Kendelse af 04-07-2018 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har været momsregistreret med virksomhed under CVR-nummer [...1] og branchen” Dyrkning af korn m.m.” siden 1999. Klagerens ejendom, der er beboet af klageren, er vurderet som beboelse i landzone med en lejlighed og har et jordtilliggende på 4,4 ha beliggende [adresse1] [by1], [by2].

Klagerens virksomhed bestod i de påklagede år af udlejning af 2 hestebokse, dyrehold på 9-11 stk. kvæg, drift af 4,4 ha egen jord samt 3,1 ha lejet jord. Ifølge klagerens oplysninger ophørte jordlejeaftalen i år 2013. Det fremgår af klagerens regnskaber, at betalingen for leje af jord udgjorde 9.500 kr. i år 2010, 4.750 kr. i 2011 og 10.500 i 2012.

Endvidere har klageren siden 2011 indgået græsningsaftaler om ret til, at klagerens dyrehold kan afgræsse et jordareal på ca. 3 ha. Aftalerne indeholder ikke et vederlag, og regnskaberne for 2013 og fremefter indeholder ikke udgifter vedrørende leje af jord.

Det fremgår af sædskifteplan, at den lejede jord blev anvendt til dyrkning af afgrøder. Ifølge klagerens oplysninger bruges afgrøderne som foder til eget dyrehold.

Ifølge virksomhedens balanceoversigter kan klagerens dyrebeholdning i perioden fra 2010 til 2016 specificeres således:

Klagerens ejendom var i de påklagede år vurderet som beboelsesejendom. Ifølge BBR oplysningerne for ejendommen er der 5 bygninger på ejendommen benævnt bygning 1, 2, 4, 5 og 6:

Bygning 1 består af et stuehus med et samlet boligareal på 227 kvm. Huset er opført i 1922.

Bygning 2 består af en staldbygning til svinehold med et samlet areal på 360 kvm. Bygningen er opført i 1915.

Bygning 4 består af en staldbygning til svinehold med et samlet areal på 200 kvm. Bygningen er opført i 1950.

Bygning 5 består af et maskinhus med et samlet areal på 98 kvm. Bygningen er opført i 1978.

Bygning 6 består af en kvægstald med et samlet boligareal på 158 kvm. Huset er opført i 1988.

Klageren har oplyst til Skatteankestyrelsen, at bygninger 2 og 4 er en kombination af hestestald og lade til foder, bygning 5 bruges som værksted, bygning 6 bruges til kvæghold, når kvæg ikke er på græsset. Der er endvidere en bygning, som klageren betegner bygning G, der bruges til opbevaring af halm/maskiner.

Ifølge SKAT har klageren selvangivet følgende underskud af virksomhed:

Ifølge klagerens regnskaber kan virksomhedens resultater opgøres således:

Klagerens repræsentant har i forbindelse med klagebehandlingen hos Skatteankestyrelsen fremsendt reviderede opgørelse af ejendomsskatter og forsikringer, der vedrører drift af kvæghold:

Der blev ikke foretaget afskrivninger på ejendommens bygninger i regnskaberne for de påklagede år 2011, 2012 og 2013.

Ifølge klagerens regnskaber udgør anskaffelsesprisen på kostalden 41.418 kr.

Ifølge SKATs oplysninger har klageren i perioden fra 2007 til 2013 modtaget følgende lønindtægter:

2007:366.689 kr.

2008:365.953 kr.

2009:383.876 kr.

2010:484.510 kr.

2011:420.447 kr.

2012:405.503 kr.

2013:411.989 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 18.337 kr. for indkomståret 2011, på 35.918 kr. for indkomståret 2012 og på 3.818 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har endvidere opgjort overskud af klagerens virksomhed til 9.886 kr. til beskatning i indkomståret 2013, idet klageren ikke anses for at være berettiget til at fratrække udgifter til ejendomsskat og forsikringer.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Skattemæssigt er der jf. statsskatteloven § 6 a fradrag for de udgifter der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Ejendommen ”[adresse1] – [by2]” er i ejendomsvurderingen vurderet som en beboelsesejendom.

Ejendommen er derfor omfattet af Ligningsloven § 15 J, hvorfor der alene er fradrag for renter. Alle øvrige udgifter vedrørende ejendommen kan ikke fratrækkes.

Ejendomsskat :

Ifølge ligningslovens § 14 er der ikke fradrag for ejendomsskatten, da ejendommen er vurderet som en beboelsesejendom. SKAT skønner ikke, at min 10 % af ejendommens areal anvendes erhvervsmæssigt, da din virksomhed jf. nedenstående pkt. 2 ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. SKAT godkender derfor ikke fradrag for ejendomsskatterne. Der kan hertil henvises til cirkulære nr. 72 af 17/4 1996 om ligningsloven afsnit 10.1

Dine bemærkninger har ikke bevirket at SKAT har ændret opfattelse. Det fremgår direkte af lovteksten at der for beboelsesejendomme kun er fradrag for renter. Desuden har SKAT vurderet din virksomhed som en ikke-erhvervsmæssig virksomhed jf. kriterierne under pkt. 2, og af den grund kommer den erhvervsmæssige andel under 10 %.

De udgifter som der ikke kan fratrækkes er derfor følgende:

Du har selvangivet underskud i en årrække med følgende:

2007:-19.488 kr.

2008:-21.378 kr.

2009:-22.063 kr.

2010:-47.060 kr.

2011:-18.337 kr.

2012:-35.918 kr.

2013:-3.818 kr.

Du har den 8. september 2014 indsendt følgende bemærkninger til punktet:

Underskud af virksomhed

Det er korrekt, at min virksomhed har givet underskud her de senere år, hvilket skyldes de tidligere nævnte forhold i min tidligere skrivelse. Med dette er der jo ikke sagt, at bedriften ikke er drevet med den nødvendige intensitet, omfang og rentabilitet – både på dyreholdet og i marken er der lavet de nødvendige tiltag for at kunne sikre de rette forhold for indtjening, men når både prisrelationer, sygdomme (Blue Tongue og Q-feber) og brudte aftaler for hesteopstaldning falder sammen, så er det svært at sikre et fornuftigt indtjeningsgrundlag. Disse forhold er der taget hånd om nu, og jeg har ud fra din forespørgsel lavet en forsigtig budgettering, således jeg ikke lover mere end jeg kan holde – men en ting er sikkert - det vil give overskud de kommende år. Overskuddet vil således også blive af en sådan størrelse, at det vil give plads til afskrivninger fra 2014 og frem (kan ses af din opstillede tabel).

Du skriver, at du vurderer omfanget af virksomheden som ”meget begrænset” – dyreholdet skal altid vurderes ud fra det jord, der er til rådighed. Jeg har trods alt hvert år, haft evnen til at sikre en omsætning på mere end de 50.000 kr., som er kravet for at drive momspligtig virksomhed – også i de år, hvor det har været værst. Dog skal dyreholdet altid tilpasses i forhold til at den samlede gødningsværdi fra alle dyr (heste, kvæg og svin), så det ikke overstiger det tilladte – derfor er dyreholdet afstemt i forhold til jordarealet!

Du skriver også, at der ikke er ”redegjort for, hvorledes de variable omkostninger i det kommende budget forventes at ligge på mellem 33.000 kr. og 41.000 kr., når der i gennemsnit i de 4 foregående år har været variable omkostninger 60.643 kr.” – forklaringen er, at der ikke længere er lejet jord, som skal betales (ca. 15.000 kr. pr. år) samt de omkostninger, der har været forbundet med at dyrke denne jord (maskinstation, gødning, såsæd, ekstra diesel osv.) – dette alene medfører en mindre variabel omkostning samlet set på i hvert fald 25.000 – 30.000 kr. pr. år.

Du har således også en kommentar til den nuværende græsningsaftale, som er sat til 0 kr., som du mener skal medtages som en udgift – dette er ikke korrekt, idet græsningsaftalen bygger på en pris sat til 0 kr. som tidligere nævnt (også fremadrettet). Argumentet er her, at prisen er denne, da jeg kan have min dyr (kvæg) til at gå på et areal svarende til ca. 3 ha ca. 5 måneder hvert år.

Det gør så, at ejeren af jorden på lovlig vis har mulighed for at søge om enkeltbetaling på jorden, da dyrene netop går der om sommeren. Vi har netop valgt denne ikke økonomiske løsning, da vi ikke ønsker, at der skal være penge imellem os. Dette forhold vil medføre færre variable omkostninger også på den lange bane. Netop med baggrund i dette tiltag er det tidligere lejet jord blevet opsagt, da omkostninger var for store i forhold til udbyttet.

Set også i forhold til det øvrige erhverv (både store og små) har det været en svær tid for alle, hvilket kan ses i næsten alle regnskaber rundt omkring. Min revisor laver mange regnskaber for landmænd (store og små), og stort set ingen af disse landmænd har opnået overskud i den samme periode, som du henviser til. Jeg mener således, at jeg har gjort og gør, hvad der er muligt og handler ud fra den mest produktionsøkonomiske ansvarlige måde, hvilket også kan ses af det fremadrettede. Jeg mener derfor ikke, at det er rigtigt, at jeg skal nægtes fradrag for underskud med tilbagevirkende kraft – det er i orden fremover, da jeg nu har fået harmoni i både indtægter og udgifter og kan handle derefter.

Statsskatteloven § 6a – skattemæssigt fradrag for udgifter, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

I henhold til Statsskatteloven § 6a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil – i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed – være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

SKAT anser ud fra ovenstående at virksomheden ikke er erhvervsmæssig drevet. Ved vurderingen har SKAT lagt vægt på virksomhedens intensitet, rentabilitet og omfang. Der er indsendt budgetter for de næste par år. SKAT vurderer at virksomheden ikke er rentabel.

Ovenstående kan begrundes med følgende:

Der er tale om udlejning af 2 hestebokse, dyrehold og drift af 4,5 ha jord og 3 ha i græsningsaftale. SKAT vurderer omfanget af virksomheden meget begrænset. Du fortæller desuden at der fremover ikke lejes jord. Din egen ejendom har et samlet areal på 4,5 ha., hvoraf en del vedrører bygninger, vej og have jf. vedlagte kort:

Det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, som der skal bedømmes på, når der lægges vægt på om resultat er rentabel. Der kan henvises til følgende praksis:

Jf. nedenstående oversigt er der taget højde for driftsøkonomiske afskrivninger ved tidligere års indsendte regnskaber. Der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger. De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes udfra et konkret skøn. Ifølge praksis i SKM2005.327 henvises til regnskabsstatistikker fra Landbrugets rådgivningscenter, hvor der regnes med 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler. Oversigten viser, at der ikke er tale om en rentabel drift.

Tallene er opstillet i nedenstående oversigt:

På baggrund heraf skønner SKAT at virksomheden ikke er rentabel over en samlet årrække. Tidligere års selvangivne underskud kan ikke indhentes i årene fremover.

SKAT har undrer sig over hvorledes de variable omkostninger i budgettet forventes at ligge mellem 33.000 kr. – 41.000 kr. pr. år de næste 5 år, når de variable omkostninger i de 4 foregående år i gennemsnit har udgjort 60.643 kr. Du har forklaret, at der ikke længere er lejet jord, som skal betales ca. 15.000 kr. pr. år. samt de omkostninger, der har været forbundet med at dyrke denne jord (maskinstation, gødning, såsæd, ekstra diesel osv.) dette alene medfører en mindre variabel omkostning samlet set på hvert fald 25.000 – 30.000 kr. pr. år forklarer du.

Du har på den måde forklaret forventninger i årene fremover til de lavere variable omkostninger. Men at omsætningen samtidig kan stige i fremtiden ved at der dyrkes 3 ha mindre er der ikke nærmere redegjort for. Du har som forklaringer til resultatet i virksomheden begrundet med dårlige tider indenfor landbrugs erhvervet.

Når der tages højde for dette skønner SKAT ikke at virksomheden er rentabel.

Du har antydet og budgetteret med år med overskud. Af praksis betyder dette ikke, at SKAT ikke kan anse din virksomhed som ikke-erhvervsmæssig

SKM 2009.24 HRAf dommen og efterfølgende styresignal af 17. februar 2009 (SKM 2009.110) fremgår at enkeltstående indkomstår med overskud ikke nødvendigvis medfører, at landbruget anses for erhvervsmæssig drevet.

Du har i forvejen fuldtidsarbejde, hvilket betyder at virksomheden drives i fritiden

Af praksis på området for bibeskæftigelse kan henvises til følgende:

TfS 2002.853 Landskatteretsafgørelse

TfS 2011.842 Byretsdom

TfS 2007.289 Højesteretsdom

SKM 2002.437 LSRVirksomhed drevet som bibeskæftigelse.

= >Der blev ikke givet fradrag for underskud.

For at en virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig drevet i skattemæssig forstand, fremgår det af domspraksis, at du skal sandsynliggøres, at der på længere sigt vil kunne opnås et overskud. En årrække med underskud er dokumentation for at der ikke er udsigt til overskud iht. domspraksis.

Herudover kan henvises til:

Højesterets dom af 4-7-05 (SKM2005.301) Erhvervsmæssig virksomhed – Stutteri og

Højesterets dom af 22-10-91 (TfS 1991.500) Travhestehold.

Virksomheden anses ikke for at være rentabel. SKAT anser din virksomhed for ikke at være erhvervsmæssig, hvorfor der ikke er fradrag for underskud af virksomheden.

Af praksis på området kan henvises til følgende:

TfS 2010.421 VLRDrev et deltidslandbrug med planteavl fra sin landbrugsejendom. Var drevet teknisk-landbrugsfaglig forsvarligt. Driften kunne ikke give et rimelig resultat. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

LSR af 23/3- 2012 Drev ejendom på 23,9 HA med korn.

Der var ikke udsigt til overskud

Den var drevet teknisk-landbrugsfagligt sædvanlig og forsvarligt.

= >Stort areal, alligevel blev der nægtet fradrag for underskud

TfS 2003.281 LSRUnderskud ved landbrugsdrift blev ikke godkendt fradragsberettiget under henvisning til, at det er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, om driften har udsigt til at give overskud/balancere. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2010.109 VLRSagsøgeren drev et stutteri med mindre kvæghold, som deltidslandbrug. Landbruget havde ikke givet overskud en årrække.

Landretten lagde til grund, at der ikke var grundlag for at antage, at driften, hverken som den havde været i det sagen vedrørende indkomstår, eller som den blev greben an efter omlægningen ville kunne blive overskudsgivende, selv efter en årrække. = >Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2007.59 HRAf praksis på området for mindre landbrug, hvor der ikke er godkendt fradrag for underskud er bl.a. højesteretsdom af 16. januar 2007,(SKM2007.59 HR) hvor et deltidslandbrug på 4,5 ha og 5-6 ammekøer ikke fik fradrag for underskud.

De indsendte bemærkninger har ikke bevirket at SKAT har ændret opfattelse. SKAT fastholder at virksomheden ikke er rentabel over en samlet årrække

Alt dette gør at SKAT skønner din virksomhed for ikke erhvervsmæssig.

Dette bevirker ikke at virksomheden skal lukkes, det betyder blot, at der ikke længere kan fratrækkes underskuddet heraf på selvangivelsen.

Der nægtes fradrag for underskuddet og din indkomst forhøjes med følgende:

Forhøjelse af indkomst for 2011 med 4.832 kr.

Forhøjelse af indkomst for 2012 med 22.230 kr.

Ved indgivelse af regnskab og selvangivelse for 2011 og 2013 har du valgt at lade dig beskatte efter kapitalafkastordningen jf. virksomhedsskatteloven.

Du har den 8. september 2014 indsendt følgende bemærkninger til punktet:

Kapitalafkastordningen

Min virksomhed anser jeg for at være erhvervsdrevet – se tidligere – hvilket betyder, at jeg kan lade mig beskatte efter reglerne for kapitalafkastordningen. Jeg mener derfor ikke, at kapitalafkast for 2011 og 2013 skal tilbageføres!

Virksomhedsskatteloven § 22a

SKAT har jf. ovenstående anset din virksomhed for at være ikke erhvervsmæssig for 2011, 2012 og 2013, hvilket betyder, at du ikke kan lade dig beskatte efter reglerne for kapitalafkastordningen jf. virksomhedsskatteloven § 22a

De indsendte bemærkninger har ikke bevirket at SKAT har ændret opfattelse.

Dette betyder at kapitalafkast for 2011 og 2013 tilbageføres med henholdsvis 17.626 kr. for 2011 og 17.431 kr. for 2013.”

SKAT har fremsendt supplerende udtalelse af 21. april 2017, hvoraf det fremgår:

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

SKATs bemærkninger til nye regnskaber.

Der er indsendt regnskaber for 2014-2016 og SKAT er blevet bedt om at kommentere regnskaberne. Regnskaberne er sammenholdt med tidligere indsendte budgetter og de nye år er tilføjet jf. oversigt på næste side, som giver et godt overblik over virksomhedens indtægter og udgifter.

[...]

Af oversigten ses at resultatet er forbedret i årenes løb. Det bemærkes dog at de havde budgetteret

med langt højere indtægter end hvad der er realiseret og at salg af inventar i år 2016 på 8.000 kr. har stor indflydelse på resultatet.

De har også en del udgifter så som rep. og vedligeholdelse, foder og gødning samt maskinstation

som er faldet i årenes løb. Herudover er der ikke udgift til leje af jord længere, idet de ikke længere

lejer jord.

I forbindelse med SKAT's afgørelse blev der ikke godkendt fradrag for ejendomsskat og forsikringer, idet der var tale om en beboelsesejendom. Disse udgifter ses dog også fratrukket i efterfølgende år. Følgende udgifter anser SKAT ikke som fradragsberettiget:

[...]

SKAT fastholder argumenterne i afgørelsen og finder ikke virksomheden rentabel over en samletårrække. I denne forbindelse skal bemærkes at mange udgifter, så som foder, gødning og rep. Og vedligeholdelse er faldet meget uden at indtægterne er faldet tilsvarende.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 10.858 kr. for indkomståret 2011 og på 28.480 kr. for indkomståret 2012 samt, at overskud af virksomheden for indkomståret 2013 skal opgøres til 3.248 kr.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Med henvisning til skat’s skrivelse dateret 22 oktober 2014, hvoraf det fremgår, at indkomsten vil blive ændret med 67.959 kr. denne klage som følge.

Ejendomsskat

Ej godkendt fradrag for ejendomsskatter begrundes med, at den erhvervsmæssige andel udgør under 10 %.

Vi har i tidligere fremsendte skrivelse til [person1] efterlyst en beregning der sandsynliggør, at den erhvervsmæssige del er under 10 % uden respons, sandsynligvis fordi den erhvervsmæssige del efter en nærmere beregning udgør mere end 10 %.

Vi mener, at fordelingen af ejendomsskatterne skal ske på grundlag af en fordeling af grundværdien jf. vor beregning (se bilag 1.) som udviser følgende fradragsberettiget andel af ejendomsskatterne.

Forsikringer

Vi medgiver, at fradrag for den del af forsikringerne der vedrører fast ejendom sandsynligvis ikke kan fratrækkes, men nok den del der vedrører den almindelige drift som følge:

Herefter anmoder vi venligst indkomsten reguleret som følge:

Erhvervsmæssig virksomhed

Skat's væsentligste begrundelse for at anse virksomheden for ikke erhvervsmæssige drevet beror især på, at virksomheden har givet underskud i flere år, det til trods, at i hvert fald 2013, med skat's justering af indkomsten, giver et overskud på 9.886 kr. og if. vor beregning et overskud på 3.248 kr.

Vi har tidligere fremsendt en beskrivelse (bilag 2.) og også en begrundelse for, hvorfor virksomheden har givet underskud - i tillæg hertil følgende:

Virksomhedens hovedaktivitet er, at producere kød af høj kvalitet til videresalg.

Det er lykkedes at finde gode kunder, som vender tilbage år efter år og som gerne vil betale en god pris.

Efterspørgslen er større end det der kan produceres.

I 2008 blev der konstateret sygdom i besætningen (bluetongue), en sygdom som bevirker, at drægtige køer der bliver inficeret kan abortere og føde deforme kalve.

Resultatet blev som følge:

I 2011 fødtes der 2 kalve fra 5 køer.

I 2012 fødtes der 3 kalve fra 5 køer.

I 2013 fødtes der 5 kalve fra 5 køer.

Først i 2012 formodes sygdommen endeligt overstået og rentabel drift muligt.

Forudsætter man, at der var født 5 kalve pr. ammeko og indtægter pr. ammeko sættes til 7.875 h. jf. "Håndbog i Driftsplanlægning" ville situationen sandsynligvis være som følge:

Manglende indtægter:

I 2011 mangler der 3 kalve a 7.875 = 23.625

I 2012 mangler der 2 kalve a 7.875 = 15.750

I 2013 mangler der O kalve a 7.875 = 0

Reguleres der for disse manglende indtægter, ville resultatet herefter være:

Med ovenfor anførte mener vi, at have bevist, at virksomheden er drevet landbrugsmæssigt forsvarligt, med overskud for øje og at underskuddet i det væsentligste skyldes sygdom i besætningen sammenholdt med væsentlig ringere vilkår for landbruget som helhed.

Indehaver forventer fremadrettet, efter at sygdomme i besætningen nu synes overstået, at få positive resultater fra virksomheden.

Må vi herefter venligst, ansøge om ændring af indkomsten som vist (side 2) og virksomheden som erhvervsmæssigt drevet.”

Klageren har endvidere fremsendt redegørelse vedrørende græsningsaftaler/jordlejeaftaler:

”Der har i perioden 2010 - 2016 været indgået to lejeaftaler:

Lejeaftale omkring 3,1 Ha med [person2] (ophørte i 2013) (s.s.3 i regnskab) Græsningsaftale omkring 3,0 Ha med [person3] (anføres ikke i regnskabet, da der ikke er en udgift ved denne aftale). Aftalen kører stadig og har kørt siden 2011.

Ovenstående blev således også oplyst til Skat v. [person1] i august 2014.

Ovenstående har således også en konsekvens for det efterfølgende regnskab fra 2011og frem:

Idet køerne kunne gå 5 måneder på et areal uden omkostning, havde det den naturlige konsekvens, at foderudgifterne ville falde markant. Sammenholdt med at der heller ikke på den nye græsningsaftale er gødningsomkostninger til marken hænger dette fint sammen med at de samlede udgifter til foder og gødning blev reduceret markant fra 2010 til 2013 med 11.698 kr. og igen yderligere med 11.900 kr. til 2016.

Det er korrekt at besætningen har været større i 2012-2014 end i 2010-2012, men dette forhold, at dyrene kan gå og græsse næsten halvdelen af et år uden foderomkostning sammenholdt med, at der i denne aftale heller ikke er gødnings- og maskinstations ­ omkostninger, så vil de samlede omkostninger til foder og gødning og maskinstation naturligt falde, selvom det samlede dyrehold er lidt større.

Ovenstående forhold kan ses i det allerede afleverede regnskab fra 2010-2016 (s.s. 3)

Årsagen til den indgående græsningsaftale med [person3] er, at klageren har mulighed for at have dyrene til at gå og græsse uden omkostning, mens udlejer havde mulighed for at søge støtte på lovligvis (Enkeltbetalingsordning), da der går dyr på arealet. ”

Klagerens repræsentant har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Sagen kort

I det følgende, vil klageren med baggrund i udspillet fra Skatteankestyrelsen forsøge at give begrundede svar på de enkelte klagepunkter, således der efter klagerens opfattelse fås et mere reelt billede af sagen og dennes afgørelse.

Klagepunkt: 2011-2013, klagerens landbrugsaktiviteter må anses som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Under dette punkt opfatter Skat og Skatteankestyrelsen ikke virksomheden som erhvervsmæssig, selvom virksomheden rent faktisk opfylder kravene. Kravene er, at der som udgangspunkt er tale om et landbrug og landbrugspligt på ejendommen, hvis der er mere end 2 hektar jord (dvs. 20.000 kvadratmeter eller 3,6 tønder land). Hvis der er tale om et landbrug og der er landbrugspligt på ejendommen, er klageren ikke forpligtet til at dyrke jorden, men klageren er forpligtet til at holde arealet, så det ikke gror til. Dette forhold opfylder klageren til fulde både i forhold til arealets størrelse og i forhold til de aktiviteter, som pågår i selve virksomheden. Se venligst vedhæfte markplan i sagens akter.

Ligeledes opfylder klageren også forholdet omkring dyreholdet, hvor reglerne for dyreholdet er defineret som erhvervsmæssigt, hvis der er flere dyr på ejendommen end grænserne vist herunder:

I denne forbindelse kan det oplyses, at der alle årene har været følgende dyr på ejendommen – nemlig heste, kvæg og slagtesvin. I årene 2011-2013 har der været 4-6 heste, 5 køer med 2-5 kalve, en kvie og 4-8 slagtesvin. Altså et varieret dyrehold som samlet set opfylder kravet ovenstående. Der er således ud fra arealets størrelse og dyreholdet tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Klagepunkt: 2011-2012 Fradrag for underskud af virksomhed

Her er det Skats opfattelse, at der ikke er fradrag for underskud af virksomhed med baggrund i, at Skat ikke vurdere klagerens virksomhed som erhvervsmæssigt drevet og dermed ikke anses for at være berettiget til at fratrække udgifter til ejendomsskat og forsikringer. Dette er ikke i tråd med ovenstående, hvori der synliggøres, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, og at denne er drevet efter almindelig god landbrugspraksis. Dette har i øvrigt fra 2013 og frem også vist sig, at virksomheden rent faktisk giver overskud, og at dette også forventes i årene fremover. Der er derfor tale om en virksomhed som over en samlet årrække vil kunne indhente det "forsømte" og være en rentabel virksomhed

Det skal understreges, at årsagen til underskuddet (som klageren hele tiden har været åben og ærlig omkring) har været bundet i sygdomme som Blue Tongue og Q-feber, som klageren har vaccineret mod med baggrund i anbefalinger fra Dansk Kvæg. Dette tiltag har afstedkommet, at klageren har haft meget svært ved at få køerne med kalv- og som en konsekvens heraf en mindre mængde af kød til salg. Årsagen til, at køerne har haft store reproduktionsproblemer er, at der er bivirkninger ved vaccinationen (dette har ramt flere besætninger ud over klagerens) - der er set fald i mælkeydelse, der er rapporte ret flere tilfælde af mastitis, flere aborter og flere luftvejsinfektioner. Netop kastning af kalve fra moderdyrene har været årsagen til de manglende kalve (se evt. forsiden på Effektiv Landbrug af 6. maj 2009).

Skatteankestyrelsen skriver endvidere som begrundelse for deres afslag, at Skat vurderer ejendommen som en beboelsesejendom, idet Skat skønner, at klageren ikke bruger min. 10 % af ejendommens areal erhvervsmæssigt. Dette er på ingen måde korrekt - klageren har kunnet påvise via markplaner for alle årene, at ejendommens areal anvendes i overvejende grad til erhvervsmæssigt formål svarende til ca. 80- 90 %. Dette blev også oplyst til Skat tilbage i august 2014 med følgende dokumentation, men Skat har ikke ønsket at svare endog reagere på dette. I tråd med dette kan det virke undrende, at Skat selv i deres eget forslag til Landskatteretten skriver, at ejendommens areal udnyttes erhvervsmæssigt væsentlig mere end de 10 %, og at Skat på denne baggrund indrømmer, at der kan gives fradrag for ejendomsskatter og forsikringer, idet det erhvervsmæssigt anvendte areal væsentlig overstiger 10 % af ejendommens samlede areal. Hvordan hænger det lige sammen??

Skat har desuden anført, at Skat undrer sig over de variable omkostninger i klagerens budget. Disse

omkostninger forventes-at ligge mellem 33.000-41.000 kr. pr. år fremadrettet, mens omkostningerne tidligere lå højere svarende til ca. 60.000-61.000 kr. i gns. Pr. år. Dette forhold har klageren allerede forklaret til Skat tidligere, idet tidligere lejekontrakter med dyre udgifter til følge er udskiftet med de nuværende lejekontrakter (græsaftaler), som er sat til O kr. pr. år.

Dette har jo en naturlig konsekvens for regnskabet, således at udgifter til jordleje, maskinstation, gødning, såsæd, diesel m.m. ikke skal medtages i de fremtidige budgetter. Klageren kan derfor både sikrer en højere omsætning samt lavere variable omkostninger. Så Skats påstand om, at klageren dyrker 3 Ha mindre og har en højere omsætning hænger fint sammen med ovenstående. Samlet set har klageren stort set samme jordareal til rådighed med den nuværende lejeaftale.

Klagepunkt: 2013 Overskud af virksomhed

Under dette punkt har Skat afgjort et overskud på 9.886 kr., hvor klageren opfatter overskuddet til 3.248 kr. bundet i vurderingen af, at ejendommen er erhvervsmæssigt drevet og kan beskattes efter kapitalafkastordningen. Denne vurdering har Skat ikke bundet i ovennævnte begrundelse omkring jordarealets erhvervsmæssige udnyttelse - dette forhold har klageren belyst over for Skat, hvor klagerens markplaner tydeligt påviser, at der anvendes en væsentlig større del af jordarealet (80 - 90 %) til erhvervsmæssig formål. Set i dette perspektiv, vurderer klager at have argument for overskuddets størrelse på de i alt 3.248 kr. Dette hænger jo i øvrigt også fint sammen med Skats egen vurdering i forslaget til Landsskatteretten, hvor Skat anfører at det erhvervsmæssigt areal væsentlig overstiger 10 % af ejendommens samlede areal - se side 17.

Skat har også begrundet deres vurdering ud fra, at virksomheden har givet underskud i flere år, hvilket klager også har medgivet - dette ud fra de førnævnte vilkår og udfordringer, som klageren jo ikke på nogen måde har kunnet gøre noget ved. Vi skal huske, at det er et "levende materiale" vi arbejder med, hvilket betyder, at vi ikke kan styre alt. Desuden har landbruget jo siden 2008 haft særdeles vanskelige vilkår, som for langt de fleste landmænd har givet massive underskud til følge - klagers pointe er, at de vilkår, som landmænd i al almindelighed har skullet produceret under, er de samme vilkår, som klager har haft, således klagers regnskab er i god tråd med, hvordan erhvervet ellers har ageret regnskabsmæssigt - herunder også i skattemæssige sammenhæng.

Konklusion

For alle årene (2011-2013) gælder det, at de førnævnte udfordringer har haft meget stor indflydelse på årsresultatet, og hvis der tages højde for manglende indtægter især i 2011 og 2012 ville virksomheden også have fremstået resultatmæssigt helt anderledes. Dette understøttes også af de efterfølgende resultater fra 2014 og frem. Derfor mener klageren også at have bevist, at driften af landbrugsaktiviteterne i 2013 og fremefter rent faktisk vil give/har givet et positivt resultat. Derfor mener klageren, at virksomheden anses for at være drevet erhvervsmæssigt forsvarligt. Klager fastholder således sit standpunkt omkring årsresultatet for alle årene 2011-2013 især i lyset af korrektion for ejendomsskat og forsikringer, hvilket jo tydeligt viser, at virksomheden rent faktisk giver overskud.”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det følger af nettoindkomstprincippet, at der i virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kun kan foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR. Enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger, medfører ikke nødvendigvis, at landbruget må anses for at være erhvervsmæssigt drevet. Det må afhænge af en konkret vurdering. Det følger af Højesteretsdom af 17. februar 2009, der er offentliggjort i SKM2009.24HR.

Vurdering af virksomhed

Der er enighed mellem SKAT og klageren om, at klagerens landbrugsvirksomhed er omfattet af den særlige praksis for deltidslandbrug.

I overensstemmelse med klagerens balanceoversigter lægges det til grund, at klageren i perioden op til 2013 har drevet ca. 7,5 ha driftsjord, herunder ca. 4,4 ha eget og 3,1 ha forpagtet jord, som blev udnyttet til dyrkning af foder til et kvæghold på 7-11 stk. og to opstaldede fremmede heste.

Landsskatteretten kan tiltræde, at klagerens landbrugsvirksomhed er omfattet af den særlige praksis for deltidslandbrug i de påklagede år. Der er herved henset til karakteren og omfanget af driften af landbrugsaktiviteterne fra klagerens ejendom. Der henvises til en dom af 16. januar 2007 fra Højesteret, offentliggjort i SKM2007.59.HR, der vedrører en landbrugsvirksomhed med 4,5 ha jord og 5-6 køer med opdræt efter den særlige praksis for deltidslandbrug.

Det lægges endvidere til grund, at lejeaftalen på 3,1 ha er ophørt fra 2013, og at klagerens indtægter fra EU støtte hermed blev halveret fra ca. 15.000 kr. om året til ca. 7.500 kr. om året. Udgifterne har ligeledes ændret sig således, at betalingen for leje af jord samt udgifter til dyrkning af det lejede areal udgik fra regnskaber fra og med 2013. De samlede udgifter blev reduceret fra ca. 100.000 kr. i årene 2010-2012 til 83.910 kr. i 2013 og ca. 50.000 kr. i de efterfølgende år.

På det foreliggende grundlag er det Landsskatterettens opfattelse, at klageren har omlagt virksomheden i år 2013. Der er herved henset til, at klageren ved opsigelse af lejeaftalen på driftsjord i 2013 har foretaget en driftsmæssig disposition, der væsentligt ændrede virksomhedens indtægter og udgifter.

Indkomstårene 2011 og 2012

I overensstemmelse med klagerens regnskaber lægges det til grund, at virksomheden udviste underskud på 1.281 kr. i 2011 og på 11.577 kr. i 2012 allerede før afskrivninger, forsikringer, ejendomsskat og renter.

På det foreliggende er det Landsskatterettens opfattelse, at driften af landbrugsaktiviteter i de påklagede år 2011 og 2012 ikke vil kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Der er henset til, at klagerens landbrug har udvist konstant underskud i perioden fra 2007 til og med 2012 samt til, at driftsformen er ophørt i 2012 uden at udvise et positivt resultat.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011og 2012.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år 2011 og 2012, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ligesom klageren ikke er berettiget til at anvende kapitalafkastsordning efter virksomhedsskattelovens § 22a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor for 2011 og 2012.

Indkomståret 2013

I overensstemmelse med klagerens regnskaber lægges det til grund, at virksomheden udviste følgende resultater før afskrivninger, forsikringer, ejendomsskat og renter i perioden fra 2013 til 2016:

Det kan udledes af klagerens specifikation til forsikringspræmie, at udgifterne til forsikring udgør indbetalinger til arbejdsskadeforsikring og sikkerhedsforsikring. I overensstemmelse med klagerens oplysninger lægges det til grund, at følgende forsikringer vedrører virksomhedens drift i år 2013:

I overensstemmelse med SKATs opgørelse lægges det til grund, at driftsmæssige afskrivninger på inventar udgør 15 % af saldo 2010, dvs. 2.130 kr. årligt.

Virksomhedens resultat for 2013 kan herefter opgøres således:

Klageren har oplyst, at samtlige af ejendommens driftsbygninger anvendes til landbrugsaktiviteter. Den andel af ejendomsskatterne, der kan henregnes til den erhvervsmæssigt anvendte del af bygningerne i 2013, udgør 5.047 kr. Klageren har ikke medregnet driftsmæssige afskrivninger på bygninger. Driftsmæssige afskrivninger skal efter fast praksis medregnes ved opgørelsen af virksomhedens driftsresultat. Der henvises til dom af 5. oktober 2004 fra Vestre Landsret, der er offentliggjort i SKM2004.432VLR, der fastslår, at driftsmæssige afskrivninger på bygninger ikke kan fastsættes til 0 kr.

Hvis samtlige driftsudgifter medregnes ved opgørelsen af virksomhedens driftsresultat ville det medføre, at der ikke ville være et driftsmæssigt overskud i virksomheden i år 2013.

På det foreliggende grundlag er det Landsskatterettens opfattelse, at driften af landbrugsaktiviteter i 2013 ikke vil kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Der er herved henset til, at det af klageren opgjorte resultat af virksomheden i årene 2013 – 2016 ikke kan rumme driftsmæssige afskrivninger på driftsbygninger. Der er endvidere henset til, at resultaterne for årene 2014 – 2016 afviger væsentlig i den negative retning fra de fremlagte budgetter for årene 2014 -2018. I den forbindelse bemærkes det, at den ekstraordinære indtægt på 8.000 kr. i år 2016 skyldes frasalg af små inventar og ikke almindelig drift.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor for 2013 således, at landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i 2013. Klageren er derfor ikke berettiget til at anvende kapitalafkastsordning efter virksomhedsskattelovens § 22a. Der kan kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet og et eventuelt overskud er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

Opgørelse af skattemæssige resultat for 2013

I overensstemmelse med det ovenfor anførte, lægges det til grund, at klagerens landbrugsaktiviteter blev anset for ikke erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, idet rentabilitetskriteriet ikke er opfyldt.

I overensstemmelse med nettoindkomstprincippet kan der fradrages de udgifter, der er forbundet med indkomsterhvervelsen. Klageren har i 2013 afholdt udgifter på 1.591 kr., der udgør betaling af arbejdsskadeforsikring og [...] sikkerhedspakke.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at disse udgifter kan henregnes til landbrugsvirksomheden og ikke til selve ejendommen. På denne baggrund kan klageren få fradrag for 1.591 kr. ved opgørelsen af indkomsten.

Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Generel fradragsret for ejendomsskatter i ligningslovens § 14 blev ophævet ved lov nr. 298 af 10. juni 1981. Det fremgår herefter af ligningslovens § 14, stk. 2 og 3:

”Stk. 2. Udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, kan ikke fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Begrænsningen i 2. pkt. gælder, når stuehuset er beliggende på en ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Fradrag indrømmes tilsvarende ikke for ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4 og 6-10. Tilsvarende gælder ejendomme af den art, der er nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4, 9 og 10, som er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland. Fradrag indrømmes heller ikke for udgifter til ejendomsskatter på ubebyggede grunde, der er erhvervet med henblik på privat benyttelse, og som ikke senere er overgået til erhvervsmæssig benyttelse.

Stk. 3. Begrænsningen i stk. 2, 1.-4. pkt., gælder ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse. ”

Til brug for vurderingen af om den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen har været uvæsentlig efter ligningslovens § 14, stk. 3, er der henset til Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 21. februar 2000, gengivet i TfS 2000, 275, som omhandler en blandet benyttet ejendom med en vurderingsfordeling efter vurderingslovens § 33, stk. 5. Det fremgår af meddelelsen, at ifølge praksis anses en erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen for uvæsentlig, hvis den svarer til mindre end 10 % af den pågældende ejendom. Det fremgår videre af meddelelsen, at fordelingen skal ske ud fra grundværdien. Se ligeledes hertil Landsskatterettens afgørelse af 14. september 2017, j. nr. 13-5709590.

Klagerens ejendom består af stuehus på 227 m² samt fire bygninger med det samlede erhvervsareal på i alt 816 m² og jordtilliggende på ca. 4,4 ha. Ejendommen var i de klagebehandlede indkomstår vurderet som beboelsesejendom.

Det lægges til grund, at samtlige af klagerens driftsbygninger er anvendt i driften af kvæghold, opstaldning af heste samt opbevaring af foder og maskiner, der bruges i landbruget. Det fremgår endvidere af sædskifteplanen, at klagerens jord var brugt til dyrkning af afgrøder.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at den erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen udgør væsentlig mere 10 %. Der er henset til, at klageren anvender 816 m² bygninger og jorden i landbrugsvirksomheden.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at der kan indrømmes fradrag for ejendomsskatter, idet det erhvervsmæssigt anvendte areal væsentligt overstiger 10 % af ejendommens samlede areal.

Den talmæssige opgørelse af fradragets størrelse overlades til SKAT.