Kendelse af 30-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2018

Selskabet er administrationsselskab i en sambeskatning. Sambeskatningsindkomsten er reguleret i overensstemmelse hermed.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ([virksomhed1] A/S) driver konsulent-, management-, investerings-, shipping- og handelsvirksomhed. Selskabet har kapitalinteresser i en række tilknyttede/associerede selskaber. Selskabet er helejer af komplementarselskabet [virksomhed2] til K/S [virksomhed3], og af komplementarselskabet [virksomhed4] til K/S [virksomhed5]. Selskabet er helejer af K/S [virksomhed5].

Den 14. maj 2007 indgik K/S [virksomhed6] (køber) aftale med [virksomhed7] SA. (sælger) om køb af et skib [x1] for 3,47 mia. JPY.

Samme dag, den 14. maj 2007, påtog [virksomhed1] A/S og [virksomhed8] ApS sig en garantiforpligtelse for købers køb af skibet. [virksomhed1] A/S var på tidspunktet for garantistillelsen helejer af anparterne i K/S [virksomhed6].

I 2008 blev kontrakten med det japanske værft overtaget af K/S [virksomhed3] (new buyer). Det fremgår af kontraktens pkt. 2.6 at ”Submission by the new Buyer to the Seller of one original of performance Guarantee in favour of the Seller whereby [virksomhed1], Denmark shall secure the new buyer’s performance and all liabilities, responsibilities and obligations under the novated MOA and dated November 11, 2008”.

Den 24. juli 2008 indgik K/S [virksomhed5] (køber) aftale med [virksomhed7] SA. om køb af et skib [x2] for 3,95 mia. JPY til levering i 2011.

Samme dag, 24. juli 2008, påtog [virksomhed1] A/S og [virksomhed8] ApS sig en garantiforpligtelse for købers køb af skibet.

I 2009 henvendte K/S [virksomhed3] og K/S [virksomhed5] sig til sælger og udbad sig en reduktion af prisen på skibene [x1] og [x2] med i alt 100.000.000 JPY.

Sælger gav et modforslag der indebar, at prisen på [x1] blev forhøjet med 200.000.000 JPY mod at prisen på [x2] blev reduceret med 300.000.000 JPY.

Med aftale af 21. april 2009 accepterede de to K/S’er og garantistillerne [virksomhed1] A/S og [virksomhed8] ApS forslaget.

Da K/S [virksomhed3] allerede havde solgt skibet [x1] til sine kommanditister, kunne disse ifølge [virksomhed1] A/S ikke pålægges en ekstra købesum. [virksomhed1] A/S og [virksomhed8] ApS accepterede derfor at godtgøre forhøjelsen på 200.000.000 JPY eller 11.010.303 kr.

Selskabet har fratrukket forhøjelsen som tab i sin skatteopgørelse for indkomståret 2010.

Om [virksomhed8] ApS fremgår følgende (jf. årsrapporten for [virksomhed1] 2006/2007, Ledelsesberetningen):

”I regnskabsåret er [virksomhed8] ApS fusioneret med [virksomhed9] A/S og [virksomhed1] ved skattefri fusion pr. 1. juli 2006, hvorved [virksomhed9] A/S og [virksomhed1] er opløst uden likvidation ved overdragelse af selskabernes samlede aktiver og forpligtelser til [virksomhed8] ApS. [virksomhed8] ApS er i regnskabsåret omdannet til A/S og har ændret navn til [virksomhed1].”

[virksomhed8] A/S skiftede, jf. CVR-registret, navn til [virksomhed1] ApS den 6. februar 2007, og beholdt herefter binavnet [virksomhed8] ApS, senere [virksomhed1] og [virksomhed8] A/S.

Om K/S [virksomhed5] fremgår af årsrapporten for [virksomhed1] for 2008/2009, at såvel komplementarselskabet, [virksomhed10] ApS, som K/S [virksomhed5] ejes af [virksomhed1].

Af K/S [virksomhed5] årsrapport for 2011 fremgår:

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Af K/S [virksomhed5] årsrapport for 2012 fremgårtab ved afhændelse af skib på 54.346.664 kr.

Af [virksomhed1] A/S’ årsrapport for 2011/2012 fremgår under Ledelsesberetning, Begivenheder efter regnskabsårets afslutning.

”Selskabet har efter årsregnskabets afslutning solgt skibet tilhørende selskabets 100 % ejede datterselskab K/S [virksomhed5], på en ”sale and lease back” aftale med særskilt sikkerhed. Dette salg har medført, at selskabet i regnskabsåret ekstraordinært har hensat kr. 51,2 mio. til imødegåelse af tabet på salget.

(...)”

SKATs afgørelse

SKAT har i indkomståret 2010 nægtet af indrømme fradrag for den udløste garantiforpligtelse på 11.010.303 kr. som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Fradrag for en driftsomkostning forudsætter, at udgiften har en direkte forbindelse til erhvervelsen af den skattepligtige indkomst - der skal således være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Selskabets relationer til K/S [virksomhed3] og K/S [virksomhed5] er gennem ejerskab af komplementarselskaberne [virksomhed11] og [virksomhed10]. Endvidere har [virksomhed1] A/S indgået administrations- og kommissionsaftaler med K/S’erne om skibenes beskæftigelse og drift - denne aktivitet skaber selskabets indtjening.

Efter SKATs opfattelse synes selskabets garantistillelse for K/S [virksomhed3] og K/S [virksomhed5] og efterfølgende betaling ikke at være dispositioner, der falder inden for selskabets hidtidige naturlige rammer, der i årsregnskabet er beskrevet som konsulent- management-, investerings-, shipping og handelsvirksomhed.

SKAT mener derfor ikke at betalingen af garantiforpligtelsen (K/S [virksomhed3]’ tillæg til købesummen af skibet [x1]) har en sådan direkte og sædvanlig forbindelse til selskabets løbende indkomsterhvervelse, at den kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

Nedsættelsen af kontrakten for det af K/S [virksomhed5] købte skib nævnes i kommanditselskabets årsrapport for 2009 under Ledelsesberetningen, hvor der anføres, at den oprindelige aftalte pris på 3.950.000.000 i regnskabsåret er blevet genforhandlet til 3.650.000.000 JPY, hvilket indebærer, at nedsættelsen kommer kommanditisterne til gode.

Erlæggelsen af den yderligere købesum for K/S [virksomhed3] på 200.000.000 JPY burde derfor tilsvarende have været pålagt kommanditisterne i K/S [virksomhed3]

Det er herefter SKATs opfattelse, at fortolkningen af garantistillelsen i K/S [virksomhed3] derhen, at den dækker efterfølgende aftaler, der reelt tilgodeser kommanditisterne i et andet K/S, og ikke derfor indtægtsføres i [virksomhed1] A/S, ikke kan medføre fradrag i selskabets indkomst, idet en driftsomkostning forudsætter, at udgiften har en direkte forbindelse til erhvervelsen af selskabets skattepligtige indkomst - der skal således være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Da køb af skibe gennem K/S’er er medvirkende til at skabe [virksomhed1] A/S indkomstgrundlag gennem efterfølgende indtjening i form af administrationshonorarer og befragtningskommissioner er det SKATs opfattelse, at den erlagte merpris for [x1] skal anses som en udgift, der knytter sig til indkomstgrundlaget, hvorfor der ikke er fradrag herfor.

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet i indkomståret 2010 indrømmes fradrag for garantiforpligtelse/værftsvederlag på 11.010.303 kr.

Til støtte for påstanden er anført følgende:

”Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a lovhjemler som bekendt fradrag for driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Uoverensstemmelsen med SKAT kan derfor indsnævres til hvad [virksomhed1]' løbende indtægter består af, og om de omkostninger som [virksomhed1] afholder, er knyttet til disse indtægter.

[virksomhed1]' indtægter består af en lang række forskelligartede indtægter, der er knyttet til bl.a. køb og salg af skibe m.v. Primært etableres, på vegne af [virksomhed12] ApS (100 % ejet datterselskab), en række kommanditselskaber, med henblik på, at disse hver i sær, typisk anskaffer et afskrivningsberettiget skib.

Etablering af kommanditselskaberne og [virksomhed12] A/S' videresalg af anparterne, skaber en indtægt for [virksomhed1]. Derudover opnår [virksomhed1] en lang række forskelligartede indtægter i form af kommissioner fra de værfter, med hvem skibene kontraheres, ligesom der opnås indtægter på garantistillelser og kurssikringskontrakter m.v.

Efter salget af anparterne til de endelige kommanditister, opnår [virksomhed1] indtægter i form af administrationshonorarer og befragtningskommission m.v., fra de enkelte kommanditselskaber. [virksomhed1] opretholder relationerne til de omhandlede kommanditister i form af ejerskab til komplementarselskaberne.

[virksomhed1]' aktiviteter bør således ses samlet under et, og bedømmes som en shipping- og handelsvirksomhed, som beskrevet i selskabets årsrapport.

For at opnå denne række af indtægter, afholdes en lang række nødvendige og forskelligartede omkostninger hvis en garantibetaling bliver nødvendig. En omkostning der afholdes netop for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

I den konkrete problemstilling har [virksomhed1], og [virksomhed8] ApS, indgået en række garantistillelser over for de værfter, der var kontraheret med, i forbindelse med bestilling af skibene m.v. Udgifterne til disse garantistillelser er nødvendige omkostninger, for efterfølgende at kunne erhverve, sikre og vedligeholde indtægten for selskabet. Uden disse garantistillelser, kan der ikke kontraheres med værfterne om bygning af skibe, og såvel kommissioner, fortjeneste ved salg af anparter til kommanditisterne, administrationsindtægter og befragtningskommissioner, ville naturligvis bortfalde.

Sådanne udgifter er naturlige omkostninger i en shipping og handelsvirksomhed.

I forbindelse med kontraheringen af 2 skibe til henholdsvis K/S [virksomhed3] (oprindeligt K/S [virksomhed6]), og K/S [virksomhed5], skibe der begge skulle bygges på samme værft, havde [virksomhed1] og [virksomhed8] ApS, påtaget sig en garantiforpligtelse over for værftet, således som det er nødvendigt ved kontrahering i forbindelse med bestilling af skibe i al almindelighed. Udgifter til sådanne garantiforpligtelser er en almindelig og nødvendig omkostning for en handelsvirksomhed.

I forbindelse med den verdensomspændende finanskrise, rettede kommanditisterne i K/S [virksomhed3] og K/S [virksomhed5], henvendelse til sælger, med ønsket om en reduktion af prisen med JPY 100.000.000, på de endnu ikke leverede skibe. [virksomhed1]' var naturligvis interesseret i at løse denne problemstilling, henset til bl.a. ejerskabet til komplementarselskaberne samt ikke mindst de af [virksomhed1]', og [virksomhed8] ApS', stillede garantier over for værftet.

Løsningen på problemstillingen blev, som ønsket af kommanditselskaberne, en samlet reduktion af prisen på JPY 100.000.000 for de 2 skibe, dog fordelt med en merpris på JPY 200.000.000 for skibet ejet af K/S [virksomhed3], mod en reduktion af prisen for skibet tilhørende K/S [virksomhed5], på JPY 300.000.000.

Da anparterne i K/S [virksomhed3] imidlertid allerede var solgt, måtte [virksomhed1], nødtvunget påtage sig denne udgift på JPY 200.000.000, svarende til DKK 11.010.303.

Tabet på den af [virksomhed1]' indgåede garanti, må således anses for at være udslag af en normal driftsrisiko i en shipping- og handelsvirksomhed. En sådan omkostning er, efter gældende ret, fradragsberettiget i henhold til bestemmelserne i Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a. For god ordens skyld gøres opmærksom på, at selskabet i en årrække har oppebåret kommissioner i størrelsesorden over USD 1,5 millioner fra det pågældende værft i forbindelse med byggekontrakter med [virksomhed13], kommissioner der alle er indtægtsført til fuld beskatning i Danmark.

Vi skal således på vegne af [virksomhed1] anmode Landsskatteretten om, at ændre den af SKAT gennemførte korrektion af vores kundes skatteansættelse for indkomst­ året 2010, således at der indrømmes fradrag for tabet på den stillede garanti, og foranledige, at den skattepligtige indkomst for indkomståret 2010, herunder den opgjorte sambeskatnings­ indkomst, ansættes til de selvangivne beløb.”

Landsskatterettens afgørelse

Det er oplyst, at selskabet [virksomhed1] i forbindelse med K/S [virksomhed6]’ s køb i 2007 af skibet [x1] påtog sig en garantiforpligtigelse overfor værftet, [virksomhed7], ifølge selskabet med henblik på at sikre og vedligeholde selskabets indtægter i form af bl.a. administrationshonorarer, kommissioner m.v. I 2008 blev købsaftalen med garantiforpligtelsen overdraget til K/S [virksomhed3]. [virksomhed1] er ejer af komplementarselskabet i K/S [virksomhed3], Komplementarselskabet [virksomhed14].

Sagen drejer sig om, hvorvidt selskabets afholdelse i 2010 af udgifter i relation til garantiforpligtelsen på i alt 11.010.303 kr. kan fradrages i selskabets skattepligtige indkomst som driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Beløbets betaling blev fastsat som led i en forhandling om ændring af den aftalte pris på levering af skibet og prisen på et andet skib. Ifølge selskabet skyldes selskabets afholdelse af betalingen, at anparterne i K/S [virksomhed3] allerede var solgt, og at kommanditisterne derfor ikke kunne pålægges en merpris på skibet.

Udgiften på de 11.010.303 kr. må anses for at knytte sig til købesummen for skibet og kunne være afskrevet, hvis selskabet fortsat havde været ejer af skibet. Udgiften anses herefter ikke for at have en sådan forbindelse til selskabets eksisterende drift, at den kan anses for en driftsomkostning, der kan fradrages efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor.