Kendelse af 19-12-2016 - indlagt i TaxCons database den 03-03-2017

SKAT har truffet afgørelse om, at klageren i indkomstårene 2010 og 2011 er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

SKAT har endvidere truffet afgørelse om, at 75 % af klagerens lønindtægter vedrører arbejde udført i Frankrig, og at klageren for denne del af sin samlede løn er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 for betalt skat i Frankrig.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ikke i indkomstårene 2010 og 2011 er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, og således at klagerens skatteansættelser for hvert af indkomstårene 2010 og 2011 ansættes til 0 kr.

Faktiske oplysninger

Af SKATs afgørelse fremgår følgende:

Din ægtefælle [person1] er direktør og hovedaktionær i [virksomhed1] ApS, som er stiftet den 1/1 2002. Tidligere har virksomheden været drevet som enkeltmandsvirksomhed fra jeres bopæl [adresse1] i [by1].

Det fremgår af [virksomhed1]s hjemmeside, at virksomheden er en uvildig og professionel landsdækkende klinikmæglervirksomhed, der lægger vægt på en personlig kontakt med deres kunder.

Virksomheden tilbyder udover formidling af klinikker uvildig rådgivning til både sælger og køber. Ligesom virksomheden yder rådgivning om generationsskifte, finansiering og forsikringsforhold, samt vurdering af goodwill og klinikanalyser.

I forbindelse med, at du og din ægtefælle flyttede til Frankrig den 14/12 2001 blev ejendommen [adresse1] i [by2] udlejet og [virksomhed1] ApS blev fra 1/2 2001 drevet fra ejendommen [adresse2]

[adresse2] er en ejerlejlighed på 82 m2, som selskabet [virksomhed1] har lejet, indtil selskabet selv køber ejendommen pr. 1. april 2003.

[person1] har oplyst, at du og [person1] har boet i selskabets lejlighed, når I har opholdt jer i Danmark før købet og efter salget af ejendommen [adresse3], som er en ejerlejlighed på 244 m2. Ifølge de indberette ejendomsoplysninger på R75, er [adresse3], anskaffet den 1/10 2005 og solgt igen den 1/7 2009.

SKAT har lignet dine selvangivelse for årene 2006 - 2009 inkl. og har anset dig for fuldt skattepligtig i Danmark, idet du har udført arbejde for [virksomhed1] ApS samtidig med, at du har haft bolig til rådighed. Da du også havde bopæl i Frankrig blev du anset for at have dobbeltdomicil, hjemmehørende i Frankrig.

Du har oplyst, at dine primære arbejdsopgaver er udarbejdelse af diverse analyser m.v. i forbindelse med selskabets kunder. Desuden har du oplyst, at der ingen forhold er omkring arbejdet, der har været betinget af, at arbejde skulle foregå fra bopælen beliggende i Frankrig.

SKAT har dog ikke anset, at du har godtgjort, at arbejde udelukkende er udført i Frankrig. Der er lagt vægt på, at selskabets driftssted og kunder er i Danmark og at du i gennemsnit har ophold i minimum en uge pr. måned i Danmark.

Der henvises til SKATs afgørelse af 10/9 2012.

...

Ifølge [virksomhed1]s regnskabsmateriale har selskabet udbetalt kr. 314.696 i honorarer til dig i 2010. Du har ikke medregnet nogen indkomst fra [virksomhed1] i Danmark.

Du har i skrivelse fra SKAT den 7/2 2013 været anmodet om, at sende oplysninger vedrørende forhold, der skal medtages i din skatteansættelse herunder diverse opgørelser.

SKAT har den 18. april 2013 modtaget skrivelse fra din revisor, hvori det oplyses, at du har modtaget 314.694 kr. i både 2010 og 2011, som vederlag fra [virksomhed1] ApS, som er beskattet i Frankrig.

...

Din skatterådgiver [person2], har i skrivelse af 16. maj 2013 anmodet om en principiel stillingtagen til spørgsmål om lempelse efter Ligningslovens § 33 for betalt skat i Frankrig, idet I selvfølgelig er klar over, at den konkrete lempelse vil afhænge af den faktisk ændrede ansættelse.

Det fremgår af ligningslovens § 33 stk.1, at skat der er betalt til fremmed stat og opkrævet af indkomst fra kilder der kan fradrages i den danske skat, der svares af denne indkomst.

SKAT har sammen med dine bemærkninger til SKATs forslag modtaget dokumentation for betalt SKAT i Frankrig i 2010 og 2011.

2010

Det fremgår af den modtagne dokumentation, at du og din ægtefælle i alt har betalt EUR 14.258 af en samlet indkomst på EUR 105.083 i 2010 vedrørende indkomståret 2010. Din andel af den betalte skat, der kan henføres til din lønindkomst modtaget fra [virksomhed1] ApS kan beregnes til EUR 5.728 svarende til kr. 42.674 jf. nedenstående.

[person3]s indkomst 42.218 EUR

[person1]s indkomst54.865 EUR

Formueindkomst 8.000 EUR

I alt 105.083 EUR

Samlet betaling af skat i Frankrig14.258 EUR

Din andel 14.258: 105.083 x 42.218 5.728 EUR

Den gennemsnitlige kurs på EUR udgjorde i 2010 kr. 745 jf. Danmarks Nationalbank.

Din andel af betalt skat til Frankrig af din løn indkomst fra [virksomhed1] kan således beregnes til 42.674 = (5.728 EUR x 7,45 kr. = 42.674)

2011

Ifølge den modtagne dokumentation er der betalt 4.351 EUR i skat af et beskatningsgrundlag på 39.091 EUR for 2011. Af den betalte skat kan der henføres 3.349 EUR svarende til kr. 24.950, som betalt skat af din indkomst fra [virksomhed1] jf. nedenstående opgørelse.

[person3] indkomst30.091 EUR

Formueindkomst 9.000 EUR

I alt 39.091 EUR

Samlet betaling af skat i Frankrig 4.351 EUR

Din andel 4.351: 39.091 x 30.091 3.349 EUR

Den gennemsnitlige kur på EUR udgjorde i 2011 745 jf. Danmarks Nationalbank.

Den betalte skat i Frankrig af din indkomst fra [virksomhed1] kan således beregnes til kr. 24.950 (3.349 EUR x 7,45 kr. = 24.950)

SKAT har hverken modtaget dokumentation eller en konkret opgørelse over det arbejde du har udført i Frankrig i 2010 og 2011 eller tidligere år, men [person2] har vedrørende dine indkomstansætteler for 2006 – 2008 samt 2009 anført, at det arbejde du har udført for [virksomhed1] udelukkende er foregået i Frankrig. SKAT har dog for årene 2006- 2008 samt 2009 anset at 25 % at det arbejde ud har udført for [virksomhed1] er foregået i Danmark, hvor selskabet er beliggende. Der henvises til SKATs afgørelse for 2006 – 2008 af 10/9 2012 samt afgørelse for 2009 af 30/9 2013.”

SKATs afgørelse

SKAT har anført følgende:

”SKATs ændringer

Indkomståret 2010

Indkomståret 2011

Med lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien. Er dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig opsagt med virkning fra 1/1 2009.

Det fremgår af kildeskattelovens § 1 stk. 1, at en person der har bopæl i Danmark er fuldt skattepligtig til Danmark.

...

SKAT har i lighed med tidligere år anset, at du har udført arbejde i Danmark samtidig med, at du har haft bolig til rådighed.

Som det fremgår af punkt 1.2, er I af den opfattelse, at det arbejde du har udført for [virksomhed1] udelukkende er foregået i Frankrig. Desuden anføres det, at der er fremlagt dokumentation herfor.

I lighed med tidligere år har SKAT ikke anset, at du har dokumenteret, at alt det arbejde, du har udført for [virksomhed1] er foregået i Frankrig. Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at selskabets driftssted og kunder er i Danmark og at du i gennemsnit har opholdt i 1 uge pr. måned i Danmark.

Der er ligeledes henset til, at der ikke er modtaget kopi af mails mellem dig og din ægtefælle der kan underbygge dine oplysninger om, at alt det materiale du har benyttet er sendt til dig via selskabets computer m.v.

SKAT har i lighed med tidligere år skønnet, at 75 % af den løn du har modtaget fra selskabet kan henføres til arbejde udført i Frankrig.

Angående yderligere begrundelse henvises der til SKATs afgørelse af 10. september 2012 vedrørende indkomstårene 2006 – 2008 inkl. og SKATs afgørelse af 30/9 2013 vedrørende 2009.

Idet SKAT har anset, at du i 2009 og tidligere år er fuldt skattepligtig til Danmark, har opsigelsen den virkning, at Danmark har den fulde beskatningsret af din indkomst efter de nationale regler, fra indkomståret 2009.

...

Det fremgår af ligningslovens § 33 stk.1, at skat der er betalt til fremmed stat og opkrævet af indkomst fra kilder der, kan fradrages i den danske skat, der svares af denne indkomst.

Der kan således lempes for betalt skat til Frankrig vedrørende det arbejde du har udført i Frankrig.

Under henvisning til SKATs afgørelser for årene 2006 – 2009 inkl. samt afgørelse 2009 af 30/9 2013, har SKAT anset, at du har udført ca. 75 % af dit arbejde for selskabet [virksomhed1] i Frankrig, mens de resterende 25 % er udført i Danmark. Ved afgørelse har SKAT henset til, at du har opholdt minimum en uge pr. måned i Danmark sammenholdt med selskabet er beliggende i Danmark.

Under henvisning til ovenstående har SKAT jf. Ligningslovens § 33 fratrukket 75 % af den skat du har betalt i Frankrig kr. 50.713 i den danske skat vedrørende årene 2010 og 2011.”

Klagerens opfattelse

Af klagen fremgår følgende:

”SKAT har anset [person3] for fuldt skattepligtig til Danmark i 2010 og 2011.

Dette kan ikke anerkendes.

SKAT har - under beskatning som fuldt skattepligtig - ikke godkendt, at der gives fuld lempelse efter reglerne i ligningslovens § 33 for betalt skat i Frankrig.

SKAT begrunder afgørelsen med, at da beskatningen omfatter løn fra [virksomhed1] ApS, er der tale om beskatning af indkomst med kilde i Danmark, og der kan kun gives lempelse for skat betalt af indkomst fra kilder i Frankrig.

Vor påstand

Vi er af den opfattelse, at [person3]s fulde skattepligt til Danmark først indtræder, da [person3] melder flytning til Danmark, da [person3] først der tager varigt ophold i Danmark, jf. reglerne for skattepligtens indtræden i kildeskattelovens § 7.

[person3]s fulde skattepligt til Danmark er således ikke indtrådt i indkomstårene 2010 0g 2011.

Hvis der statueres fuld skattepligt til Danmark er vi af den opfattelse, at der skal gives lempelse for den samlede skat i Frankrig vedrørende vederlaget fra [virksomhed1] ApS.

Det fremgår af klagesagen vedrørende 2006 — 2008, at [person1] og [person3] i en længere årrække har boet i Frankrig, og [person3] har udført sin indsats i [virksomhed1] ApS i Frankrig.

SKAT har anerkendt, at [person1] og [person3] efter den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst var skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig til og med 2008.

Fra og med 2009 er der ikke længere en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Frankrig.

Imidlertid er [person3] i 2010 og 2011 fortsat bosat i Frankrig, og udførte sit konsulentarbejde for [virksomhed1] ApS i Frankrig, hvor [person3] og [virksomhed1] ApS havde arkiv og beregningsprogrammer m.v.

Der henvises til det omfattende materiale, der er dokumenteret overfor SKAT i de verserende sager vedrørende 2006 - 2011.

Der er ikke sket forandringer i arbejdsindsatsen fra 2009 til 2010 og 2011, og der henvises derfor til det i klagesagen for 2006 — 2008 og for 2009 anførte.

[person3] er i Frankrig blevet beskattet af sit samlede vederlag fra [virksomhed1] ApS.

Lempelse for skat i Frankrig

Hvis Landskatteretten tiltræder SKATs synspunkt, hvorefter der er indtrådt fuldt skattepligt for 2010 og 2011 til Danmark, så begæres lempelse for betalt skat i Frankrig efter reglerne i ligningslovens § 33.

Eventuel fuld skattepligt i Danmark betyder, at den fulde indtægt beskattes i Danmark, men efter gældende praksis gives så - når der ikke foreligger en dobbeltbeskatningsoverenskomst - lempelse efter reglerne i ligningslovens § 33 for skat betalt til den fremmede stat for vederlag for arbejde udført i den fremmede stat. Dette gælder også for vederlag udbetalt fra en dansk hvervgiver.

Dette betyder, at der skal beregnes lempelse af den skat, der er betalt i Frakrig vedrørende det vederlag, der kan henføres til arbejde udført i Frankrig.

[person3] er for 2010 og 2011 beskattet af det fulde vederlag fra [virksomhed1] ApS. SKAT har kun godkendt lempelse for 75 % af betalt skat i Frankrig. Det er imidlertid vort synspunkt, at der skal gives credit for den fulde skat i Frankrig af vederlaget fra [virksomhed1] ApS, når der sker beskatning af det fulde vederlag i Danmark.

Vi skal derfor påstå, at der bør beregnes creditlempelse efter reglerne i ligningslovens § 33 af den skat, der er betalt i Frankrig vedrørende det fulde vederlag fra [virksomhed1] ApS.”

SKATs udtalelse i klagesagen

Af SKATs udtalelse fremgår følgende:

”SKAT kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling. SKAT anmoder derfor om retsmøde såfremt indstillingen fastholdes.

...

Skattepligt

Det er SKATs opfattelse at styresignalet SKM2013.715 SKAT klart beskriver, at klageren vil være fuldt skattepligtig til Danmark.

Styresignalet behandler Landsskatterettens kendelse af 19. februar 2013 omkring skattepligt ved tilflytning.

I Landsskatterettens afgørelse skrives

”Når henses til den ovenfor anførte forståelse i praksis af betydningen af erhvervsarbejde i Danmark findes den af T1 udøvede erhvervsvirksomhed ikke at være udtryk for regelmæssig fast og kontinuerlig varig erhvervsmæssig beskæftigelse her i landet, ligesom T1's ophold i Danmark ikke har været nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.

T1's erhvervsopgaver i Danmark kan derfor ikke i sig selv begrunde fuld skattepligt til Danmark i årene 2001-2003.”

I denne sag er der tale om at klagerens ægtefælle driver regelmæssig fast og kontinuerligt varende erhvervsmæssig virksomhed i Danmark. Dette har således medført at klagerens ægtefælle skal anses som fuldt skattepligtig til Danmark. [virksomhed1] ApS har ikke andre ansatte end klageren og klagerens ægtefælle.

Det er SKATs opfattelse, at når der i Danmark drives denne type erhvervsmæssig virksomhed, der har krævet klagerens tilstedeværelse i Danmark (i lighed med ægtefællen) i et vist omfang. Klagerens indkomst udgør ca. kr. 300.000 pr. år i årene 2006 – 2011, dog kr. 669.142 i 2008.

Modsat SKM 2012.732 er der ikke tale om enkelstående arbejder, men derimod fast og tilbagevende arbejde. Det i denne sag udførte løbende faste arbejde medfører efter SKATs opfattelse klart at klageren har taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7.

Det er SKATs opfattelse, at den fulde skattepligt er indtrådt i denne situation, når der er tale om løbende regelmæssig varetagelse af indtægtsgivende erhverv. Klageren har derfor taget ophold i Danmark, jf. f.eks. SKM 2012.140 SR og den fulde skattepligt er derfor indtrådt..

SKAT fastholder derfor, at der er tale om fuld skattepligt for klageren indtil 1. juli 2009, hvor ejendommen [adresse3] sælges.

Herefter er det spørgsmålet om klageren har dokumenteret hans fraflytning, når selskabet [virksomhed1] ApS ejer en [adresse2], [by3] som er egnet til beboelse og rent faktisk er blevet benyttet til overnatning i forbindelse med arbejde udført i Danmark og klagerens ægtefælle er fult skattepligtig til Danmark. Klageren ses ikke at have løftet denne bevisbyrde, hvorfor SKAT fastholder at klageren er fuldt skattepligt til Danmark.

Herudover finder SKAT det forkert at det i Skatteankestyrelsen indstilling lægges til grund at der er tale om en tilflytningssituation, når selskabet kort tid efter den oplyste fraflytning, i december 2001, har haft rådighed over ejendommen [adresse2].

I betragtning af de oplyste forhold om benyttelse af selskabets ejendom til overnatning, ses klageren ikke reelt at have haft til hensigt at fraflytte Danmark.

Klagerens ægtefælle drives således fortsat erhvervsmæssig virksomhed i Danmark hvor det ikke er sandsynliggjort af klagerne at deres tilstedeværelse ikke er påkrævet, ligesom den af [virksomhed1] ApS ejede (tidligere lejede) ejendom kan og faktisk er benyttet til overnatning. Klageren har derfor ikke løftet hans bevisbyrde for at han faktisk er fraflyttet.

Det påhviler derfor klageren, at godtgøre, at han opgav bopælen i Danmark den 14.december 2001, jf. herved Højesterets domme SKM2001.388 H og SKM2001.483 H.

På denne baggrund finder SKAT, at klageren har været fuldt skattepligtig til Danmark i hele perioden.”

Landsskatterettens afgørelse

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”. Se skd. 1972.21.139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Der henvises til Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2., som gengivet i SKATs styresignal af 9. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.715.SKAT.

Klageren erhvervede sammen med sin hustru, [person1], den 1. oktober 2005 ejerlejligheden beliggende på adressen [adresse3], [by3]. Fra dette tidspunkt anses klageren for at have haft rådighed over en helårsbolig i Danmark.

Klageren har gennemsnitligt opholdt sig mindst en uge om måneden i Danmark. Omfanget af klagerens ophold i Danmark begrunder ikke selvstændigt indtrædelse af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, da opholdet ikke har oversteget tre måneder i en sammenhængende periode eller et samlet ophold på mere end 180 dage i løbet af et år.

Klagerens arbejde for [virksomhed1] ApS bestod i at foretage beregninger og udarbejde analyser til brug for salgsmateriale, som [virksomhed1] ApS benyttede i sin formidling og rådgivning vedrørende køb og salg af tandlægeklinikker.

Klageren har oplyst, at han udelukkende arbejdede fra Frankrig.

Sagen er sammenholdt med sagerne [...] og [...], som vedrører klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2006, 2007 og 2008 henholdsvis indkomståret 2009.

Det følger af Landsskatterettens afgørelser i sagerne [...] og [...] vedrørende klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2006, 2007, 2008 og 2009, at omfanget af klagerens ophold i Danmark ikke medførte, at klagerens fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr., jf. § 7, stk. 1, indtrådte.

Der foreligger ikke nye oplysninger i nærværende sag, der begrunder et andet resultat for indkomstårene 2010 og 2011.

Landsskatteretten finder derfor, at klageren ikke i indkomstårene 2010 og 2011 er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse, således at klagerens skatteansættelser for hvert af indkomstårene 2010 og 2011 ansættes til 0 kr.