhvervet, hvilken ejendom blev udlejet til [person1], der er søn af klager.

Selskabet forfølger stadig sin strategi om reinvestering af likvid kapital, og som følge af denne strategi valgte selskabet medio 2014 at investere i en yderligere udlejningsejendom beliggende [adresse4], [by1], hvilken ejendom blev udlejet til beboelseslejer.

Jeg har som klagers repræsentant overfor SKAT erklæret mig enig i det principielle spørgsmål om, hvorvidt klager kan beskattes af rådigheden over lejligheden i [adresse3]. Dette skete imidlertid ud fra den forudsætning, at der var tale om et enkeltstående ejendomskøb.

Som det fremgår af ovenstående, er der imidlertid tale om et ejendomsinvesteringsselskab, der varetager en længerevarende strategi omkring investering i fast ejendom, hvorfor det er klagers grundlæggende opfattelse, at der ikke er grundlag for beskatning af rådigheden over fri bolig, jf. nedenfor under anbringender.

Som det fremgår af bilag 1, er klager blevet beskattet af den husleje, han har modtaget fra [virksomhed2] ApS. Det er klagers grundlæggende opfattelse, at klager som følge af beskatningen af den modtagne leje må have et tilsvarende fradrag for de udgifter, der har været forbundet med udlejningen.

Det bemærkes i den forbindelse, at SKAT i bilag 1 har redegjort for, at der skulle være tale om et spørgsmål om, hvorvidt klager kan foretage fradrag for kontor i hjemmet. Dette er imidlertid en forkert måde at anskue problemstilling på, al den stund, at klager slet ikke påberåber sig muligheden for at foretage fradrag for kontor i hjemmet.

Baggrunden for udlejningen er som følger;

[virksomhed2] ApS har gennem mange år forfulgt en strategi om opkøb af fast ejendom og udlejning heraf. Aktiviteten i selskabet har gjort det nødvendigt at foretage bogføring, lave momsberegning og momsangivelser, udarbejde vand, el- og andre forbrugsregnskaber for ejendommene, ligesom der har været kontakt med lejere med henblik på udførelse af forefaldende viceværtopgaver på ejendommene.

Klager har siden 1992 personligt lejet lokaler ud til sine selskaber - først til hans selskab [virksomhed5] ApS og siden [virksomhed2] ApS. [by1] Kommune var i 2005 på besigtigelse hos klager personligt, hvor man gennemgik klagers skattepligtsforhold ved en almindelig kontrol, herunder det forhold, at klager udlejede private lokaler til sit selskab. [by1] Kommune havde ingen bemærkninger hertil.

ANBRINGENDER

Vedrørende beskatning af rådighed over fri bolig

Det følger af praksis, at der i en situation, hvor et hovedaktionærselskab udlejer fast ejendom til en af hovedaktionærers nærmeste, efter omstændighederne kan være grundlag for at anse udlejningen for at have "passeret" hovedaktionærens formuesfære med det resultat, at hovedaktionæren beskattes af rådighed over fri bolig.

Afgørende for, om en sådan beskatning skal ske, er imidlertid, at udlejningen er sket i hovedanpartshaverens interesse og ikke i selskabets interesse. Der skal således ske en konkret vurdering i hver enkelt sag.

I nærværende sag er der tale om et ejendomsinvesteringsselskab, som både før og efter erhvervelsen af den omhandlede ejendom foretog ejendomsinvesteringer med henblik på udlejning heraf.

Anskaffelsen af [adresse3] må derfor anses for at være sket som led i selskabets erhvervsmæssige strategi om investering i fast ejendom, der anskaffes med henblik på udlejning. Anskaffelsen af ejendommen er således ikke sket med specielt henblik på udlejning af ejendommen til klagers søn. Det bemærkes i den forbindelse, at driften af ejendommen altid har været positiv.

Anskaffelsen af ejendommen og baggrunden herfor kan således ikke i sig selv begrunde en beskatning af hovedanpartshaveren.

Efter anskaffelsen har ejendommen ubestridt været udlejet på markedsmæssige vilkår.

Skat har da heller ikke anført, at udlejningen skulle være sket på specielt fordelagtige vilkår for lejeren, hvorfor det må lægges til grund, at selskabet ved udlejningen har opnået den markedsmæssige leje for lejemålet.

Selskabet har ikke lovligt kunnet opnå en højere leje end den leje, der blev opkrævet. Udlejningen således er foranlediget af sædvanlige erhvervsmæssige interesser under behørig iagttagelse af lovgivningens regler, og ikke som et udslag af sagsøgers bestemmende indflydelse i selskabet.

Det må i den forbindelse tillægges yderligere vægt,

At udlejning af ejendommen til klagers søn ikke har været selskabets eneste aktivitet,

At indtægten i selskabet ikke i overvejende grad stammer fra udlejning af den omhandlede ejendom, men at selskabet i øvrigt besidder andre udlejningsejendomme, der er købt både før og efter erhvervelsen af den omhandlede ejendom.

At selskabet har været overskudsgivende i alle de omhandlede indkomstår, hvilket støtter, at der er sket sædvanlig markedsmæssig udlejning og hvilket støtter at både anskaffelsen og udlejningen af ejendommen er sket I selskabets interesse som led I selskabets investeringsstrategi mere.

På baggrund af disse konkrete omstændigheder, må det anses for dokumenteret, at udlejningen ikke har fundet sted som følge af klagers bestemmende indflydelse i selskabet, men at både anskaffelses og udlejningen i stedet har fundet sted som led i selskabets investeringsstrategi, der lader sig verificere.

Vedrørende fradrag for udgifter til udlejning

Det gøres gældende, at klager er berettiget til at foretage et mindre fradrag for de udgifter, der har været forbundet med opnåelse af den skattepligtige lejeindtægt.

Der er ikke tale om et spørgsmål om fradrag for hjemmekontor. Sådanne sager er karakteriseret ved, at der stilles særdeles strenge bevismæssige krav til den erhvervsmæssige benyttelse - herunder til, at arbejdsværelset de facto ikke har været anvendt privat. Baggrunden for denne retsstilling er, at der alene er tale om spørgsmål om fradrag, og at der ikke findes en tilsvarende skattepligtig indtægt, som relaterer sig til fradraget, og som fradraget kan foretages i. Der er med andre ord inden symmetri i den fiskale indtægts- og udgiftsside, hvilket medfører, at der gælder en skærpet bevisbyrde for at opnå fradraget.

Dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

I nærværende sag er klager blevet beskattet af en udlejning foretaget til hans selskab. Selskabet har ikke haft andre lokaler til rådighed end de lokaler, der har været lejet hos klager. Alternativet til at leje værelset hos klager har således været, at selskabet havde lejet et kontor i byen, hvilket ville have afstedkommet en større udgift og dermed et større skattemæssigt fradrag, end hvis selskabet lejede et værelse i klagers bolig.

Det har således været fornuftigt af økonomiske såvel som af skattemæssige grunde at leje et værelse i stedet for at leje et kontor i byen.

Klager har overfor SKAT fremlagt en beregning, der viser hvilke udgifter, der har været forbundet med udlejningen i de omhandlede indkomstår. Skemaet fremlægges som bilag 2. Der henvises hertil, ligesom der henvises til den opgørelse over de anvendte arealer, som klager har oplyst overfor SKAT og som er gengivet i kendelsens p. 5. De beløb, der ønskes fradrag for, fremgår af skemaet og er ligeledes gengivet I kendelsens side 4.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag

Udgifter til løbende drift og vedligeholdelse af ejendomme kan som udgangspunkt fradrages i indkomstopgørelsen. Det fremgår af Statsskattelovens § 6, litra e.

Når ejendommen tjener til bolig for ejeren, begrænses fradragsretten til renter af indestående prioriteter, samt reservefonds- og administrationsbidrag til realkreditinstitutter. Øvrige udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af ligningslovens § 15 J, stk. 1.

Klageren har først udlejet et lokale på 24 kvadratmeter til sit eget selskab, og efterfølgende et lokale på 10 kvadratmeter. Udlejningen må således være foranlediget af, at der er tale om interesseforbundne parter. Lokalerne er en del af klagerens ejendom, som tjener til privat bolig for klageren.

Selskabets aktivitet ses ikke at være af en sådan karakter, at lokalet herved kan anses at være udelukkende til brug for selskabet. Henset til, at der er tale om interesseforbundne parter, findes der således, at kunne drages parallel til reglerne for fradrag for arbejdsværelse. Der ses således ikke grundlag for at henføre nogen af ejendommens driftsudgifter til medgået for at erhverve den omhandlede lejeindtægt.

Det er derfor med rette, at SKAT ikke har anerkendt klagerens fradrag for udgifter i forbindelse med lokaleudlejning til selskabet.

Fri bolig

En person anses som hovedaktionær, hvis han ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 % eller mere af aktie- eller anpartskapitalen, eller hvis han råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1.

Klageren er hovedaktionær, idet han ejer 100 % af [virksomhed1] ApS, som ejer 100 % af [virksomhed2] ApS.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens§ 16, stk. 9.

Østre Landsret har i SKM2009.93.ØLR fastslået, at det er rådigheden og ikke anvendelsen, der skal beskattes vedrørende helårsboliger.

Afgørelsen af, om hvorvidt selskabets køb af lejligheden er foretaget som led i selskabets erhvervsmæssige virksomhed, beror på en konkret vurdering af sagens faktiske omstændigheder.

Henset til, at der ikke foreligger nogen oplysninger, bortset fra repræsentantens klage, om forretningsmæssige overvejelser eller beregninger, som kan lægges til grund for erhvervelsen af [adresse3], og at selskabet i øvrigt blot ejede to udlejningsejendomme, i de for sagen omhandlede indkomstår, vurderer Landsskatteretten, at selskabet har købt lejligheden, som følge af klagerens privatøkonomiske interesse heri. Købet vurderes ikke at være foretaget som led i selskabets erhvervsmæssige virksomhed. Se hertil SKM2016.590.BR hvor retten i [by5] lagde vægt på, at selskabets køb af lejlighed ikke var foretaget som led i forfølgelse af selskabets erhvervsmæssige interesser.

At selskabet køber tre udlejningsejendomme i perioden 2015 til 2017, ses ikke i sig selv at kunne dokumentere, at selskabets køb af lejligheden [adresse3], blev foretaget som led i selskabets erhvervsmæssige virksomhed.

Landsskatteretten finder derfor, at klageren må anses at have haft lejligheden til rådighed.

Klageren har ikke bestridt SKATs beregning af værdi af delvis fri bolig.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.