Kendelse af 23-03-2020 - indlagt i TaxCons database den 04-07-2020

Faktiske oplysninger

Ifølge det Centrale Virksomhedsregister har klageren drevet virksomheden [virksomhed3] I/S v/ [person1] og [person2], cvr [...1], samt virksomheden [virksomhed4] I/S, cvr [...2] i personligt regi. [virksomhed3] I/S blev registreret den 1. februar 2007 med hovedbranche som sportsforretninger og ophørte den 31. december 2010, hvor hovedbranchen var forhandlere af sports- og campingudstyr. [virksomhed4] I/S blev registeret den 1. april 2010 med hovedbranchen computerprogrammering og bibranche som konsulentbistand vedrørende informationsteknologi og ophørte den 13. oktober 2010. Som medinteressent i [virksomhed4] I/S var foruden klageren også en person ved navn [person3].

Ifølge SKATs oplysninger har klageren endvidere drevet konsulentvirksomhed under navnet [virksomhed2] i personligt regi. Virksomheden er ikke registreret i det Centrale Virksomhedsregister.

Det fremgår endvidere af SKATs oplysninger, at klageren anskaffede sig et vedvarende energianlæg bestående af solceller i 2012, ligesom han påbegyndte udlejning af fast ejendom beliggende [adresse1] i [by1] den 17. december 2012.

Klageren var samtidig direktør og eneanpartshaver i holdingselskabet [virksomhed1] ApS, cvr [...3]. Selskabet blev registreret den 1. juli 2006 med hovedbranchen ikke-finansielle holdingselskaber. Branchekoden er siden ændret til virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse. Selskabet blev drevet fra klagerens daværende bopæl, [adresse2], [by1]. Selskabet er ophørt den 14. august 2018. Det fremgår af selskabets årsrapport for 2008, at selskabet ejede fra 25 % til 78 % af ejerandelene i en række fitnesscentre i [virksomhed5] kæden.

Ifølge klagerens repræsentant gik klageren på efterløn den 1. september 2014 og efterfølgende pension.

Ejendommen [adresse2], [by1]

Klageren opførte i 2007 et fritliggende enfamilieshus på adressen [adresse2], [by1]. Ifølge Bygnings- og boligregistret er der tale om et bebygget areal på 187 m² med tilhørende kælder på 37 m². Boligen indeholder 5 værelser, samt to toiletter/ badeværelser og et køkken. Ydervæggene er af mursten og taget af tegl. Til bygningen hører endvidere en carport på 23 m² og et udhus på 24 m², begge opført i 2008. Klageren har haft bopæl på adressen i perioden 1. november 2007 til 27. december 2013.

På foranledning af klageren udarbejdede [virksomhed6] den 28. marts 2008 en vurdering af ejendommen, og beskrev den således:

”[...]

Ejendommen er beliggende på en 900m2 stor grund i nyere parcelhuskvarter i udkanten af [by1] by tæt ved plantagen og en af Danmarks absolut bedste badestrande.

Huset er på 186 m2 samt en kælder på 37 m2. Der er endvidere en carport på 24 m2 og et værksted/udhus på 20 m2.

Der er tale om et virkelig flot byggeri, hvor der ikke er sparet på noget. Huset har en lidt speciel byggestil, hvilket giver et fantastisk lysindfald i flere rum. Huset er fuldmuret og der er gulvarme overalt. Alle gulve er belagt med klinker eller træ. Flotte gibslofter overalt.

Der er tale om en liebhaverejendom - en ejendom ud over det sædvanlige for dette område.

Huset er fuldmuret og pudset og med sort glaseret teglsten og træ-alu vinduer og døre overalt Indeholder: Entre, badeværelse med bruser, stort køkken all-rum, spisestue, opholdsstue, samt 2 gode værelser. Der er baggang med nedgang til kælder, soveværelse med påklædningsrum samt badeværelse med bruser. I kælder er der gang, viktualierum og vaskerum med spabad.

Fra opholdsstue og køkken all-rum er der adgang til stor træterasse på 118 m2.

Der er indkørsel og gårdhave belagt med grå herregårdssten. I alt 300 m2.

Et hus der er lige til at flytte ind i.

Jeg har vurderet huset til en realistisk salgspris d.d. på kr. 4.600.000,00 med en salgsperiode på 3 til 6 måneder.

[...]”

Klagerens revisor har oplyst, at der ikke foreligger nogen skriftlig aftale bag vurderingen, idet vurderingen alene hvilede på en mundtlig aftale. Klagerens repræsentant har oplyst, at der er tale om en helt almindelig vurdering af ejendommen med henblik på salg, og at den ikke var indhentet til brug for overdragelsen af ejendommen, men derimod til brug for en byggesagsbehandling hos [kommunen]. Ifølge repræsentanten havde klageren potentielt et erstatningskrav mod kommunen, hvorfor klageren havde interesse i at den foretagne vurdering blev så lav så muligt. Repræsentanten har som dokumentation herfor fremlagt et brev fra [...] dateret den 14. april 2008 stilet til [kommunen]. Af brevet fremgår det imidlertid, at den vedlagte vurdering fra [virksomhed6] er dateret den 3. april 2007.

Den omtalte vurdering udstedt af [virksomhed6] fremgår af det offentligt tilgængelige byggesagsarkiv for [by1]. Af vurderingen fremgår det, at den blev foretaget den 3. april 2008. [virksomhed6] vurderede her, at boligens værdi, i forhold til de oprindelige byggeplaner, var forringet med 150.000-200.000 kr. på grund af en ændret placering på ejendommen. Der er ikke i vurderingen oplyst en samlet prisfastsættelse af hele ejendommen.

Det fremgår af ejendommens BBR-oplysninger, at ejendomsvurderingen har ændret sig således siden 2006:

Af betinget skøde underskrevet den 25. august 2008 (dato efterfølgende ændret til den 25. juli 2008) mellem klageren og [virksomhed1] ApS fremgår det, at klageren solgte en ideel anpart på 95/100 af ejendommen beliggende [adresse2], [by1], med overtagelse pr. 1. juni 2008. Købesummen blev aftalt til 4.465.000 kr., og opgjort således:

Prisen for den samlede ejendom (4.465.000x100/95) udgør således 4.700.000 kr.

Det fremgår af en belåningsvurdering fra [finans1] A/S, at ejendommen beliggende [adresse2], [by1], er vurderet til en markedsværdi på 3.800.000 kr. Vejet areal er sat til 206 m²,værdi pr. vejet areal er opgjort til 18.447 kr. Vurderingen af ejendommen blev foretaget af en medarbejder hos [finans2] den 6. marts 2008. Som referenceejendomme og begrundelse for værdiansættelsen er anført følgende:

”Til salg: [adresse3], for tkr. 3.495. Vejet areal 176 m2. pris pr. m2. 19.857,-. [adresse4] til salg ved [person4] for tkr. 3.995,- vejet areal 195 m2. pris pr. m2 20.487. begge ejendomme er fra 2007. Ejer oplyser at nabogrunden er solgt for tkr. 3.600 og at den har mindre tilbehør. [adresse5]. Boligareal 198 m2. pris pr. m2: 18.100 kr. Kan endnu ikke se på E-nettet.”

Det fremgår imidlertid af BBR-oplysningerne, at Hestehaven 19 ikke har været solgt siden 3. januar 2007, hvor den blev solgt for 325.000 kr.

Ifølge [finans1] A/S indgår der flere elementer i lånesagsforløbet ved en realkreditbelåning. Penge- instituttet foretager en kreditvurdering af låntager og afgør om låntagers kreditværdighed kan bære et realkreditlån af den ønskede størrelse. Der er ifølge [finans1] A/S mange faktorer, der spiller ind, når pengeinstituttet skal afgøre, om det ønskede realkreditlån kan tilbydes. Det er Ikke alene ejendommens værdi, der er afgørende for størrelsen af et realkreditlån. Låntagers lånebehov og kreditværdighed er også afgørende faktorer. Ifølge klagerens repræsentant er en belåningsvurdering derfor i modsætning til en ejendomsvurdering et udtryk for et konservativt skøn.

Ejendommen [adresse2], [by1], har efterfølgende været sat til salg i 2013 til 3.387.000 kr. ved ejendomsmæglerfirmaet [virksomhed7] og igen i 2014 ved ejendomsmæglerfirmaet [virksomhed8] til 2.795.000 kr.

Ejendommen er ifølge BBR-oplysningerne blevet solgt ved almindelig frit salg (solgt mellem uafhængige parter) i 2015 for 2.675.000 kr.

Ifølge statistik udarbejdet af Finans Danmark udgjorde den gennemsnitlige kvadratmeterpris på realiserede handler vedrørende parcel- og rækkehuse i [by1] 9.115 kr. i 3. kvartal 2008 og 7.646 kr. i 4. kvartal 2015, svarende til et fald på 16 % i handelsprisen. Til sammenligning er handelsprisen på [adresse2] faldet fra 4.700.000 kr. til 2.675.000 kr. svarende til et fald på 43 % i samme periode.

[virksomhed3] I/S v/ [person1] og [person2]

Ifølge klagerens revisor arbejdede virksomheden i slutningen af 2010 på at indgå en aftale om forhandling af printere, kopimaskiner og andet kontorudstyr til [virksomhed5] kæden. I løbet af 2010 blev der afholdt møder og telefonsamtaler med [virksomhed9] ApS omkring produkter, priser og rabatter. Endvidere foregik der ifølge revisor sideløbende salgsarbejde over for [virksomhed5] kæden via dennes bestyrelse og i dialog med de enkelte fitnesscentre. Som dokumentation for denne aktivitet har klagerens revisor fremlagt mails fra [virksomhed9] ApS, hvori klageren den 20. december 2010 modtog et tilbud på 21 kopimaskiner af typen Lexmark X546tdn. Klagerens revisor har forklaret, at klageren i forbindelse med tilbuddet valgte at indkøbe to kopimaskiner for at afprøve dem i praksis. Den ene blev viderefaktureret til klageren selv, mens den anden blev viderefaktureret til [virksomhed5] i [by1]. Salget skete uden avance, da der ifølge revisor var tale om vareprøver. Efter at have afprøvet kopimaskinerne indhentede [virksomhed3] I/S i starten af januar 2011 et nyt tilbud på 21 kopimaskiner af typen Lexmark X736de. Ifølge klagerens revisor opløstes [virksomhed5] kæden på et bestyrelsesmøde på grund af splid, og [virksomhed3] I/S nåede derfor aldrig at indgå en aftale om levering af kopimaskinerne og indstillede aktiviteten i starten af januar 2011. Virksomheden blev afmeldt pr. 31. december 2010 med tilbagevirkende kraft. Ifølge revisor er der ikke foretaget regulær bogføring i 2010 på grund af det begrænsede antal bilag, men alene udarbejdet et skatteregnskab.

[virksomhed4] I/S

Ifølge klagerens repræsentant blev [virksomhed4] I/S stiftet ved bl.a. apportindskud fra medinteressenten [person3], hvor enkeltmandsvirksomheden [virksomhed10] blev indskudt i [virksomhed4] I/S. Selve aktiviteten fortsatte dog i [virksomhed10], hvor der skete løbende fakturering. Repræsentanten har oplyst, at denne aktivitet i henhold til I/S kontrakten skulle være ført i [virksomhed4] I/S. Klagerens indsats i virksomheden bestod i at finde og indgå aftaler med potentielle forhandlere, og at forhandle med diverse leverandører. År 2010 har ifølge repræsentanten været brugt på at opbygge et netværk af forhandlere.

Af I/S kontrakten mellem [person3] og klageren fremgår følgende:

”[...]

§ 2FORMÅL

2.1Interessentskabets formål er at drive virksomhed med E.d.b,-I.t. – Websider,

Software, -forhandlinger af forskellige produkter.

§ 3INDSKUD

3.1Interessentskabet etableres ved apportindskud fra [person3], -[virksomhed10]- og apportindskud fra [virksomhed11],- [virksomhed12].-

3.2Egenkapitalen fordeler sig herefter med

[person3]kr.20.000

[person2]kr.20.000

Egenkapital i altkr.40.000

§ 4ARBEJDSINDSATS

4.1Interessenterne har pligt til i enhver henseende at arbejde for at fremme interessentskabsformålet og at stille den arbejdskraft til rådighed for selskabet, som er aftalt mellem [person3] og [person2], idet begge parter har fuldtidsstillinger i andet selskab.

[person3] er ansat som ulønnet direktør og [person3] bliver ansat/ faktureret kr.30.000 pr. mdr + moms 01-01-2011 til,hvis det er forsvarligt økonomisk.

[...]”

Den fremlagte I/S kontrakt er hverken dateret eller underskrevet af parterne.

Klagerens repræsentant har som dokumentation for aktiviteten i [virksomhed4] I/S fremlagt en samarbejdsaftale mellem [virksomhed11] A/S, [adresse6], [by2], cvr-nr. [...4] og [virksomhed4] I/S, cvr-nr. [...5]. Det anførte cvr-nr. [...5] tilhører enkeltmandsvirksomheden [virksomhed10] drevet af [person3]. [virksomhed10] har i perioden 15. marts 2010 til 1. april 2010 været drevet under navnet [virksomhed4]. Aftalen er ikke dateret og underskrevet af [virksomhed11] A/S, men alene af [person3] den 15. marts 2010.

Klagerens revisor har som dokumentation for aktiviteten i [virksomhed4] I/S, ligeledes fremlagt mailkorrespondance mellem interessenterne i [virksomhed4] I/S og [person5] fra virksomheden [virksomhed12] vedrørende drøftelser omkring indgåelse af en forhandlerkontrakt og udkast til en forhandleraftale mellem [virksomhed13] Ltd (company reg. No. [...6]) og [virksomhed4] I/S (CVR-nr.: [...2]). Aftalen er hverken dateret eller underskrevet.

Af punkt 8 i aftalen er følgende anført:

”[...]

Avtalen trer i kraft fra avtaledato og løper til 31.12.2009. Avtalen vil deretter automatisk forlenges ett år av gangen med mindre en av parterne sier opp med tre måneders skriftlig varsel til annen part.

[...]”

Ifølge klagerens revisor blev der i løbet af sommeren 2010 arbejdet på at tilknytte en sælger til virksomheden. Som dokumentation herfor er der fremlagt mailkorrespondance med [person6], der indeholder en række spørgsmål og svar vedrørende [virksomhed4] I/S’ produkter. Som dokumentation er der endvidere fremlagt et udkast til en samarbejdsaftale mellem [virksomhed4] ApS (agenturindehaver) og [person6] (samarbejdspartner). Der er ikke anført cvr-nr. på aftalen, ligesom der ikke er øvrige oplysninger om, hvem samarbejdspartneren er. Aftalen er ikke underskrevet af parterne.

Der er ligeledes fremlagt et udkast til en distributionsaftale mellem [virksomhed4] ApS u/ stiftelse CVR [...5] og [person6], Sønderjylland. Det anvendte cvr-nr. på distributionsaftalen tilhører [virksomhed10]. På sidste side er det anført, at det er oplyst, at der vil ske en skattefri omdannelse fra [virksomhed4] I/S til [virksomhed4] ApS. Distributionsaftalen er dateret den 24, august 2010, men er ikke underskrevet af parterne.

Ifølge klagerens revisor førte uenighed mellem ejerne i [virksomhed4] I/S imidlertid til at virksomheden blev indstillet og ophørte den 13. oktober 2010. Der har ifølge revisor aldrig været udarbejdet regnskab for virksomheden. Der er således ingen oplysninger om indtægter og udgifter i 2010.

[virksomhed2]

Ifølge klagerens revisor var formålet med virksomheden at opnå provision ved køb og salg af fitness maskiner samt udførelse af konsulentopgaver. I løbet af 2010 arbejdede klageren ifølge revisoren på at etablere en kædeaftale mellem [virksomhed14] ApS og [virksomhed5] kæden omkring systemet [virksomhed15] samt forskelligt styrketræningsudstyr og kredsløbsmaskiner med provision (såkaldt ”Kick- back”) til [virksomhed2]. Der kom ifølge revisor aldrig nogen konkrete handler ud af bestræbelserne, og på grund af opløsningen i [virksomhed5] kæden, blev virksomhedens aktivitet reduceret til udførelse af andre konsulentopgaver.

Resultater m.v.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at klageren har selvangivet følgende beløb i perioden 2007-2012:

Af klagerens skatteregnskaber for indkomstårene 2007-2012 fremgår følgende regnskabstal:

Det fremgår af SKATs oplysninger, at der er tale om regnskabet for virksomheden [virksomhed2], udlejning af fast ejendom, solcellevirksomhed, samt andel af resultat vedrørende interessentskabet [virksomhed3] I/S. Omsætningen i 2011 bestod af konsulentydelse udført for [virksomhed16] ApS, [adresse2], [by1]. Vareforbruget bestod i indkøb af konsulentydelse hos [virksomhed1] ApS, [adresse2], [by1]. Der foreligger ingen oplysninger om, hvad ydelserne vedrører, og hvilken arbejdsindsats klageren har lagt i virksomheden.

Klageren har i indkomstårene 2010-2012 valgt beskatning efter virksomhedsordningen.

Klageren har ikke fremlagt regnskaber for de efterfølgende indkomstår 2013-2018 vedrørende hans personlige virksomhed.

Resultatet af [virksomhed3] I/S kan ifølge SKATs og klagerens oplysninger opgøres således for indkomstårene 2007-2010:

Ifølge SKATs oplysninger afskrives der med 25 % på kontormøbler indkøbt i 2007.

SKATs afgørelser

SKAT har ændret klagerens aktieindkomst med i alt 665.000 kr. for indkomståret 2008 vedrørende maskeret udlodning fra [virksomhed1] ApS. SKAT har endvidere ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 31.160 kr. for indkomståret 2010 og 18.456 kr. for indkomståret 2011, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere har SKAT anført, at klageren ikke kan beskattes efter virksomhedsskatteordningen, idet SKAT ikke anser virksomheden for at være drevet erhvervsmæssigt. SKAT har derfor beskattet klageren af opsparet overskud på 2.023.258 kr. i 2010, samt tilbageført hævet opsparet overskud på 413.708 kr. for indkomståret 2011 og på 416.297 kr. for indkomståret 2012.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen vedrørende indkomstårene 2008 og 2010-2011 anført følgende:

”[...]

1. Maskeret udlodning fra [virksomhed1]ApS

[...]

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Du ejer samtlige anparter i [virksomhed1] ApS og er samtidig selskabets direktør, hvorfor du har bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner jf. ligningslovens § 2, stk. 2, 1. pkt. og skattekontrollovens § 3 B.

Overdragelsen af 95 % af [adresse2], [by1] til [virksomhed1] ApS er således en overdragelse mellem interesseforbundne parter og derfor omfattet af armslængdeprincippet for fastsættelse af priser og vilkår, som er fastsat i ligningslovens § 2.

Forholdet er samtidig omfattet af den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Ved kontrollerede handelsmæssige eller økonomiske transaktioner skal der anvendes priser og vilkår, som er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

De kontrollerede transaktioner, som er nævnt i bestemmelsen, omfatter alle forbindelser mellem dig og [virksomhed1] ApS. Som eksempel kan nævnes levering af varer, tjenesteydelser, låneforhold, overførsel af aktiver, immaterielle aktiver, der stilles til rådighed m.v.

Ifølge praksis omfattes alle økonomiske elementer og øvrige vilkår af relevans for beskatningen, herunder også forfaldstid, periodisering af renter og kurstab samt den retlige kvalifikation af transaktionen af bestemmelsen, hvilket er fastslået i SKM2012.92.HR

Følgende fremgår af SKATs Juridiske vejledning 2013-1, afsnit S.F.2.3.2.:

Senest offentliggjorte ejendomsværdi forud for overdragelsen er vurderingen

pr. 1. oktober 2007, som udgør 2.400.000 kr.

Forud for overdragelsen pr. 1. juni 2008 har du ladet [virksomhed6], [adresse7], [by1] udarbejde en vurdering af ejendommens handelspris. [virksomhed6], v/[person7] har ved udtalelse af 28. marts 2008 oplyst, at man finder, at en realistisk handelspris på ejendommen udgør 4.600.000 kr.

Med henblik på at få belyst hvilke kriterier, der ligger til grund for den foretagne vurdering, har SKAT anmodet dig om at indsende aftale med [virksomhed6] omkring vurderingen. Din revisor har imidlertid i skrivelse af 11. oktober 2013 meddelt, at der ikke foreligger nogen skriftlig aftale, idet vurderingen alene hvilede på en mundtlig aftale.

I perioden 1. januar – 1. juni 2008 har du optaget et tillægslån i ejendommen på 1.023.000 kr. hos [finans1].

Revisor [person8] har i skrivelse af 11. oktober 2013 oplyst, at belåningen af ejendommen hos [finans1] er sket og baseret på ejendommens værdi på lånetidspunktet.

Med henblik på at få belyst [finans1]s vurdering af ejendommens handelspris, har SKAT forespurgt [finans1], om man i forbindelse med oprettelsen af tillægslånet har foretaget en vurdering af ejendommens handelspris. [person9], [finans1], Juridisk Afdeling har i den forbindelse oplyst pr. telefon:

at [finans1] har foretaget en vurdering af ejendommens handelspris forud for udlånet.

at [finans1] har skønnet ejendommens handelspris til 3.800.000 kr.

at man som følge af gældende låneloft på 80 % af ejendommens værdi jf. § 5 i lov om realkreditlån og realkreditobligationer m.v. alene har ydet et realkreditlån på 1.023.000, således den samlede belåning udgjorde 3.060.225 kr., svarende til 80 % af den skønnede handelspris.

Den anvendte handelspris på 4.465.000 kr. svarer til en kvadratmeterpris på 23.877 kr. Ifølge www.realkreditraadet.dk) var den gennemsnitlige realiserede kvadratmeterpris for parcelhuse i [by1] (postnr. 8500) i 2. kvartal 2008 9.264 kr. I 3. kvartal 2013 udgjorde prisen 7.856 kr., svarende til et fald på 15 %.

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at den indgåede handel ikke overholder armslængdevilkåret i ligningslovens § 2, da ejendommens salgspris væsentligt overstiger den handelspris, der efter vores opfattelse kunne være opnået, såfremt handelen havde været indgået på markedsvilkår med en uafhængig part.

Den foreliggende vurdering, udarbejdet af [virksomhed6] angiver ikke, og det er ikke efterfølgende dokumenteret hvilke kriterier, der ligger til grund for vurderingen. SKAT finder derfor ikke, at vurderingen kan tillægges vægt, da denne må anses som en ensidigt indhentet erklæring, der ikke angiver under hvilke kriterier vurderingen er udfærdiget.

Se endvidere TfS 1997.394, hvor en ensidigt indhentet vurdering ikke blev tillagt nogen vægt, da det ikke var angivet, hvilke kriterier, der var lagt til grund for vurderingen.

Uanset der er tale om et usædvanligt byggeri udført i eksklusive materialer, foreligger der efter SKATs opfattelse ingen konkrete oplysninger, der begrunder forskellen mellem [virksomhed6]’s vurdering på 4.700.000 kr., [finans1]s vurdering på 3.800.000 kr. og den offentlige vurdering pr. 1/10 2007 på 2.400.000 kr.

Ved overdragelse af en ejendom mellem en hovedanpartshaver og et selskab, som han har den bestemmende indflydelse i, skal overdragelsen ske til handelsværdien, og ifølge praksis anvendes den offentlige ejendomsvurdering som udgangspunkt som udtryk for handelsværdien.

Den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2007 udgør 2.400.000 kr., svarende til en kvadratmeterpris på 12.834 kr., hvilket ikke adskiller sig fra øvrige handler i området.

På trods af dette er det vores opfattelse, at den offentlige vurdering i herværende tilfælde ikke giver et retvisende udtryk for ejendommens handelspris pr. 1. juni 2008. Dette begrundes med, at den offentlige vurdering ikke er en konkret vurdering af den enkelte ejendom, men alene en vurdering udarbejdet med udgangspunkt i statistikmateriale over den gennemsnitlige handelspris for ejendomme af samme størrelse, alder, stand og beliggenhed i et sammenligneligt område.

Det er i stedet SKATs opfattelse, at den foretagne vurdering af [finans1] må anses for det bedste grundlag for at få fastlagt ejendommens handelspris pr. 1. juni 2008.

[finans1] har i perioden 1. januar til 31. maj 2008 vurderet ejendommens handelspris til 3.800.000 kr., svarende til en kvadratmeterpris på 20.320 kr. Denne vurdering tager således udgangspunkt i en kvadratmeterpris, som er væsentlig højere end både kvadratmeterprisen ifølge den offentlige vurdering og kvadratmeterprisen for de øvrige boligsalg i området.

Vurderingen foretaget af [finans1] er imidlertid en konkret vurdering af ejendommen, hvor der er taget hensyn til byggestil og materialevalg. SKAT finder derfor at ejendommens handelspris pr. 1. juni 2008 kan ansættes til 3.800.000 kr.

Forskellen mellem den faktiske handelspris og den skønsmæssigt fastsatte handelspris kan opgøres således:

Det skal bemærkes, at det ved handlen udstedte gældsbrev jf. gældende praksis medregnes til kurs pari, da lånet er på anfordring jf. de i gældsbrevet angivne vilkår.

Forskellen mellem den selvangivne handelspris på 4.465.000 kr. og den skønnede handelspris på

3.610.000 kr., svarende til 855.000 kr. anses som maskeret udlodning til dig.

Maskeret udlodning er skattepligtigt og beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4 a.

[...]

1.6. SKATs endelige afgørelse

Med henblik på at få fastlagt sagens faktum, har SKAT med hjemmel i skattekontrollovens § 8 D, rekvireret materiale hos [finans1] omkring foretagen vurdering af [adresse2], [by1]..

SKAT har fået dette materiale (Bilag C) d. 2. juni 2014.

Det fremgår af dette materiale:

SKAT fastholder således, at ejendommen i forbindelse med belåningen er vurderet til kr. 3.800.000, men medgiver, at vurderingen ikke er foretaget af [finans1], men af [finans2] til brug for låntagning hos [finans1]. Dette har dog ingen betydning for brugbarheden af vurderingen.

På baggrund af de nu foreliggende oplysninger, er SKAT enig med [person11] i, at vurderingen alene er foretaget med henblik på en belåning af ejendommen, og at sådanne vurderinger traditionelt er mindre end en vurdering foretaget med henblik på et salg.

På baggrund af det nu foreliggende materiale er det SKATs opfattelse:

SKAT finder derfor fortsat, at den foretagne vurdering er det bedste grundlag for at få fastlagt ejendommens handelspris pr. 1. juni 2008.

SKAT har endvidere konstateret, at ejendommen p.t. er udbudt til salg via [virksomhed8] til kr. 2.995.000, svarende til ca. 64 % af den selvangivne handelspris pr. 1. juni 2008.

Henset til den foreliggende belåningsvurdering er det SKATs opfattelse, at ejendommens handelspris pr. 1. juni 2008 skønsmæssigt kan ansættes til kr. 4.000.000.

Forskellen mellem den faktiske handelspris og den skønsmæssigt fastsatte handelspris kan opgøres ledes:

Det skal bemærkes, at det ved handlen udstedte gældsbrev jf. gældende praksis medregnes til kurs pari, da lånet er på anfordring jf. de i gældsbrevet angivne vilkår.

Forskellen mellem den selvangivne handelspris på 4.465.000 kr. og den skønnede handelspris på

3.800.000 kr., svarende til 665.000 kr. anses som maskeret udlodning til dig.

Maskeret udlodning er skattepligtigt og beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4 a.

2 Underskud af selvstændig virksomhed

[...]

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT finder, at du må anses at have drevet flere forskellige virksomheder i årene 2010-2012. Efter vores opfattelse er der tale om følgende driftsaktiviteter / virksomheder:

Samtlige virksomheder skal efter vores opfattelse vurderes særskilt med hensyn til, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Udlejning af fast ejendom og VE-anlæg (solceller) anses ifølge praksis som erhvervsmæssig virksomhed.

Selvstændig virksomhed er karakteriseret ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud. Virksomheden skal udøves nogen regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode, og virksomheden må ikke være af helt underordnet omfang.

Erhvervsmæssig virksomhed skal afgrænses over for ikke-erhvervsmæssig virksomhed. En ikke- erhvervsmæssig virksomhed har på den ene side fælles træk med en erhvervsvirksomhed, men er på den anden side karakteriseret ved, at systematisk indtægtserhvervelse ikke er det afgørende formål for skatteyderen.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder SKAT ikke, at [virksomhed3] I/S og [virksomhed2] kan anses som erhvervsmæssige virksomheder i skattemæssig henseende, hvorfor du ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i årene 2010 og 2011.

At der ikke er tale om erhvervsmæssige virksomheder i skattemæssig henseende begrundes med følgende:

At begge virksomheder har haft manglende intensitet og seriøsitet samt ringe omsætning. Begge virksomheder har således været af ganske underordnet omfang og karakteriseret ved manglende systematisk indtægtserhvervelse.

At virksomhederne ikke har været drevet med rentabel drift for øje.

[virksomhed3] I/S har i 2010 2 stk. varesalg. I begge tilfælde er der blot tale om videresalg samme dag som varekøbet med et dækningsbidrag på kr. 0. Det ene salg sker tillige til dig selv. Den erhvervmæssige drift må derfor anses at været ophørt forud for 2010.

[virksomhed2] har i 2011 1 stk. varekøb og 1 stk. varesalg. med et dækningsbidrag på 1.200 kr., svarende til en dækningsgrad på 5,67 %. Der er alene tale om fakturering af konsulentydelser, som virksomheden tidligere har købt hos [virksomhed1] ApS. Både varekøb og varesalg er således sket hos/til selskaber, i hvilke du har bestemmende indflydelse.

Betingelserne for fradrag i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er derfor ikke opfyldt, hvorfor følgende underskud ikke kan godkendes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst:

Indkomståret 2010:

Andel af underskud i [virksomhed3] I/S kan ikke godkendes som fradragsberettiget, idet

der ikke vurderes at være tale om en erhvervsmæssig virksomhed 5.179 kr.

Underskud i [virksomhed2] kan ikke godkendes som fradragsberettiget, idet

der ikke vurderes at være tale om en erhvervsmæssig virksomhed 25.981 kr.

Indkomståret 2011:

Underskud i [virksomhed2] kan ikke godkendes som fradragsberettiget, idet

der ikke vurderes at være tale om en erhvervsmæssig virksomhed 18.456 kr.

Hvad angår driftsmidlerne i [virksomhed3] I/S og i [virksomhed2] anses disse for udtaget til den skattemæssigt nedskrevne værdi ultimo 2009, hvorfor der ikke foretages yderligere omkring tab/avance.

[...]

2.6 SKATs endelige afgørelse

Ifølge revisor skal virksomhederne betragtes som èn samlet virksomhed. Praksis omkring dette er beskrevet i SKATs Juridiske vejledning 2014-1, afsnit C.C.2.4.2.4.3.3. Hvoraf følgende fremgår:

Ved den konkrete afgørelse af, om der er tale om én eller flere virksomheder, må der tages udgangspunkt i, hvad der forstås ved én virksomhed i almindelig sprogbrug.

Hvis skatteyderen f.eks. driver et landbrug og en fabrikationsvirksomhed, vil der normalt være tale om flere virksomheder både i almindelig sprogbrug og i skattemæssig forstand.

Hvis skatteyderen driver nogle ensartede virksomheder, kan der ved afgørelsen bl.a. lægges vægt på, om der har været fælles

Der kan også lægges vægt på den nærmere karakter af skatteyderens indsats i virksomhederne.

I herværende situation er der tale om 2 interessentskaber, som har følgende ejerforhold:

[virksomhed3] I/S, CVR [...1] [virksomhed4] I/S, CVR [...2]

[person2] [person2]

[person1] [person3]

Interessentskaber er defineret i lov om erhvervsdrivende selskaber § 1, stk. 2 og § 2, stk. 1. Interessentskaber er en juridisk person, en selvstændig enhed., som er karakteriseret ved, at de enkelte deltagere hæfter personligt, ubegrænset og solidarisk for interessentskabets hæftelser.

Skatteretligt betragtes et interessentskab ikke som et selvstændigt skattesubjekt. Derfor beskattes interessentskabets overskud og underskud med en andel hos hver enkelt interessent, men der er fortsat tale om en enkeltstående virksomhed.

Alene det forhold, at der er tale om 2 forskellige interessentskaber, betyder, at der i skattemæssig henseende er tale om flere virksomheder. Interessentskaberne og den personlige virksomhed skal derfor vurderes individuelt i spørgsmålet om, hvorvidt den enkelte virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i årene 2010-2012.

[virksomhed3] I/S

[virksomhed3] I/S er blevet afmeldt i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med virkning fra d. 31. december 2010 og regnskabsmæssigt er virksomheden anset som ophørt ultimo 2010. Registrering af ophørsdato er sket via Web Reg d. 24. maj 2011 på foranledning af [person12]. Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, CVR nr. [...7].

Ifølge revisor er virksomheden ”rent teknisk ophørsregistreret allerede pr. 31. december 2010”, dog uden at dette er nærmere uddybet. SKAT må som udgangspunkt antage, at en indberetning foretaget af et Statsautoriseret Revisionsaktieselskab er udtryk for at virksomheden er ophørt på den angivne ophørsdato.

Omkring virksomhedens aktiviteter i 2010 er det oplyst, at der mod slutningen af 2010 blev arbejdet intenst på at skabe en ny indtægtsgivende aktivitet, og at [virksomhed3] I/S ultimo 2010 indgik aftale om forhandling af printere til [virksomhed5] kæden. Til belysning heraf er der indsendt kopi af mail-korrespondance mellem dig og [person13], [virksomhed9] ApS. Aftale med [virksomhed5] kæden er ikke indsendt til SKAT.

Den Indsendte kopi af mail-korrespondance med [virksomhed9] ApS viser alene, at der har været korrespondance mellem dig og [person13] fra [virksomhed9] omkring tilbud på Lex- mark X546dtn. Underliggende tilbudsmateriale er ikke indsendt. Ligeledes fremgår det ikke at materialet, hvem du i den konkrete korrespondance repræsenterer.

De i 2010 foretagne køb og salg af 2 stk. kopimaskiner, der i øvrigt er solgt til henholdsvis dig selv og et selskab i hvilket du har dominerende indflydelse, viser på ingen måde, at der har været tale om en erhvervsmæssig virksomhed.

Det er derfor fortsat vores opfattelse, at virksomheden i 2010 ikke kan anses at være drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, hvilket begrundes med

Skattemæssigt kan der derfor ikke godkendes fradrag for andel af underskud i 2010, kr. 5.179.

[virksomhed4] I/S

[virksomhed4] I/S er registreret hos Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med startdato d. 1. april 2010 og op- hør d. 13. oktober 2010.

Der er ikke selvangivet noget skattemæssigt resultat og ifølge revisor er der ikke udarbejdet noget regnskab for virksomheden.

Ifølge det indsendte materiale, som består af

Aftalen er udateret og uden underskrifter.

Aftalen er udateret og uden underskrifter.

Aftalen er udateret og under underskrifter

[virksomhed4] I/S har således gennem en periode forsøgt at få etableret en forhandleraftale vedrørende [virksomhed12].

[virksomhed4] I/S har ligeledes, jf. indsendt kopi af mail-korrespondance, haft kontakt til [person6] omkring dennes eventuelle ansættelse i virksomheden i en salgsfunktion. Som følge af uenighed mellem ejerne blev [virksomhed4] I/S imidlertid indstillet og registreret som ophørt pr. 13. oktober 2010.

Henset til at der ikke foreligger nogen bogføring af indtægter og udgifter, men alene en interessentskabskontrakt uden underskrifter, en samarbejdsaftale uden underskrifter, en forhandleraftale uden underskrifter og en registrering af virksomheden i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen må det antages, at virksomheden alene har været i etableringsfasen og at det foreliggende materiale alene er udtryk for sonderinger/undersøgelse af, hvorvidt der kunne etableres en virksomhed. Etablering blev senere opgivet og interessentskabet opløst.

Det er ligeledes SKATs opfattelse, at virksomheden må antages at have haft en beskeden karakter, da der ikke har været etableret nogen bogføring og da der aldrig har været etableret nogen drift i virksomheden. Ligeledes foreligger der ingen materiale, der sandsynliggør, at der var realistiske muligheder for at opnå indtægter, der stod i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejds- indsats. SKAT finder derfor ikke, at der er etableret nogen erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

I den forbindelse henvises til TfS 1999.823 HRD, hvoraf følgende fremgår:

Skatteyderen havde i 1977 startet en personligt drevet virksomhed med udvikling af finmekaniske produkter til elektronikindustrien, og virksomheden gav overskud indtil 1991, da skatteyderen anmeldte betalingsstandsning, og siden havde der ikke været omsætning i virksomheden. Skatteyderen arbejdede fra 1991 med et projekt, og sagen drejer sig om spørgsmålet, om skatteyderen havde fradrag for generelle driftsudgifter (husleje, telefon m.v.) for årene 1992-96 (erhvervsmæssigt drevet virksomhed). På baggrund af virksomhedens beskedne karakter og det forhold, at skatteyderen ikke havde sandsynliggjort en udsigt til rimelig rentabilitet af produktudviklingen, fandt landsretten, at der ikke var grundlag for fradrag for driftsudgifter. Højesteret stadfæstede landsrettens dom i henhold til dens grunde.

[virksomhed2]

Der har ikke været nogen omsætning i virksomheden i årene 2008-2010. I 2011 har der været omsætning på kr. 21.200. Der er tale om 1 stk. faktura vedrørende konsulentarbejde, som [virksomhed2] har købt hos [virksomhed1] ApS, [adresse2], [by1] og viderefaktureret til [virksomhed16] ApS, [adresse2], [by1].

Ifølge revisor har du igennem 2010 arbejdet på at etablere diverse handels- og provisionsaftaler, dog uden at der kom noget konkret ud af bestræbelserne.

På det foreliggende grundlag er det fortsat SKATs opfattelse, at virksomheden ikke kan anses som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, hvilket begrundes med den ringe omsætning og den manglende intensitet og seriøsitet. Virksomheden har ikke haft nogen systematisk indtægtserhvervelse og må derfor anses at være af et underordnet omfang.

Fradrag for underskud af virksomhed kan derfor ikke godkendes i årene 2010 og 2011.

3 Virksomhedsordningen

[...]

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Virksomhedsskatteordningen kan anvendes, når der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at du ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i årene 2010 og 2011.

Betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er derfor ikke opfyldt og du kan ikke anvende ordningen. Der henvises til ovenstående begrundelser i afsnit 1 (underskud af virksomhed).

Begge virksomheder anses for ophørt pr. 31. december 2009 i relation til virksomhedsordningen.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 skal du beskattes af indestående på konto for opsparet overskud i indkomståret 2010. Ifølge virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3 skal du betale skat af summen af det hævede beløb og den foreløbige virksomhedsskat, du har betalt tidligere. På din årsopgørelse regner vi den foreløbige virksomhedsskat med som betalt skat.

Indkomstreguleringer:

2010

Indestående på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen skal hæves i indkomståret 2010 jf. virksomhedsskattelovens § 15

[...]

3.6. SKATs endelige afgørelse

Som det fremgår af ovenstående pkt. 2.6 finder SKAT ikke, at du i årene 2010 og 2011 har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Som konsekvens heraf fastholdes afgørelsen om beskatning af beløb opsparet i virksomhedsordningen pr. 1/1 2010, jf. reglerne i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3.

2012

Den tidligere foreslåede ændring af ansættelsen foretages ikke for nuværende, da du i 2012 driver selvstændig virksomhed i form af VE-anlæg og udlejning af fast ejendom. Du har derfor mulighed for at benytte virksomhedsordningen for 2012, såfremt øvrige betingelser herfor er opfyldt. SKAT har tidligere anmodet sådanne oplysninger, men ikke modtaget disse.

Skatteansættelsen for 2012 behandles derfor særskilt.

[...]”

SKAT har som begrundelse for afgørelsen vedrørende indkomståret 2012 anført følgende:

”[...]

1. Virksomhedsordningen

[...]

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT finder ikke, at du har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i årene 2010 og 2011. Afledt heraf og den gennemførte beskatning af opsparet overskud pr. 1/1 2010, skal der ske nedsættelse med selvangivet overført opsparet overskud i 2012, kr. 413.708.

I 2012 driver du virksomhed i form af VE-anlæg og udlejning af fast ejendom. Du har derfor mu- lighed for at benytte virksomhedsordningen, enten i form af virksomhedsskatteordningen eller kapitalafkastordningen. Til brug herfor har SKAT i skrivelse af 22. januar 2014 (forslag til ændring af indkomstårene 2010, 2011 og 2012) og skrivelse af 10. juli 2014 anmodet dig om at indsende følgende materiale:

SKAT har imidlertid ikke modtaget det ønskede materiale, hvorfor brug af virksomhedsordningen ikke kan godkendes, jf. SKATs tidligere udsendte forslag til ændring, dateret d. 22. januar 2014.

Beskatning af virksomhedsresultatet og renteindtægter i virksomhed vil derfor ske efter reglerne i personskattelovens §§ 3 og 4.

[...]”

SKAT er i høringssvaret fremkommet med følgende bemærkninger:

”[...]

Maskeret udlodning i forbindelse med salg af andel af ejendom

Da der var tale om en transaktion mellem interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2, udbad SKAT sig i skrivelse af 13. juni 2013 om en redegørelse for hvorledes handelsprisen var fastsat, henset til ejendommens offentlige vurdering på 2.400.000 kr. Til belysning af den fastsatte handelspris indsendte klagers repræsentant den udarbejdede vurdering fra [virksomhed6], dateret d. 28. marts 2008.

Det forhold, at vurderingen er udarbejdet til brug for en erstatningssag vedrørende byggesagsbehandling hos [kommunen] er således en ny og i øvrigt udokumenteret oplysning. Ifølge klagers repræsentant var formålet med vurderingen at få en så lav vurdering som muligt til brug i erstatningssagen. Dette tilsiger efter SKATs opfattelse netop, at der er tale om en ensidigt indhentet vurdering.

Det er derfor forsat SKATs opfattelse, at det bedste grundlag for en vurdering af ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet d. 1. juni 2008 er den af [finans1] fastsatte belåningsværdi og at ejendommens handelspris skønsmæssigt bør ansættes til 4.000.000 kr.

Uanset det ikke har betydning for bedømmelsen af ejendommens handelspris i juni 2008 skal det bemærkes, at ejendommen p.t. er udbudt til salg hos [virksomhed8] for kr. 2.795.000, svarende til 59,5 % af den selvangivne handelspris pr. 1. juni 2008.

SKAT indstiller, at beskatning af maskeret udlodning skal fastholdes.

Underskud af selvstændig virksomhed

Det anføres i klagen at der har været aktivitet i [virksomhed4] I/S. Som anført i sagsfremstillingen er der ikke selvangivet et driftsresultat og heller ikke indsendt noget regnskab til SKAT vedrørende [virksomhed4] I/S.

I klagen anføres:

Revisor [person14] har i forbindelse med indsigelse over SKATs forslag til ændring i skrivelse af 28. marts 2014 oplyst, at der ikke er udarbejdet regnskab for [virksomhed4] I/S.

SKAT skal hertil bemærke, at de anførte oplysninger, der i øvrigt ikke er dokumenteret, ikke stemmer overens med tidligere meddelte oplysninger. Ligeledes er det vores opfattelse, at det forhold, at der skulle være foretaget særskilt bogføring i [virksomhed10], konflikter med klagers påstand om, at der har været fælles regnskabsføring.

Uanset ovenstående er det fortsat SKATs opfattelse, at aktiviteten i [virksomhed4] I/Shar haft en sådan intensitet og været af et underordnet omfang, at aktiviteten ikke kan kvalificeres som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Ligeledes er det fortsat vores opfattelse, at den personlige virksomhed og interessentskaberne skal vurderes individuelt i spørgsmålet om, hvorvidt den enkelte virksomhed kan anses som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

SKAT indstiller, at klager ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i årene 2010 og 2011.

[...]”

SKAT har i en supplerende udtalelse anført følgende:

”[...]

Det nu foreliggende materiale dokumenterer klagers tidligere oplysninger om, at der har verseret en erstatningssag mod [kommunen] og at erstatningskravet endte med at blive opgivet.

Skattestyrelsen har ikke yderligere kommentarer til det nu foreliggende materiale omkring erstatningssag, da Skattestyrelsen allerede i udtalelse af 30. oktober 2014 har kommenteret dette forhold.

[...]”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at der er ikke grundlag for at tilsidesætte ejendomsmæglervurderingen af ejendommen beliggende [adresse2], [by1], hvorved der ikke er tale om maskeret udlodning i 2008 i forbindelse med ejendomssalget til [virksomhed1] ApS.

Der er subsidiært nedlagt påstand om, at ejendommens handelsværdi pr. 1. juni 2008 skal fastsættes højere på baggrund af ejendommens særprægede karakter, end den af SKAT skønnede værdi.

Klagerens repræsentant har endvidere nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 31.160 kr. for indkomståret 2010 og 18.456 kr. for indkomståret 2011. Der er endvidere nedlagt påstand om, at klageren kan anvende virksomhedsskatteordningen i årene 2010-2012.

Klageren har som begrundelse for påstandene anført følgende:

”[...]

Bemærkninger vedr. ejendomshandlen

Den 25. juli 2008 solgte min klient 95 % af ejendommen beliggende [adresse2], [by1] til selskabet [virksomhed1] ApS

Købesummen udgjorde kr. 4.465.000,00 og blev berigtiget dels ved delvis overtagelse af lånene i ejendommen, dels ved oprettelsen af et gældsbrev.

Købesummen blev fastsat på baggrund af en vurdering foretaget af [virksomhed6], [by1] den 28. marts 2008, hvorefter ejendommen blev vurderet til kr. 4.600.000,00.

Jeg kan supplerende oplyse, at vurderingen fra [virksomhed6], [by1] ikke var indhentet til brug for overdragelsen af ejendommen, men derimod til brug for en anden sag vedrørende byggesagsbehandling hos [kommunen], hvor min klient potentielt havde et erstatningskrav, og hvor min klient således havde interesse i, at vurderingen blev så lav som muligt.

Ved sin afgørelse af 10. juli 2014 har SKAT valgt at tilsidesætte denne vurdering som værende for høj, og således i strid med armslængdeprincippet.

SKAT har i stedet lagt vægt på en belåningsvurdering foretaget af [finans2], hvorefter ejendommen var vurderet til kr. 3.800.000,00, og ansatte skønsmæssigt ejendommens værdi til kr. 4.000.000,00, hvilket medførte en "overpris" på kr. 665.000,00, som SKAT vil beskatte som maskeret udlodning.

Jeg er naturligvis ikke enig heri.

SKAT har bl.a. begrundet afgørelsen med, at vurderingen fra [virksomhed6], [by1] ikke kan tillægges vægt, da denne må anses som en ensidigt indhentet erklæring, der ikke angiver under hvilke kriterier vurderingen er udfærdiget.

Der er tale om en helt almindelig vurdering af ejendommen med henblik på salg, og det fremgår direkte af vurderingen at salgsprisen er vurderet som en kontantpris ud fra en salgsperiode pa tre til seks måneder - således er det min opfattelse, at det af vurderingen fremgår, under hvilke kriterier vurderingen er udfærdiget.

Herudover er der tale om en liebhaverejendom, hvis lige ikke findes i området både på grund af den høje standard af materialer og på grund af ejendommens specielle arkitektoniske udformning.

Som følge heraf, er det min helt klare opfattelse, at der ikke er grundlag for at sammenligne kvadratmeterprisen med andre ejendomme solgt i området eller [by1] generelt, da der ikke findes lignende ejendomme, og herunder at der således ikke kan findes et relevant sammenligningsgrundlag.

At den gennemsnitlige realiserede kvadratmeterpris for parcelhuse i [by1] således ifølge statistik fra [finans3] i andet kvartal i 2008 var kr. 9.264,00 kan således af samme grund ikke tages til indtægt for, at en kvadratmeterpris på min klients ejendom på kr. 23.877,00 er for høj.

Om end SKAT har opjusteret værdiansættelsen af ejendommen fra kr. 3.800.000,00 til kr. 4.000.000,00 er det endvidere stadig min helt klare opfattelse, at SKAT tillægger [finans2]s vurdering af ejendommen i forbindelse med en lånesag alt for stor betydning i nærværende sag.

Som tidligere anført overfor SKAT er jeg fortsat af den holdning, at SKAT ikke skelner (nok) mellem en vurdering af en given ejendoms handelspris og en belåningsvurdering. Der er således tale om to helt forskellige værd­ ansættelser, der udarbejdes med hver sit formål.

En belåningsvurdering foretages som led i behandlingen af en låneansøgning, og gennemføres typisk som en "kantstensbesigtigelse" af en medarbejder i et kreditinstitut. Medarbejderen er således ikke uddannet som hverken valuar eller ejendomsmægler, og i det konkrete tilfælde er belåningsvurderingen oven i købet foretaget af en medarbejder fra [finans2] i [by3], uden nogen som helst form for lokalkendskab.

Ydermere er lånet ydet gennem [finans1], der som vilkår for belåning kræver garantistillelse for den yderste del af lånet fra det låneformidlende pengeinstitut.

Belåningsvurderingen er derfor i modsætning til en ejendomsvurdering ud­ tryk for et konservativt skøn, ligesom en belåningsvurdering aldrig står alene i forbindelse med en behandling af en låneansøgning, men i stedet er et element blandt flere, herunder en kreditvurdering af låntager samt en vurdering af låntagers behov.

En belåningsvurdering kan således på ingen måde sidestilles med en vurdering af ejendommens handelsværdi.

Mæglervurderingen derimod foretages af en sagkyndig der, oven i købet på et erstatningsretligt grundlag, har det som sit erhverv at foretage vurdering af fast ejendom.

Konkret i denne sag har den pågældende mægler endvidere en mangeårig fortid med vurdering af ejendomme for [finans4], hvorfor han om nogen må være i stand til at fastsætte ejendommens handelsværdi.

Som følge af ovenstående mener jeg principalt, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte ejendomsmæglervurderingen, subsidiært, at ejendommens handelsværdi pr. 1. juni 2008 på baggrund af ejendommens særprægede karakter skal fastsættes højere end den af SKAT skønnede værdi.

Bemærkninger vedr. underskud af selvstændig virksomhed og virksomhedsskatteordningen

Jeg kan i det hele henholde mig til det l brev af 28. marts 2014 fra statsautoriseret revisor [person14] anførte, idet jeg dog nedenfor skal fremkomme med følgende supplerende bemærkninger:

Det fastholdes at virksomhederne særligt i forhold til spørgsmålet vedrørende virksomhedsskatteordningen skal vurderes samlet, idet der i forhold til opsparingskontoen er tale om en samlet opsparing fra samtlige virksomheder, der indgår i min klients netværk af virksomheder.

Herudover fremgår det af SKATs Juridiske Vejledning afsnit C.C.2.4.2.4.3.3., at såfremt flere virksomheder skal betragtes som en samlet virksomhed, lægges der bl.a. vægt på, om der har været fælles regnskabsføring og administration.

For samtlige af min klients virksomheder har revisor været den samme og regnskabsføring været fælles, ligesom det er min klient, der primært har stået for administrationen af selskaberne.

Hertil kommer yderligere, at karakteren af min klients indsats i virksomhederne har været mere eller mindre den samme, idet han har sørget for at finde potentielle forhandlere og indgå forhandleraftaler med disse samt forhandlet med diverse leverandører.

Vedrørende [virksomhed4] I/S skal særligt bemærkes, at det fremgår af I/S- kontrakten, at virksomheden blev stiftet bl.a. ved apportindskud fra medinteressent [person3], idet han skulle indskyde enkeltmandsvirksomheden [virksomhed10] i det nystiftede [virksomhed4] I/S.

Efter apportindskudsdatoen har der imidlertid fortsat været aktivitet i [virksomhed10], ligesom der er sket løbende fakturering.

Denne aktivitet skulle i henhold til I/S-kontrakten være ført i [virksomhed4] I/S, og det bestrides således, at der ikke har været drift i virksomheden, ligesom det bestrides, at der alene har været tale om en virksomhed i etableringsfasen med undersøgelse af, hvorvidt der kunne etableres en virksomhed.

Som bilag 3 vedlægges i kopi samarbejdsaftale med [virksomhed11], underskrevet den 15. marts 2010 af [person3]

2010 har således for [virksomhed4] I/S gået med indgåelse af diverse aftaler, der var nødvendige for, at virksomheden kunne køre samt med opbygning af et forhandlernet.

Det bestrides således, når det af SKAT anføres, at det ikke er sandsynliggjort, at der var realistiske muligheder i virksomheden for at opnå en indtægt, der stod i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats.

Som følge af ovenstående mener jeg således fortsat, at der har været tale om erhvervsmæssig virksomhed, der medfører at virksomhedsskatteordningen kan anvendes, samt at min klient er berettiget til at fradrage underskud som sket.

Som følge heraf mener jeg heller ikke, at der er grundlag for at ændre min klients indkomst med i alt kr. 416.297,00 som sket ved afgørelsen af 11. september 2014.

[...]”

Klagerens repræsentant har indsendt følgende bemærkninger:

”[...]

Til belysning af erstatningssagen mellem min klient og [kommunen], der var baggrunden for indhentelsen af vurderingen fra [virksomhed6], fremsendes vedlagt et udsnit af korrespondancen mellem parterne.

Jeg kan supplerende oplyse, at erstatningskravet ikke endte med at blive yderligere forfulgt, idet det ikke var muligt for min klient at påvise, at han havde lidt et tab.

[...]”

Klagerens repræsentant har supplerende bemærket følgende:

”[...]

Min klient gik på efterløn den 1. september 2014 og efterfølgende pension. Oplysninger om indtægt m.v. er Skattestyrelsen bekendt.

[...]”

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”[...]

I retsplejen er det et almindeligt og anerkendt kriterium at en sagsfremstilling skal være neutral,

og afbalancere parternes synspunkter.

Jeg skal i det følgende alene koncentrere mig om afsnittet, der omhandler maskeret udbytte,

hvor jeg finder anledning til at fremhæve følgende:

Vurderingen er derfor primært indhentet for at belyse et eventuelt værditab.

Der er således ikke noget usædvanligt i dateringerne som der antydes i næstsidste afsnit på side 3.

der er foretaget af en medarbejder hos [finans2]. [finans2] – der nu er afviklet efter finanskrisen – var på daværende tidspunkt ikke repræsenteret med filial- net på [...]. Nærmest beliggende filial var [by4]. Vurderingen er således ikke foretaget med udgangspunkt i kendskab til lokale forhold.

Dertil kommer at det alene er en belåningsvurdering og ikke en salgsvurdering. Ligeledes er den foretaget af en medarbejder i banken i modsætning til vurderingen fra [virksomhed6], der er foretaget af en professionel ejendomsmægler.

Vurderingen fra [virksomhed6] er foretaget af [person7], der altid har boet i [by1] og såle- des er særdeles bekendt med det lokale marked – ikke mindst i kraft af at han før ansættelsen i [virksomhed6] i en lang årrække var ansat i [finans4]s udlånsafdeling.

Der er således ikke vished for at ejendommens særlige kvaliteter, der er fremhævet såvel i belåningsvurderingen som i ejendomsmæglervurderingen, er kommet til udtryk ved sammenligning med referenceejendommene.

Ejendommen er en arkitekttegnet villa, og det er derfor misvisende at foretage sammenligning med almindelige typehusvillaer uden særlige kvaliteter.

Belåningsvurderingen angiver en værdi på kr. 3.800.000,00 og uden nærmere begrundelse mener Skat således (side 13) at ejendommens handelspris kan ansættes

til kr. 4.000.000,00. Forskellen på kr. 200.000,00 er der ikke redegjort for.

Sammenfattende må det konkluderes, at Skat ikke med udgangspunkt i belåningsvurderingen har ført bevis for at ejendommens handelsværdi står i misforhold til vurderingen fra [virksomhed6].

Herunder har Skat ikke indhentet en selvstændig valuarvurdering, hvilket bør komme Skat til skade.

Det kan ikke lægges til grund at [virksomhed6]’s vurdering er fejbehæftet og derfor bør skatteyderen frifindes for påstanden om maskeret udlodning.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Maskeret udlodning

Skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer, skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner, i overensstemmelse med hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Det fremgår af reglerne i ligningslovens § 2, stk. 1 og 2.

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller andelshavere medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Det fremgår af dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 1.

Aktieindkomst omfatter det samlede beløb af aktieudbytte efter ligningslovens § 16A. Det fremgår af personskattelovens § 4a.

Da klageren er eneanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS, finder retten, at klageren er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1 og 2.

Landsskatteretten finder i lighed med daværende SKAT, at ejendomsvurderingen i 2008 for [adresse2], [by1], ikke kan anses som værende et udtryk for markedsværdien på tidspunktet for salget af ejendommen. Der er her lagt vægt på, at den stigning der opstod i boligpriserne op til finanskrisen, ikke blev afspejlet i tilsvarende grad i ejendomsvurderingerne i samme periode.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at den af [finans1] A/S anvendte markedsværdi må anses for en konservativ vurdering af markedsprisen, idet vurderingen blev foretaget til brug for en låneberegning, hvor kreditforeningen skulle sikre sig, at aktivet kunne dække lånet.

Som sagen foreligger oplyst, ligger der ikke en skriftlig aftale til grund for [virksomhed6]s vurdering af den 28. marts 2008, ligesom baggrunden for dens tilblivelse er uklar. Landsskatteretten finder derfor, at bevisværdien af [virksomhed6]s vurdering dateret den 28. marts 2008, må anses for at være begrænset, og at der således ikke kan lægges afgørende vægt herpå.

Det er ud fra en konkret vurdering Landsskatterettens opfattelse, at ejendommens samlede handelspris på 4.700.000 kr. er sat for højt. Selv når udviklingen på boligmarkedet i årene 2008-2015 tages i betragtning, herunder det forhold at finanskrisen indtrådte i 2008-2009, finder retten det ikke sandsynligt, at den handlede ejendoms værdi skulle været faldet med 43 % over en periode på 7 år, mens huspriserne i [by1] i gennemsnit i samme periode kun faldt med 16 %.

Landsskatteretten finder derfor ikke anledning til at tilsidesætte daværende SKATs skøn, hvorefter, ejendommens samlede handelsværdi på tidspunktet for hussalget i 2008 passende kan fastsættes til 4.000.000 kr.

95 % af ejendommens samlede handelspris på 4.700.000 kr. som fastsat af klageren udgør 4.465.000 kr.

95 % af ejendommens samlede handelspris på 4.000.000 kr. som stadfæstet af Landsskatteretten udgør 3.800.000 kr.

Forskellen mellem handelsprisen stadfæstet af retten og den af klageren fastsatte handelspris er herefter at anse for maskeret udlodning svarende til 665.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse af 10. juli 2014 på dette punkt.

Underskud af virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Indledningsvis bemærkes, at virksomhederne [virksomhed2], [virksomhed3] I/S samt [virksomhed4] I/S har været drevet som selvstændige virksomheder med forskellige aktiviteter, og forskellige ejerkredse. Det er derfor Landsskatterettens opfattelse, at virksomhederne skal bedømmes uafhængigt af hinanden. At klageren har deltaget i driften og administrationen i alle virksomhederne ændrer ikke herpå. Landsskatteretten finder, at virksomhederne ikke har en sådan forretningsmæssig og driftsmæssig sammenhæng, at de kan betragtes som én virksomhed.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klagerens virksomhed [virksomhed3] I/S har ændret karakter i 2010, hvor virksomheden ifølge regnskabet ophører med at sælge tøj og modtage henvisningsprovision, ligesom der ikke længere er udgifter til lokaler, annoncer/ reklamer samt personale. Selvom driftsformen i det påklagede år var under omlægning, ses klageren ikke at have godtgjort, at den var indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Retten har herunder lagt vægt på, at virksomheden alene var baseret på salg til en enkelt kæde, og at virksomheden ophører i forbindelse med, at kæden opløses.

Landsskatteretten finder således, at virksomheden [virksomhed3] I/S ikke har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i 2010, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 5.179 kr. i indkomståret 2010.

Det er rettens opfattelse at [virksomhed4] I/S var i en opstartsfase i det påklagede år 2010. På baggrund af manglende oplysninger om indtægter og udgifter i virksomheden finder retten det ikke muligt at vurdere virksomhedens rentabilitet. Det er dog rettens opfattelse, at klageren ud fra de foreliggende oplysninger, herunder de fremlagte samarbejdsaftaler, distributionsaftaler og handelsaftaler ikke har godtgjort, at virksomheden havde udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der var mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn. Der er endvidere lagt vægt på virksomhedens korte levetid på knap syv måneder og den manglende bogføring og udarbejdelse af regnskab. Retten finder derfor, at virksomheden ikke har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomståret 2010.

I klagerens skatteregnskab indgår der i 2012 indtægter fra udlejningsvirksomhed og solcellevirksomhed. Det er rettens opfattelse, at disse indtægter ikke skal indgå ved vurderingen af, hvorvidt virksomheden [virksomhed2] blev drevet erhvervsmæssigt. Retten har lagt vægt på, at der er tale om selvstændige aktiviteter uden tilknytning til konsulentarbejdet i [virksomhed2]. Virksomheden har i perioden 2007 til 2012 udvist underskud allerede før afskrivninger i 5 ud af 6 indkomstår. Retten finder herefter, at virksomheden [virksomhed2] ikke kan betragtes som erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende. En virksomhed kan have så beskedent et omfang, at virksomheden allerede af den grund ikke kan anses for erhvervsmæssig drevet. Der henvises til højesteretsdom af 27. oktober 2004, gengivet i SKM2004.455.HR. I perioden 2007 til 2012 har virksomheden samlet haft en omsætning på 21.750 kr., hvor den primære omsætning i perioden skyldtes en enkelt transaktion i 2011. Med henvisning hertil må klagerens virksomhed anses for at have haft et så underordnet omfang, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet.

Landsskatteretten finder derfor, at virksomheden [virksomhed2] ikke har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2010-2011. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 25.981 kr. i indkomståret 2010 og på 18.456 kr. i indkomståret 2011.

På baggrund af ovenstående stadfæstes SKATs afgørelse af 10. juli 2014 på disse punkter.

Virksomhedsskatteordningen

Da klagerens virksomheder [virksomhed4] I/S, [virksomhed3] I/S og [virksomhed2] ikke har været drevet erhvervsmæssigt i de påklagede indkomstår 2010-2011, og da klageren derfor ikke drev selvstændig erhvervsvirksomhed kan virksomhedsordningen ikke anvendes jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse af 10. juli 2014 på dette punkt.

Klageren har ikke over for SKAT tilkendegivet, hvorvidt virksomhedsskatteordningen eller kapitalafkastordningen ønskedes anvendt i 2012 for den del af virksomheden, der vedrørte solcelleanlægget og udlejningsejendommen. Klageren har ligeledes ikke indsendt det fornødne materiale til SKAT efter virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2.

Landsskatteretten finder derfor, at virksomhedsskatteordningen/ kapitalafkastordningen ikke kan anvendes i indkomståret 2012. SKATs afgørelse af 11. september 2014 stadfæstes derfor.