Kendelse af 25-04-2016 - indlagt i TaxCons database den 27-05-2016

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS ejede ejendommen [adresse1], [by1], indtil ejendommen pr. 1. juli 2012 blev spaltet ud i søsterselskabet [virksomhed2] ApS. Klagerens søn, [person1], er direktør i [virksomhed2] ApS.

På ejendommen [adresse1], [by1], er der en villa med tilhørende garage. Villaen bebos af klageren og hans ægtefælle, der har boet i villaen siden 18. juni 2001. Der er betalt en årlig leje på 60.000 kr. Der foreligger ingen skriftlig lejeaftale. Ifølge det oplyste afholder klageren udgifter til el, vand og varme.

Beboelsen på [adresse1] er opført i 2001, idet den oprindelige bygning på ejendommen (tidligere landbrugsejendom) var ubeboelig. Bopælspligten har været suspenderet på ejendommen siden 15. januar 1999 på grund af råstofudvinding.

Klagerens repræsentant har ved brev af 28. februar 2014 oplyst følgende til SKAT:

”

På [adresse1] forefindes en villa med tilhørende garage. Der er ikke længere driftsbygninger på ejendommen. Disse blev nedrevet i forbindelse med bygning af den nye ejendom. Som tidligere nævnt var bygningerne i meget ringe stand…”

Ifølge klagerens repræsentant kan beregningsgrundlaget for fri bolig efter ligningsloven § 16, stk. 9, opgøres således:

Boligdelens ejendomsværdi pr. 1. januar 2002 er vurderet til 1.237.700 kr. Der foreligger ikke en ejerboligværdifordeling på boligen efter 1. januar 2002.

[virksomhed1] ApS har afholdt følgende udgifter vedrørende den fri bolig:

[virksomhed2] ApS har på konto 47035 ”renov. og skorstensfejning” afholdt nedenstående udgifter vedrørende den fri bolig:

”2012: 228 kr.”

[virksomhed1] ApS ejes af [virksomhed3] ApS, der ejes 50 % af klagerens søn, [person1], 20 % ejes af klagerens søn, [person2], og 30 % ejes af klagerens barnebarn, [person3].

Klageren er ansat i [virksomhed4] ApS, men ikke i [virksomhed2] ApS. Klageren har i indkomstårene 2011-2013 modtaget ca. 50.000 kr. i løn. Klagerens arbejdsopgaver er følgende:

”

SKAT sendte forslag til afgørelse den 22. maj 2014 og traf endelig afgørelse den 26. juni 2014.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for skattepligtig af værdi af fri bolig.

Det er SKATs opfattelse, at klageren er hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 4, som følge af, at hans sønner og barnebarn har ejerandele i selskabet. Klageren skal derfor beskattes af værdi af fri bolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 9.

Det er SKATs opfattelse, at SKAT kan ændre klagerens skatteansættelse for indkomståret 2009, da lejeaftalen mellem klageren og [virksomhed1] ApS er en kontrolleret transaktion mellem interesseforbundne parter, der er omfattet af skattekontrollovens § 3 B.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, er der en forlænget ligningsfrist, der først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3 B for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.

Klageren er omfattet af skattekontrollovens § 3 B som følge af hans børns og hans barnebarns ejerandele i selskabet. SKAT har desuden henvist til SKM2012.92.HR.

Da der ikke foreligger en ejerboligværdi på ejendommen efter 1. januar 2002, har SKAT ved beregningen taget udgangspunkt i anskaffelsessummen på ejendommen.

Derudover foreligger der ikke en ejerboligværdi på boligen pr. 1. januar 2001, da boligen ikke var opført på vurderingstidspunktet. SKAT har derfor anvendt ejerboligværdien pr. 1. januar 2002.

Derudover skal klageren beskattes af de udgifter, som selskabet har betalt for renovation og skorstensfejning.

Herefter kan fri bolig, der er udloddet fra selskabet for indkomstårene 2009-2012, opgøres således:

Beløbene beskattes som personlig indkomst og er AM-bidragspligtige, jf. personskattelovens § 3, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragsloven § 2, stk. 2, nr. 6.

Klageren beskattes ikke af fri bolig fra 1. juli 2012, da boligen overdrages til [virksomhed2] ApS, hvori klageren ikke er ansat. Klagerens sønner og klagerens barnebarn beskattes i stedet af den fri bolig som maskeret udlodning i forhold til deres ejerandel. Den fri bolig anses fra den 1. juli 2012 at være en gave til klageren fra hans sønner og barnebarn.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af værdi af fri bolig.

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., finder procentreglerne ikke anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning opfylder eller har opfyldt en bopælspligt i relation til helårsboligen og er lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom.

[virksomhed1] ApS søgte om tilladelse til ophævelse af landbrugspligten på ca. 92 ha af selskabets landbrugsarealer i [...] med henblik på oprettelse af en ny skovbrugsejendom omfattet af fredskovspligt. Ved brev af 16. januar 1996 fra jordbrugskommissionen for [...] Amt blev der meddelt en afgørelse til [virksomhed1] ApS, hvorved landbrugspligten blev ophævet på de i planen angivne arealer, og arealerne blev pålagt fredskovspligt.

Det fremgår af jordbrugskommissionens brev af 19. december 2000 til Kort- og Matrikelstyrelsen, at [virksomhed1] har ansøgt om tilladelse til at ophæve landbrugspligten på matr. nr. [...1] m. fl., og at beboelsesbygningen på den hidtidige landbrugsejendom matr. nr. [...1] m. fl. ligger på matr. nr. [...2] [...], der ønskes sammenlagt med skovejendommen. Det fremgår endvidere, at det følger af landbrugslovens § 4, stk. 2, at landbrugspligten kan ophæves på skovarealer over 35 ha, der er pålagt fredskovspligt. Ifølge cirkulære om landbrugsloven nr. 26 af 22. februar 2000 § 12, stk. 1, skal arealerne ved ophævelse af landbrugspligten noteres som en samlet ejendom med fredskovspligt. Af brev fra [by1] Kommune den 21. december 2000 til [virksomhed1] fremgår vedrørende en byggeansøgning for ejendommen [adresse1], matr. nr. [...3] m.v., at jordbrugskommissionen har oplyst, at det er godkendt at nedlægge landbrugserhvervet for ejendommen.

Derudover er der fremlagt forskellige deklarationer vedrørende anvendelsen af ejendommen. Heraf fremgår bl.a., at der er opnået tilladelse til at erhverve adkomst på landbrugsejendommen med henblik på ejendommens anvendelse til råstofudvinding, hvorfor der pålægges ejendommen nogle forpligtelser, bl.a. at ejendommen, efter ophør af råstofindvindingen, efterbehandles og inddrages til jordbrugsmæssig anvendelse.

Repræsentanten har fremsendt brev fra Kort og Matrikelstyrelsen af 9. december 2002 vedrørende ændringer på matriklen. Heraf fremgår vedrørende matrikelnummer [...3], [...4], [...2], [...5], [...1], [...6], [...7] og [...8], der oprindeligt er noteret som landbrugsejendom, at landbrugspligten er ophævet, og at fredskovpligt er noteret på hele matrikelnummeret.

Områderne skal ifølge det fremlagte materiale tilplantes inden 3 år efter råstofindvindingens afslutning. Sker det ikke, eller bliver områderne ikke benyttet til råstofudvinding, vil området igen være omfattet af landbrugspligt og dermed bopælspligt. Der er således tale om suspension af bopælspligten. Repræsentanten har i den forbindelse oplyst, at der endnu ikke er påbegyndt råstofudvikling på store dele af arealerne, og det er ikke sikkert, at det kommer til at ske. Der er således sandsynlighed for, at området igen vil blive omfattet af landbrugspligt.

Ifølge klagerens søn, [person1], er der pålagt fredskovspligt på ejendommen, og beboelsesejendommen kan ikke udstykkes uden dispensation fra skovloven.

Naturstyrelsen er blevet adspurgt, om klagerens søn, [person1], kunne overtage helårsboligen. Naturstyrelsen har givet følgende svar:

”…

Du har forespurgt Naturstyrelsen om de generelle regler for udstykning af bygninger i fredskov, med frasalg for øje. Oplysningerne skal bruges i forbindelse med en sag på ejendommen [adresse1], [by1].

Ejendommen [adresse1], [by1],… er en skovejendom på 96,1216 ha. Hele ejendommen inkl. bygningsparceller er pålagt fredskovpligt.

Generelt er boliger og andre bygninger på en fredskovspligtig ejendom, jf. skovloven at betragte som driftsbygninger. Det er normalt at bygningsparceller i fredskove er omfattet af fredskovpligten. De kan derfor, jf. skovlovens § 12 ”sammenhængende fredskovspligtige arealer må ikke udstykkes eller formindskes ved arealoverførsel”, ikke udstykkes.

Efter skovlovens § 6, ”Når særlige grunde taler for det kan miljøministeren ophæve fredskovpligten på et areal, som ønskes anvendt til andet formål”. Efter denne paragraf gives der i vidt omfang tilladelse til ophævelse af fredskovspligten på bygningsparceller med helårshuse, der er blevet overflødige for driften. Tilladelse gives, hvis parcellen ikke ligger som en enklave i skoven, dvs. hvis den ligger i udkanten af skoven ud til offentlig vej, og hvis der ikke er tale om den sidste driftsbolig i en skov, hvor der efter skovlovens § 11 vil kunne opføres en ny bolig med henvisning til, at den er nødvendig for driften.

Ved behandling af sager efter § 6, skal der fremsendes en motiveret ansøgning, som behandles som en dispensationssag med ankemulighed….”

Klagerens søn, [person1], har oplyst, at selskabet opbevarer maskiner til brug for selskabets drift i garagen på [adresse1], og at beboelsesejendommen derfor reelt indgår som led i selskabets drift på ejendommen. På denne baggrund er der ikke mulighed for at få dispensation fra udstykningsforbuddet.

Som følge heraf skal den fri bolig på [adresse1] ikke skattemæssigt værdiansættes efter procentreglerne, jf. ligningslovens § 16, stk. 9. Derimod skal den fri bolig beskattes af en konkret fastsat markedsleje. Da den fastsatte leje på 60.000 kr. årligt anses som markedslejen, jf. SKATs afgørelse til [virksomhed2] ApS, er der ikke grundlag for at beskatte klageren. Det er bemærket, at klageren selv har afholdt udgifter til el, vand og varme.

Subsidiært er det gjort gældende, at en eventuel forhøjelse af indkomsten skal ske hos anpartshaverne i [virksomhed1] ApS. Klageren har ingen anparter i selskabet, og han har ikke haft bestemmende indflydelse på egen aflønningsform. Beskatningen skal derfor ske hos anpartshaverne og ikke hos lønmodtageren.

SKATs efterfølgende udtalelse

Det er SKATs opfattelse, at ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., skal læses således, at hovedaktionæren (her klageren) selv personligt skal have haft folkeregisteradresse indenfor bopælspligtperioden på den pågældende ejendom. I lovforslaget til L 75/2010/11 anføres følgende:

”Det betyder, at den pågældende persongruppe som hidtil skal beskattes af en konkret fastsat markedsleje, hvis de selv opfylder bopælspligten i relation til beboelsesejendommen, der hører til landbrugsejendommen.”

Det skal desuden ikke lovgivningsmæssigt være muligt at overtage helårsboligen til personlig ejendom.

Det er SKATs opfattelse, at hverken klageren eller de øvrige hovedanpartshavere i øvrigt har beboet den tidligere nu nedrevne ejendom, mens der var bopælspligt på ejendommen, dvs. før 15. januar 1999. Klageren tilflytter den ny opførte ejendom den 18. juni 2001.

Da den første betingelse i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., ikke er opfyldt, eftersom bopælspligten i relation til helårsboligen ikke er eller har været opfyldt, er det SKATs opfattelse, at klageren ikke er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., uanset om den anden betingelse er opfyldt.

Det er SKATs opfattelse, at den generelle forespørgsel til Naturstyrelsen ikke dokumenterer, at [person1] lovgivningsmæssigt er forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom.

SKAT har desuden bemærket, at det er nye oplysninger for SKAT, at der opbevares driftsmidler i garagen [adresse1]. Ved brev af 28. februar 2014 er det oplyst til SKAT, at der ikke længere er driftsbygninger på ejendommen. SKAT ved ikke, hvorvidt de nye oplysninger har betydning for muligheden for at udstykke ejendommen efter skovlovens § 6. Da den første betingelse ikke er opfyldt, er oplysninger omkring udstykning ikke relevante.

Landsskatterettens afgørelse

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1 og 2, definerer en hovedaktionær som ejer af hovedaktionæraktier. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, som på noget tidspunkt inden for de seneste fem år ejer eller har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen eller som enten råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien.

Hvis den ansatte har væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, skal der ske beskatning af værdi af fri bolig, som er stillet til rådighed som led i ansættelsesforholdet, jf. ligningslovens § 16, stk. 9.

Klageren er ikke anpartshaver i [virksomhed1] ApS, da han ikke ejer anparter i selskabet.

Klageren er ansat i [virksomhed1] ApS. Vederlaget for hans arbejde har udgjort ca. 50.000 kr. om året. Det er klagerens ene søn og barnebarn, der er hovedanpartshavere i selskabet. Der er dog ikke tale om, at klageren har modtaget en betydelig løn eller har haft en indflydelsesrig position. Det må desuden antages, at klageren og hans ægtefælle ville blive boende i huset ved ophør af klagerens ansættelse i selskabet. Ud fra en konkret vurdering anses klageren herefter ikke at være omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 9. Da lejen efter det oplyste svarer til markedslejen, er der ikke grundlag for beskatning af delvis fri bolig.

Klagerens skatteansættelse nedsættes derfor med 54.743 kr. til 0 kr. for indkomståret 2009, med 52.590 kr. til 0 kr. for indkomståret 2010, med 50.438 kr. til 0 kr. for indkomståret 2011 og med 25.391 kr. til 0 kr. i indkomståret 2012.