Kendelse af 28-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-07-2017

SKAT har afslået at give tilladelse til omgørelse af privatretlige dispositioner i forhold til spørgsmål om rette indkomstmodtager mellem klageren som hovedaktionær og selskabet [virksomhed1] A/S.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabets revisor har den 9. maj 2014 anmodet SKAT om omgørelse.

Af anmodningen fremgår:

” Faktiske forhold

SKAT har i afgørelse af 21. februar 2014 for indkomstårene 2011 og 2012 beskattet [person1] af yderligere løn fra hans selskab [virksomhed1] vedrørende salg af 4 grunde. I 2011 og 2012 er der solgt i alt 7 byggegrunde fra udstykningen [adresse1]. SKAT har i deres afgørelse anset alle 7 byggegrunde for solgt af selskabet, selv om [person1] har solgt 4 af grundene i personligt regi og modtaget betalingen herfor. SKAT har ved deres afgørelse lagt vægt på, at [virksomhed1] A/S i tinglysningssystemet står som adkomsthaver (ejer) af grundene.

Uanset, at tinglysningen ikke er et korrekt udtryk for ejerforholdet, er tinglysningen alene en sikringsakt. [person1]s tidligere revisor har medtaget grundene i [person1]s private regnskab. [person1] og hans revisor har mange gange søgt en forklaring på, hvorfor disse tinglysningsmæssigt aldrig har været tingslyst hos [person1], men derimod hos selskabet, men kan ikke komme med en fornuftig forklaring herpå.

[person1] har haft en klar opfattelse af, at grundene tilhørte ham, og har derfor også afholdt byggemodningsomkostningerne til disse grunde. [person1] har i forbindelse med sagen derfor også indsendt en opgørelse i form af regneark, hvoraf det fremgår, at han selv har afholdt byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde. Der er afholdt omkostninger til byggemodning af alle grunde, og [person1] har tidligere opgjort gennemsnitlige byggemodningsomkostninger pr. grund til kr. 500.000. Beregningerne og forudsætninger for dette fremgår af revisionsprotokollen for regnskabsåret 2012, og SKAT har fået kopi af denne og har også godtaget det principielle i opgørelsen.

SKAT har anset de af [person1] i personligt regi afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende 4 grunde for et skattepligtigt tilskud til selskabet og anført, at de kan fratrækkes i selskabets ejendomsavanceopgørelse.

Man ønsker som følge af SKATs afgørelse at gennemføre en omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, således at de hidtidige skatteansættelser i SKAT afgørelse ophæves og erstattes af skatteansættelser foretaget på det grundlag, at [virksomhed1] har ejet de 4 grunde. Dette ønskes foretaget på den måde, at [person1] tilbagebetaler den modtaget betaling for de 4 grunde til [virksomhed1] A/S, at [virksomhed1] A/Somvendt refunderer [person1] for de af ham afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde.

Betingelser for omgørelse

Gennemførelsen af en omgørelse er forbundet med visse betingelser:

Ad. 1) Dispositionen er ikke gennemført for at spare og udskyde skatter, man har blot handlet i den tro, at [person1] har været ejer af de pågældende 4 grunde.

Ad.2) Dispositionen får utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige, idet [person1] for indkomstårene 2011 og 2012 er blevet beskattet af de 2.128.000 kr. som yderligere løn, og omvendt er [person1]s betaling af byggemodningsomkostninger vedrørende 4 grunde blevet anset som et skattepligtigt tilskud til [virksomhed1] A/S.

Ad.3) Dispositionerne fremgår af [virksomhed1] A/S´ og [person1]s regnskaber.

Ad.4) De privatretlige virkninger af ændringen af dispositionen er enkle og overskuelige, idet omgørelsen kan gennemføres ved, at [person1] tilbagebetaler den modtaget betaling for de 4 grunde til [virksomhed1] A/S og, at [virksomhed1] A/S omvendt refunderer [person1] for de af ham afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde.

Ad.5) Samtlige parter, som har været involveret i dispositionen, tiltræder omgørelsesanmodningen.

Afslutning

Det er vores opfattelse, at der er grundlag for at give tilladelse til den ønskede omgørelse, idet betingelserne i skatteforvaltnings lovens § 29 er opfyldt.”

SKAT har udsendt forslag til afgørelse af 25. juni 2014, hvorefter repræsentanten har indsendt sine bemærkninger hertil den 4. juli 2014, hvoraf det fremgår:

”Under henvisning til dit brev af 25. juni 2014 vedrørende vores ansøgning om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 for vores klient [person1], CPR-nr.. ..., skal vi hermed komme med indsigelse til dit forslag.

I dit forslag til afgørelse konkluderer du, at der sammenfattende ikke kan gives tilladelse til omgørelse. Du har som begrundelse anført, at der efter din opfattelse ikke er tale om en omgørelse af en privatretlig disposition, ligesom du anfører, at betingelserne i nr. 1-3 i skatteforvaltningslovens § 29 ikke er opfyldt.

Vi er ikke enige i dit forslag til afgørelse. Vi mener der, er tale om en ændring af en privatretlig disposition, ligesom betingelserne i nr. 1-5 efter vores opfattelse må anses for opfyldt.

Som tidligere anført har SKAT i afgørelse af 21. februar 2014 for indkomstårene 2011 og 2012 beskattet [person1] af yderligere løn fra hans selskab [virksomhed1] A/S ([virksomhed2]. A/S er et binavn til [virksomhed1] A/S) vedrørende salg af 4 af de 7 ovenstående grunde. I 2011 og 2012 er der solgt i alt 7 byggegrunde fra udstykningen [adresse2] ([adresse1]). SKAT har i deres afgørelse anset alle 7 byggegrunde for solgt af selskabet, selv om [person1] har solgt 4 af grundene i personligt regi og modtaget betalingen herfor. Da der handlet efter at [person1] har ejet de 4 grunde har han derfor også afholdt byggemodningsomkostningerne til disse grunde. SKAT har anset de af [person1] i personligt regi afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde for et skattepligtigt tilskud til selskabet og anført, at de kan fratrækkes i selskabets ejendomsavanceopgørelse. Som det fremgår nedenfor af [person1]s skatteregnskab for 2011 har [person1]s tidligere revisor derfor også medtaget grundene i [person1]s private regnskab.

I [person1]s skatteregnskab for 2011 (kopi vedlagt) har hans tidligere revisor revisorerklæring (se side 3) anført følgende:

"Omkostninger til lokalplan 100 ([adresse3]/[adresse4]) i [by1] vedrørende udstykning byggemodning, arkæologi m.v. i 2010 og 2011 samt salg af byggegrunde i 2011 er afholdt af [person1], også for den del der vedrører [virksomhed2]. Omkostningerne er ikke fordelt, men ledelsen forventer de fordeles i 2012 i [virksomhed2] AIS. Derfor er det ikke muligt at foretage beskatning af de solgte grunde i 2011."

Af note 31 punkt 14 og 15 til [person1]'s skatteregnskab for 2011 (se side 18) fremgår følgende: "Lokalplan 100 - [adresse3], [by1] 2011 [adresse2] udstykning i 7 byggegrunde (ejes af [person1] og [virksomhed2]. A/S - skattemæssig fordeling af udstykningomk. og salg af byggegrunde i mellem de to ejere, sker i 2012 i [virksomhed2]. AIS pr. 30/9 2012... "

Endvidere fremgår det af note 31 punkt 15 til [person1]'s skatteregnskab for 2011 (se side 18), at:

"Salg af byggegrunde [adresse1] 2011.."

Som det fremgår af ovenstående er der derfor tale om omgørelse af en privatretlig disposition, da [person1] og [virksomhed2]. A/S har handlet og disponeret ud fra, at [person1] har ejet de 4 grunde og selskabet de 3 andre grunde i [adresse2]-udstykningen som bliver til [adresse1] og derfor har fordelt salgsindtægter og omkostninger på dette grundlag.

Det er denne privatretlige disposition man ønsker omgjort efter skatteforvaltningslovens § 29, således at de hidtidige skatteansættelser i SKATs afgørelse ophæves og erstattes af skatteansættelser foretaget på det grundlag, at [virksomhed1] A/S har ejet de 4 grunde. Dette ønskes foretaget på den måde, at [person1] tilbagebetaler den modtaget betaling for de 4 grunde til [virksomhed1] A/S, og at [virksomhed1] A/S omvendt refunderer [person1] for de af ham afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde.

Endvidere mener vi, at betingelserne i nr. 1 til 3 i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt.

Vedrørende betingelse nr. 1

Som det fremgår af [person1]s skatteregnskab for 2011, er dispositionerne ikke gennemført for at spare og udskyde skatter, da [person1] og [virksomhed2]. A/S har handlet og disponeret ud fra, at [person1] har ejet de 4 grunde og selskabet de 3 andre grunde i [adresse2]-udstykningen ([adresse1]) og derfor har fordelt salgsindtægter og omkostninger på dette grundlag.

Vedrørende betingelse nr. 2

Dispositionen får utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige, da [person1] bliver beskattet af salgsindtægter vedrørende de 4 grunde og selskabet af de af [person1] betalte byggemodningsomkostninger som tilskud. Det må da siges at være utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.

Vedrørende betingelse nr. 3

Forholdet fremgår klart af [person1]s skatteregnskab for 2011. Dispositionerne er derfor lagt klart frem.

Det er derfor vores opfattelse, at der er grundlag for at give tilladelse til den ønskede omgørelse, idet betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt. Vi skal derfor venligst anmode dig om at revurdere dit forslag til afslag på omgørelse.”

Der er fremlagt købsaftaler for ejendomssalgene, hvoraf det bl.a. fremgår:

”(...)

KØBSAFTALE - Ubebygget grund

Mellem underskrevne [virksomhed2] A/S, CVR-nr. [...1], som sælger, og medunderskrevne

Navn: [person2] & [person3]

Adresse: [adresse5], [by1]

CPR-nr. ... & ...

som køber, er hermed indgået aftale om, at køber overtager den sælger tilhørende ubebyggede grund, del nr. 2 af matr.nr. [...1] [by2] by, [by3], af areal ifølge landinspektørens udstykningsplan [...] (vedlagt som bilag) 774 m2, beliggende [adresse6], [by1].

(...)”

” (...)

KØBSAFTALE - Ubebygget grund

Mellem underskrevne [virksomhed2] A/S, CVR-nr. [...1], som sælger, og medunderskrevne

Navn: [virksomhed3] A/S

Adresse: [adresse7], [by4]

cvr-nr. [...2]

som køber, er hermed indgået aftale om, at køber overtager den sælger tilhørende ubebyggede grund, del nr. 6 af matr.nr. 6 f [by2] by, [by3], af areal ifølge landinspektørens udstykningsplan [...] (vedlagt som bilag) 961 m2, beliggende 6, [by1].

(...)”

”(...)

KØBSAFTALE - Ubebygget grund

Mellem underskrevne [virksomhed2] A/S, CVR-nr. [...1], som sælger, og medunderskrevne

Navn: [person4] & [person5]

Adresse: [adresse8], [by1]

CPR-nr. ... & ...

som køber, er hermed indgået aftale om, at køber overtager den sælger tilhørende ubebyggede grund, del nr. 10 af matr.nr. 6 f [by2] by, [by3], af areal ifølge landinspektørens udstykningsplan [...] (vedlagt som bilag) 1054 m2, beliggende [adresse9], [by1].

(...)”

”(...)

KØBSAFTALE - Ubebygget grund

Mellem underskrevne [virksomhed1] A/S, CVR-nr. [...1], [adresse10], [by1], som sælger, og medunderskrevne

Navn: [person6] - [adresse11], [by5] og [person7] - [adresse12], [by6]

CPR-nr.. ... og ...

som køber, er hermed indgået aftale om, at køber overtager den sælger tilhørende ubebyggede grund, del nr. 12,32 af matr.nr. [...1] og [...2] [by2] by, [by3] af areal ifølge landinspektørens udstykningsplan [...] og målerblad etape II af 22/5 2012 (vedlagt som bilag) 766 m2, beliggende [adresse13], [by1].

(...)”

SKATs afgørelse

SKAT har afgjort, at der ikke gives tilladelse til omgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1.

Af SKATs afgørelse af 22. juli 2014 fremgår:

”Din revisor anfører, at omgørelsen ønskes gennemført ved at du tilbagebetaler de modtagne betalinger for de 4 grunde til selskabet, som omvendt betaler de byggemodningsomkostninger, du har afholdt, tilbage til dig.

Din revisor anfører i sine bemærkninger til SKATs forslag, at den privatretlige disposition består af at du og dit selskab har handlet og disponeret ud fra at du ejede 4 grunde og dit selskab 3 grunde, og at I har fordelt salgsindtægter og omkostninger på dette grundlag.

Omgørelse er kun mulig såfremt der er tale om, at man ønsker at omgøre en privatretlig disposition.

Det er SKATs opfattelse, at en betaling af et beløb ikke kan anses for en privatretlig disposition. Det er ligeledes SKATs opfattelse, at dit og dit selskabs interne fordeling ikke kan anses for en privatretlig disposition. Det vil derfor ikke være muligt for SKAT at tillade omgørelse.

SKAT har uagtet at der ikke er tale om en privatretlig disposition alligevel kommenteret på de enkelte betingelser, der ellers skal være opfyldt.

SKAT finder, at betingelse nr. 1 ikke kan anses for opfyldt. Betingelsen fordrer således, at den dis-position der ønskes omgjort, ikke er foretaget med henblik på at spare eller udskyde skat. Det er SKATs opfattelse, at det forhold at du får betalingen for 4 grunde personligt, fremfor at lade betalingen tilfalde selskabet som rette modtager herfor, alene kan tolkes som værende sket med henblik på som minimum at udskyde skat. Var betalingerne korrekt tilgået selskabet ville en udbetaling til dig som minimum skulle ske med udbytteskat. Samtidig er det SKATs opfattelse at formålet ligeledes har været som minimum at udskyde skat for dig personligt, idet avancen ved salg af grundene ikke fremgår af din indkomstopgørelse.

SKAT finder ikke at revisors bemærkninger til SKATs forslag kan medføre en anden opfattelse heraf. Revisors indsendelse af dit personlige skatteregnskab for 2011 dokumenterer i øvrigt alene at salg af grunde i 2011 netop ikke er medregnet, ligesom det ikke er dokumenteret, at salg af grunde skulle være medregnet i 2012.

SKAT finder endvidere, at betingelse nr. 2 ikke kan anses for opfyldt, idet der ikke kan være tale om utilsigtede skattemæssige virkninger. Det er SKATs opfattelse, at det faktum, at afholdelsen af udgifter for selskabet henholdsvis modtagelsen af selskabets indtægter, medfører, at beløbene efterfølgende beskattes hos selskabet som tilskud og hos dig som løn, ikke kan være en utilsigtet skattemæssig virkning.

SKAT finder ikke at revisors bemærkninger til SKATs forslag kan medføre en anden opfattelse heraf. Beskatning hos rette indkomstmodtager er ikke en utilsigtet skattemæssig virkning, ligesom beskatning som tilskud hos dit selskab, af udgifter som du har afholdt på selskabets vegne, ikke er en utilsigtet skattemæssig virkning.

SKAT er i øvrigt af den opfattelse, at forholdet ikke har været lagt klart frem, og betingelse nr. 3 er dermed ikke opfyldt. Det er således ikke klart og tydeligt fremgået at du skulle have solgt 4 grunde personligt. Revisor har nu indsendt dit personlige skatteregnskab for 2011, og uagtet de forskellige bemærkninger i et regnskab, der ikke tidligere er indsendt, kan dette ikke medføre, at forholdet har været lagt klart frem.

Sammenfattende kan SKAT dermed fortsat ikke tillade omgørelse.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at der skal gives tilladelse til omgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Begrundelse

Bestemmelsen om omgørelse vedrører de tilfælde, hvor en borger/virksomhed beskattes på grundlag af en privatretlig disposition, der har utilsigtede skattemæssige virkninger, som er væsentlige og uhensigtsmæssige.

En tilladelse til omgørelse betyder, at SKAT tillader, at en efterfølgende ændring af en privatretlig disposition, der er lagt til grund for en skatteansættelse, tillægges virkning for skatteansættelsen, således at skatteansættelsen” bliver forkert” og må ændres.

Omgørelse omfatter de tilfælde:

Som det fremgår af ovenstående, er der derfor tale om omgørelse at en privatretlig disposition, da [person1] og [virksomhed2]. A/S har handlet og disponeret ud fra, at [person1] har ejet de 4 grunde og selskabet de 3 andre grunde i [adresse2]-udstykningen som bliver til [adresse1] og derfor har fordelt salgsindtægter og omkostninger på dette grundlag.

Det er denne privatretlige disposition, man ønsker omgjort efter skatteforvaltningslovens § 29, således at de hidtidige skatteansættelser i SKATs afgørelse ophæves og erstattes af skatteansættelser foretaget på det grundlag, at [virksomhed1] A/S har ejet de 4 grunde. Omgørelse går i dette tilfælde ud på, at parterne stilles som om overdragelsen aldrig er fundet sted. Dette ønskes foretaget på den måde, at [person1] tilbagebetaler den modtaget betaling for de 4 grunde til [virksomhed1], og at [virksomhed1] A/S omvendt refunderer [person1] for de af ham afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde.

Det er derfor vores opfattelse, at der er tale om en omgørelse af en privatretlig disposition.

Tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 er endvidere forbundet med visse betingelser:

Disse betingelser er efter vores opfattelse også opfyldt da:

Ad. 1) Dispositionen er ikke gennemført for at spare og udskyde skatter, man har blot handlet i den tro, at [person1] har været ejer af de pågældende 4 grunde.

Ad. 2) Dispositionen får utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige, idet [person1] for indkomstårene 2011 og 2012 er blevet beskattet af 2.128.000 kr. som yderligere løn, og omvendt er [person1]s betaling at byggemodningsomkostninger vedrørende 4 grunde blevet anset som

et skattepligtigt tilskud til [virksomhed1] A/S.

Ad. 3) Dispositionerne fremgår af [virksomhed1] A/S’ og [person1]s regnskaber.

Ad. 4) De privatretlige virkninger af ændringen af dispositionen er enkle og overskuelige, idet omgørelsen kan gennemføres ved, at [person1] tilbagebetaler den modtaget betaling for de 4 grunde til [virksomhed1] A/S og, at [virksomhed1] A/S omvendt refunderer [person1] for de af ham afholdte byggemodningsomkostninger vedrørende de 4 grunde.

Ad. 5) Samtlige parter, som har været involveret i dispositionen, tiltræder omgørelsesanmodningen.

For at yderligere at dokumentere, at dispositionerne har været lagt klart frem, er der lavet nedenstående opgørelse. Dette er en opgørelse over byggemodningsomkostninger vedrørende lokal plan 137 (tidligere kaldet lokalplan 100). Omkostninger og indtægter vedrører 2010, 2011 og 2012.

Alle omkostninger er dokumenteret i vedhæftede bilag, som er kopier af regnskabsudskrifter.

(...)

SKAT har i deres afgørelse anført, at de endvidere ikke finder, at betingelserne i nr. i til 3 i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt.

Vedrørende betingelse nr. 1

Som det fremgår af [person1]s skatteregnskab for 2011, er dispositionerne ikke gennemført for at spare og udskyde skatter, da [person1] og [virksomhed2]. A/S har handlet og disponeret ud fra, at [person1] har ejet de 4 grunde og selskabet de 3 andre grunde i [adresse2]-udstykningen ([adresse1]) og derfor har fordelt salgsindtægter og omkostninger på dette grundlag.

Vedrørende betingelse nr. 2

Dispositionen får utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige, da [person1] bliver beskattet af salgsindtægter vedrørende de 4 grunde og selskabet af de af [person1] betalte byggemodningsomkostninger som tilskud.

Vedrørende betingelse nr. 3

Forholdet fremgår klart af [person1]s skatteregnskab for 2011, samt fremlagt materiale.

Dispositionerne er derfor lagt klart frem.

Det er derfor vores påstand, at der er grundlag for at give tilladelse til den ønskede omgørelse, idet betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, at i det omfang en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition, kan det tillades, at en efterfølgende ændring af dispositionen tillægges virkning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat (omgørelse), hvis følgende betingelser er opfyldt:

1. Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter.

2. Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.

3. Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.

4. De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.

5. Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, skal tiltræde omgørelsesanmodningen.

Landsskatteretten har i en samtidig hermed truffet afgørelse for hovedanpartshaveren, sagsnummer [...], statueret, at selskabet [virksomhed1] A/S skal anses som rette indkomstmodtager af vederlaget for de fire byggegrunde for indkomstårene 2011 og 2012.

Ved placeringen af vederlaget hos klageren frem for beskatning hos selskabet, der var tinglyst som ejer af ejendommene, og ved at klageren ikke har opgjort ejendomsavance- eller tab, foreligger der en disposition, der i overvejende grad må antages at være båret af hensynet til at spare eller udskyde skatter.

Henset hertil anser Landsskatteretten ikke betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1 for opfyldt, idet det ikke findes godtgjort, at dispositionen ikke i overvejende grad har været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter. Der kan henvises til SKM2007.248HR og SKM2015.717HR. Endvidere anses betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3 heller ikke for opfyldt, idet klageren ikke har selvangivet en ejendomsavance- eller tab, hvorfor dispositionen ikke har været lagt klart frem for myndighederne.

SKATs afgørelse stadfæstes.