Kendelse af 13-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 06-07-2018

Generelle faktiske oplysninger

Klageren er eneanpartshaver og direktør i [virksomhed1] ApS, cvr-nr.: [...1]. [virksomhed1] ApS´ formål er at drive handel og industri. [virksomhed1] ApS ejer 100 procent af anparterne i [virksomhed2] ApS, cvr-nr.: 27492029. Klageren er direktør i [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS´ formål er drift af investerings- og restaurationsvirksomhed.

Værdi af fri bolig

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS ejede ejendommen [adresse1], [by1] fra den 16. oktober 2008 frem til den 22. august 2012. Klageren har sammen med sin ægtefælle lejet ejendommen fra den 1. november 2009 og frem til september 2012.Den årlige leje udgjorde 96.000 kr.

Der er fremlagt et oversigtskort over ejendommen hvoraf det fremgår, at ejendommens samlede bruttoareal udgør ca. 148 m². Endvidere er det anført, at fire værelser anvendes til arkiv og lager. Det samlede areal af disse værelser udgør 39,2 m².

Der er fremlagt en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at lejemålets samlede bruttoarealudgør 115 m², der består af 3 værelser.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2009 til 2012, som følge af delvis fri bolig.

Af SKATs afgørelse af 17. juli 2014 fremgår bl.a.:

”Indkomståret 2009:

Hovedanpartshaver og ægtefælle har boet på adressen fra 1/11-2009 ifølge huslejebetalinger.

Da der ikke foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1/10-2008 anvendes i stedet ejendommens anskaffelsessum med tillæg af udgifterne til opførelse af ejendommen, svarende til kr. 4.299.341,47, som beregningsgrundlag.

Kontant anskaffelsessum: kr. 4.299.341,47 * 5 % = kr. 214.967,07 * 2 mdr. / 12 mdr. = 35.828

Ifølge skattemæssigt regnskab for selskabet [virksomhed1] ApS vedr. ejendommens drift har selskabet afholdt følgende udgifter vedrørende ejendommen:

- Ejerforeningsbidrag: kr. 15.796

- Forsikring: kr. 3.930

- El, vand og gas: kr. 24.039

I alt kr. 43.765 der skal tillægges det ovenfor beregnede beløb.

I alt beregnet skattepligtig værdi af fri bolig: kr. 79.593.

Betalt husleje 1/11 – 31/12-2009: kr. -16.000

For lidt betalt husleje, svarende til beløb der skal beskattes, som fri bolig: kr. 63.593.

Beløbet beskattes, som personlig indkomst efter Personskattelovens §3, jf. Personskattelovens §4a og Ligningslovens §16 stk. 9, jf. Ligningslovens §16A, samt at forskel op til markedsleje er udbytte efter §16A, mens resten op til den beregnede værdi er efter Ligningslovens §16 stk. 9.

Indkomståret 2010:

Hovedanpartshaver og ægtefælle har boet på adressen i hele 2010 ifølge huslejebetalinger.

Da der ikke foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1/10-2009 anvendes i stedet ejendommens anskaffelsessum med tillæg af udgifterne til opførelse af ejendommen, svarende til kr. 4.299.341,47, som beregningsgrundlag.

Kontant anskaffelsessum: kr. 4.299.341,47 * 5 % = kr. 214.967,07

Ifølge skattemæssigt regnskab for selskabet [virksomhed1] ApS vedr. ejendommens drift har selskabet afholdt følgende udgifter vedrørende ejendommen:

- Forsikring: kr. 4.497

- El, vand og gas: kr. 24.156

- Vedligeholdelse: kr. 399

I alt kr. 29.052 der skal tillægges det ovenfor beregnede beløb.

I alt beregnet skattepligtig værdi af fri bolig: kr. 244.019.

Betalt husleje 1/1 – 31/12-2010: kr. -96.000

For lidt betalt husleje, svarende til beløb der skal beskattes, som fri bolig: kr. 148.019.

Beløbet beskattes, som personlig indkomst efter Personskattelovens §3, jf. Personskattelovens §4a og Ligningslovens §16 stk. 9, jf. Ligningslovens §16A, samt at forskel op til markedsleje er udbytte efter §16A, mens resten op til den beregnede værdi er efter Ligningslovens §16 stk. 9.

Indkomståret 2011:

Hovedanpartshaver og ægtefælle har boet på adressen i hele 2011 ifølge huslejebetalinger.

Da der ikke foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1/10-2009 anvendes i stedet ejendom- mens anskaffelsessum med tillæg af udgifterne til opførelse af ejendommen, svarende til kr.

4.299.341,47, som beregningsgrundlag.

Kontant anskaffelsessum: kr. 4.299.341,47 * 5 % = kr. 214.967,07

Ifølge skattemæssigt regnskab for selskabet [virksomhed1] ApS vedr. ejendommens drift har selskabet afholdt følgende udgifter vedrørende ejendommen:

- Ejendomsskatter: kr. 13.357

- Forsikring: kr. 5.649

- El, vand og gas: kr. 24.799

I alt kr. 43.985 der skal tillægges det ovenfor beregnede beløb.

I alt beregnet skattepligtig værdi af fri bolig: kr. 258.952.

Betalt husleje 1/1 – 31/12-2011: kr. -96.000

For lidt betalt husleje, svarende til beløb der skal beskattes, som fri bolig: kr. 162.952. Beløbet beskattes, som personlig indkomst efter Personskattelovens §3, jf. Personskattelovens §4a og Ligningslovens §16 stk. 9, jf. Ligningslovens §16A, samt at forskel op til markedsleje er udbytte efter §16A, mens resten op til den beregnede værdi er efter Ligningslovens §16 stk. 9.

Indkomståret 2012:

Hovedanpartshaver og ægtefælle har boet på adressen som lejere fra 1/1 – 30/9-2012 og bor derefter fra 1/10-2012, som ejere på adressen.

Da der foreligger en offentlig ejendomsvurdering pr. 1/10-2011 er det det højeste beløb af ejendommens anskaffelsessum med tillæg af udgifterne til opførelse af ejendommen eller ejendomsvurderingen pr. 1/10-2011 der skal benyttes ved beregningen af ”5 % beskatningen”, svarende til kr. 4.299.341,47.

Kontant anskaffelsessum: kr. 4.299.341,47 * 5 % = kr. 214.967,07 * 9 mdr. / 12 mdr. = kr. 161.225.

Da der nu foreligger en ejendomsvurdering skal der også ske beregning af tillæg således:

1 % af ejendomsvurdering pr. 1/10-2011 (kr. 3.250.000).

3 % af (ejendomsvurdering pr. 1/10-2011 – kr. 3.040.000).

1 % af 3.040.000 (Ejendomsværdiskattelovens §4A): kr. 30.400 * 9 mdr. / 12 mdr. = kr. 22.800

3 % af 3.250.000 – 3.040.000 (210.000): kr. 6.300 * 9 mdr. / 12 mdr. = kr. 4.725

Ifølge skattemæssigt regnskab for selskabet [virksomhed1] ApS vedr. ejendommens drift har selskabet afholdt følgende udgifter vedrørende ejendommen:

- Ejendomsskatter: skønnet til kr. 10.000 ud fra tallene for 2011 (9 mdr.)

- Forsikring: skønnet til kr. 4.000 ud fra tallene for 2011 (9 mdr.)

- El, vand og gas: skønnet til kr. 18.000 ud fra tallene for 2011 (9 mdr.)

I alt kr. 32.000 der skal tillægges det ovenfor beregnede beløb.

I alt beregnet værdi af fri bolig: kr. 220.750.

Betalt husleje 1/1 – 30/9-2012: kr. -72.000

For lidt betalt husleje, svarende til beløb der skal beskattes, som fri bolig: kr. 148.750.

Beløbet beskattes, som personlig indkomst efter Personskattelovens §3, jf. Personskattelovens §4a og Ligningslovens §16 stk. 9, jf. Ligningslovens §16A, samt at forskel op til markedsleje er udbytte efter §16A, mens resten op til den beregnede værdi er efter Ligningslovens §16 stk. 9.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at beskatning af fri bolig skal nedsættes med 26,5 %.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”Det er vores vurdering, at beskatning af fri bolig skal nedsættes med 26,5 %, da 26,5 % af ejendommen [adresse1] anvendes af [virksomhed1] ApS til opbevaring af mapper, bilag, kontorartikler og diverse non-food (emballage m.m.) m.v. Som nævnt driver selskabet [virksomhed1] ApS restaurantionsvirksomhed med restauranter i [virksomhed3] og på [adresse2], og har ikke plads til opbevaring af mapper og emballage m.v. disse steder. Derfor anvendes en større af ejendommen til opbevaring af dette på ejendommen, hvorfor beskatning af fri bolig skal nedsættes med 26,5 %.

Vi har vedlagt plantegning m.v. af huset, der angiver de rum som anvendes af selskabet [virksomhed1] ApS.”

Af repræsentantens bemærkninger af 16. marts 2018 fremgår bl.a.:

”Fri bolig – [adresse1]

Det er fortsat vores vurdering, at [person1] ikke skal beskattes af fri bolig for den del af ejendommen (39,2 m2 ud af 147,7 m2), der har været anvendt af selskabet til opbevaring af mapper, bilag, kontorartikler og diverse non-food varer (emballage m.m.) m.v. Selskabet [virksomhed1] ApS driver restaurationsvirksomhed med restauranter i [virksomhed3] og på

[adresse2] og har ikke plads til opbevaring af mapper og emballage m.v. disse steder.”

SKATs høringssvar

Af SKATs høringssvar til Skatteankestyrelsen af 27. januar 2015 fremgår bl.a.:

”SKAT finder det ikke dokumenteret og tilligemed usandsynligt, at 3 værelser ud af i alt 4 i huset og husets bryggers har været anvendt 100 % erhvervsmæssigt af selskabet til opbevaring af bl.a. emballage, som må antages, at være bl.a. pizzabakker og plasticglas m.v., når der henses til, at virksomheden drives fra de 2 nævnte adresser i [by2]området.

I den forbindelse stiller SKAT sig tvivlende overfor, at husets bryggers, som må antages, at fungere, som vaskerum m.v., har været anvendt, som påstået.

Samtidig anses det for, at være mindre sandsynligt, at en familiestørrelse på 2 voksne og 2 børn på henholdsvis 12 og 13 år på indflytningstidspunktet og sidenhen yderligere 1 barn fra og med 2011, har skullet nøjes med 1 værelse udover forældresoveværelse, hvorfor den påståede anvendelse af værelserne ikke findes sandsynlig.

SKAT finder ikke, at det hverken er dokumenteret eller sandsynliggjort, at 26,5 % af ejendommens areal har været 100 % erhvervsmæssigt anvendt af selskabet, hvorfor der ikke er grundlag for nedsættelse af den beregnede frie bolig med 26,5 %.”

Landsskatterettens afgørelse

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Af ligningslovens § 16, stk. 9, 1. og 2. pkt., fremgår, at hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, sættes den skattepligtige værdi til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg efter 10. pkt. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden 1. januar i indkomståret, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 3. pkt. (...) Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for boliger, for hvilke ejendomsværdien fordeles efter vurderingslovens § 33, stk. 5, 2. pkt., § 33, stk. 6, 2. pkt., eller § 33, stk. 7, 2. pkt., skal kun den del, der tjener til bolig for den ansatte, medregnes. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for andre boliger skal den del, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke medregnes. (...) Den skattepligtige værdi forhøjes med 1 pct. Af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren m.v., jf. stk. 1, til den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 10. og 11. pkt. Den skattepligtige værdi efter 2.-11 pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 12 pkt.

Det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i det skattemæssige beregningsgrundlag for værdien er fri bolig for så vidt angår lokaler, der må antages udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, er om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. Det er derimod ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til privat formål.

Da klageren er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 9, påhviler det klageren at godtgøre eventuelle indskrænkninger i hans rådighed over ejendommen.

Landsskatteren finder det ikke på baggrund af det fremviste oversigtskort og lejekontrakt godtgjort eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klageren ikke har haft rådighed over den samlede ejendom, som følge af erhvervsmæssig anvendelse af en del af ejendommen.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Maskeret udlodning ved køb af bil

Faktiske oplysninger

[virksomhed2] ApS har den 17. november 2010 importeret en bil BMW X5, stelnummer: [...] (herefter bilen), fra Tyskland. Købsprisen udgjorde 350.000 kr. og registreringsafgiften udgjorde 476.352 kr., i alt 826.292 kr.

Den 18. maj 2011 erhvervede klageren bilen fra [virksomhed2] ApS for i 350.000 kr. Den 26. juli 2013 solgte klageren bilen til tredjemand for 350.000 kr.

Landsskatteretten har ved afgørelse af 8. maj 2017 for [virksomhed2] ApS, fastsat handelsprisen på bilen til at udgøre 784.977 kr. den 18. maj 2011.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 434.997 kr. for indkomståret 2011, idet SKAT har anset klageren for at have modtaget maskeret udbytte ved køb af bil.

Af SKATs afgørelse af 17. juli 2014 fremgår bl.a.:

”Det forholder sig således, at biler skal handles til markedsværdien på overdragelsestidspunktet mellem selskabet og hovedanpartshaveren.

SKAT finder at reg. Nr. FA57438 (stelnummer [...]) er solgt til en anden værdi end markedsværdien pr. 18/5-2011, idet salgsprisen til hovedanpartshaver er oplyst til kr. 350.000.

SKAT finder videre, at markedsværdien på overdragelsestidspunktet må fastsættes ud fra den købspris, som selskabet har givet ifb. med købet den 17/11-2010, svarende til kr. 350.000 (købspris) + kr. 476.292 (indregistreringsafgift), i alt kr. 826.292.

Da bilen på overdragelsestidspunktet til hovedanpartshaveren har været ejet af selskabet i ca. 6 måneder, antages det, at anskaffelsesprisen skal nedskrives med 5 %, svarende til kr. 826.292 * 5 % = kr. 41.315.

Markedsværdien vurderes dermed, at være kr. 784.977 på tidspunktet for overdragelsen til hovedanpartshaveren.

Forskellen mellem den af SKAT skønnede markedsværdi: kr. 784.977 og den pris der er anvendt af selskabet og selskabets hovedanpartshaver på overdragelsestidspunktet: kr. 350.000, anses af SKAT for udlodning (udbytte), svarende til kr. 434.977.

(...)

Det er SKAT´s opfattelse, at da bilen på tidspunktet for købet er ca. 2 1/2 år gammel er de i indsigelsen omtalte store værditab de første år netop allerede sket og det er af afgørende betydning, at der netop sker værdiansættelse af værdien af bilen på tidspunktet for importen af bilen fra Tyskland i forbindelse med toldsynet (beregningen af indregistreringsafgift) den 17/11-2010 hvor handelsværdien fastsættes til kr. 766.000 (nyværdien af bilen blev på dette tidspunkt vurderet til kr. 1.477.339, hvorfor der alt andet lige på dette tidspunkt var sket et tab på kr. 711.339).

SKAT indrømmer desuden et nedslag på 5 % af den til toldsynet beregnede indregistreringsafgift: kr. 476.292 kr. + købsprisen for bilen (if. bogføring): kr. 350.000 = i alt kr. 826.292, idet der går ca. et halvt år fra toldsynet til bilen sælges af selskabet til dig.

SKAT er derfor fortsat af den opfattelse, at den skønnede værdi på salgstidspunktet den 18/5-2014: kr. 784.977 er retvisende, idet der er’ taget hensyn til værditabet og den i vores tidligere fremsendte forslag maskerede udlodning fastholdes derfor.

Forskellen mellem den af SKAT skønnede markedsværdi: kr. 784.977 og den pris der er anvendt af selskabet og selskabets hovedanpartshaver på overdragelsestidspunktet: kr. 350.000, anses af SKAT for udlodning (udbytte), svarende til kr. 434.977.

Du forhøjes med yderligere udlodning (udbytte) fra [virksomhed2] ApS med kr. 434.977.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse skal nedsættes til 285.000 kr.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”Det er vores vurdering, at handelsværdien på bilen skal anses for at være 635.000 kr., da der er store værditab på sådanne biler de første år.

Bilen er registreret første gang 10. juni 2008 med en nyvognsværdi på i alt 1.477.339 kr. Det betyder, at bilen har haft et værditab på ca. 27.100 kr. pr. måned fra 1. reg. dato til selskabets køb af bilen i Tyskland. Det er vores vurdering, at bilen som minimum har haft samme værditab pr. måned, i den tid som selskabet har ejet bilen.

Det er derfor vores opfattelse, at [person1] skal beskattes af udlodning på 285.000 kr.

(635.000 kr. - 350.000 kr.).”

Af repræsentantens bemærkninger af 16. marts 2018 fremgår bl.a.:

”Landsskatteretten har taget stilling vedrørende dette hos selskabet [virksomhed2] ApS, og vi har derfor ikke yderligere bemærkninger til dette punkt.”

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Skattepligtige, der foretager handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med en nærmere angivet kreds af interesseforbundne parter (kontrollerede transaktioner), skal ved opgørelsen af den skatte- og udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktioner var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet), jf. ligningsloven § 2, stk. 1.

Landsskatteretten har ved afgørelse af 8. maj 2017 for [virksomhed2] ApS, sagsnr. [...], statueret at handelsprisen den 18. maj for bilen skal fastsættes til 784.997 kr., jf. ligningslovens § 2. Som konsekvens heraf skal klageren beskattes af 434.997 kr., der skal beskattes som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Udlodning ved salg af ejendom til selskabet

Faktiske oplysninger

Klagerens ægtefælle erhvervede den 1. april 2008 den ubebyggede grund [adresse1], [by1] (herefter ejendommen), for 1.600.000 kr. Klagerens ægtefælle indgik den 19. september 2008 en entreprisekontrakt med [virksomhed4] A/S vedrørende opførelse af enfamiliehus på ejendommen.

Den 16. oktober 2008 solgte klagerens ægtefælle ejendommen til [virksomhed1] ApS (herefter selskabet) for 1.600.000 kr.

Der foreligger et brev fra [by1] Kommune til klagerens ægtefælle, dateret den 17. oktober 2008, hvoraf det bl.a. fremgår:

”Salg af parcel del nr. 2 af matr. Nr. [...1], [by1] By, [by1]

Beliggende [adresse1], [by1].

Vi har med tak modtaget Deres skrivelse af 10. oktober 2008 samt skrivelse underskrevet den 16. oktober 2008 hvori De meddeler, at de ikke har råd til at gennemføre byggeriet og derfor ønsker at afhænde parcellen til [virksomhed1] ApS, cvr. Nr. [...2], [virksomhed3], [...], [adresse3], [by2].”

Den 30. oktober 2008 udtrådte klagerens ægtefælle som bygherre i entreprisekontrakten med [virksomhed4] A/S og selskabet indtrådte som ny bygherre.

Klageren og ægtefællen indgik den 1. november 2009 en lejeaftale med selskabet vedrørende ejendommen.

Den 22. august 2012 solgte selskabet ejendommen til klageren og ægtefællen for 2.850.000 kr.

Den offentlige ejendomsvurdering udgjorde pr. 1. oktober 2011 3.250.000 kr.

Af specifikationer til årsrapporten for selskabet for 2012 fremgår at ejendommens kostpris udgjorde 4.299.341,47 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2012, da SKAT har anset klageren for at have modtaget en maskeret udlodning på 1.449.341 kr., ved klagerens køb af ejendommen fra selskabet.

Af SKATs afgørelse af 17. juli 2014 fremgår bl.a.:

”En hovedaktionær og hans selskab kan indgå aftaler om overdragelse af en række aktiver. En aftale skal i henhold til Ligningslovens §2 være indgået på armslængdevilkår. Det vil sige markedsvilkår.

Hvis aftalen ikke er indgået på markedsvilkår har SKAT hjemmel i Ligningslovens §2 stk. 1 til at ændre priser og vilkår og give eventuel tilladelse til betalingskorrektion efter Ligningslovens §2 stk. 5.

Det følger af Told og Skattestyrelses cirkulære 2000-5, at den offentlige ejendomsvurdering som udgangspunkt kan anses for udtryk for ejendommens handelsværdi, med mindre denne er fejlbehæftet på vurderingstidspunktet eller ejendommen er ombygget/moderniseret i et omfang der ikke giver sig udslag i vurderingen.

Hvor ejendommen er opført eller ombygget af selskabet, med det primære formål at skulle tjene som hovedaktionærens bolig, kan det komme på tale at overdragelsesprisen fastsættes uafhængig af handelsværdien. Ejendommen værdiansættes i disse tilfælde til selskabets reelle kostpris, jf. Skatteministeriets meddelelse SKM 2006.146VLR. Se også TfS 1996.512, TfS 2001.115, Ligningsvejledningens afsnit S.F.2.3.2.

Det er SKAT’s vurdering, at ejendommen er opført af selskabet, med det primære formål at skulle tjene som hovedanpartshaverens bolig.

SKAT ligger i den forbindelse, særlig vægt på, at [person1] og hans ægtefælles formål allerede ved købet af byggegrunden var, at opføre et enfamiliehus, jf. entreprisekontrakt af 19/9-2008 med [virksomhed4]. Denne kontrakt overdrages den 16/10-2008 til det af [person1] hovedanpartshaverdominerede selskab samtidig med, at grunden sælges til selskabet. Årsagen til salget er ifølge [by1] Kommunes brev af 17/10-2008, at [person2] skulle have oplyst, at hun ikke havde råd til, at opføre ejendommen. Herefter opføres enfamiliehuset af selskabet fuldt ud i overensstemmelse med den oprindelige aftale, jf. [virksomhed4]s allonge til entreprisekontrakten af 30/10-2008. Så snart [virksomhed4] har færdiggjort ejendommen lejer hovedanpartshaveren og dennes ægtefælle ejendommen og flytter i henhold til folkeregisteroplysningerne ind henholdsvis den 8/1-2010 og den 15/10-2009, hvorefter ejendommen lejes af selskabet fra den 1/11-2009 – 30/9-2012. Her sælges ejendommen til hovedanpartshaveren og dennes ægtefælle, som fortsat er beboende i ejendommen.

Formålet har hele tiden være, at opføre et enfamilieshus, som skulle fungere, som bolig for hovedanpartshaveren og dennes familie.

Desuden må SKAT også særligt bemærke, at selskabet [virksomhed1] ApS normalt ikke beskæftiger sig med opførelse af enfamiliehuse eller udlejning af samme. Selskabets hovedformål er, at eje anparterne i datterselskabet [virksomhed2] ApS (100 %). Datterselskabet beskæftiger sig heller ikke med, opføre ejendommen og udleje disse, da dette selskabs hovedformål er pizzeria drift.

I henhold til ovenstående vurdering fastsættes overdragelsesprisen uafhængig af handelsværdien. Ejendommen værdiansættes i disse tilfælde til selskabets reelle kostpris, jf. Skatteministeriets meddelelse SKM 2006.146VLR. Se også TfS 1996.512, TfS 2001.115, Ligningsvejledningens af- snit S.F.2.3.2. Det er SKAT’s opfattelse, at der er en tidsmæssig sammenhæng mellem opførelsen af ejendommen (færdiggjort 15/10-2009) og selve salget af ejendommen til hovedanpartshaveren (22/8-2012).

Ovenstående medfører, at der ses bort fra ejendomsvurderingen på kr. 3.250.000 pr. 1/10-2011 (seneste ejendomsvurdering forud for salget) og at, der i stedet tages udgangspunkt i selskabets reelle kostpris.

Desuden ses der bort fra Vurderingsmyndighedens vurdering af handelsværdien pr. 22/8-2012 der er af den opfattelse, at den værdi der handles til (kr. 2.850.000) er sandsynlig, denne stillingtagen får efter SKAT’s vurdering ikke betydning når der tages udgangspunkt i selskabets konkrete kostpris og ikke ejendomsvurderingen og en evt. handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Derudover ses der bort fra den foreliggende salgsvurdering foretaget af [virksomhed5], idet en sådan, i realiteten uforpligtende, vurdering skal anses, som ethvert andet bilag der indgår i regnskabsmaterialet og som skatteyder ønsker lagt til grund ved skatteansættelsen og det vurderes konkret, at der ikke kan tillægges denne vurdering særlig vægt, da det umiddelbart fremstår, som en generel ikke forpligtende udtalelse fra [virksomhed5] angående værdien af ejendommen. Desuden henses der til, at da det er selskabets reelle kostpris SKAT benytter og ikke ejendomsvurdering eller handelsværdi kan vurderingen fra [virksomhed5] efter SKATs vurdering ikke tillægges betydning for sagen.

Da SKAT tager udgangspunkt i selskabets kontante anskaffelsessum på kr. 4.299.341,47, der ligger over den salgssum der er anvendt på kr. 2.850.000, betyder det, at hovedanpartshaveren skal beskattes af kr. 1.449.341, som maskeret udlodning, jf. Ligningslovens §16 A.

Hos selskabet sker der korrektion der stiller selskabet, som om salget var sket til den kontante anskaffelsessum.

(...)

Tidslinje / hændelsesforløb vedrørende [adresse1]:

Der henvises i indsigelsen til SKATs egen vurderingsafdelings udmelding (og [virksomhed5]s vurdering) angående en evt. handelsværdi pr. 22/8-2012.

Det er SKATs opfattelse, at ejendommen tydeligvis er opført af selskabet med det ene formål, at skulle tjene som hovedaktionærens bolig, se tidslinje / hændelsesforløb ovenfor.

Det har hele tiden været hovedaktionær og hovedaktionærs ægtefælles plan, at opføre et parcelhus på grunden. Den af hovedaktionærs ægtefælle indgåede byggeaftale med [virksomhed4] bliver overtaget ved allonge af hovedaktionærs selskab uden ændring af byggeplanen i øvrigt.

Selskabets aktivitet har ikke hverken før eller efter opførelse af denne ejendom været bygning af og salg af ejendomme (er i selskabets regnskab anført til: at drive handel og industri).

Byggeprocessen fortsætter herefter uændret og med ubrudt byggeaktivitet iht. byggeplanen og ejendommen færdiggøres den 15/10-2009, idet hovedaktionærs ægtefælles indflytningsdato anses for færdiggørelsesdatoen. Fra denne dato til den 22/8-2012 udlejer selskabet ejendommen til hovedaktionær og dennes ægtefælle. Mindre end 3 år senere eller mere præcist 2 år og 10 måneder senere sælger hovedaktionærs selskab ejendommen til hovedaktionær og dennes ægtefælle.

Der er i øvrigt ikke fremlagt oplysninger fra selskabet, såsom salgsaftaler med ejendomsmæglere eller øvrig annoncering, som viser, at der har været udøvet salgsbestræbelser i perioden fra selskabets færdiggørelse af huset og frem til selskabets salg af ejendommen til hovedaktionær, hvilket alt andet lige understøtter argumentet om, at denne ejendom har været opført til hovedaktionærs brug og ikke med noget andet formål.

Det syntes derfor klart at fremgå, at formålet hele tiden har været, at opføre et enfamilieshus til brug for bolig for hovedaktionæren og dennes familie på grunden, hvorfor de almindelige regler vedr. værdiansættelse af ejendom til handelsværdi ved overdragelse mellem selskab og hovedaktionær, jf. juridisk vejlednings afsnit C.B.3.5.4.3 ikke skal anvendes, i stedet skal de særlige regler i samme afsnit i juridisk vejledning anvendes hvoraf følgende fremgår:

”Hvis ejendommens bogførte værdi er højere end handelsværdien, er der en administrativ praksis for, at der ved overdragelsen skal tages udgangspunkt i den bogførte værdi. Dette gælder især i de tilfælde, hvor selskabet inden overdragelsen har afholdt store udgifter på ejendommen udelukkende i hovedaktionærens interesse. Se TfS 1994, 478 LR og TfS 1996, 512 LSR.”

Det er således ikke SKAT’s opfattelse, at det er handelsværdien der skal anvendes i dette tilfælde.

Det er SKAT’s opfattelse, at der er en klar tidsmæssig sammenhæng mellem selskabets erhvervelse af ejendommen og selskabets efterfølgende salg, da denne periode er på 2 år og 10 måneder og domspraksis på området indtil videre netop viser, at en tidsmæssig sammenhæng på i hvert fald 2 år fører til, at værdiansættelsen skal ske til bogført værdi, mens domspraksis på området viser, at man skal op på en tidsmæssig sammenhæng på 6 år og derover før værdiansættelsen skal ske efter de almindelige regler til handelsværdien. Her skal man være opmærksom på, at hver sag kan indeholde særlige forhold der kan give anledning til, at den tidsmæssige sammenhæng i hvert enkelt tilfælde skal vurderes individuelt.

Det er således SKAT’s opfattelse, at der foreligger en klar tidsmæssig sammenhæng på 2 år og 10 måneder der ligeledes fører til, at det er den bogførte værdi der skal benyttes.

Det skal dog understreges, at SKAT har den holdning, at de særlige ejerforhold der gør sig gældende i denne sag – hvor hovedaktionæren ejer grunden / planlægger byggeriet af parcelhus til hovedaktionærs brug og indgår byggeaftale med entreprenør, hvorefter selskabet overtager grund / byggeaftale og gennemfører byggeriet, hvorefter ejendommen sælges til hovedaktionær, i realiteten kan stå alene og ikke er særligt afhængig af en relativ kort tidsmæssig sammenhæng mellem selskabets ejerskab af ejendommen og selskabets salg af samme. Men det må alt andet lige siges, at støtte SKAT’s argumentation, at den tidsmæssige sammenhæng kun er 2 år og 10 måneder.

Der henvises i indsigelsen til et bindende svar vedr. overdragelse af ejendom fra et selskab til dets hovedaktionær hvor det accepteres, at det er handelsværdien der anvendes..

SKAT er ikke af den opfattelse, at indholdet af det bindende svar er af en karakter der kan anvendes i denne sag, da det selskab der indgår i det bindende svar havde en hovedaktivitet der var bygge og anlægsentrepriser i såvel boligbyggeri og erhvervsbyggeri, mens selskabet i denne sag har en hovedaktivitet vedr. handel og industri. Samtidig drejede det sig om en allerede opført ejendom og ikke, som det gør sig gældende i denne sag, en ubebygget grund hvor der efter købet opføres et hus.

Samtidig er der den forskel, at i det bindende svar var ejendommen fra starten af opført med videresalg for øje og ikke til brug for hovedaktionær, dennes brug af ejendommen afstedkommes af markedets negative udvikling.

Da det bindende svar således ikke ses, at indeholde tilstrækkeligt sammenlignelige forhold, særligt i forhold til ejerforløbet / byggeaftaleindgåelse / byggefase / formålet med opførelsen af ejendommen - ser SKAT bort fra denne og henviser i stedet til den praksis der er refereret til i juridisk vejledning afsnit C.B.3.5.4.3, som anses for, at være retvisende i en sag af den foreliggende karakter..

SKAT fastholder i henhold til ovenstående, at der skal tages udgangspunkt i selskabets kontante anskaffelsessum på kr. 4.299.341,47 (bogført værdi), der ligger over den salgssum der er anvendt på kr. 2.850.000, hvilket betyder, at hovedanpartshaveren skal beskattes af kr. 1.449.341, som maskeret udlodning, jf. Ligningslovens §16 A.

Hos selskabet sker der korrektion der stiller selskabet, som om salget var sket til den kontante anskaffelsessum.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af maskeret udlodning, da ejendommen er handlet til handelsværdien.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført:

”Det er vores vurdering, at ejendommen [adresse1] er solgt til handelsværdien, og at der derfor ikke skal ske beskatning af maskeret udlodning hos [person1] med 1.449.341 kr.

SKATs egen vurderingsafdeling og [virksomhed5] er enige i, at overdragelsessummen svarer til handelsværdien.

Det fremgår ligeledes af den juridiske vejledning C.B.3.5.4.3, at ”der skal være tale om samme pris og vilkår, som hvis aftalen var indgået mellem uafhængige parter”

Det er således ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, som skal anvendes ved fastsættelse af handelsværdien for ejendommen [adresse1], hvorfor ejendommens handelspris efter vores opfattelse skal sættes til 2.850.000 kr.

Skattecentret har i deres kendelse skrevet, at ejendommen kun har været ejet af selskabet i 2 år og 10 måneder. Dette er faktuelt forkert, idet selskabet køber ejendommen den 16. oktober 2008 og overdrager ejendommen den 1. juli 2012 til [virksomhed1] ApS. Selskabets ejertid er altså 3 år og 9 måneder.

Det betyder efter vores opfattelse, at der på ingen måde er en tidsmæssig sammenhæng mel­ lem selskabets køb af ejendommen og det efterfølgende salg til [person1], da der er gået næsten 4 år. Der er heller ikke afholdt forbedringsudgifter af ejendommen kort tid inden salget, og derfor skal selskabets kostpris ikke anvendes som handelsværdi. Derimod skal den reelle handelspris anvendes, nemlig den pris for ejendommen som SKATs egen vurderingsafdeling og [virksomhed5] har vurderet til 2.850.000 kr.

Skattecentret har henvist til diverse afgørelser (SKM2006.146.VLR, TfS 1996,512, TfS 2001,115, SKM2007.153.HR, SKM2009.472.BR og SKM2010.124.ØLR).

I disse afgørelser var selskabernes ejertid 1,5 - 2 år inden overdragelse til hovedaktionæren, eller også var der afholdt væsentlige forbedringsudgifter på ejendommene lige inden overdragelse til hovedaktionæren. Dette er ikke tilfældet i denne sag. Her har selskabet ejet ejendommen i næsten 4 år, og der er ikke foretaget forbedringsudgifter m.v. på ejendommen kort inden overdragelsen. Samtlige byggeudgifter er afholdt, da selskabet overtog ejendommen. Derfor kan de afgørelser, som Skattecentret har henvist til ikke anvendes i nærværende sag.

Efter vores opfattelse skat [person1] ikke beskattes af maskeret udlodning med 1.449.341 kr., da ejendommen efter vores klare opfattelse er overdraget til handelsprisen, og som tidligere nævnt, i øvrigt også svarer til den værdi som SKATs egen vurderingsafdeling samt [virksomhed5] har vurderet.”

Af repræsentantens bemærkninger af 16. marts 2018 fremgår bl.a.:

”Det er fortsat vores vurdering, at ejendommen [adresse1] er solgt til handelsværdien, og at der derfor ikke skal ske beskatning af maskeret udlodning hos [person1] med 1.449.341 kr.

Det fremgår af den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.4.3, at ”der skal være tale om samme pris og vilkår, som hvis aftalen var indgået mellem uafhængige parter”

Det er således ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, som skal anvendes ved fastsættelse af handelsværdien for ejendommen [adresse1], hvorfor ejendommens handelspris efter vores opfattelse skal sættes til 2.850.000 kr.

Efter vores opfattelse kan der kun ske udlodningsbeskatning, hvis der er en tidsmæssig sammenhæng mellem selskabets køb, og det efterfølgende salg af ejendommen til [person1]. Der er efter vores opfattelse ikke en er gået næsten 4 år. Der er heller ikke afholdt forbedringsudgifter på ejendommen kort tid inden salget.

Der er tale om et helt almindeligt parcelhus, hvor der ikke er afholdt udgifter til liebhaveri af nogen art, og som er købt og opført, da ejendomsmarkedet var på sit højeste niveau i 2008.

Selskabet fandt, at ejendommen på sigt kunne være en god investering ift. en forrentning i form af lejeindtægt og et positivt cashflow, samt på sigt en forventning om, at ejendommen ville stige i værdi. Dette sidste viste sig ikke at være tilfældet.

Selskabet havde fri kapital til at investere i ejendommen, og indgik efterfølgende lejekontrakt med [person1] med 8.000 kr. pr. måned.

Da man fra tredjemand blev gjort opmærksom på de skatteretlige regler omkring udlejning til hovedaktionær i 2012, var parterne nødsaget til at foretage en retlig vurdering af aftalegrundlaget. Forudsætninger for aftalegrundlaget blev overordnet tilsidesat, men hverken udlejer eller lejer havde krævet ændring af forudsætningerne på det givne tidspunkt, såfremt det havde været muligt.

Ejendommen blev derfor solgt fra selskabet til [person1] til den reelle handelspris på 2.850.000 kr., hvilket også er bekræftet af SKATs egen vurderingsafdeling og [virksomhed5]. Selskabet har således haft et tab ligesom mange andre, der blev ramt af finanskrisen.

Vi vedlægger oversigt over bolighandler på [adresse1], som bekræfter, at handelsværdien på ejendommen var korrekt.

Derfor skal selskabets kostpris ikke anvendes som handelsværdi.

Skatteankestyrelsen henviser til SKM2007.153.HR og SKM2010.124.ØLR.

I SKM2007.153.HR var der tale om et udstillingshus, som blev overdraget til hovedaktionæren efter 1,5 års lejeperiode.

I SKM2010.124.ØLR var selskabets ejertid under 2 år (22 måneder).

Som det fremgår af ovenstående, var selskabernes ejertid 1,5 – 2 år inden overdragelse til hovedaktionæren. Dette er ikke tilfældet i denne sag. Her har selskabet ejet ejendommen i næsten 4 år, og der er ikke foretaget forbedringsudgifter m.v. på ejendommen kort inden overdragelsen eller afholdt udgifter til liebhaveri m.v. Samtlige byggeudgifter er afholdt, da selskabet overtog ejendommen. Derfor kan de afgørelser Skatteankestyrelsen har henvist til ikke anvendes i nærværende sag.

Efter vores opfattelse skal [person1] ikke beskattes af maskeret udlodning med 1.449.341 kr., da ejendommen efter vores klare opfattelse er overdraget til handelsprisen, og som tidligere nævnt, i øvrigt også svarer til den værdi som SKATs egen vurderingsafdeling samt [virksomhed5] har vurderet.”

SKATs høringssvar

Af SKATs høringssvar til Skatteankestyrelsen af 27. januar 2015 fremgår bl.a.:

”Det anføres, at SKAT har lavet en faktuel fejl ved at anføre, at ejendommen kun har været ejet af selskabet i 2 år og 10 måneder, idet selskabet køber ejendommen den 16. oktober 2008 og overdrager ejendommen den 1. juli 2012, selskabets ejertid er altså 3 år og 9 måneder.

Her skal SKAT præcisere følgende:

Selskabet køber en ubebygget grund af selskabets hovedaktionær den 16/10-2008.

Efterfølgende opfører selskabet et hus på grunden (ifølge den af hovedaktionær indgåede aftale med byggefirmaet), som bliver færdiggjort den 15/10-2009, hvor hovedaktionær samtidig flytter ind i huset.

Selskabet sælger ifølge de tinglyste oplysninger fra ejendomsregisteret grund og hus til hovedaktionæren den 22/8-2012.

Ud fra disse oplysninger kan selskabets ejertid for henholdsvis grund og hus fastsættes til:

Af ovenstående kan det konkluderes, at SKAT ikkehar foretaget en faktuel forkert angivelse af ejertid på huset, men netop anvendt selskabets korrekte ejertid af huset på 2 år og 10 måneder.

Hvorfor SKAT fastholder, at der netop også er en tydelig tidsmæssig sammenhæng mellem selskabets opførelse / færdiggørelse af huset og overdragelsen af huset til hovedaktionær.

Femte afsnit:

Det anføres bl.a. at SKAT’s egen vurderingsafdeling og [virksomhed5] har udtalt at værdien på overdragelsestidspunktet er kr. 2.850.000, hvorfor det er denne værdi der skal anvendes.

Her skal SKAT pointere, som anført i sagsfremstillingen, at de almindelige regler for værdiansættelse ikke skal anvendes i denne sag, da denne grund er købt og dette hus er opført, efter SKAT’s opfattelse, med et’ formål og det er til hovedaktionærs anvendelse, som privatbolig. Samtidig med, at der desuden er en relativt kort ejertid for selskabet, jf. ovenstående.

Dette betyder, at det er den særlige praksis for overdragelse af ejendomme mellem interesseforbundne parter der skal anvendes, som bl.a. fremgår af de afgørelser der er henvist til. Af disse afgørelser fremgår det bl.a., at det har været de særlige regler der har skullet anvendes selvom det selskab der har opført ejendommen eller købt ejendommen i første omgang har haft salg for øje til tredjemand, men feks. på grund af en negativ udvikling i ejendomspriserne har det været nødvendigt, at der er sket overdragelse til hovedaktionæren i selskabet. I disse tilfælde har selskabets formål (brancheangivelse) også typisk været bygning af ejendomme og salg af ejendomme.

Derfor må det alt andet lige ses som en særligt skærpende omstændighed i denne sag, at formålet fra starten af har været at bygge et hus og stille denne bolig til rådighed for hovedaktionær, samt at denne ejendom ikke har været forsøgt solgt m.v. i selskabets ejertid og at selskabets aktiviteter ikke på noget tidspunkt har været at bygge ejendomme eller handle med ejendomme. På dette grundlag finder SKAT, at der er god grund til, at henvise til de anførte afgørelser og den praksis, som de er udtryk for.”

Landsskatterettens afgørelse

Interesseforbundne parter skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige og økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet med uafhængige parter. Det fremgår af ligningslovens § 2, stk. 1.

Til udbytte henregnes alt, hvad er af selskabet udloddes til aktionærerne. Det fremgår af ligningslovens § 16 A.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at der foreligger udlodning, der skal beskattes som udbytte, hvis et selskab afholder udgifter i en aktionærs interesse til opfyldelse af dennes private behov.

Når et selskab opfører et hus til privat brug for hovedaktionæren, under afholdelse af udgifter, der ikke modsvares af en tilsvarende forøgelse af ejendommens markedsværdi, og hvor selskabet i sammenhæng hermed sælger ejendommen til hovedaktionæren for markedsprisen, foreligger der en udlodning, medmindre hovedaktionæren kan godtgøre, at selskabets afholdelse af udgifter ud over hvad et salg på markedsvilkår kan indbringe, er sket i selskabets interesse. Det fremgår af Højesteretsdom i SKM2007.153.HR og Østre Landsretsdom i SKM2010.124.ØLR.

Klageren er hovedanpartshaver i selskabet, som har købt ejendommen som en ubebygget grund af klagerens ægtefælle i 2008. Selskabet indtrådte herefter i entreprisekontrakt vedrørende opførelse af et enfamilieshus og umiddelbart efter færdiggørelsen, flyttede klageren og ægtefællen den 1. november 2009 ind i ejendommen som lejere. Klageren og ægtefællen købte den 22. august 2012 ejendommen af selskabet for 2.850.000 kr. Ejendommens kostpris udgjorde 4.299.341 kr. Ejendommen har siden færdiggørelsen af enfamiliehuset været udlejet til klageren og hans ægtefælle, og ejendommen har ikke været udbudt til salg.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at de udgifter som selskabet har afholdt til opførelse af et nyt enfamilieshus, og som ikke modsvares af en tilsvarende forøgelse af ejendommens markedsværdi, må anses for afholdt i klagerens interesse. Landsskatteretten finder det ikke godtgjort, at selskabets afholdelse af udgifterne er sket i selskabets interesse. Der er herved lagt vægt på, at selskabet ikke har udbudt ejendommen til salg, ligesom det er oplyst, at årsagen til at selskabet solgte ejendommen skyldtes, at klageren ikke ønskede at blive beskattet af værdi af fri bolig på ejendommen.

På denne baggrund foreligger der derfor en maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Udlodningsbeløbet udgør forskellen mellem selskabets kostpris og selskabets salgssum på i alt 1.449.341 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Udlodning ved selskabets køb af ejendom

Faktiske oplysninger

Klageren købte den 15. januar 2007 en ejerlejlighed beliggende [adresse4], [by2].

Der er fremlagt en lejekontrakt mellem klageren og en uafhængig tredjemand, hvor det af lejekontraktens § 2 fremgår, at lejeforholdet begyndte den 1. januar 2009 og frem til 1. september 2011.

Ifølge Cpr-registeret har der ikke været registreret personer på adressen fra 1. november 2011 frem til 8. august 2012.

Der er fremlagt en signeret, men ikke dateret, købsaftale med klageren som sælger og [virksomhed1] ApS (herefter selskabet) som køber, hvoraf det fremgår at klageren den 15. maj 2012 har solgt lejligheden til selskabet for 2.400.000 kr.

Der er fremlagt en lejekontrakt vedrørende lejligheden mellem selskabet, som udlejer, og [person3] som lejer, hvoraf det fremgår, at lejeforholdet begyndte den 1. juni 2012. Af lejekontrakten fremgår det, at der skal indbetales et depositum på 30.000 kr., at huslejen inkl. a conto varmebidrag udgør 10.900 kr. og at huslejen skal indbetales på selskabets konto. Lejekontrakten er underskrevet af klageren, men ikke af lejeren.Lejekontrakten er ikke dateret.

Af selskabets kontoudtog fremgår det bl.a. at der den 30. maj 2012 er indbetalt 30.000 kr., og at der fra den 7. juni 2012 har været indbetalt husleje til selskabet.

Den offentlige ejendomsvurdering udgjorde pr. 1. oktober 2011 2.500.000 kr.

Der er fremlagt endeligt skøde hvoraf det fremgår, at dato for overtagelsen var 1. juli 2012 og dato for købsaftale var 21. august 2012. Skødet er tinglyst den 22. marts 2013.

Fjernvarmeudgifterne for lejligheden udgjorde 11.992,73 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2010, 13.696,95 kr. for 1. januar til 31 december 2011 og 1.687,54 kr. for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012.

Brugsvandsudgifterne for lejligheden udgjorde 8.128,81 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2010, 5.379,69 kr. perioden 1. januar til 31. december 2011 og 154,37 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2012, da SKAT anser klageren for at have modtaget en maskeret udlodning på 1.500.000 kr., ved [virksomhed1] ApS´ køb af lejligheden beliggende [adresse4], [by2], fra klageren.

Af SKATs afgørelse af 17. juli 2014 fremgår bl.a.:

”En hovedaktionær og hans selskab kan indgå aftaler om overdragelse af en række aktiver. En aftale skal i henhold til Ligningslovens §2 være indgået på armslængdevilkår. Det vil sige markedsvilkår.

Hvis aftalen ikke er indgået på markedsvilkår har SKAT hjemmel i Ligningslovens §2 stk. 1 til at ændre priser og vilkår og give eventuel tilladelse til betalingskorrektion efter Ligningslovens §2 stk. 5.

Det følger af Told og Skattestyrelses cirkulære 2000-5, at den offentlige ejendomsvurdering som udgangspunkt kan anses for udtryk for ejendommens handelsværdi, med mindre denne er fejlbehæftet på vurderingstidspunktet eller ejendommen er ombygget/moderniseret i et omfang der ikke giver sig udslag i vurderingen.

I henhold til Højesteretsdom af 27/11-2013 (SKM2013.841.HR), hvor spørgsmålet var om der ved vurdering af handelsværdien af lejligheden skulle tages hensyn til et lejemål, som eksisterede på overdragelsestidspunktet. Parterne var enige i at værdien var kr. 850.000 såfremt der skulle tages hensyn til lejemålet og kr. 2.600.000 såfremt der ikke skulle tages hensyn til lejemålet.

Af dommen fremgår det bl.a., at da der er tale om en ejendomshandel mellem interesseforbundne parter, skal armslængdeprincippet overholdes, jf. herved ligningslovens §2 stk. 1. Ved bedømmelsen af om salget af ejerlejligheden er sket i overensstemmelse med armslængdeprincippet, kan der efter administrativ praksis som udgangspunkt lægges vægt på den senest offentliggjorte ejendomsvurdering, men skattemyndighederne er ikke bundet af denne vurdering, hvis den ikke giver et retvisende udtryk for ejerlejlighedens handelsværdi ved salget. Den senest offentliggjorte ejendomsvurdering vil f.eks. ikke være retvisende, hvis værdien af ejerlejligheden er ansat under hensyn til, ejendommen er udlejet, såfremt ejerlejligheden i realiteten er overdraget som fri.

I denne sag er det modsatte tilfældet, idet værdien på overdragelsestidspunktet er ansat under hensyn til, at ejendommen ikke er udlejet, mens den i realiteten er udlejet, derfor henviser SKAT til Højesteretsdommen modsætningsvis. Derfor er det SKAT´s vurdering, at værdien på overdragelsestidspunktet skal fastsættes med udgangspunkt i, at lejligheden er udlejet (har status af udlejningsejendom), hvorfor ejendomsvurderingen, ud fra praksis, burde være fastsat til 50 % af det vurderingsmyndigheden har fastsat: kr. 2.500.000, svarende til kr. 1.250.000.

Det er SKAT´s vurdering, at ejendommen er solgt fra hovedanpartshaver til selskabet til en pris, hvor grundlaget for fastsættelsen af denne var fejlbehæftet. Årsagen til dette er, at SKAT har konstateret, at man på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen fra sælgers side har oplyst, at lejligheden ikke var en Udlejningsejendom og at Ejendommen ikke blev anvendt til udlejning.

I henhold til praksis på vurderingsområdet har dette følgende effekt:

Ud fra en samlet vurdering er det SKAT´s opfattelse, at ejerlejligheden var udlejet til tredjemand helt op til overdragelsestidspunktet.

Dette baseres på:

12.000 = kr. 84.000)

Ejendommen er overdraget til kr. 2.400.000 kontant til selskabet. Ejendommen er solgt som værende en ikke udlejningsejendom uden forpligtende lejemål.

I henhold til dette er det SKAT´s vurdering, at overdragelsessummen på kr. 2.400.000 er for høj i forhold til den markedsmæssige pris for en udlejningsejendom af samme art, som skønnes, at være kr. 1.250.000 ud fra vurderingsmæssig praksis på området.

Ovenstående medfører, at der ses bort fra ejendomsvurderingen på kr. 2.500.000 pr. 1/10-2011 (seneste ejendomsvurdering forud for salget) og at, der i stedet tages udgangspunkt i den pris, som ejendommen ville have været vurderet til, såfremt der var sket oplysning om, at ejendommen havde status af udlejningsejendom og var udlejet på overdragelsestidspunktet.

Desuden ses der bort fra Vurderingsmyndighedens vurdering af handelsværdien pr. 16/12-2013, hvoraf det fremgår, at den værdi der handles til (kr. 2.400.000) er sandsynlig. Denne stillingtagen kan der efter SKAT´s vurdering ikke tages udgangspunkt i, da fastsættelsen af prisen for en vurderingsejendom, af vurderingsmyndighederne, igennem årene og også nu, fastsættes til 50 % af den værdi, som en ejendom ville være vurderet til, såfremt det ikke var en udlejningsejendom.

Da SKAT tager udgangspunkt i selskabets kontante anskaffelsessum på kr. 2.400.000, der ligger over størrelsen af den ejendomsvurdering der burde være foretaget på kr. 1.250.000 på overdragelsestidspunktet, betyder det, at hovedanpartshaveren skal beskattes af kr. 1.150.000, som maskeret udlodning, jf. Ligningslovens §16 A.

Hos selskabet sker der korrektion der stiller selskabet, som om salget var sket til kr. 1.250.000.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af maskeret udlodning, da ejendommen er handlet til handelsværdien.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”Det er vores vurdering, at ejendommen [adresse4], er solgt til handelsværdien fra [person1] til [virksomhed1] ApS, og at der derfor ikke skal ske beskatning af maskeret udlodning hos [person1] med 1.150.000 kr.

Vi har dokumenteret via kontoudtog, at ejendommen ikke er udlejet fra 1. november 2011 og indtil overtagelsestidspunktet, da huslejeindbetalinger stopper 1. november 2011.

Vi har fremsendt lejekontrakter, der dokumenterer, at ejendommen ikke var udlejet fra 1. november 2011.

Vi har fremsendt købsaftale, hvoraf det fremgår, at ejendommen er solgt til den 15. maj 2012 fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

Vi har fremsendt lejekontrakt, som er indgået mellem [virksomhed1] ApS og lejer, samt dokumentation for, at huslejen er indgået på selskabets bankkonto. Huslejeindtægten er som tidligere nævnt medtaget i selskabets indkomstopgørelse.

Efter vores opfattelse skal [person1] ikke beskattes af maskeret udlodning med 1.150.000 kr., da ejendommen ikke var udlejet på overdragelsestidspunktet, hvorfor ejendommen på det tidspunkt var en "fri" ejendom. Derfor skal ejendommens handelspris ikke fastsættes som en udlejningsejendom, men som en fri ejendom, hvorfor den anvendte overdragelsessum på 2.400.000 kr. kan anvendes.”

SKATs høringssvar

Af SKATs høringssvar til Skatteankestyrelsen af 27. januar 2015 fremgår bl.a.:

”Det anføres at ejendommen blev solgt til selskabet den 15/5-2012.

SKAT har i flere omgange under sagsforløbet frem til afgørelsen efterspurgt alt relevant materiale til belysning af sagen ifb. med overdragelse af ejendommen.

Selskabet har først nu sendt et bilag (benævnt salgsaftale mellem hovedaktionær og selskabet) hvor overdragelse af lejligheden skulle være sket pr. 15/5-2012.

SKAT er af den opfattelse, at det er påfaldende, at der nu forefindes et bilag der er dateret 15/5- 2012, som handelsdato vedr. ejendomsoverdragelsen.

Efter SKAT’s opfattelse kan der ikke lægges særlig vægt på dette bilag og den dato der er anført i bilaget, idet det fremgår af tinglyst skøde, at ejendommen blev solgt af hovedaktionæren den 21/8- 2012 (købsaftaledato (slutseddeldato): 21/8-2012, overtagelsesdato (handelsdato): 1/7-2012), hvorfor SKAT anser den 21/8-2012 for retvisende og ikke den 15/5-2012.

Derfor er vi af den opfattelse, at hvis der på daværende tidspunkt havde foreligget en købsaftale dateret 15/5-2012 ville det være den dato advokaten havde anvendt i skødet (kopi af det elektroniske skøde er nu vedlagt sagen).

(...)

Det anføres bl.a., at det ligeledes er selskabet der har indgået lejekontrakten med den lejer som flyttede ind i 2012 og lejeindtægterne er indgået på selskabets bankkonto. Og der fremlægges kontoudtog vedr. hovedaktionærs bankkonto der viser at der ikke er indsat leje på denne konto fra 1/11- 2011 og frem.

SKAT har igennem sagsforløbet efterspurgt lejekontrakter vedr. samtlige lejeforhold, men har ikke modtaget alle disse og ej heller kontrakt med [person3], som først er indsendt nu.

SKAT forholder sig derfor til lejekontrakten med [person3].. Det fremgår af lejekontrakten, at lejeforholdet begynder den 1/6-2012. Ifølge lejers egne foretagne registreringer i det centrale personregister er hun og hendes 2 børn flyttet ind på adressen den 8/8-2012.

Ifølge §12 i lejekontrakten vedr. underskrift kan det konstateres:

SKAT finder således ikke at lejekontrakten dokumenterer at lejligheden var fri på handelstidspunktet.

Det forhold, at en evt. leje vedr. lejeren [person3] er indgået på selskabets konto er ikke ensbetydende med, at lejen ikke juridisk bør henføres til den pågældende ejer af lejligheden for den periode, som lejen vedrører.”

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtige, der foretager handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med en nærmere angivet kreds af interesseforbundne parter (kontrollerede transaktioner), skal ved opgørelsen af skatte- og udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktioner var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet), jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Klageren og selskabet er omfattet af den kreds af interesseforbundne parter, der efter ligningslovens § 2, stk. 1 skal anvende priser og vilkår på armslængde ved transaktioner med hinanden.

Ved dispositioner mellem interesseforbundne parter gælder der en skærpet bevisbyrde.

For så vidt angår udlejede ejerlejligheder, følger det af Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit H.A.2.2.1.1, at der på baggrund af indberettede salgspriser på udlejede ejerlejligheder siden 18. almindelige vurdering pr. 1. januar 1986 har dannet sig en administrativ praksis, hvorefter ejendomsværdien for en udlejet ejerlejlighed almindeligvis ansættes til 50 % af, hvad ejendomsværdien ville være blevet ansat til, hvis ejerlejligheden havde været fri.

Ejendomsværdien udgjorde pr. 1. oktober 2011 2.500.000 kr.

Det lægges til grund at ejendommen blev overdraget for 2.400.000 kr.

Det fremgår af den fremlagte købsaftale, at klageren den 15. maj 2012 solgte ejerlejligheden til selskabet. Købsaftalen er ikke dateret.

Af endeligt skøde fremgår det bl.a. at dato for købsaftale var den 21. august 2012. Skødet er tinglyst den 22. marts 2013.

Der foreligger en lejekontrakt, med en uafhængig tredjemand, vedrørende lejligheden beliggende [adresse4], [by2], med begyndelse 1. juni 2012. Lejekontrakten er ikke dateret. I lejekontrakten er selskabet, med Cvr-nr., anført som udlejer og det fremgår, at huslejen m.v. skal indbetales på selskabets kontonummer.

Det fremgår af selskabets kontoudtog, at der den 30. maj 2012 er modtaget depositum og at selskabet fra den 7. juni 2012 og frem, har modtaget huslejebetaling i overensstemmelse med det anførte i lejekontrakten.

På baggrund af det foreliggende finder Landsskatteretten at klageren og selskabet den 15. maj 2012 indgik en endelig og bindende aftale om overdragelse af lejligheden. Der herved henset til de fremlagte købs- og lejeaftaler, der dog ikke er dateret, sammenholdt med det forhold at selskabet har modtaget betaling for depositum og husleje.

Der er fremlagt en lejekontrakt mellem klageren og en uafhængig tredjemand, og af lejekontraktens § 2 fremgår, at lejeforholdet begyndte den 1. januar 2009 og frem til 1. september 2011.

Af CPR-registeret fremgår det, at der ikke har været registreret personer på adressen fra 1. november 2011 til 8. august 2012.

Fjernvarmeudgifterne for lejligheden udgjorde 11.992,73 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2010, 13.696,95 kr. for 1. januar til 31 december 2011 og 1.687,54 kr. for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012.

Brugsvandsudgifterne for lejligheden udgjorde 8.128,81 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2010, 5.379,69 kr. perioden 1. januar til 31. december 2011 og 154,37 kr. for perioden 1. januar til 31. december 2012.

Herefter skal den nævnte praksis vedrørende udlejede ejerlejligheder efter Den juridiske vejledning, afsnit H.A.2.2.1.1, ikke anvendes. Der er således ikke grundlag for et nedslag på 50 % af ejendomsværdien.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, og nedsætter klagerens aktieindkomst med 1.150.000 kr. for indkomståret 2012.