Kendelse af 22-11-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-12-2017

Sagens emne:

Faktiske oplysninger

Klageren er tilflyttet Danmark fra Italien den 27. februar 2009.

Klageren har i indkomstårene 2009-2012 modtaget socialpension fra den statslige italienske organisation [organisation1] ([organisation1]). [organisation1] er en offentlig social sikringsorganisation, der administrerer folkepension og andre sociale pensioner. Organisationen er sikret af den italienske stat og modtager bidrag fra arbejdsgivere og lønmodtagere på samme måde, som der i Danmark betales arbejdsmarkedsbidrag.

Ordningen fra [organisation1] er en reguleret social pension, der dels kræver opnåelse af en vis pensionsalder, dels kræver et nærmere bestemt antal år på arbejdsmarkedet, og dels at der i perioden på arbejdsmarkedet skal være indbetalt socialt bidrag.

Klageren har til organisationen [organisation1] generelt bidraget gennem sociale afgifter og skat.

Det fremgår af sagens oplysninger, at der på baggrund af krav fra EU er sket ændringer i organisationens virke. Dette er sket efter, at udbetalingerne af den sociale pension er stoppet.

SKAT har den 2. maj 2014 modtaget selvangivelser fra klageren for den udenlandske indkomst for årene 2009-2012. SKAT har ikke modtaget selvangivelse for indkomståret 2013, men har antaget, at klageren fortsat har modtaget pension i dette indkomstår.

Klagerens ægtefælle har den 19. juni 2014 oplyst til SKAT, at ægteparret troede, at når der var betalt skat i Italien, så var det nok. Ligeledes blev det oplyst, at personer i arbejde indbetaler bidrag til den sociale pension, hvorfor folk, der har arbejdet, får en højere social pension end folk, som ikke har arbejdet. Repræsentanten har i forlængelse heraf anført, at ægteparret ved tilflytningen var opmærksom på skattepligtsproblemet, men havde konstateret at Italien havde beskatningsretten.

Ved beregning af skatten for indkomstårene 2009-2013 er der givet lempelse efter creditmetoden.

SKATs afgørelse

SKAT har den 19. august 2014 ændret skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2013. Ved skatteberegningen har klageren fået lempelse efter creditmetoden for betalt udenlandsk skat, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18, stk. 2, 2. afsnit, jf. artikel 24, stk. 3, litra a.

I forhold til indkomstårene 2009-2010 har SKAT afgjort, at klageren har handlet groft uagtsomt, hvorfor der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen bl.a. anført:

”Indkomståret 2009

Modtaget udenlandsk pension 30.631,77 € i perioden 1. januar til 31. december 2009 lempes credit metoden, se begrundelse nedenfor.

30.631,77 € x 10/12 måned. Beløbet er omregnet med årets

gennemsnitskurs på 744,6251 190.076 kr.

Ved skatteberegningen vil der blive givet nedslag for betalt udenlandsk skat med 7.960,07 €. Beløbet omregnes med årets gennemsnitskurs på 744,6251. Nedslaget kan dog ikke overstige den skat, som der skulle have været betalt, såfremt indtægten havde været dansk.

Indkomståret 2010

Udenlandsk pension 30.831,58 € lempes efter credit metoden,

se begrundelse nedenfor. Du har oplyst beløbet til 229.695 kr.

Ved skatteberegningen vil der blive givet nedslag for betalt udenlandsk skat med 8.036 €. Beløbet omregnes med årets gennemsnitskurs på 744,7366. Nedslaget kan dog ikke overstige den skat, som der skulle have været betalt, såfremt indtægten havde været dansk.

Indkomståret 2011

Udenlandsk pension 31.250,05 € lempes efter credit metoden,

se begrundelse nedenfor. Du har oplyst beløbet til 232.813 kr.

Ved skatteberegningen vil der blive givet nedslag for betalt udenlandsk skat med 8.195,01 €. Beløbet omregnes med årets gennemsnitskurs på 745,0529. Nedslaget kan dog ikke overstige den skat, som der skulle have været betalt, såfremt indtægten havde været dansk.

Indkomståret 2012

Udenlandsk pension 31.308,81 € lempes efter credit metoden,

se begrundelse nedenfor. Du har oplyst beløbet til 233.501 kr.

Ved skatteberegningen vil der blive givet nedslag for betalt udenlandsk skat med 8,217,34 €. Beløbet omregnes med årets gennemsnitskurs på 744,3751. Nedslaget kan dog ikke overstige den skat, som der skulle have været betalt, såfremt indtægten havde været dansk.

Indkomståret 2013

Selvangivet udenlandsk pension på 233.501 kr. med lempelse efter excemption metoden ændres til lempelse efter credit metoden, se begrundelse nedenfor.

Ved fremsendelse af dokumentation for betalt skat i Italien, vil der blive givet nedslag herfor.

[...]

Begrundelse

Indkomstårene 2009-2010

Fristen for at få ændret skatteansættelserne for 2009 og 2010 udløb henholdsvis den 1. maj 2013 og den 1. maj 2014. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Vi modtog din anmodning den 2. maj 2014 og kan derfor ikke som udgangspunkt ikke genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2009 og 2010.

Hvis skatteansættelserne for 2009 og 2010 alligevel skal ændres, skal en af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, samt 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, være opfyldt.

I denne sag er det spørgsmålet om betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt. Ifølge denne bestemmelse kan SKAT foretage en ekstraordinær ansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT skal foretage en ansættelse efter skatteforvaltningslovens§ 27, stk. I, nr. 5, inden 6 måneder efter, at SKAT er blevet bekendt med det forhold, som begrunder en afvigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

SKAT finder efter en konkret vurdering og henset til beløbenes størrelse, at du har handlet groft uagtsomt ved ikke at oplyse til SKAT, at du modtager pension fra Italien og at din ægtefælle derved fejlagtigt har fået overført dit uudnyttede personfradrag.

Det er SKATs opfattelse, at din pension fra Italien skal lempes efter creditmetoden, da der er tale om en social pension, som du har betalt bidrag til.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, artikel 18, stk. 2, fremgår det, at ydelser modtaget efter den sociale sikringslovgivning i Italien skal lempes efter exemptionmetodcn. Dette begrænses dog af sidste sætning i artikel 18, stk. 2, hvoraf det fremgår, at dette kun gælder, hvis du ikke selv har betalt bidrag hertil.

Da du netop har betalt bidrag, er det derfor SKATs opfattelse, at lempelsen skal ske ved creditmetoden. Dette fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.F.9.2.9.2.8.2.

Indkomstårene 2011-2013

SKAT kan genoptage dine skatteansættelser, da anmodning herom er fremsat inden for fristen i

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Dine skatteansættelser ændres og der henvises til begrundelsen i afsnittet "indkomstårerne 2009-2010.

Indkomståret 2013

Som følge af at SKAT mener, at din pension fra Italien skal lempes efter creditmetoden, bedes du fremsende oplysning om den betalte skat i Italien.

[...]

SKATs bemærkninger og endelige afgørelse

SKAT finder fortsat, at den modtagne pension er en social pension, men da der er betalt bidrag hertil, skal der ske lempelse ved creditmetoden og henviser til artikel 18 "Sociale pensioner kan kun beskattes i kildestaten, medmindre sådanne pensioner er bidragsfinansierede, jævnfør stk. 2".

SKAT finder også, at uanset om beskatningen skal være credit eller excemption, så er der handlet groft uagtsomt, fordi din ægtefælle ved skatteberegningen fejlagtigt har fået overført dit uudnyttede personfradrag.

SKAT bemærker, at da personer, som ikke har været i arbejde modtager en lavere pension, fordi der ikke er betalt bidrag, finder SKAT ikke, at bestemmelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten bliver sat ud af kraft.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at indkomsten i form af social pension fra Italien skal lempes efter eksemptionsmetoden således, at der gives nedslag i indkomstskatten for den del af indkomstskatten, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra Italien, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 18, stk. 2, 1. afsnit, og artikel 24, stk. 3, litra c.

I forhold til indkomstårene 2009-2010 har repræsentanten nedlagt påstand om, at der ikke foreligger grov uagtsomhed i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvorfor der ikke er grundlag for at ændre skatteansættelserne for de pågældende år.

Repræsentanten har i klagen anført følgende:

” Vor påstand

Vedrørende beskatningsretten og dermed lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien

Beskatningsretten til den udbetalte pension fra Italien skal afgøres efter bestemmelsen i artikel 18 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, der er en overenskomst fra 1999, og har følgende ordlyd:

1. Såfremt bestemmelserne i artikel 19, stykke 2, ikke medfører andet, kan pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, der udbetales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat.

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan ydelser, som modtages af en fysisk person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i henhold til den sociale sikringslovgivning i den anden kontraherende stat, kun beskattes i denne anden stat.

Ydelser, som modtages i henhold til den sociale sikringslovgivning i en af de kontraherende stater, skal beskattes i overensstemmelse med bestemmelserne i den første sætning i dette stykke, men kun hvis der ikke er betalt bidrag dertil.

Det er vores påstand, at den udbetalte pension er en social pension, der er omfattet af 1. afsnit i artikel 18, stk. 2, i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, da der er tale om en social pension.

Dette er tiltrådt af SKAT. Vi vil derfor ikke nærmere begrunde dette.

Dette betyder, at Danmark giver lempelse af den danske skat i henhold til bestemmelsen i DBOen artikel 24, stk. 3, litra c:

De relevante bestemmelser i artikel 24 lyder med vor fremhævelse:

Dette betyder, at der skal gives lempelse efter reglerne for exemption med progressionsforbehold, og at der ikke kan overføres personfradrag til ægtefælle.

Der vil ikke blive udløst skat i Danmark af pensionen, da det er eneste indtægt for [person1].

Det kan ikke tiltrædes, at den modtagne pension er omfattet af sidste sætning i overenskomstens artikel 18, stk. 2:

Ydelser, som modtages i henhold til den sociale sikringslovgivning i en af de kontraherende stater, skal beskattes i overensstemmelse med bestemmelserne i den første sætning i dette stykke, men kun hvis der ikke er betalt bidrag dertil.

SKATs afgørelse betyder, at pensionen er omfattet af artikel 24, stk. 3, litra a (credit for betalt skat i Italien).

Der er ikke betalt bidrag til denne pension i den forstand, som begrebet bidrag skal forstås.

Dette betyder som anført, at pensionen er omfattet af hovedreglen i artikel 18, stk. 2, 1. afsnit, og dermed kan beskatning kun ske i Italien, og Danmark skal dermed give exemptionslempelse, da beskatningen kun kan ske i Italien som er kildelandet.

Vedrørende indkomstårene 2009 og 2010

SKAT mener desuden, at der er grundlag for at bryde den almindelige ligningsfrist på 3 år, således at SKAT har foretaget korrektion af indkomstårene 2009 og 2010 med henvisning til bestemmelse i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der foreligger ikke grov uagtsomhed ved den manglende selvangivelse af de pågældende beløb, men kun simpel uagtsomhed.

Der er derfor ikke grundlag for at ændre skatteansættelsen for indkomstårene 2009 og 2010, da betingelserne herfor ikke er til stede.

[...]

Begrundelse for vor påstand

Beskatningsretten

Der er enighed om, at der er tale om en social pension i relation til dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, der er en overenskomst fra 1999, gælder i artikel 18:

1. Såfremt bestemmelserne i artikel 19, stykke 2, ikke medfører andet, kan pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, der udbetales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat.

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan ydelser, som modtages af en fysisk person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i henhold til den sociale sikringslovgivning i den anden kontraherende stat, kun beskattes i denne anden stat.

Ydelser, som modtages i henhold til den sociale sikringslovgivning i en af de kontraherende stater, skal beskattes i overensstemmelse med bestemmelserne i den første sætning i dette stykke, men kun hvis der ikke er betalt bidrag dertil. (Vor fremhævelse).

Spørgsmålet er herefter om den udbetalte pension er omfattet af sidste sætning i stk. 2, altså om der er betalt bidrag til denne pension.

SKAT har truffet sin afgørelse på grundlag af, at SKAT mener, at ægteparret har oplyst, at der er betalt bidrag til ordningen.

Det er efter vor opfattelse en misforståelse af begrebet bidrag i bestemmelsen og det almindelige forståelse af begrebet, "om man har bidraget med noget selv".

Ægteparret mente, at da [person1] har betalt indkomstskat og afgifter, og fået tilbageholdt bidrag til [organisation1], så har han bidraget til ordningen, og de har besvaret SKATs forespørgsel ud fra dette.

Imidlertid skal begrebet betalt bidrag ikke forstås så bredt.

Bestemmelsen skal forstås i relation til, om der er tale om en bidragsfinansieret ordning, således som dette forstås i relation til bestemmelserne i Pensionsbeskatningslovens § 53 A og 53 B, det vil sige, at udbetalte pensioner bygger på, at der til ordningen er sket indbetalinger, og størrelsen af udbetalingen af pensionen beregnes efter, hvor meget og hvornår, der er sket denne indbetaling, altså en bidragsfinansieret ordning, som den kendes fra pensionskasser og fra ATP, men ikke fra typiske sociale pensioner, selv om de sociale pensioner (folkepension, førtidspension og efterløn) selvfølgelig er finansieret ved skatter og afgifter fra befolkningen, herunder fra de personer, der senere modtager de pågældende pensioner, og er finansieret ved arbejdsmarkedsbidrag, der er skattemæssigt fradragsberettiget ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Danmark bruger i nyere overenskomster også særregler om bidragsfinansierede ordninger.

F.eks. i den nye aftale med Luxembourg, der p.t. behandles i Folketinget som Lovforslag L 6

I if. lovforslag L 6 indsættes der i overenskomsten med Luxembourg bl.a. følgende i artikel 18, stk. 2:

"2. Pensioner og andre lignende vederlag (herunder engangsbetalinger), der hidrører fra enkontraherende stat og udbetales til en person, der er hjemmehørende i den andenkontraherende stat, kan kun beskattes i den førstnævnte stal, forudsat at sådanne betalinger hidrører fra bidrag, der er betalt til, eller fra hensættelser, der er foretaget efter enpensionsordning af den berettigede eller på dennes vegne, og disse bidrag, hensættelser eller pensionerne eller andre lignende vederlag har været underkastet beskatning i den førstnævnte stat efter de ordinære regler i dens skatteret.”

Selv om der er tale om en anden sammenhæng for disse bidragsfinansierede ordninger, mener vi den pågældende bestemmelse skal forstås på samme måde.

Den ordning, som [person1] nyder godt af, er en generel social pension, der udbetales gennem [organisation1].

De pågældende ordninger er ikke bidragsfinansierede ordninger i den forstand, det begreb skal forstås.

Arbejdsgiver og ansat betaler bidrag til ordningen, på samme måde som vi betaler arbejdsmarkedsbidrag, altså som socialbidrag. Beløbene er fradragsberettigede i opgørelsen af den skattepligtige indkomst ved udbetalingen, således som vor betaling af arbejdsmarkedsbidrag er det.

Ret til udbetaling fra ordningen beror ikke på opgørelse over indbetalte bidrag. Ordningen er en reguleret social pension, der dels kræver opnåelse af en vis pensionsalder og dels sætter krav til et nærmere bestemt antal år, man skal have været på arbejdsmarkedet, og at der i perioden på arbejdsmarkedet skal have været betalt socialt bidrag. I [person1]'s tilfælde er det udbetalte pensionsbeløb blevet udregnet udelukkende ved at tage gennemsnittet af den udbetalte løn de sidste år på arbejdsmarkedet, dvs. "metodo retributivo" (på dansk "metode løn"). Denne udregningsmetode benyttes i følge lovgivningen for alle arbejdstagere med minimum 18 år på arbejdsmarkedet pr. 31.12.1995. [person1] er begyndt at arbejde i 1973.

[person1] har ikke betalt et specielt bidrag til selve den pension, som han nu nyder godt af, men har generelt bidraget gennem sociale afgifter og skat til [organisation1] i al almindelighed.

[person1] er derfor omfattet af første sætning i artikel 18, stk. 2 og derfor omfattet af bestemmelsen om, at kun Italien har beskatningsretten, og derfor berettiget til exemptionslempelse.

Ændring af 2009 og 2010

SKAT gennemfører ændringen for indkomstårene 2009 - 2013. For indkomstårene 2009 og 2010 begrundes ændringen med, at det er groft uagtsomt, at der ikke er selvangivet de pågældende beløb, selv om der skulle selvangives indkomst med lempelse. Der henvises til bestemmelsen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der er imidlertid ikke her tale om en grov uagtsomhed.

Ved tilflytningen til Danmark var [person1] og ægtefællen opmærksom på skattepligtsproblemet.

De konstaterede, at efter bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, havde alene Italien efter artikel 18 beskatningsretten til den - i overenskomstens forstand - sociale pension.

De var ikke opmærksomme på, at selv om Italien alene havde beskatningsretten, så skulle beløbet selvangives, og der derefter ville blive givet exemptionslempelse efter artikel 24, stk. 3, litra c.

Det kan ikke anses som groft uagtsomhed, at ægteparret forstår teksten i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, om at kun Italien har beskatningsretten, og ikke er opmærksom på, at dette reguleres ved, at der skal selvangives efter globalindkomstprincippet, og der herefter gives lempelse i skatten efter bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 24.

Sagen er da også kun rejst efter direkte henvendelse til SKAT fra ægteparrets side.

Der kan "højst" blive tale om simpel uagtsomhed ved, at ægteparret ikke har søgt faglig rådgivning.

Simpel uagtsomhed medfører ikke, at der kan ske brud på den almindelige ligningsfrist.

Ansættelsesændringeme for 2009 og 2010 skal derfor anses som ugyldige uanset, hvordan man fastsætter beskatningsretten.”

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Af SKATs udtalelse fremgår følgende:

”Indstillingen tiltrædes på begge punkter.

Vi anmoder om, at det klart fremgår af sagens faktiske oplysninger, at klageren er omfattet af de tidligere gældende regler for social sikring i Italien, således som det er oplyst i repræsentantens klageskrivelse af 17. november 2014 side 4, øverst.

Ifølge de nugældende regler er pensionsudbetalingen afhængig af de individuelle indbetalinger af bidrag, hvilket kan give et andet resultat i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten.”

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse

”Skatteankestyrelsen har ved skrivelse af 26. oktober 2017 fremsendt SKATs udtalelse i denne sag, hvor SKAT har tilsluttet sig Skatteankestyrelsens indstilling om medhold i den indsendte klage.

På den baggrund skal vi meddele, at vi kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse og frafalder derfor vort tidligere fremførte ønske om fremmøde i et retsmøde.

Vi afventer herefter Landsskatterettens afgørelse om medhold i den fremsendte klage.”

Landsskatterettens afgørelse

Vedrørende beskatningsretten til social pension

Det lægges til grund, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det lægges endvidere til grund, at klageren har modtaget en pensionsydelse, der udbetales i henhold til den sociale sikringslovgivning i Italien.

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, og fuldt skattepligtige personer er derfor skattepligtige hertil af deres samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet, jf. statsskattelovens § 4.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien af 5. maj 1999, artikel 18, stk. 2, 2. afsnit, at social pension skal beskattes i Italien, medmindre der er betalt bidrag til den sociale sikringsordning.

Landsskatteretten har inddraget en ordlydsfortolkning af begrebet ”bidrag”. Retten finder, at begrebet skal fortolkes således, at der udover en arbejdsindsats er foretaget egne indbetalinger til den sociale ordning, og at retten til udbetalingen af pensionen samt størrelsen af ydelsen heraf er afhængig af de indbetalinger, som den skattepligtige selv har foretaget. Der skal ved begrebet bidrag således ikke forstås, at der er ydet bidrag igennem indkomstskat, afgifter og AM-bidrag.

Der er endvidere lagt vægt på, at kommentaren til OECD’s Modeloverenskomst, artikel 18, pkt. 28, belyser, hvad der skal forstås ved ”sociale sikringsydelser” i henhold til bestemmelsen. Det er anført, at fællestrækket for sådanne ydelser er, at størrelsen af ydelserne bestemmes af staten. Der er i den forbindelse også lagt vægt på, at det er oplyst i sagen, at [organisation1] er en offentlig social sikringsorganisation, hvor retten til udbetalingen ikke hviler på en opgørelse over indbetalte bidrag, men derimod opnåelse af en vis pensionsalder og krav om et nærmere bestemt antal år på arbejdsmarkedet samt indbetaling af socialt bidrag, igennem skatter og afgifter.

Efter Landsskatterettens opfattelse tilkommer retten til at beskatte den sociale pension således Italien, idet der ikke er betalt bidrag i forhold til bestemmelsens ordlyd, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, artikel 18, stk. 2, 1. afsnit.

Ligeledes er Landsskatterettens enig med klageren i, at der skal ske lempelse efter reglerne om eksemption, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24, stk. 3, litra c. Danmark skal således indrømme fradrag i klagerens indkomstskat med et beløb svarende til den indkomstskat, der hidrører fra Italien.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed. SKAT anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.