Kendelse af 23-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 12-07-2023

Journalnr. 14-5222826

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2011
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	283.445 kr.	283.445 kr.
Fradrag for ejendomsskat	4.376 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2012
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	442.379 kr.	442.379 kr.
Fradrag for ejendomsskat	4.518 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2013
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	373.853 kr.	373.853 kr.
Fradrag for ejendomsskat	4.842 kr.	0 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klageren driver virksomheden [virksomhed1] fra ejendommen [adresse1], [by1]. Ejendommen er købt 1. november 1999, og er vurderet som bebygget landbrug med et jordtillingende på ca. 11,5 ha. Virksomheden er registret med aktiviteten avl af heste, og består i hestestutteri med islandske heste, staldudleje og dyrkning af afgrøde inkl. hektarstøtte. Aktiviteten med stutteri er opstartet i 2004.

Virksomheden drives sammen med klagerens ægtefælle, der er biolog med speciale i heste og hunde, og har beskæftiget sig med heste hele sit liv.

Stutteriet avler heste af typen islandske heste. Disse heste er ifølge klager gode til skovture og kan bruges til konkurrencer i mindre målestok. Klageren har oplyst, at det ikke er målet at producere heste af allerhøjeste kvalitet, men i stedet heste, der er tiltænkt den almene rytter. Dette indebærer, at der ikke er tale om heste i de højeste prisklasser, men dog i den høje ende af middelprisklassen. Hestene sælges først, når de er 5 år gamle, hvor de er reddet til og gangsat.

Klageren har oplyst, at de første bedækninger foregik i 2006, med fødsel af de første føl i 2007. Det er oplyst, at der først er heste klar til salg fra 2013. Herudover realiseres der indtægter ved udlejning af hestebokse og EU-støtte.

Der er siden erhvervelsen af ejendommen foretaget flere større investeringer, herunder opførelse af stutteribygninger i 2008-2009 og inden- og udendørs indhegnet hestefold.

Det er oplyst, at salg af heste indtil 2017 er indtægtsført som honorar. I nedenstående tabel er posten samlet i én post.

I årsrapporterne indtil 2016/2017 er statusforskydningerne indregnet under vareforbrug. I tabellerne nedenfor er dette rettet til, således at der umiddelbart kan foretages sammenligning.

Af SKATS afgørelse og de fremlagte regnskaber for 2011-2015 fremgår følgende resultater:

	2009	2010	2011	2012	2013	2014	2015
Salg af heste	0	0	0	68.803	97.822	91.324	162.000
Honorar	0	185.000	0	0	0	0	0
EU-støtte	23.156	23.316	35.545	38.807	0	0	0
Staldleje	64.620	128.085	210.703	140.373	99.600	87.240	187.040
Værdiregulering	0	0	0	0	0	493.000	412.200
Omsætning i alt	87.776	336.401	246.248	247.983	197.422	671.564	761.240
Omkostninger dyr	129.555	228.696	286.495	380.242	331.514	341.335	360.571
Omk. Øvrige	95.950	214.201	152.297	210.704	161.632	106.117	159.208
Omkostninger i alt	228.505	440.897	438.792	590.946	493.146	447.452	519.779
Resultat før afskrivninger	-140.729	-104.496	-192.544	-342.963	-295.725	224.112	241.460

Af regnskaberne for 2016-2021 fremgår følgende resultater:

	2016	2017	2018	2019	2020	2021
Salg af heste	30.000	104.000	5.120	119.100	57.600	71.600
EU-støtte	0	0	18.947	15.435	22.014	22.014
Staldleje	234.000	240.782	158.947	394.819	348.033	382.288
Værdiregulering	305.000	255.000	451.400	97.600	145.000	130.650
Omsætning i alt	569.000	599.782	633.867	626.000	572.647	605.465
Omkostninger dyr	320.000	333.008	399.914	288.701	259.779	266.456
Omk. Øvrige	107.000	93.042	69.825	108.865	107.059	127.373
Omkostninger i alt	427.000	426.050	469.739	397.566	366.838	393.829
Resultat før afskrivninger	142.000	173.732	164.127	229.388	205.809	211.636

I den indhentede skønsrapport har skønsmanden vurderet, at driftsmæssige afskrivninger udgør 53.800 kr., jf. nedenfor.

Der har været afholdt syn og skøn i sagen. I den forbindelse har skønsmanden udarbejdet følgende opgørelse over resultaterne for 2011-2017.

	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Omsætning - heste	-	-	-	-	-	30.000	104.000
Andet vedr. heste (boksleje)	210.700	140.000	100.000	87.000	187.000	234.000	241.000
Statusforskydning	-	-	60.000	493.000	412.000	305.000	255.000
Honorar	-	68.800	98.000	91.000	162.000	-	-
Omsætning - mark inkl. støtte	35.500	38.800	-	-	-	-	-

Indtjening i alt	246.000	248.000	258.000	671.000	761.000	569.000	600.000

Stykomkostninger - heste	266.000	370.000	331.000	360.000	340.000	320.000	332.000
Stykomkostninger - mark	14.000
Stykomkostninger - får	9.000	-	1.000	-	1.000	-	1.000

I alt	289.000	370.000	332.000	360.000	341.000	320.000	333.000

Dækningsbidrag	-43.000	-122.000	-74.000	311.000	420.000	249.000	266.900

Vedligeholdelse inventar	7.000	3.000	3.000	1.000	4.000
Vedligeholdelse bygninger	1.000	24.000	24.000	13.000	14.310	11.000	13.000
Øvrige kapacitetsomkostninger	142.000	194.000	135.000	192.000	141.000	96.000	80.000

I alt kapacitetsomkostninger	150.000	221.000	162.000	206.000	159.000	107.000	93.000

Resultat primær drift	-193.000	-343.000	-235.000	205.000	261.000	142.000	174.000
Driftsmæssige afskrivninger	53.800	53.800	53.800	53.800	53.800	53.800	53.800
Resultat efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter	-246.800	-396.800	-335.800	151.200	207.200	88.200	120.200

Det bemærkes, at der i 2014 er en sammentællingsfejl, idet resultat af primær drift kun udgør 105.000 kr. og resultat efter driftsmæssige afskrivninger således er 51.200 kr. med de af skønsmanden indlagte tal.

Skattemæssigt er der selvangivet følgende resultater for årene 2004-2021:

2004	49.121 kr.
2005	-29.111 kr.
2006	-43.424 kr.
2007	-151.772 kr.
2008	-90.051 kr.
2009	-249.814 kr.
2010	-210.009 kr.
2011	-283.445 kr.
2012	-469.655 kr.
2013	-405.266 kr.
2014	114.137 kr.
2015	133.267 kr.
2016	35.268 kr.
2017	67.961 kr.
2018	156.616 kr.
2019	229.388 kr.
2020	205.809 kr.
2021	211.636 kr.

Syn og skøn

Syn og skøn har været afholdt ved Retten i [by2], ved skønsmand [person1]. Af skønsmandens rapport af 23. oktober 2018 fremgår følgende:

(...)

SYNS- OG SKØNSTEMA

Nedenstående spørgsmål bedes syns- og skønsmanden venligst besvare på baggrund af ovenstående sagens processkrifter, besigtigelse af [virksomhed1], [adresse1], [by3], [by1] og oplysninger indhentet under og efter besigtigelsen af [virksomhed1] m.v., samt syns- og skønsmandens erfaring og viden:

Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes give en generel beskrivelse af hestestutteriet [virksomhed1] beliggende på adressen [adresse1], [by3], [by1] og den driftsform, under hvilken hestestutteriet er blevet drevet i årene 2011, 2012 og 2013, samt i de efterfølgende år 2014 og 2015 og frem til dato (herefter virksomhedsårene), således at der gives en udførlig og specificeret beskrivelse af ejendommen og tilhørende bygninger og arealer, de produktionsmæssige muligheder for stutterivirksomhed, strategien for stutterivirksomhede, herunder opdræt/bedækning/salg m.v. og den anvendte arbejds- og kapitalindsats, arbejdskompetencer samt hestestutteriets økonomi i virksomhedsårene.

Svar spørgsmål 1

[virksomhed1] erhvervede ejendommen i 1999, men har først reelt etableret hestestutteri fra 2008/2009, da det tog ca. 2 1/2 år at få kommunens tilladelse til opførelse af stutteribygninger med med henblik på hestestutteri-virksomhed. [virksomhed1] har investeret ca.1,5 - 1,6 mio.kr. i etablering af bygninger til stutteri-virksomheden.

Islænder stutteriet [virksomhed1] v/[person2] drives på en landbrugsejendom med adressen [adresse1], [by3], [by1], stutteriet drives af ejeren og dennes hustru [person3]. Ejendommen blev erhvervet i 1998 og er beliggende i udkanten af [by3]. Ejendommen er på ca. 11,5 ha. og ejendommens driftsbygninger består af en stald og en halmlade, begge bygget i 2010 og 3 læskure opført i 2013.

Arealet på 11,5 ha. er inddelt i gode og solide folde. Folde og drivveje er hensigtsmæssigt placeret i forhold til hinanden og der er folde af en sådan størrelse, at unghestene har den nødvendige bevægelsesfrihed ligesom der er folde til hingstene. Centralt placeret på arealet er der i 2016 anlagt en islænder- træningsbane.

Driftsbygningerne er relativt nybyggede, stalden på 710 m2 er opført i 2010 og indeholder 16 gode bokse af en størrelse hvor de også kan anvendes til ”store” heste. Der er desuden to større indendørs løsdrifts arealer (bokse) samt en mindre løsdrifts ”boks”, alle indendørs løsdrifts arealer/bokse har naturligvis fri adgang til udendørsarealerne. Der er også en syge boks (alm.boks) og en syge løsdriftsboks. Stalden er desuden indrettet med saddelrum og foderrum. Halmladen, opført i (2010) ligger i umiddelbar nærhed af stalden. Ledige heste bokse udlejes til pensionærer for 2.200 kr. månedligt og løsdrifts pladser for 1.600 kr. månedligt, i denne forbindelse er det en stor fordel at ejendommen ligger i et område med stor hesteaktivitet.

Der forefindes ganske få maskiner, hvor den væsentligste er en ældre MF traktor med frontlæsser.

Der er således gode rammer for stutteridrift med islandske heste på ejendommen. Både [person2] og [person3] har erfaring med landbrugsdrift og hestehold, [person3] har i forbindelse med sit Biologi studie specialiseret sig i heste, bl.a. ernæring og avl, og står for at udstikke og forfølge de avlsmæssige mål for stutteriet. Oplæring, tilridning og uddannelse af egne heste forgår på stutteriet, dog med undtagelse de sidste forberedelser i forbindelse med kåringer.

Besætning. Der var i 2011 en besætning på 17 heste hvor grundstammen var en hingst af 1.klasse samt to hopper, derudover var der 14 føl og ungheste på 4 år og derunder. Hingsten kan anvendes

til bedækning af ”fremmede” hopper Besætningen var internt værdisat til 327.000 kr. I 2016 var besætningen på 16 heste, internt værdisat til 1.310.000 kr. Besætningen er klart forbedret gennem årene med en deraf stigende værdi. Den oprindelige strategi for stutteriet var avl af ”skovtursheste”

af god kvalitet. Grundet et vanskeligt marked i dette segment (for mange udbydere og for få købere)

blev strategien ændret til avl af heste af højere kvalitet. [virksomhed1] har således foretaget det strategiske valg at satse på kvalitet, herunder at have hingste i 1. klasse der anvendes til egen avl og bedækninger af ”fremmede" hopper. Denne strategi synes at have lykkedes. [virksomhed1] har således to hopper og en hingst af egen avl, der forventes at blive kåret i 1.klasse. Hingsten vil derved kunne opnå ubegrænset bedæknings tilladelse, hvilket naturligvis har stor betydning for salgsværdien. Da hingsten er af egen avl kan den ikke bruges på egen stambesætning ligesom de to hopper også skal til ”fremmed” hingst. Der er desuden to ung-hingste hvor der også knyttes store forventninger til.

Resultatet af primær drift var i perioden 2011 til 2013 negativt fra knapt -200.000 kr. over - 343.000 kr. i 2012 til 235.000 kr. i 2013. I 2014 steg resultatet markant til 204.000 kr. stigende til 261.000 kr. i 2015. I 2016 og 2017 har resultatet været på henholdsvis 142.000 kr. og 174.000 kr.

De driftsmæssige resultater vil yderligere blive behandlet under besvarelsen af spørgsmål 10.

Der er investeret omkring 1.500.000 kr. i bygningsmæssige faciliteter samtidig har besætningen en regnskabsmæssig værdi på knapt 1.500.000 kr. (ult.2016).

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes oplyse om hestestutteriet [virksomhed1] i virksomhedsårene (2011 – dags dato) ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blevet drevet forsvarligt under en for en virksomhed som den pågældende sædvanlige driftsform?

Besvarelse spørgsmål 2

Som det fremgår af det foregående hører der 13,1, ha let kuperet jord stutteriet. Der er opført en stald i 2010. Stalden er indrettet med 16 hestebokse og 2 løsdrifts-afsnit samt en mindre ”løsdriftsboks. [virksomhed1] varetager ikke selv driften af landbrugsjorden; gødskning, omlægning af græsfolde og bjærgning af grovfoder, foretages af andre, bl.a. fordi der ikke er de fornødne maskiner på ejendommen. Driften er fokuseret på avl, opdræt af føl og tilridning af ungheste med salg for øje. Desuden udnyttes den overskydende staldkacitet til udlejning af bokse. Denne driftsform, hvor der er fokus på hestene, mens pasningen af det relativt begrænsede areal overlades til eksterne samt udlejning af ledig boks kapacitet, er set fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse en fuldt forsvarlig og optimal driftsform for denne størrelse bedrift.

Spørgsmål 3:

Var der i 2011, 2012 og 2013 udsigt til, at hestestutteriet [virksomhed1] - eventuelt efter en årrække - ville give overskud eller et resultat omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, herunder under hensyntagen til budgetter og realiserede resultater for 2014 og 2015? I bekræftende fald bedes skønsmanden oplyse inden for hvilken tidshorisont.

Besvarelse spørgsmål 3

Stutteri [virksomhed1] har i regnskabsårene 2011- 2013 været i en opbygningsfase med driftsmæssige underskud i alle tre drifts år. Der er i perioden opbygget en salgsbesætning til en værdi af 593.000 kr. De første heste vil være salgsklare i 2014 – 15 hvor der i 2014 blev solgt heste for over 100.000 kr. Der skulle således være god baggrund for at skabe et positivt driftsresultat fra 2014 og fremefter. Dette bekræftes også af det driftsmæssige resultat for 2014 og 2015, hvor resultatet af primær drift har været på 205.000 kr. henholdsvis 261.000 kr.

Spørgsmål 4:

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvorvidt en sædvanlig driftsform for et hestestutteri som [virksomhed1] på sigt ville kunne give et overskud på eller omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger?

Besvarelse spørgsmål 4

Det er skønsmandens vurdering, at et stutteri som [virksomhed1] ved en effektiv og landbrugsmæssig god og sædvanlig driftsform vil kunne generere et driftsmæssigt overskud på eller omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn. Det driftsmæssige resultat vil dog, ud over den driftsmæssige /tekniske effektivitet være følsomt overfor de opnåede salgspriser for hestene. Her betyder resultater og potentielle kunders kendskab til stutteriet særdeles meget. Det tager i denne forbindelse tid at blive kendt i ”miljøet”, og den rigtige markedsføring er derfor af væsentlig betydning. Når der er tale om Islænderheste går der minimum 5 – 7 år (med den af [virksomhed1] valgte strategi) fra de første føl blev født inden de er salgsklare og dermed vil kunne vise ”hvad de er værd” udad til..

Spørgsmål 5:

Var driften i [virksomhed1] i 2011, 2012 og 2013 præget af specielle forhold, f.eks. eksterne finansielle forhold i omverdenen (finanskrisen), omlægning af driften, afsætningsproblemer eller lignende, således af årene 2011, 2012 og 2013 kan karakteriseres som særlige driftsår, hvor specielle forhold gør sig gældende sammenlignet med årene derefter (2014 og 2015 etc.)?

Besvarelse spørgsmål 5

Driftsårene 2011 – 2013 var i midten til afslutningen af den såkaldte finanskrise, mens der i årene 2014 – 2015 igen var ved at ske en normalisering. Den såkaldte finanskrise havde meget forskellig

indvirkning på de forskellige segmenter af hesteavlen/sporten. Den såkaldte finanskrise gav sig blandt andet udslag i begrænsede lånemuligheder til privat forbrug, hvilket især ramte det billigste og mellempris segmentet. Købere af højkvalitet Islandske heste ville typisk ikke finansiere et køb med eksterne midler (banklån), hvilket også er årsagen til at kvalitetsheste er langt mindre prisfølsomme i forhold til svingninger i den generelle økonomi. Det skal dog bemærkes, at den rationelle køber også i dette segment altid vil udnytte en situation med et afdæmpet/vigende marked til at forhandle en lavere pris.. Det er alt andet lige vurderingen, at [virksomhed1] har valgt den rette strategi ved at bevæge sig opad fra "skovturs" segmentet.

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes i forlængelse af spørgsmål 5 oplyse, hvorvidt markedet for salg af heste og bedækninger var negativt i perioden fra 2007 og årene herefter (til og med 2013), herunder i relation til prisudvikling og antallet af handler/bedækninger/udleje m.v., samt om markedet for salg af heste er blevet positivt i årene 2014 og 2015 og indtil dags dato

Besvarelse spørgsmål 6

Der findes ikke nogen egentlig statistik for salgs-/købs – priser på heste. Som det er angivet ovenstående er det kvalitetssegment ”[virksomhed1] opererer i, relativt lidt påvirket af udefra kommende forhold, men det må forventes, at der i prioden har været færre handler til marginalt lavere priser. Da der ved handel med heste ikke opereres med liste priser vil prisen på den enkelte hest, udover kvaliteten af hesten (afstamning, ridelighed psyke og eksteriør) i sidste ende afhænge af købers og sælgers handelstalenter. Dog vil køber altid have en fordel i et dæmpet marked. Antallet af bedækninger for klasse 1 hingste kan i en periode forventes at være helt nede på 50 %, dels vil der ikke være så mange hopper til bedækning, dels vil der måske blive valgt billigere hingste til mellemklasse hopper. Det er absolut indtrykket at markedet i de seneste år er markant forbedret.

Spørgsmål 7:

Skønsmanden bedes oplyse, om det forøger [virksomhed1] mulighed for at skabe et positivt resultat og vedvarende overskud i årene fremover, at [virksomhed1] har foretaget det strategiske valg at satse på kvalitet, og både i indkøb og ved optræning/oplæring, samt ved salg og bedækning/avl satser på kvalitet, herunder optræning/oplæring af et tilstrækkeligt antal 1. klasses heste?

Bevarelse spørgsmål 7

Såfremt det rette avlsmateriale og de rette avlsmæssige/driftsledelsesmæssige kompetencer er til rådighed og man kan opnå den rette ridelighed af opdrættet, vil et skift til et højere kvalitets og prissegment alt andet lige forbedre muligheden for at opnå et positivt driftsresultat. [virksomhed1] har i perioden siden startede løbende øget kvaliteten af besætningen, hvilket jo også er årsagen til at det har været muligt at skifte strategi mod et højere kvalitets- og prissegment. [virksomhed1] havde i 2016/17 flere heste i besætningen hvor der blev knyttet store forventninger til, man forventede således at 2 – 3 heste ville blive kåret i klasse1.

Spørgsmål 8:

Skønsmanden bedes oplyse, om det af [virksomhed1] drevne hestestutteri kan anses for at være drevet med intensitet og seriøsitet efter skønsmandens vurdering ?

Besvarelse spørgsmål 8

Det er skønsmandens vurdering, at stutteriet [virksomhed1] bliver drevet med den fornødne intensitet og seriøsitet til opnå gode avlsmæssige og driftsøkonomiske resultater.

Spørgsmål 9:

Skønsmanden bedes oplyse, om det af [virksomhed1] drevne hestestutteri kan sælges til tredjemand, herunder i givet fald til hvilken værdi/pris, at det af [virksomhed1] drevne hestestutteri i givet fald kan sælges?

Besvarelse spørgsmål 9:

Værdien af et hestestutteri som [virksomhed1] bygger principielt på 3 elementer: avlsbesætningens kvalitet, avlsmæssigt management og bygninger og jordtilligende. I tilfældet [virksomhed1] ejer stutteriet [virksomhed1] ikke ifølge regnskaberne ikke jorden til stutteriet men kun staldbygninger og besætning. Da stalden/halmladen mm. formentligt ikke kan udmatrikuleres og sælges er det i realiteten kun besætningen der kan sælges til tredjemand. Det vurderes at den kan sælges samlet til tredjemand til den den regnskabsmæssige værdi på 1.600.000 kr. Det er dog yderst sjældent at an besætning som den på [virksomhed1] bliver solgt samlet.

Spørgsmål 10:

Syns og skønsmanden bedes give en vurdering af hvilke driftsmæssige afskrivninger der vil være normale og hensigtsmæssige i indkomstårene 2011 - 2013. Der skal angives en procent og et beløb. Herefter opstilles de driftsmæssige resultater for årene. Herefter bedes skønsmanden redegøre for om der ved den valgte driftsform ved udgangen af indkomståret 2013 var udsigt til at stutterivirksomheden kunne opnå et driftsresultat efter afskrivninger og før renter på omkring kr. 0.

Bevarelse spørgsmål 10

For staldbygninger svarende til hestestalden på [virksomhed1] anbefales der en driftsøkonomisk afved lineær afskrivning. Da stalden på [virksomhed1] er godt bygget og indrettet uden specielle tekniske installationer vælges der en driftsøkonomisk afskrivnings periode på 30 år svarende til 3,3 % årligt. Den samlede driftsmæssige værdi af stald og halmlade vurderes at være på 1.600.000 kr.

Maskinerne bestod på besigtigelses hovedsageligt af en ældre MF traktor med frontlæsser. Traktoren bliver løbende vedligeholdt og skønnes at have en driftsmæssig værdi på 10.000 kr. Da traktoren kun bliver anvendt i begrænset omfang, vælges der en driftsøkonomisk afskrivningsperiode på 10 år svarende til en afskrivnings procent på 10 %.

De samlede driftsmæssige afskrivninger er således vurderet til at være på 53.800 kr. (52.800 kr. + 1.000 kr.).

Tabel 1: [virksomhed1] - driftsresultat efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, (kr.).

(...) (tabel anført under fakta)

Tabel 1 viser den økonomiske udvikling for islænder stutteriet [virksomhed1] målt som resultat efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter. Tabellen er opstillet på baggrund af de udleverede årsrapporter for årene 2011 til 2017.

Som det fremgår af tabel 1 er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter negativt i "opbygnings" årene 2011 – 2013 mens resultatet har været positivt i alle årene fra 2014 og frem.

(...)”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 283.445 kr. for indkomståret 2011, 442.379 kr. for 2012 og på 373.853 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som konsekvens af nægtelsen af fradrag for virksomhedsunderskud i stedet godkendt fradrag for ejendomsskatter i kapitalindkomsten for den del af ejendomsskatterne, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

1.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

Kendetegnende for selvstændig erhvervsvirksomhed er, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Hvorvidt der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).

Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2011, 2012 og 2013.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

• Virksomheden har givet konstant underskud siden 2005 (rentabilitet).

• De fratrukne skattemæssige underskud (før renter) har udgjort i alt -1.932.547 kr. for årene 2005 – 2013.

• Der har for årene 2008 – 2013 været udbetalt negativ moms- og afgiftstilsvar med i alt kr. 768.967.

• Der er ikke udsigt til, at driften af virksomheden før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.

Der har i alle årene 2009 – 2013 været underskud før driftsøkonomiske afskrivninger.

Underskud før afskrivninger og renter udgjorde for 2009 – 2013 i alt -1.044.107 kr.

I de indsendte budgetter for 2014 og 2015 er der også underskud før afskrivninger og renter på henholdsvis kr. -175.612 og kr. -56.212.

• Virksomhedens underskud anses ikke for forbigående og forudsætter konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud.

• Du har udover din virksomhed sideløbende haft indtægter som lønmodtager.

Der kan endvidere henvises til Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013 (SKM 2013.524.VLR) I denne sag blev et stutteri ikke anset for erhvervsmæssigt drevet i 1996 og 1997, og derfor kunne underskud ikke fratrækkes.

Landsretten lagde til grund, at stutteriet – når der sås bort fra den økonomiske del – havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk landbrugsfaglig bedømmelse.

Med den valgte driftsform var der imidlertid ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kunne give overskud.

Driften havde således ikke været tilrettelagt forsvarligt og på en sådan måde, at det havde været sandsynligt at opnå et rimeligt driftsresultat.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at virksomheden med hestestutteri overordnet set ikke er tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde, idet det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode (årene 2005 – 2013).

Det er SKATs opfattelse, at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisklandbrugsfaglige vurdering. Hvis det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode er bedriften ikke tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde.

Der kan henvises til syns- og skønsmandens udtalelse vedr. teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift i Byretsdom af 6. november 2013 (SKM 2013.880.BR), hvor der blandt andet udtales følgende:

”Som jeg skriver i min besvarelse af dette spørgsmål må en besvarelse af dette baseres på en vurdering af, om der er sket en hensigtsmæssig udnyttelse af de foreliggende ressourcer, og om produktionen i øvrigt er gennemført på forsvarlig vis inden for de givne rammer. Det vil sige, at det der endes op med er en overordnet samlet teknisk landbrugsfaglig vurdering, hvor det økonomiske resultat fortæller os, om der er tale om en hensigtsmæssig udnyttelse af ressourcerne inden for de givne økonomiske og politiske rammer. Som jeg understreger i besvarelsen af dette spørgsmål 2 er der to vigtige forudsætninger for vurderingen, nemlig afsætningssiden og det at heste er liebhaveri og det faktum, at landbrug / stutteri er en biologisk produktion med naturlige svingninger, hvilket gør at jo flere år, der kan analyseres over, jo bedre, Min analyse har taget udgangspunkt i begge forudsætninger.

Konklusionen er at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk-landbrugsfaglige vurdering. Hvis det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode er bedriften ikke tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landsbrugsfaglig måde.”

Der kan henvises til syns- og skønsmandens udtalelse vedr. eksterne finansielle forhold i omverdenen (finanskrisen) i Byretsdom af 6. november 2013 (SKM 2013.880.BR), hvor der blandt andet udtales følgende:

”...Med hensyn til finanskrisen i 2007 er dette selvfølgeligt et problem for de fleste også for stutterier og specielt for afsætningen. Jeg mener dog ikke at finanskrisen som sådan kan betegnes som værende så specielt at det medføres at driftsårene ikke er typiske. Finanskrisen har ramt alle. Det er dog klart at afsætningen af liebhaver produkter alt andet lige er meget hårdt ramt af finanskrisen, det er dog ikke nok til at det er atypisk”.

...

”... Konjunktursvingninger er dog noget man som virksomhedsejer må leve med og indkalkulere i den normale drift. Dette gælder også stutteridrift. Det er et vilkår og man må derfor være klar til tilpasning i begge retninger. Hvis dette ikke kan lade sig gøre er det jo forbi ens virksomhed er for lille, for ekstensiv eller for dårligt drevet”.

Fradrag for underskud af virksomhed i 2011, 2012 og 2013 kan herefter ikke godkendes.

Underskuddene for 2012 og 2013 er efter korrektion af henholdsvis renteudgifter for 2012 og hektarstøtte for 2013, jf. punkt 2 og 3 nedenfor.

Virksomhedsskatteordningen

Virksomhedsordningen kan anvendes, når der er tale om erhvervsmæssig virksomhed. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1.

Da din virksomhed er anset for ”ikke erhvervsmæssig” i skattemæssig henseende, kan virksomhedsordningen ikke anvendes.

Ved udarbejdelse af regnskab og indgivelse af selvangivelse for 2011, 2012 og 2013 har du valgt beskatning efter virksomhedsordningen.

Renteindtægter og renteudgifter i virksomheden vil herefter ikke længere indgå i den personlige indkomst.

(...)

4. Fradrag for ejendomsskatter

Da ejendommen [adresse1] er vurderet som landbrugsejendom, er der fradrag for den del af ejendomsskatterne, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund (ligningslovens § 14 stk. 1, jf. stk. 2).

Der kan henvises til landsskatteretskendelse af 22. december 2005 (SKM2006.94.LSR).

Ejendomsskatter godkendes fradraget i kapitalindkomst (personskattelovens § 4 stk. 2).

Fradraget er godkendt med følgende på grundlag af foreliggende oplysninger:

2011: -4.376 kr.

2012: -4.518 kr.

2013: -4.842 kr.

(...)”

SKAT har 19. december 2014 anført følgende bemærkninger til klagesagen:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Der klages over følgende forhold:

1. Stutterivirksomhed ikke anset for erhvervsmæssig virksomhed i skatteretlig forstand.

Ad. 1) Stutterivirksomhed ikke anset for erhvervsmæssig virksomhed i skatteretlig forstand

I klagens afsnit 1 (Påstande) nedlægges der påstand om, at klager kan foretage fradrag for underskud ved drift af stutterivirksomhed på kr. 283.445 i indkomståret 2011, kr. 442.379 i indkomståret 2012 og kr. 373.853 i indkomståret 2013.

I klagens afsnit 2.3 (Virksomhedens underskud og håndteringen heraf) anføres det blandt andet, at virksomhedens genererede underskud i de relevante indkomstår er begrundet i to forhold, nemlig (1) at typen af virksomhed (stutterivirksomhed med islandske heste) har nødvendiggjort en etableringsfase på syv år, og (2) at finanskrisen har medført, at de har været færre kunder end forventet, også selvom målgruppen for aftagere var i mellemgruppen.

Det anføres endvidere, at virksomheden vil generere et overskud allerede i 2014, hvilket fremgår af budgettet for 2014.

SKATs bemærkninger:

Det er SKATs opfattelse, at selv om der henses til en etableringsfase og finanskrisen, så er der ikke udsigt til, at driften af virksomheden før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger .

Der har i alle årene 2009 – 2013 været underskud før driftsøkonomiske afskrivninger og i de indsendte budgetter for 2014 og 2015 er der også underskud før driftsøkonomiske afskrivninger .

Med hensyn til oplysningen om, at virksomheden vil generere et overskud allerede i 2014, hvilket fremgår af budgettet for 2014, er det SKATs opfattelse, at de fremlagte budgetter for 2014 og 2015 begge giver underskud før driftsøkonomiske afskrivninger på henholdsvis kr. -175.612 og kr. - 56.212, hvorfor SKAT ikke er enig i det anførte.

Det kan tilføjes, at afskrivningsgrundlag for driftsbygninger (stald) udgør pr. 31.12.2013 kr. 1.360.765 og skattemæssig saldoværdi for driftsmidler udgør pr. 31.12.2013 kr. 28.685.

De øvrige fremkomne synspunkter i klagens afsnit 2.3 har således ikke givet anledning til at ændre SKATs opfattelse af, at virksomheden ikke kan anses for drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende.

...

I klagens afsnit 3.1 (Det juridiske grundlag for afgørelsen) anføres det blandt andet, at SKAT har foretaget sin vurdering af, om klagers virksomhed må anses for erhvervsmæssig, udelukkende på grundlag af det økonomiske resultat, som virksomheden har opnået i etableringsfasen og at SKAT således har foretaget en vurdering i direkte modstrid med de retningslinjer, Skatteministeriet har udstukket (styresignal af 28. april 2011 (SKM2011.282.SKAT)).

Endvidere anføres det blandt andet i klagens afsnit 3.1, at SKATs konklusion, ud fra to henviste domme (TfS 1994.364 og SKM 2013.524.VLR), er direkte i modstrid med de hensyn, Skatteministeriet, i styresignalet, forskriver, skal lægges til grund ved vurderingen af, om der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed.

Endelige bestrides det blandt andet i klagens afsnit 3.1, at den pågældende udtalelse fra syns- og skønsmanden (SKM 2013.880.BR) kan tillægges vægt i denne sag.

Det gøres under disse omstændigheder gældende, at SKAT har foretaget vurderingen af, om hestestutteriet udgør erhvervsmæssig virksomhed, på et forkert juridisk grundlag.

Det gøres endvidere gældende, at vurderingen skal foretages på baggrund af Skatteministeriets styresignal, hvorefter der blandt andet skal tages hensyn til, at stutterivirksomhed har en etableringsfase på en længere årrække, typisk fem til syv år, og at et underskud genereret i etableringsfasen ikke forhindrer, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

SKATs bemærkninger:

Det er SKATs opfattelse, at vurdering af, om klagers virksomhed må anses for erhvervsmæssig, ikke udelukkende er foretaget på grundlag af det økonomiske resultat, som virksomheden har opnået i etableringsfasen, og at SKATs vurdering ikke er i modstrid med de retningslinjer, Skatteministeriet har udstukket (styresignal af 28. april 2011 (SKM2011.282.SKAT)).

SKAT har ved vurderingen blandt andet lagt vægt på, at der ikke er udsigt til, at driften af virksomheden før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v., heller ikke selvom der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstarts- fase. Der kan henvises til Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013 (SKM 2013.524.VLR).

Endvidere er det SKATs opfattelse, at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk- landbrugsfaglige vurdering. Hvis det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode er bedriften ikke tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde. Hestestutteriet er således overordnet set ikke tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde, idet det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode (årene 2005 – 2013) og der er ikke udsigt til, at driften af virksomheden, ved den valgte driftsform, vil bliver overskudsgivende efter driftsøkonomiske af- skrivninger m.v.

Endelig er det ikke SKATs opfattelse, at vurderingen af, om hestestutteriet udgør erhvervsmæssig virksomhed, er foretaget på et forkert juridisk grundlag. SKAT har blot henvist til en lignende sag (SKM 2013.880.BR), hvor syns- og skønsmanden kommer med en generel betragtning og konkluderer, at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk-landbrugsfaglige vurdering.

...

I klagens afsnit 3.2 (Den konkrete vurdering) anføres det blandt andet, at budgetterne for 2014 og 2015 viser, at stutteriet nu begynder at generere et overskud. Overskuddet er endvidere støt stigende, hvilket skyldes, at flere heste efterhånden bliver klar til salg. Dette skyldes endvidere blandt andet den ændring i driften, som klager og dennes ægtefælle – som ansvarlige ejere – har foretaget.

Endvidere gøres det gældende i klagens afsnit 3.2, at de genererede underskud tidsmæssigt ligger inden for etableringsfasen, og at stutteriet efter udløbet af opstartsfasen, faktisk er overskudsgivende. Dette understøttes af de fremlagte budgetter og opdateret resultatopgørelse.

SKATs bemærkninger:

Det er SKATs opfattelse, at budgetterne for 2014 og 2015 ikke viser, at stutteriet nu begynder at generere et overskud og at overskuddet er støt stigende. De fremlagte budgetter for 2014 og 2015 udviser begge underskud før driftsøkonomiske afskrivninger på henholdsvis kr. -175.612 og kr. - 56.212, hvorfor SKAT ikke er enig i det anførte.

(...)”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 283.445 kr. for indkomståret 2011, 442.379 kr. for 2012 og på 373.853 kr. for indkomståret 2013.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”(...)

2.1 Virksomheden

Min klient ejer en landbrugsejendom beliggende [adresse1], [by1] ("Ejendommen"), som er vurderet som et bebygget landbrug med et jordtilliggende på 11, 5 ha.

Fra Ejendommen driver min klient sammen med sin ægtefælle [person3] en stutterivirksomhed med islandske heste. Som en del af virksomheden udlejer min klient tillige sine stalde i det omfang, der er ledig plads.

Min klients ægtefælle er uddannet biolog med speciale i heste og hunde, og hun har blandt andet som led i sin uddannelse gennemført faget "Hestens avl og ernæring". Endvidere har min klients ægtefælle siden hun var tre år gammel haft med heste at gøre. Fra hun var 13 år gammel har hun egen haft hest og har sidenhen arbejdet på [virksomhed2]. Min klient har i sine unge år arbejdet med landbrug, herunder heste og køer i [udlandet]. Ægteparret har således de faglige forudsætninger for at drive et stutteri med opdræt af islandske heste.

Min klient har foretaget væsentlige investeringer på Ejendommen. Min klient har blandt andet i 2008-2009 opført stutteribygninger. Stutteribygningerne har kapacitet til mange heste, og de blev opført med henblik på stutterivirksomhed. Stutteribygningerne kan ses på billederne vedlagt som bilag 2, bilag 3 og bilag 4.

Endvidere er opført både inden- og udendørs indhegnet hestefold til brug for tilridning af heste. Dette ses af billederne vedlagt som bilag 5. bilag 6 og bilag 7.

2.2 Strategi for virksomheden

Min klient har valgt at satse på islandske heste. Disse heste er af en god, stabil kvalitet. Denne type af heste er velegnet til for eksempel skovture og kan bruges til konkurrencer i mindre målestok.

Det er således ikke målet at producere heste af allerhøjeste kvalitet. De heste, min klient avler, er tiltænkt den almene rytter.

Dette indebærer, at hestene ikke ligger i den højeste priskategori. Hestene ligger dog i den høje ende i middelprisklassen.

Min klient har valgt denne strategi, idet der er langt flere potentielle kunder til heste i middelklassen end til heste i den høje ende af prisskalaen.

Samtidig bemærkes dog, at kvaliteten af min klients avlsmateriale er steget stødt, idet min klient har fået bedre avlsmateriale til rådighed. I takt med at kvaliteten stiger, vil salgsprisen for hestene også stige.

I tillæg til ovenstående er det en del af min klients strategi først at sælge hestene, når de er mere end 5 år gamle, reddet til og gangsat. Baggrunden herfor er for det første, at islandske heste skal være mere end 5 år gamle, før de for alvor startes i ridning.

For det andet er prisen på føl og ungheste langt lavere end salg af heste, der er reddet til og gangsat. Fortjenesten ved at færdiguddanne hestene inden salg overstiger således i væsentlig grad de omkostninger, der skal afholdes til færdiguddannelsen af hestene. Økonomisk set er der derfor størst fortjeneste ved at sælge færdiguddannede heste frem for føl og ungheste.

For det tredje er der større efterspørgsel fra kunder til færdiguddannede heste.

Ungdyrene trænes op over en årrække. Nogen af ungdyrene er således i gang med ridning, mens størstedelen af besætningen ikke er gamle nok til dette endnu.

Den valgte strategi indebar, at etableringsfasen på stutteriet varede syv år, svarende til tiden fra de første bedækninger og til den første hest var klar til salg.

Således foregik de første bedækninger i juni 2006 og det første føl blev født i 2007. Først i 2008-2009 blev stutteribygningen opført. Den reelle etablering af stutterivirksomheden skal således tidligst regnes fra de første bedækninger foregik, dvs. juni 2006. I 2011 var der således alene gået 5 år fra etableringen af stutteriet, og der var derfor i 2011 ingen heste klar til salg. Det samme gør sig gældende for 2012. I 2013 var den første hest klar til salg.

Den lange etableringsfase indebar derfor endvidere, at min klient i de relevante indkomstår havde en stor besætning af ungdyr, som afventede at blive klar til salg. I 2011 havde min klient således en besætning på 17 heste, i 2012 havde min klient en besætning på i alt 19 heste, og i 2013 havde min klient en besætning på 21 heste. Jeg vedlægger besætningsspecifikation som bilag 8.

I de følgende år vil stutteriet løbende have nye heste, der er klar til salg efterhånden som de bliver færdiguddannede.

På den baggrund forventes det, at virksomheden vil generere et overskud i 2014 og 2015. Jeg vedlægger budgettet for 2014 som bilag 9 og budgettet for 2015 som bilag 10.

2.3 Virksomhedens underskud og håndteringen heraf

Virksomheden har i de relevante indkomstår genereret et underskud. Dette fremgår af årsrapporterne for 2011, 2012 og 2013, som vedlægges som bilag 11, bilag 12 og bilag 13.

De af virksomheden genererede underskud er begrundet i to forhold, nemlig (1) at typen af virksomhed (stutterivirksomhed med islandske heste) har nødvendiggjort en etableringsfase på syv år, og (2) at finanskrisen har medført, at der har været færre kunder end forventet, også selvom målgruppen for aftagere var i mellemgruppen.

Det har således været forventet, at virksomheden i den første årrække skulle opbygge en portefølje af heste, og at der således ville gået stykke tid, før virksomheden ville være i stand til at generere et salg af heste.

Finanskrisen var imidlertid en uventet forhindring i forhold til at sælge ud af hestene efter etableringsfasen. Markedet for hestesalg gik således som følge af finanskrisen næsten helt i stå og priserne på heste faldt drastisk.

Da min klient konstaterede, at markedet for salg af islandske heste var nedadgående, kontaktede min klient flere erfarne hesteavlere.

Blandt andre rådførte min klient sig i 2010 med en renommeret islandsk avler ved navn [person4]. Han kunne konstatere, at min klients avlsmateriale var godt, og at mange avlere af islandske heste lukkede deres virksomhed ned. Der ville således blive mangel på gode islandske heste, hvorfor han opfordrede min klient til at fortsætte avlen.

I 2012 kontaktede min klient tillige en avler ved navn [person5]. Han anbefalede, at min klient skulle fortsætte avlen, da det var hans overbevisning, at markedet ville vende inden for få år.

Herudover har min klient løbende igennem alle de år, hvor min klient har drevet virksomhed med avl af islandske heste, haft samtaler med en dyrlæge og hesteavler ved navn [person6], som ligeledes har anbefalet, at min klient fortsatte avlen. Hun har oplyst min klient om, at markedet har været ved at vende, og at der således er kommet flere købere til.

Endvidere kontaktede min klient andre beridere samt Landboforeningen med henblik på at søge rådgivning om, hvorvidt strategien for virksomheden skulle ændres.

På baggrund af drøftelserne med disse sagkyndige personer, besluttedes det at fortsætte avlen med samme intensitet som hidtil, idet forventningen var, at markedet for hestesalg ville vende.

På den baggrund ønskede min klient ikke at sælge ud af de salgsklare heste, idet han ikke ville kunne opnå en rimelig pris for disse.

Det manglende salg af heste betød imidlertid, at min klient fik en langt større besætning end forventet. Da foderpriserne samtidig steg væsentligt, og markedet for køb og salg af heste fortsat forblev faldende, blev min klient påført større omkostninger end forventet.

Som følge af disse udefrakommende omstændigheder er min klient således både blevet påført flere omkostninger til hold af hestene end forventet samtidig med, at der ikke er blevet genereret den forventede omsætning ved hestesalg. Disse forhold har bidraget til det underskud, som virksomheden har genereret. Da der som nævnt ovenfor har været udsigt til, at markedet ville vende, valgte min klient at opretholde sin virksomhed med hesteavl. Det kan også allerede på nuværende tidspunkt konstateres, at markedet er ved at vende, idet der for eksempel i 2014 er et øget salg af min klients heste.

Som konsekvens heraf har min klient set sig nødsaget til at sælge nogle af sine heste til en lavere pris, end deres reelle værdi. Der er således i 2014 solgt i alt fem heste for henholdsvis kr. 30.000, kr. 10.000, kr. 12.000, kr. 20.000, og kr. 5.000. Samtidig har min klient valgt at lægge virksomheden delvist om. Min klient har endvidere reduceret på avlen, således at der ikke lægges så mange føl til som planlagt. For at øge omsætningen og indtjeningen, er det tillige besluttet, at anvende den ekstra plads, som opnås ved salg af heste samt neddrosling på avlen, til udlejning, således at virksomheden kan tage flere pensionærer ind.

Min klient planlægger at beholde nogle af hestene som avlsdyr, således hestestutteriet kan fortsætte, omend i mindre omfang end hidtil, og således at der består en mulighed for at udvide stutterivirksomheden igen, når markedet vender.

På denne baggrund vil virksomheden generere et overskud allerede i 2014, hvilket fremgår af budgettet for 2014 (bilag 9). Som beskrevet ovenfor har virksomheden allerede i perioden siden 1. januar 2014 og til nu solgt i alt fem heste med en fortjeneste på kr. 77.000.

3 Juridisk argumentation og anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt grundlæggende gældende, at min klients hestestutteri udgør erhvervsmæssig virksomhed i skatteretlig forstand, og at min klient således er berettiget til at foretage fradrag for de skattemæssige underskud i indkomstårene 2011-2013.

3.1 Det juridiske grundlag for vurderingen

I et styresignal af 28. april 2011 (SKM2011.282.SKAT) har Skatteministeriet taget særlig stilling til, hvorledes det skal vurderes, om stutterier må anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Baggrunden for udsendelsen af styresignalet var, at Skatteministeriet var blevet opmærksom på, at der inden for områderne stutterier og væddeløbsstalde i praksis blev udvist unødig tilbageholdenhed med at anse virksomheder for erhvervsmæssige.

Af styresignalet fremgår, at når det skal vurderes, om et stutteri må anses for erhvervsmæssig virksomhed, skal der lægges vægt på (1) om virksomheden efter en teknisk-faglig vurdering kan ses for professionelt drevet og (2) om virksomheden efter udløbet af etableringsfasen, der ifølge Skatteministeriet typisk tager 5-7 år, er overskudsgivende eller i hvert fald på længere sigt kan forventes at blive overskudsgivende. Endeligt skal der lægges vægt på, (3) om antallet af heste muliggør en rationel drift. Antallet af heste er ifølge Skatteministeriet ikke i sig selv afgørende for, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, men hvis der ejes så mange heste, at det muliggør en rationel drift, vil dette tale for at anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet.

SKAT har foretaget sin vurdering af, om min klients virksomhed må anses for erhvervsmæssig, udelukkende på grundlag af det økonomiske resultat, som virksomheden har opnået i etableringsfasen. SKAT har således foretaget en vurdering i direkte modstrid med de retningslinjer, Skatteministeriet har udstukket.

På side 8 i Afgørelsen (bilag 1) har SKAT således anført, at der ikke er udsigt til, at driften af virksomheden før eller siden ved den valgte driftsform vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.

Endvidere har SKAT anført, at virksomhedens underskud ikke anses for forbigående og forudsætter konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud (Afgørelsen side 8).

Baggrunden for SKATs konklusion ovenfor er, at SKAT har vurderet, at den økonomiske betragtning er en integreret del af den samlede teknisklandbrugsfaglige vurdering. Ifølge SKAT kan en bedrift således ikke anses for tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde, såfremt det økonomiske resultat ikke er positivt, set over en periode. Dette fremgår af Afgørelsens side 9 (bilag 1).

Til støtte herfor har SKAT henvist til Højesterets dom refereret i TfS 1994.364. På baggrund af Højesterets dom anfører SKAT, at uanset øvrige forhold, så kan en landbrugsejendom ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, hvis der selv efter en længere årrække ikke er udsigt til overskud.

Endvidere har SKAT henvist til Vestre Landsrets dom refereret i SKM 2013.524.VLR. På baggrund af denne dom anfører SKAT, at virksomheden med hestestutteri overordnet set ikke er tilrettelagt på en forsvarlig teknisklandbrugsfaglig måde, idet det økonomiske resultat ikke er positivt, set over en periode i indkomstårene 2005 til 2013.

SKATs konklusion ud fra disse to domme er direkte i modstrid med de hensyn, Skatteministeriet, i styresignalet, forskriver, skal lægges til grund ved vurderingen af, om der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår således klart af styresignalet, at et stutteri typisk har en etableringsfase på fem til syv år, og at et negativt resultat over en årrække ikke er afgørende for, om der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed.

De refererede domme adskiller sig endvidere væsentligt fra nærværende sag, idet den driftsform, min klient har valgt, netop sikrer, at stutteridriften på sigt vil give overskud. Dette ses af budgetterne for 2014 (bilag 9) og 2015 (bilag 10). Det bemærkes, at budgetterne er overholdt, og at der allerede i 2014 er solgt fem heste til en samlet salgspris på kr. 77.000. At der ikke er genereret et overskud i etableringsfase, ændrer ikke herpå. Dette følger klart af Skatteministeriets styresignal.

Til støtte for SKATs synspunkt om, at min klients virksomhed ikke er erhvervsmæssig, har SKAT endvidere henvist til en udtalelse fra en syns- og skønsmand i SKM 2013.880.BR.

Det bestrides, at den pågældende udtalelse fra syns- og skønsmanden kan tillægges vægt i denne sag.

For det første skal der foretages en konkret vurdering af forholdene i denne sag, og for det andet udtalte syns- og skønsmanden sig på baggrund af konkrete spørgsmål og konkrete forhold, som gjorde sig gældende i netop den pågældende sag. For det tredje bemærkes, at der er tale om en byretssag, som ikke efterfølgende er efterprøvet ved højere retslige instanser. På den baggrund kan den pågældende byretsdom ikke tillægges nogen præjudikatværdi for denne sag.

På denne baggrund er SKATs synspunkt om, at en konkret udtalelse fra en syns- og skønsmand skulle finde anvendelse i denne konkrete sag, - mildest talt - usædvanligt.

Det gøres under disse omstændigheder gældende, at SKAT har foretaget vurderingen af, om hestestutteriet udgør erhvervsmæssig virksomhed, på et forkert juridisk grundlag.

3.2 Den konkrete vurdering

Min klient og dennes ægtefælle besidder den nødvendige fagkundskab til driften af stutteriet. Som beskrevet har min klients ægtefælle en stor praktisk erfaring med heste såvel som en uddannelse med speciale i heste og hunde. Min klient har igennem samarbejdet med sin ægtefælle i høj grad tilegnet sig fagkundskaber vedrørende opdræt af heste fra hende. Hertil kommer min klients landbrugsfaglige baggrund.

Det er min klients ægtefælle, som med sin ekspertise står for valg af avlsmateriale, stamtavler m.m. Der er udarbejdet realistiske budgetter for stutteriet, ligesom der er lagt en specifik og gennemtænkt strategi for driften af stutteriet. Min klient har løbende rådført sig med andre professionelle hesteavlere, beridere samt Landboforeningen om driften af stutteriet, herunder om hvorledes min klient skulle forholde sig ved finanskrisens påvirkning af markedet. Som følge heraf har min klient delvist omlagt virksomheden. Dette viser utvivlsomt, at min klient har drevet stutteriet med henblik på at opnå en fortjeneste.

Stutteriet har en størrelse, der tilsiger, at det er professionelt. Stutteriet drives således fra en landbrugsejendom, som har en perfekt beliggenhed til formålet.

Herudover har min klient investeret væsentlige midler i stutteriet, blandt andet til opførelse af stutteribygninger og indhegnede hestefolde. Hertil kommer omkostningerne til avlsdyr, foder m.v.

Stutteribygningerne samt de indhegnede hestefolde er så store og har plads til så mange heste, at det er åbenbart, at de er tiltænkt den erhvervsmæssige drift af stutterivirksomhed samt udlejning af staldplads. Det er ganske enkelt for omfattende og omkostningstungt til privat- og hobbymæssig brug.

Det er helt i overensstemmelse med strategien for min klients virksomhed og for stutterier generelt, at stutteriet har en etableringsfase på seks til syv år, og at virksomheden følgelig ikke har genereret en væsentlig omsætning i denne periode. Dette ændrer ikke på, at stutteriet er drevet med fortjeneste for øje. Selve branchen forudsætter, at der går en årrække på minimum fem år, før denne fortjeneste er inden for rækkevidde. Dette er også baggrunden for Skatteministeriets styresignal.

På den baggrund er det klart, at min klient har drevet stutteriet med en høj grad af professionalisme. De ydre rammer er til fuldt ud stede, ligesom min klient, sammen med sin ægtefælle, besidder de faglige forudsætninger for at drive stutteriet. Det gøres på den baggrund gældende, at stutteriet efter en teknisk-faglig vurdering kan anses for professionelt drevet.

Budgetterne for 2014 (bilag 9) og 2015 (bilag 10) viser, at stutteriet nu begynder at generere et overskud. Overskuddet er endvidere stødt stigende, hvilket skyldes, at flere heste efterhånden bliver klar til salg. Dette skyldes endvidere blandt andet den ændring i driften, som min klient og dennes ægtefælle - som ansvarlige ejere - har foretaget.

Det er helt sædvanligt for stutterivirksomheder generelt og for min klients stutterivirksomhed, at der er en etableringsfase på fem til syv år. I denne sag foregik de første bedækninger i juni 2006, og det første føl blev født i juni 2007. Stutteribygningen blev endvidere først opført i 2008-2009. Den reelle drift af stutterivirksomheden påbegyndtes således tidligst i juni 2006, hvor de første bedækninger foregik. Stutterivirksomhedens etableringsfase skal derfor tidligst regnes fra juni 2006 og frem.

Det, der skal danne grundlag for vurderingen af, om stutteriet må anses for at blive overskudsgivende efter etableringsfasen, er således, om stutteriet kan forventes at blive overskudsgivende inden for en årrække på fem til syv år regnet fra 2006. Når stutteriet genererer et overskud i 2014, overstiger den etableringsfasen i denne konkrete sag ikke, hvad der ifølge Skatteministeriet er sædvanligt for stutterier, jf. SKATs styresignal.

Det gøres på denne baggrund gældende, at de genererede underskud tidsmæssigt ligger inden for etableringsfasen, og at stutteriet efter udløbet af opstartsfasen, faktisk er overskudsgivende. Dette understøttes af de fremlagte budgetter og opdateret resultatopgørelse.

Stutteriet har en meget væsentlig besætning. I de relevante indkomstår var besætningen således på henholdsvis 17, 19 og 21 heste. Min klients stutterivirksomhed ejer således så mange heste, at hestene utvivlsomt er avlet med henblik på salg. Besætningen er så stor, at der både er mulighed for at udtage nogle avlsdyr og at frasælge heste løbende.

Det gøres på den baggrund gældende, at antallet af heste muliggør en rationel drift.

Under disse omstændigheder gøres det sammenfattende gældende, at stutteriet ud fra en samlet konkret vurdering udgjorde erhvervsmæssig virksomhed i 2011, 2012 og 2013. Følgelig er min klient berettiget til at fradrage underskud ved stutterivirksomheden i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 i den skattepligtige indkomst.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Sagen omhandler hvorvidt klageren har drevet erhvervsmæssig virksomhed med avl og salg af heste i indkomstårene 2010-2013.

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For deltidslandbrug er der således ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2010-2013.

Der er lagt vægt på den fremlagte skønserklæring, hvorefter virksomheden i indkomstårene 2010-2013 har været i en opbygningsfase. Skønsmanden har i sin besvarelse af spørgsmål 3 vurderet, at der er baggrund for at skabe et positivt driftsresultat fra 2014 og fremefter. Dette bekræftes af de faktiske realiserede resultater, hvorefter der er positivt driftsresultat fra 2014.

Landsskatteretten finder herefter, at klagerens virksomhed med stutteridrift må anses for erhvervsmæssigt drevet.

Da landbruget blev drevet erhvervsmæssigt, godkendes der fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse ændres derfor og der gives medhold i klagen på dette punkt. Ændring i ejendomsskatter tilbageføres, idet fradrag herfor i stedet gives i virksomhedens resultat.