Kendelse af 19-12-2017 - indlagt i TaxCons database den 20-01-2018

SKAT har ændret klagerens kapitalafkastsats i virksomhedsordningen for indkomståret 2010.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klager anmodede oprindeligt om genoptagelse for indkomstårene 2008 og 2009 med henblik på at få rettet kapitalafkastsatsen jf. styresignal SKM2011.810.SKAT og efterfølgende SKM2014.502.SKAT.

Efter afgørelse fra Landsskatteretten den 10. september 2014, ændrede SKAT den 28. oktober 2014, klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008 og 2009.

Udover ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2008 og 2009, har SKAT ændret skatteansættelsen for indkomståret 2010. Ændringerne vedrørte en ændring af kapitalafkastsatsen fra 4 til 2 procent samt ændring af kapitalafkastgrundlaget som en direkte følge af ændringerne i 2008 og 2009.

Klageren har erklæret sig enig i de af SKAT foretaget ændringer for 2008 og 2009 samt konsekvensændringen af kapitalafkastgrundlaget i indkomståret 2010. Derimod er klager uenig i, at der kan ske ændring af kapitalsatsen fra 4 til 2 procent i indkomståret 2010.

Klageren har ikke selv anmodet om ændring af kapitalafkastsatsen for indkomståret 2010.

SKATs afgørelse

På baggrund af Landsskatterettens afgørelse af 18. december 2013 samt det udsendte styresignal SKM2014.502.SKAT, har SKAT ændret kapitalafkastgrundlaget og kapitalafkastsatsen i virksomhedsordningen for indkomståret 2010.

SKAT har anført følgende i afgørelsen:

”(...)

Indkomståret 2010

Kapitalafkast selvangivet med 106.735 kr.

Kapitalafkast beregnet med 2 % 53.944 kr. 52.792 kr.

Indkomst til virksomhedsbeskatning selvangivet med 332.450 kr.

Indkomst til virksomhedsbeskatning efter ændring af kapitalafkast385.241 kr. -52.791 kr.

Kapitalafkastgrundlaget primo 2.697.186,- kr.

Hensat til senere faktisk hævning ultimo selvangivet med 1.396.429,- kr.

Hensættelsen ændret til jf. den yderligere opsparing til virksomhedsindkomst 1.328.030,- kr.

Ændret med -68.399,- kr.

Kapitalafkastgrundlaget ultimo selvangivet med 2.949.724,- kr.

+ tilbageført tidligere hensættelse +1.396.429,- kr.

- ændret hensættelse til senere faktisk hævning -1.328.030,- kr.

Kapitalafkastgrundlag ultimo ændret til 3.018.123,- kr.

Overskudsdisponeringen er foretaget med udgangspunkt i, at hele ændringen i kapitalafkastet opspares.

(...)

Begrundelse for SKATs afgørelse

Den almindelige frist for at ændre din skatteopgørelse var den 1. maj i det 4. år efter det år, som selvangivelsen vedrører. Når vi ændrer skatteopgørelsen, selvom fristen er overskredet, er det fordi styresignal SKM.2014.502.SKAT hjemler adgang til at foretage konsekvensændringer af de indkomstår, der følger efter de anmodede indkomstår.

Konsekvensændringer af kapitalafkastet skal foretages med den nye kapitalafkastsats, når skatteopgørelsen ændres. Det er SKATs holdning, at de korrekte (nye) kapitalafkastsatser skal anvendes, når ansættelsen genoptages. Det fremgår af SKATs styresignal, SKM2014.502.SKAT, at genoptagelse foretages, idet den for høje kapitalafkastsats har betydet, at den skattepligtige er blevet stillet dårligere.

Den almindelige frist står i skatteforvaltningslovens § 26, og den særlige mulighed for at ændre opgørelsen af din skat, efter at fristen er udløbet, står i § 27, stk. 1, nr. 2.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT ikke kan ændre kapitalafkastsatsen for indkomståret 2010, idet betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 ikke er opfyldt.

Klagerens repræsentant har i klagen anført følgende:

”Skat har ved afgørelse af 28. oktober 2014 ændret skatteansættelsen for ovennævnte skatteyder på baggrund af Landsskatterettens afgørelse af 10. september 2014. Landsskatterettens kendelse vedrører indkomstårene 2008 og 2009.

Skat har ændret skatteansættelserne for de påklagede år 2008 og 2009. Vi er enige i ændringerne for disse år. Skatteyder anmodede oprindeligt om genoptagelse for disse år med henblik på rettelse af kapitalafkastsatsen.

Herudover har SKAT ændret skatteansættelsen for et ikke påklaget år, indkomståret 2010. Ændringen for 2010 vedrører ændring af kapitalafkastsatsen fra 4 til 2 procent samt ændring af kapitalafkastgrundlaget primo grundet ændringerne i 2008 og 2009.

SKAT tilkendegiver, at genoptagelsen for indkomståret 2010 er foretaget med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

Genoptagelsesadgangen for 2010-indkomståret efter den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26 udløb den 1. maj 2014. Skat kan således ikke foretage ændringen ud fra de ordinære genoptagelsesregler.

Vi er af den opfattelse, at SKAT ikke kan foretage genoptagelsen ud fra den ekstraordinære genoptagelsesregel i Skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 2 i det betingelserne herfor ikke er opfyldte. Bestemmelsen omhandler ekstraordinær genoptagelse som direkte følge af ansættelse for den skattepligtige for et andet indkomstår.

Indkomstændringerne i 2008 og 2009 giver den følgevirkning, at kapitalafkastgrundlaget for 2010 ændres. Vi er enige med SKAT i, at denne ændring kan gennemføres af SKAT i 2010. Derimod er vi ikke enige med SKAT i, at SKAT kan foretage ændring af selve kapitalafkastsatsen for 2010. Denne ændring er en ny selvstændig ansættelsesændring og ikke en følgeændring af de konkrete ansættelsesændringer for 2008 og 2009.

Det er skatteyders opfattelse, at bestemmelsen i§ 27, stk. 1, nr. 2 "kun" finder anvendelse, hvis konsekvensændringen er en direkte følge af den primære ansættelse. Det er derimod ikke tilstrækkeligt, at ansættelserne har konneksitet. Dette understøttes også af lovforarbejderen til bestemmelsen. Af lovforarbejderen til lov nr. 410 af 2. juni 2003 fremgår følgende eksempel i lovbemærkningerne:

”Det vil heller ikke være en direkte følge, hvis skattemyndighederne f.eks. ved ligning af indkomståret 2001 forhøjer skatteansættelsen med et beløb, som ved en senere landsskatteretskendelse viser sig korrekt at skulle henføres til indkomståret 1997. I dette tilfælde kan bestemmelsen ikke anvendes til i stedet at foretage forhøjelsen i 1997, i det dette år er forældet, medmindre andre tristgennembrugsgrunde kan gøres gældende"

Skat udtaler i styresignal SKM2011.810.SKM følgende i punkt 2 om genoptagelse:

"SKATs forkerte beregning af kapitalafkastsatsen indebærer en praksisændring og deraf følgende adgang til genoptagelse efter reglerne om underkendelse af praksis i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 7.

Selv om satsen er forkert, vil de skattepligtige i et tilfælde som det foreliggende, hvor satsen årligt er udmeldt af SKAT, kunne påberåbe sig satsen, da de skattepligtige ikke har haft nogen reel mulighed for at vide, at den er blevet beregnet på et forkert grundlag.

Der vil derfor ikke ske genoptage/se af ansættelserne i de tilfælde, hvor det har været en fordel for de skattepligtige, at kapitalafkastsatsen har været fastsat for højt. Der vil kun skegenoptagelse af ansættelserne for de skattepligtige, der er blevet stillet dårligere som følge afden forkerte sats."

LSR har blandet andet i kendelserne nr. 12-0192000 og 13-0080815 taget stilling til kapitalafkast og omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30. Det fremgår ikke af disse afgørelser, at der er grundlag for at genoptage mellemliggende år. SKAT Jura bedes komme med en redegørelse for, hvorfor det nu kræves, at der laves konsekvensrettelser for indkomstår, der ikke er søgt om genoptagelse på.

Sammenfattende mener vi således det bør konkluderes, at skatteyder for hvert enkelt indkomstår kan vælge, hvorvidt året ønskes genoptaget. Der er ikke hjemmel til for SKAT at betragte indkomstårene samlet med hensyn til adgang til genoptagelse. ”

s afgørelse og begrundelse

Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 2 og nr. 7, har følgende ordlyd:

”Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

(...)

2) Ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår. Tilsvarende gælder, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse for det samme eller et andet indkomstår vedrørende den skattepligtiges ægtefælle, med hvilken den skattepligtige var samlevende ved indkomstårets udløb, jf. kildeskattelovens § 4, eller vedrørende et selskab, hvormed den skattepligtige var sambeskattet.

(...)

7) Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en afgørelse fra skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn eller Landsskatteretten eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis, eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelsen af praksis.

(...)”

SKAT har ændret skatteansættelsen for indkomståret 2010 uden for den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, hvorfor betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 skal være opfyldt, for at SKAT kan ændre skatteansættelsen for indkomståret 2010.

Der er enighed om, at SKATs ændring af kapitalafkastgrundlaget i indkomståret 2010, er en direkte følge af SKATs ændring af indkomstårene 2008 og 2009, og at ændringen derfor er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 2.

Spørgsmålet er herefter om kapitalafkastsatsen kan nedsættes fra 4 til 2 procent under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 eller § 27, stk. 1, nr. 7 og SKM 2011.810.SKAT.

Følgende fremgår blandt andet af styresignal SKM2011.810.SKAT vedrørende mulighed for genoptagelse vedrørende kapitalafkastsatsen:

”SKATs forkerte beregning af kapitalafkastsatsen indebærer en praksisændring og deraf følgende adgang til genoptagelse efter reglerne om underkendelse af praksis i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7.

Selv om satsen er forkert, vil de skattepligtige i et tilfælde som det foreliggende, hvor satsen årligt er udmeldt af SKAT, kunne påberåbe sig satsen, da de skattepligtige ikke har haft nogen reel mulighed for at vide, at den er blevet beregnet på et forkert grundlag.

Der vil derfor ikke ske genoptagelse af ansættelserne i de tilfælde, hvor det har været en fordel for de skattepligtige, at kapitalafkastsatsen har været fastsat for højt. Der vil kun ske genoptagelse af ansættelserne for de skattepligtige, der er blevet stillet dårligere som følge af den forkerte sats. ”

Styresignalet siger meget klart, at kapitalafkastsatsen ikke kan ændres til ugunst for skatteyderen, og personen ligeledes vil kunne påberåbe sig en forkert sats, da der ikke har været mulighed for skatteyderen at vide, at kapitalafkastgrundlaget var forkert.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at en ændring af kapitalafkastsatsen i indkomståret 2010, ikke er en direkte følge af ændringerne i ansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009. Derfor kan der ikke ske genoptagelse for dette forhold med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2. Da klageren ikke har anmodet om ændring af kapitalafkastsats efter SKM2011.810.SKAT og 2014.502.SKAT, må det lægges til grund, at en ændring af satsen vil være til ugunst for klageren. Det er på den baggrund heller ikke muligt for SKAT at ændre kapitalafkastsatsen for indkomståret 2010 efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7.

På baggrund af ovenstående ændres SKATs afgørelse, således at kapitalafkastsatsen reguleres tilbage fra 2 % til 4 %. Det overlades til SKAT at foretage eventuelle konsekvensændringer i virksomhedsordningen.