Kendelse af 05-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2018

Faktiske oplysninger

Klageren er hovedanpartshaver og direktør i selskabet [virksomhed1] ApS, cvr-nr. [...1]. [virksomhed1] ApS ejer 100 procent af anparter i [virksomhed2] ApS (selskabet), cvr-nr. [...2], hvor klageren ligeledes er registreret som direktør. Klageren har ikke modtaget løn fra selskabet.

Klageren har i indkomståret 2011 modtaget kørselsgodtgørelse fra selskabet på i alt 107.859 kr.

Klageren har haft [virksomhed3] A/S som arbejdsgiver i perioden 1. januar 2010 til 31. til 30. april 2011 og fra 1. juli 2011 og frem til 31. december 2011, og er blevet beskattet af rådighed af multimedier for i alt 2.000 kr. i indkomståret 2011. Klageren har haft [virksomhed4] som arbejdsgiver fra 1. marts 2011 til 31. juli 2011.

Selskabet har i indkomstårene 2010 og 2011 afholdt udgifter til fortæring, kurser, psykolog, beklædning, vin, taxa, fysioterapi, rejseudgifter, småanskaffelser og andre indkøb. Der er fremlagt bilag for de afholdte udgifter.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 64.943 kr. for indkomståret 2010 og med 133.974 kr. i for indkomståret 2011. SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst med 108.859 kr. for indkomståret 2011.

Af SKATs afgørelse for indkomståret 2010 af 31. juli 2014 fremgår bl.a.:

”1. Maskeret udbytte/udlodning

(...)

SKAT har gennemgået omkostningskontiene i [virksomhed2] ApS, og har konstateret at selskabet har fratrukket udgifter, som SKAT ikke finder, er driftsudgifter, der er omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne er ikke afholdt for at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten i selskabet.

Der er tale om følgende udgifter:

01.01.-30.06.2010

01.07.-31.12.2010

(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

(...)

Afgørelsen:

Udgifterne på i alt 129.886 kr. (inkl. moms) er ikke anset for at være driftsudgifter for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne anses derimod for at være afholdt på vegne af selskabets anpartshavere og beskattes som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Af ovennævnte afgørelse SKM.2008.06 BR fremgår det, at udgangspunktet ved udlodning af udbytte er en ligedeling i forhold til anpartshavernes ejerandele, ligesom udbytte skatteretligt beskattes ligeligt.

Din andel af det maskerede udbytte udgør således, jf. ovenfor 64.943 kr. og beløbet beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Ansættelsen gennemføres med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 om ekstraordinær ansættelse, idet det er SKAT Indsats opfattelse, at der er tale om mindst groft uagtsomme forhold.”

Af SKATs afgørelse for indkomståret 2011 af 31. juli 2014 fremgår bl.a.:

”1. Multimedier

1.1. De faktiske forhold

Det fremgår af regnskabsmaterialet for selskabet [virksomhed2] ApS, hvori du er indirekte hovedanpartshaver, at der er fratrukket udgifter til telefon, som du har rådighed over. I andet ansættelsesforhold er der sket beskatning af multimedie med 2.000 kr.

(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Beskatning af fri telefon sker under multimediebeskatningen, hvorunder også hører pc og internetforbindelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 12 (dagældende). Der sker således beskatning af det manglende beløb op til 3.000 kr. – beløbet udgør 1.000 kr.

(...)

2. Skattefri kørselsgodtgørelse

(...)

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Det er en betingelse for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at der er tale om befordring til/fra/inden for et indtægtsgivende arbejdssted.

Begrebet løn omfatter bl.a. den almindelige periodiske arbejdsløn, uanset om den kaldes løn, honorar, provision eller andet.

Det skal bemærkes, at løn og udbytte er 2 forskellige begreber, der også skattemæssigt behandles forskelligt efter hvert sit regelsæt, henholdsvis statsskatteloven og ligningsloven. Derfor indgår udbytte ikke under ”andet” i den i Juridisk vejledning (afsnit C.A.3.1.1.1) angivelse af hvad begrebet ”løn” omfatter...”Den almindelige periodiske arbejdsløn, uanset om den kaldes løn, honorar, provision eller andet.”

Da du ikke har fået løn i selskabet, anser vi dig ikke som lønmodtager i selskabet.

På det foreliggende grundlag og med henvisning til ovennævnte afgørelse SKM2001.141.ØLR vil den udbetalte kørselsgodtgørelse for 2010 skulle medregnes ved indkomstopgørelserne jf. ligningslovens § 9, stk. 4. Beløbet vil blive anset for A-indkomst, hvoraf der skal betales AM- bidrag og A-skat.

Der henvises til reglerne for kørselsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

(...)

3. Maskeret udbytte/udlodning

(...)

SKAT har gennemgået omkostningskontiene i [virksomhed2] ApS, og har konstateret at selskabet har fratrukket udgifter, som SKAT ikke finder, er driftsudgifter, der er omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne er ikke afholdt for at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten i selskabet.

Der er tale om følgende udgifter:

01.01.-30.06.2011

01.07.-31.12.2011

(...)

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

De af revisor fremsendte kommentarer og bemærkninger er indarbejdet i afgørelserne vedrørende [virksomhed2] ApS for indkomstårene 2010, 2011 og 2012, hvortil der henvises for nærmere redegørelser og begrundelser.

Afgørelsen:

Udgifterne på i alt 267.948 kr. (inkl. moms) er ikke anset for at være driftsudgifter for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a henholdsvis ligningslovens § 8, stk. 4. Udgifterne anses derimod for at være afholdt på vegne af selskabets anpartshavere og beskattes som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Af ovennævnte afgørelse SKM 2008.206 BR fremgår det, at udgangspunktet ved udlodning af udbytte er en ligedeling i forhold til anpartshavernes ejerandele, ligesom udbytte skatteretligt beskattes ligeligt.

Din andel af det maskerede udbytte udgør således, jf. ovenfor 133.974 kr. og beløbet beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt principal påstand om, at klagerens aktieindkomst skal nedsættes med 64. 9643 kr. for indkomståret 2010 og med 133.974 kr. for indkomståret 2011. Endvidere at klagerens personlige indkomst skal nedsættes med 107.859 kr. for indkomståret 2011.

Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at klageren skal anerkendes et fradrag på 50.044 kr. for indkomståret 2011 efter ligningslovens § 9C.

Til støtte herfor har repræsentanten gjort følgende gældende:

”Indkomståret 2010:

I første række gøres det gældende, at SKATs afgørelse af 31. juli 2014 er ugyldigt foretaget.

Som det fremgår af bilag 1, side 5, er ansættelsen gennemført under henvisning til Skatteforvaltningslovens § 27, vedrørende ekstraordinær ansættelse, idet det er SKATs opfattelse, at der er tale om mindst groft uagtsomme forhold.

SKAT har anført at hjemlen til at fortage ansættelsen fremgår af Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Dette bestrides.

Der er intet i denne sag der tilsiger at klager skulle have handlet forsætligt eller groft uagtsomt, således at skattemyndighederne skulle have foretaget en ansættelse på urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er endvidere uklart hvad SKAT begrunder denne vurdering af klagers tilregnelse med.

I henhold til bilag 1fremgår ingen begrundelse for, hvorfor klager forsætligt eller groft uagtsomt skulle have medvirket til at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

At SKAT finder kørselsgodtgørelsen skattepligtig eller at de yderligere omkostninger der er fratrukket i selskabet, efter SKATs opfattelse ikke kan fratrækkes, medfører ikke efter praksis, at der kan være tale om en forsætlig eller grov uagtsomhed efter bestemmelsen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Endvidere har selskabet til stadighed haft bistand af en statsautoriseret revisor som intet har bemærket i forbindelse med selskabets regnskabsaflæggelse.

Klager har derfor tillige af denne grund ikke handlet groft uagtsomt.

Der er således ikke baggrund for at genoptage ansættelsen for 2010, under henvisning til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Betydningen heraf er, at ansættelsen skal anses for at være ugyldigt foretaget.

(...)

Til støtte for den nedlagte påstand vedrørende indkomståret 2010 gøres det i øvrigt gældende, at de af selskabet fratrukne udgifter relaterer sig til indkomsterhvervelsen. Der er tale om udgifter som er afholdt som følge af klagers erhvervsmæssige indsats i selskabet, herunder i forhold til det personlige arbejde.

En forudsætning for at beskatte klager af en maskeret udlodning som aktieindkomst er at udlodningen er sket på bekostnings af selskabet jf. ligningslovens § 16A, hvilket er ikke tilfældet i denne sag. Tværtimod har klager udført personligt arbejde for selskabet som i værste fald skal beskattes som løn.

Dette bestyrkes af at selskabet ide tre indkomstår haft indtægter, som alene kan erhverves ved hovedanpartshavernes personlige arbejdsydelse for selskabet. Der er tale om ydelser for personligt arbejde som reelt kræver en aktiv fysisk arbejdsindsats i modsætning til eksempelvis et udlejningsselskab, investeringsselskab, pengetankselskaber m.v. Selskabet har således haft en bruttofortjeneste på 494.813 i indkomståret 2010.

Derfor bør fradrag anerkendes i forhold til afholdte udgifter – ligesom eventuelle skattepligtige indtægter alene bør beskattes som løn hos de to direktører.

Herudover bemærkes til selskabets ansættelser følgende:

Vedrørende udgifter til fortæring.

Selskabets hovedanpartshavere har som følge af deres fuldtidsjob udført arbejdet iselskabet på tids­ punkter som ligger uden for normal arbejdstid.

Det faktum, at arbejdet udføres uden for normal arbejdstid og at arbejdet er udført blandt andet fra hjemmearbejdspladser betyder ikke uden videre, at fradrag for udgifter til fortæring skal nægtes og at anpartshaverne så skal beskattes.

Udgangspunktet er, at udgifter til bespisning/fortæring af medarbejdere er fradragsberettigede hvis der udføres arbejde i virksomheden uden for normal arbejdstid. Det samme gælder mad i forbindelse med mødeaktivitet samt rejser m.v. Derfor skal disse udgifter anerkendes som erhvervsmæssige.

Vedrørende udgifter til psykolog.

SKAT har nægtet fradrag for udgifter til psykolog med kr. 18.150. Selskabet har i forbindelse med SKATs behandling af sagen fremsendt diverse diplomer m.v. samt dokumentation som relaterer sig til de kurser der er blevet betalt af selskabet.

[person1] har ubestridt udført personligt arbejde for selskabet, han har efter SKATs opfattelse tillige modtaget skattepligtig kørselsgodtgørelse, hvilket udgør A-indkomst og dermed har han modtaget en skattepligtig løn. Han har tillige modtaget multimedier og er blevet beskattet af dette. [person1] er tillige administrerende direktør i selskabet, hvorfor der altså ubestridt er tale om et forhold, hvor der ydes personlig arbejde for selskabet.

De kurser som selskabet har betalt er dermed omfattet af retsfaktum i ligningslovens § 31.

I forbindelse med indførelse af ligningslovens § 31, blev det understreget, at der ikke længere skulle foretages en vurdering af, om der var tale om efteruddannelse eller videreuddannelse for modtage­ ren. Denne praksis er således i nærværende tilfælde ophørt ved indførelsen af ligningslovens § 31.

Det skal herefter vurderes om uddannelsen eller kurset alene har privat karakter for modtageren, idet der så næppe heller er fradragsret iselskabet.

Der er tale om forskellige terapi- og psykologikurser m.v., som utvivlsomt kan have betydning for evnen til at sælge selskabets ydelser med overbevisning m.v. samt i øvrigt kan være af relevans for at varetage det personlige arbejde for selskabet.

Der er således i nærværende sag ikke tale om at de pågældende kurser udelukkende har privat karakter for modtageren og bevisbyrden herfor påhviler SKAT.

Udgiften til de pågældende kurser er derfor relateret til det indtægtsgivende arbejde i selskabet. I forhold til de øvrige udgifter der er foretaget forhøjelser for, gøres det som ovenfor nævnt gældende at der er tale om udgifter som relaterer sig til selskabets indkomsterhvervelse. Der indhentes pt. supplerende oplysninger i den relation.

Indkomståret 2011 og 2012

Der henvises til de ovenfor nævnte anbringender vedrørende beskatning af udgifter til fortæringen og psykolog m.v. Der henvises i øvrigt til at de øvrige udgifter er relateret til selskabets indkomsterhvervelse, herunder særligt at fradrag fra indkøbte bøger relaterer sig til de af selskabet betalte kurser jf. ovenfor., hvorfor de er indkomstopgørelsen uvedkommende.

De to anpartshavere har endvidere modtaget multimedier fra selskabet som anses som løn og beskattes som skattepligtig A-indkomst efter standardsatsen.

Det er således ikke korrekt når SKAT omkvalificerer de skattefri godtgørelser med den begrundelse at der ikke er ydet løn til klager.

Hertil kommer at såfremt Landsskatteretten måtte antage at de forhøjelser som SKAT har foretaget helt eller delvist skal henføres til løn udgør dette naturligvis tillige en yderligere løn til anpartshaveren/direktøren.

Derfor skal udbetalingen af de skattefri godtgørelser anerkendes.

DEN SUBSIDIÆRE PÅSTAND:

Det fremgår af ligningslovens § 9B, stk. 4, 2. pkt. at udbetaler arbejdsgiveren ikke hel eller delvis skattefri godtgørelse, kan fradrag for befordring foretages efter § 9 C. Klager skal derfor anerkendes et fradrag i henhold til ligningslovens § 9C, hvis Landsskatteretten måtte fastholde at de skattefri godtgørelser er skattepligtige.

SKAT er i forbindelse med en faktisk genoptagelse af skatteansættelsen forpligtet til tillige at aner­ kende og sagligt at behandle samtlige de forhold som taler for en nedsættelse af skatteansættelsen. Dette følger af kravet til saglighed og dermed lovmæssig forvaltning jf. de forvaltningsretlige grundsætninger herom.”

Repræsentanten har ved skrivelse af 13. juni 2017 erklæret sig enig med SKAT i, at selskabet ikke har kunnet fradrage følgende udgifter:

Indkomståret 2010

Personaleomkostninger

Småanskaffelser

Indkomståret 2011

Personaleomkostninger

Småanskaffelser

”

Klageren har under klagebehandling hos Skatteankestyrelsen skiftet repræsentant. Repræsentanten har frafaldet klagepunktet vedrørende multimediebeskatning for indkomstårene 2010 og 2011. Repræsentanten har herudover fastholdt de i sagen tidligere nedlagte påstande.

Af repræsentantens indlæg af 22. januar 2018 fremgår bl.a.:

”Indkomståret 2010

Det er vores påstand, at afgørelserne af 31. juli 2014 for indkomståret 2010 er ugyldige, idet SKAT ikke har overholdt fristen i SFL § 26, stk. 1.

SFL § 26, stk. 1:

(...)

SKAT har henvist til, at ansættelsen er gennemført med henvisning til SFL § 27, stk. 5.

SFL § 27 kan kun finde anvendelse, såfremt SKAT ikke inden udløbet af fristerne i SFL § 26, stk. 1, havde kendskab til de udgifter, som SKAT har anset som maskeret udbytte. SKAT var inden 1. maj 2017 fuldt ud bekendt med alle forhold vedrørende indkomståret 2010 og fremsendte først et forslag efter udløbet af fristen. [person1] og [person2] har ikke, fra 1. maj 2017 og indtil forslaget foreligger fra SKAT fremsendt nye oplysninger, som SKAT ikke var bekendt med 1. maj 2017. Det er således vores påstand, at da SKAT havde kendskab til alle de udgifter, som SKAT har anset som maskeret udbytte inden 1. maj 2017, at SKAT, jf. SFL § 26, skulle have udsendt et forslag inden 1. maj 2017, hvorfor afgørelsen er ugyldig.

Vedrørende SFL § 27, stk. 5:

SKAT har henvist til, at [person1] og [person2] har handlet ”groft uagtsomt”. Der er tale om almindelige personaleomkostninger, som selskabets revisor har godkendt, hvorfor det er vores opfattelse, at dette ikke kan betegnes som "groft uagtsomt". Endvidere er en del af udgifterne udgifter til kurser og uddannelse, som [person1] havde fået oplyst af deres revisor, var omfattet af LL § 31.

(...)

[person1] og [person2] har således anset selskabets afholdelse af udgifter til kursus og uddannelse omfattet af SFL 31, hvorfor SFL § 27, stk. 5 efter vores opfattelse ikke finder anvendelse.

Udgifter til bespisning, småanskaffelser, repræsentation m.v. er alle udgifter, som er godkendt af selskabets revisor, og som normalt kan henføres til et selskabs løbende drift, hvorfor [person1] og [person2] på ingen måde bevidst har undladt at selvangive disse udgifter som løn/honorar/udbytte på deres selvangivelser, hvorfor det er vores påstand, at de ikke har handlet ”groft uagtsomt”, ved at SKAT har anset disse udgifter for private udgifter.

Vedrørende SFL § 27, stk. 2, 6-måneders fristen, har vores klient fortalt at SKAT har modtaget alle bilag vedr. de forhold som SKAT har forhøjet mindst 8 mdr. før kendelsen foreligger. Det skal således gøre gældende, at 6 måneders fristen i SFL § 27, stk. ikke er overholdt.

Vi har modtaget aktindsigt i forslag og korrespondance mellem SKAT og selskabets revisor den 19. januar 2018, af dette fremgår, at SKAT den 9. oktober 2013 skulle have modtaget kontospecifikationer m.v. fra vores klient, hvorfor fremsendelse af forslag den 28. maj 2014, er efter udløbet af 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2.

Afslutningsvis skal der gøres gældende at SKAT ikke opfylder begrundelse pligten forvaltningslovens § 22-24 ved alene at skrive:

”Ansættelsen gennemføres med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 om ekstraordinær ansættelse, idet det er SKAT indsats opfattelse, at der er tale om mindst groft uagtsomme forhold”

Hvilke forhold? at

Hvad består den ”mindst groft uagtsomme forhold” i?

(...)

Udgifter til kursus og uddannelse - [person1]

[person1] har med [person2] og selskabet [virksomhed2] indgået den aftale, at selskabet [virksomhed2] som modydelse for [person1]s arbejdsindsats for selskabet betaler for udgifter til kursus og uddannelse.

SKAT har anset [virksomhed2] ApS' betaling for kurser og uddannelse m.v. for udbytte, jf. LL § 16, A for [person1] og [person2].

Det er vores påstand, at [person2] ikke kan blive beskattet af maskeret udbytte, jf. LL § 16A, idet selskabet ikke har afholdt en udgift, der kan henføres til [person2].

Det er vores påstand, at [person1] ikke skal beskattes af selskabets betaling af kursus og uddannelse, jf. LL § 16A, idet selskabets betaling er omfattet af LL § 31.

I stedet for løn har [person1] modtaget betaling for kurser og uddannelser som dækker over en bagvedliggende arbejdsindsats.

Vedrørende lønnedgang og uddannelse kan der henvises til SKM2014.175SR, SKM2008. 701SR og SKM2005.242LSR og ordlyden i LL § 31, stk. 1.

(...)

[virksomhed2] ApS har betalt [person1]s udgifter til kurser og uddannelser ”som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde”hvorfor [person1] efter LL § 31 ikke er skattepligtig af de af [virksomhed2] afholdte udgifter til kursus og uddannelse, hverken efter LL § 16A eller LL § 16.

Udgifter til tøj og sko

Det er vores påstand, at [person1] og [person2] ikke skal beskattes, jf. LL § 16A, men efter LL § 16 stk. 3 af modtaget tøj og sko.

[person1] og [person2] har med selskabet [virksomhed2] indgået den aftale, at selskabet [virksomhed2] afholder alle udgifter, som kan henføres til arbejde for selskabet, herunder også udgifter til tøj og sko, som er anvendt ved messer og møder med kunder. Vi er dog enige med SKAT i, at indkøb af tøj og sko også kan anvendes privat, og der er fast praksis for at anse afholdelse af sådanne udgifter som yderligere løn contra udbytte. Dog er der ingen tvivl om, at [person1] og [person2] har udført en arbejdsindsats for selskabet, hvorfor [person1] og [person2] skal beskattes efter LL § 16, stk. 1 og ikke LL § 16A.

(...)

Både [person1] og [person2] har modtaget tøj og sko som en aftale om ydelse af personligt arbejde, som de har udført for selskabet, hvorfor forholdet er omfattet af LL § 16, stk. 1.

Rejseudgifter

Rejseudgifter kan henføres til [person1]s kurser og uddannelse, hvorfor det er vores påstand at selskabet har fradragsret for disse udgifter skal henføres til LL § 31.

Småanskaffelser

Selskabet er en IT-virksomhed, som udfører IT-ydelser til kunder, herunder opsætning og installering af spil m.v. Til brug for dette arbejde har der naturligvis været indkøbt det hardware, som har været nødvendigt for dette arbejde. Indkøb af fladskærme og spillekonsoller kan således direkte henføres til selskabets virke. Selskabet har endvidere købt telefoner, og både [person1] og [person2] er blevet beskattet af multimedie, hvorfor det er vores påstand, at [person1] og [person2] ikke skal beskattes af selskabets anskaffelser til telefoner pc m.v., idet disse aktiver er selskabets ejendom, og beskatningen er sket efter LL § 16, skt. 1.”

SKATs udtalelser til Skatteankestyrelsen

Af SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen af 6. oktober 2014 fremgår bl.a.:

”Befordringsfradrag efter ligningslovens § 9C

Det skal bemærkes, at SKAT ikke har foretaget en materiel sagsbehandling af et evt. kørselsfradrag efter ligningslovens § 9C. Sagsbehandlingen har alene omfattet nægtelse af den uberettigede skattefrie kørselsgodtgørelse efter ligningslovens § 9B, da det er konstateret, at [person1] ikke kan anses som lønmodtager i selskabet [virksomhed2] ApS.

Der er således ikke taget stilling til de faktuelle kørselsangivelser, herunder bestemmelsessteder og km oplysninger m.v., men i afgørelsen henvist til muligheden for at opgøre og anmode om kørsels­ fradrag jf. ligningslovens § 9C.

Der skal endvidere henvises til vedlagt afgørelse af 04.08.2014, hvorefter SKAT ikke har tilladt omgørelse med omkvalificering af udbytte til løn for årene 2010-2012.”

Af SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen af 14. februar 2018 fremgår bl.a.:

” Kørselsgodtgørelser

Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelser, at der foreligger et indtægtsgivende arbejde, jf. således Østre Landsrets dom i SKM.2001.141.

Da klager ikke har været ansat i og modtaget løn fra [virksomhed2], så er der ikke sket nogen befordring mellem indtægtsgivende arbejde.

Vedrørende repræsentantens påstand om, at klager har modtaget løn fra [virksomhed2] i form af fri telefon, som han er blevet beskattet af, skal SKAT bemærke, at fri telefon ikke anses for aflønning af indtægtsgivende arbejde, jf. Østre Landsretsdom i SKM2001.414.ØLR.

Endvidere må det også konstateres, at [virksomhed2] ApS ikke har foretaget indberetning af kørselsgodtgørelserne til eIndkomst, jf. reglerne i skattekontrollovens § 7, stk. 1.

Formalitetsindsigelse

Det er fortsat SKAT’s opfattelse, at SKAT i henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5 har været berettiget til at genoptage skatteansættelse for 2010 ekstraordinært, da klagerne må anses for at handlet mindst groft uagtsomt ved at have ladet selskabet afholde en række udgifter af privat karakter, hvilket har medført, at SKAT har foretaget ansættelsen på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag.

Det er fortsat SKAT’s opfattelse at 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt, da fristen først begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT kommer i besiddelse af til- strækkelige oplysninger til at kunne varsle en korrekt opgørelse, som er den 3. december 2013, hvor [person1] fysisk afleverer det materiale, som SKAT har udbedt sig om i brev af 10. oktober 2013.

SKAT’s forslag til afgørelse er afsendt den 28. maj 2014 både vedrørende både [person1] og [person2] og således inden for 6 måneders fristen.

Det er SKAT’s opfattelse, at der intet grundlag er for at tilsidesætte SKAT’s afgørelse som ugyldig med henvisning til en mangelfuld begrundelse, da der er henvist til de anvendte retsregler samt de faktiske forhold, der er tillagt betydning ved afgørelsen. Det kan ikke føre til afgørelsens ugyldig- hed, at der ikke er givet en videre begrundelse for at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. således Højesterets dom af 20. august 2008 i TfS 2008, 1067.

Klagerne kan således ikke være i tvivl om, hvad afgørelsen støttes på, samt det forhold at klagerne har fået selskabet til at afholde private udgifter uden erhvervsmæssig begrundelse, må tilregnes dem som mindst groft uagtsomt.

Det materielle

Det er fortsat SKAT’s opfattelse, at [virksomhed2] ApS’s betaling af klagernes udgifter til fortæring, kurser, psykolog, beklædning, vin, taxa, fysioterapi, rejseudgifter, småanskaffelser og andre indkøb ikke er fradragsberettigede driftsudgifter, men er betaling af private udgifter, som skal beskattes som maskeret udbytte.

(...)

SKAT skal i den forbindelse bemærke, at repræsentanten anfører, at [person1] og [person2] skulle have indgået en aftale med [virksomhed2] om, at dette skulle afholde alle udgifter, som kunne henføres til arbejde for selskabet, herunder udgifter til tøj og sko, men har dog ikke fremlagt nogen aftale, hvoraf dette skulle fremgå. SKAT skal i den forbindelse bemærke, at selskabet ikke har indberettet lønindkomst for klagerne.”

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelser til Skattankestyrelsen

Af repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen af 2. december 2014 fremgår bl.a.:

”1. Skats høringssvar:

Af de fremsendte høringssvar fra SKAT fremgår det at SKAT under sagen ikke har vejledt omkring muligheden for fradrag efter ligningslovens § 9C. Fradraget må således anerkendes i forbindelse med klagebehandl ingen af sagen da fradraget vedrører befordringspunktet, som er til påkendelse under denne sag.

Der henvises endvidere til det i klagerne anførte.

Som supplement til de to klageskrivelser skal endvidere bemærkes følgende:

2. Selskabet [virksomhed2] ApS:

[virksomhed2] beskæftiger sig primært med drift og vedligeholdelse af IT systemer. Selskabet rådgiver tillige vedrørende indkøb og etablering og implementering af nye IT løsninger og udstyr. Ud over det, udvikler og vedligeholder selskabet også Intranet og Internet løsninger, både til stationære og mobile enheder.

Da selskabet i fleste tilfælde står for den daglige drift af IT systemer hos kunderne, er det nødvendigt at medarbejdernes arbejdsrutiner er fleksible og indrettes efter kundens behov. De to medarbejdere herunder klager er således af hensyn til kunderne ofte nødt til at udføre arbejdet for kunderne udenfor kundernes normale forretningstid. Skete dette ikke ville kundernes virksomhed gå i stå ved eksempelvis vedligeholdelse m.v. af kundens IT systemer i dagtimerne. Derfor er klager ofte nødt til at arbejde om aftenen og i weekenderne.

Der er til denne skrivelse vedlagt klagers beskrivelse af de enkelte bilags relevans for den erhvervsmæssige drift (bilag 4).

Der henvises endvidere til følgende:

3. Bilag relateret til indkøb af diverse hardware og mobile enheder:

I forbindelse med akutte driftsforstyrrelser eller nedbrud er selskabet nødt til at være parate til at rykke ud og udbedre problemerne med meget kort varsel, hele døgnet. For at kunne yde denne ser­ vice effektivt indkøber selskabet en del udstyr, til reparation, backup, fejlsøgning, m.m., og har det placeret hos kunderne. Selskabets primære indtægter stammer fra de timer selskabet ud fakturerer til kunder. Det udstyr selskabet investerer i gør det muligt for os at udføre arbejdet effektivt og opretholde en høj grad af kvalitet, hvilket er en forudsætning for at selskabet kan opretholde sine kunder. Da selskabet tillige rådgiver, i forbindelse med indkøb af ny teknologi og udstyr, er selskabet af åbenbare driftsmæssige årsager nødt til at indkøbe forskellige enheder og afprøve dem, for at kunne komme med en kvalificeret anbefaling.

I forbindelse med tilbud på reparationer giver selskabet som hovedregel en fast pris, som inkluderer eventuelle reservedele. Dette faktureres til kunden som en samlet pris som ikke udspecificeres i timer og hardware.

Selskabet udvikler løsninger baseret på standard systemer, så som Microsoft SharePoint. Da flere af disse løsninger er henvendt til den brede offentlighed er det nødvendigt at teste dem på en tang række forskellige platforme og teknologier. For at gøre dette er selskabet nødt til at indkøbe det fornødne udstyr.

I forbindelse med udviklings aktiviteter og etablering af nye IT systemer er selskabet desuden nødt til at have egne servere, som selskabet kan bruge til at teste og udvikle på.

4. Bilag relateret til psykolog og terapi:

Selskabet bruger supervision bl.a. ved kommunikationsproblemer og med henblik på en mere strømlinet kommunikation med kunder og potentielle kunder. Psykologikurser m.v. er utvivlsomt erhvervsmæssigt relevante kurser for forretningsdrivende nu om dage og bør anerkendes som sådan.

Der henvises endvidere til klageskrivelserne.

5. Bilag relateret til fortæring ([person1] og [person2])

Grundet arbejdsbyrden herunder kundernes forhold har de to anpartshavere som udgangspunkt alene haft mulighed for at mødes og arbejde sammen om aftenen og i weekenderne. Da de to an­ partshavere oftest befinder sig forskellige steder i [by1]området har de ofte valgt at holde møder og arbejde på restauranter i nærheden.

Klager oplyser at de to anpartshavere adskillige gange har rådført sig med selskabets revisor [virksomhed5] og har fået at vide at denne mødeaktivitet var acceptabel fra et skattemæssigt synspunkt. Revisor har endvidere godkendt samtlige bilag vedrørende disse aktiviteter uden bemærkninger.

6. Bilag relateret til fortæring ([person1], [person2] og flere)

Når anpartshaverne har afholdt møder med forretningsforbindelser, potentielle kunder og rådgivere, har anpartshaverne for det meste gjort det på restauranter. Igen har de været nødt til at gøre dette af ovennævnte årsager uden at revisoren har påtalt/nægtet dette.

7. Bilag relateret til tøj indkøb

Selskabet har indkøbt tøj til brug når selskabet er på messer og til diverse kunde- og leverandør arrangementer dvs. alene til erhvervsmæssigt brug.

8. Bilag relateret til indkøb af konsoller og spil

Der har i en årerække været en stor efterspørgsel på diverse systemer der tillader at man kan afvikle backup spil m.v. på de populære spillekonsoller som bliver solgt i Danmark.

Da selskabets to medarbejdere har de tekniske kompetencer til at installere og konfigurere disse systemer og samtidigt har forretningskontakter som kan gøre det nemt for selskabet at importere varer fra Fjernøsten, forsøgte selskabet at starte en forretning der importerede, installerede og solgte disse systemer. Derfor har selskabet været nødt til at indkøbe flere af de mest gængse konsoller, i forskellige varianter, og installere og teste forskellige backup systemer.

Selskabet har på baggrund af dette installations og testarbejde med konsollerne måtte konkludere at ingen af løsningerne er stabile nok og at de stopper med at virke efter kort tid, når producenterne opdaterer konsollerne.

Installationen resulterede endvidere i flere defekte enheder, da det i visse tilfælde kræver fysisk ind­ greb i maskinen at installere backup systemerne.

Selskabet har derfor for nu konkluderet at det er for tidskrævende at installere og servicere disse systemer og er derfor gået bort fra ideen igen.”

Af repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen af 14. februar 2018 fremgår bl.a.:

”Det formelle vedr. indkomståret 2010

SKAT tager ikke stilling til vores påstand om, at SKAT rent faktisk inden for fristen i SFL § 26, kunne havde foretaget en ansættelse uden anvendelse af SFL § 27, stk. 1 nr. 5, hvorfor det er vores opfattelse, at SFL § 27, stk. 1 nr. 5 ikke kan anvendes, bare fordi SKAT først vælger at fremsende et forslag den 28. maj 2013, når SKAT rent faktisk kunne havde fremsendt deres forslag inden 1. maj 2013 og overholdt fristen i SFL § 26.

(...)

SKAT havde alle oplysninger til at kunne foretage en korrekt skatteansættelse inden for fristen i SFL § 26, hvorfor hverken [virksomhed2] ApS, [person1] eller [person2] har bevirket til at SKAT har foretage en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

(...)

SFL § 27 stk. 2:

Vi har modtaget aktindsigt i forslag og korrespondance mellem SKAT og selskabets revisor den 19. januar 2018, af dette fremgår, at SKAT den 9. oktober 2013 skulle have modtaget kontospecifikationer m.v. fra vores klient for indkomståret 2010, hvorfor fremsendelse af forslag den

28. maj 2014 for indkomståret 2010, er efter udløbet af 6-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2.

SKAT skriver, at de først modtog oplysningerne den 3. december 2013, spørgsmålet er om dette også er for indkomståret 2010, idet disse jo blev fremsendt den 9. oktober 2013, jf. den aktindsigt som vi har modtaget.

(...)

Det materielle vedr. indkomstårene 2010-2012

(...)

[person1] og [person2] har udført indtægtsgivende arbejde for selskabet og selskabet har som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde afholdt udgifter til uddannelse, kursus, bespisning m.v. Der er således tale om udgifter, som direkte kan henføres til en ydelse af personligt arbejde for selskabet, altså en driftsomkostning for selskabet, jf. SL § 6, stk. 1 litra a. Spørgsmålet er så, om [person1] og [person2] skal beskattes af disse ydelser, hvilket dog ikke har indflydelse på selskabets fradragsret.

SKAT skriver, at ”Bevisbyrden for, at der er tale om en fradragsberettiget driftsomkostning, påhviler selskabet.”

Her skal der gøres opmærksom på, at der ikke skal ned og ses på, om der er tale om uddannelse eller ej, herunder afholdelse af "private" udgifter, idet det dette intet har med selskabets fradragsret efter SL § 6, stk. 1 litra a at gøre. Det som der skal ses på, er om [person1] og [person2] har leveret en ydelse af personligt arbejde, som gør at selskabet har fradrag for disse udgifter som en personaleomkostning/løn/honorar.

Der er ingen tvivl om, at [person1] og [person2] har leveret et personligt arbejde for selskabet, for dette har de ikke modtaget kontanter men betalt uddannelse, fri telefon, fri kost ved overarbejde m.v.

(...)

Det skal således fastholdes, at selskabet har fradragsret for afholdelse af udgifter som modsvarer en aftale om ydelse af personligt arbejde, jf. SL § 6, stk. 1 litra a.

Receptionsudgifter

SKAT skriver, at selskabet ikke har fradragsret for afholdelse af reception, idet der ikke er fremlagt dokumentation for indbydelse eller hvem, der deltog i begivenheden.

Der er fremlagt dokumentation for, at der deltog 220 personer, og at anledningen var selskabets 5- års jubilæum. I de domme og afgørelser, som foreligger vedr. LL § 8, stk. 4, har der ikke været stillet krav om indbydelse eller hvem, der har deltaget i disse arrangementer som påstået af SKAT.

SKAT skriver, at der ikke er indgået en aftale med [virksomhed2] om afholdelse af udgifter til uddannelse m.v. som en modydelse til det arbejde, som er udført for selskabet. Dette er ikke korrekt, der var en klar aftale mellem [person1], [person2] og selskabet, at de ikke skulle have en løbende aflønning fra selskabet, men at selskabet skulle afholde alle omkostninger vedr. udførelse af personligt arbejde, herunder betaling for kursuser, uddannelser, bespisning, tøj m.v.”

Af repræsentantens indlæg af 21. februar 2018 fremgår bl.a.:

”Som det fremgår af TfS 1999.34, kan SFL § 27, stk. 5 ikke anvendes såfremt der efter SFL § 26, stk. 1 kunne havde været truffet en korrekt ansættelse.

Som det fremgår af SKAT skrivelse af 14. februar 2018, havde de den 3. december 2013 modtaget de oplysninger som de skulle bruge til at træffe en korrekt ansættelse. Fristen i SFL § 26, stk. 1 udløb den 1. maj 2014, altså SKAT havde siden den 3. december 2013 været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt ansættelse, men vælger at vente til den 28. maj 2014, altså efter udløbet af fristen i SFL § 26, stk. 1.

Vi skal således fastholde, at forældelsesfristen i SFL § 26, stk. 1 ikke kan være suspenderet, hvorfor indkomståret 2010 for [virksomhed2] ApS, [virksomhed1] ApS, [person1] og [person2] er forældet.”

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26 skal SKAT afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter SKATs bestemmelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Derudover fastslår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse skal i øvrigt være behørig begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24.

Den ordinære genoptagelsesfrist er overskredet for så vidt angår indkomståret 2010 ved SKATs afgørelse af 31. juli 2014, jf. skatteforvaltningslovens § 26. Det er dog Landsskatterettens opfattelse, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2010 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt, ved at lade selskabet afholde en række udgifter af privat karakter og ved at undlade at selvangive en udbytteværdi af de private udgifter.

SKAT har den 9. oktober 2013 modtaget materiale fra selskabet, der efter SKATs opfattelse var mangelfuldt, hvorfor SKAT udvidede kontrollen til en revision af selskabet, og den 10. oktober 2010 anmodede SKAT om yderligere materiale i form af bl.a., kontospecifikationer, skatteregnskaber med specifikationer og samtlige grundbilag for indkomståret 2010. SKAT modtog dette materiale den 3. december 2013 og udsendte agterskrivelse den 28. maj 2014. SKAT traf endelig afgørelse den 31. juli 2014.

Henset hertil anser Landsskatteretten fristerne på 3 og måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for overholdt. Landsskatterettens kendelse af 18. september 1998, offentliggjort som TfS1999.34, anses ikke at kunne føre til et andet resultat.

Da betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og stk. 2 er opfyldt, anses SKATs afgørelse for at være gyldig.

Landsskatteretten bemærker endelig, at SKATs afgørelse ses at opfylde begrundelseskravet i forvaltningslovens §§ 22 og 24, hvorfor afgørelsen ikke er ugyldig

Maskeret udbytte

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Landsskatteretten har i en hermed samtidig truffet afgørelse for [virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2], statueret, at udgifterne til fortæring, kurser, psykolog, beklædning, vin, taxa, fysioterapi, rejseudgifter, småanskaffelser og andre indkøb ikke er fradragsberettigede for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, litra a. Udgifterne må efter deres art herefter anses for private udgifter.

Landsskatteretten finder ikke, at det er dokumenteret eller tilstrækkeligt godtgjort, at de af selskabet afholdte udgifter ikke er afholdt i klagerens interesse.

Klageren skal dermed beskattes af en forholdsmæssig andel af de afholdte udgifter til fortæring, beklædning, vin, taxa, fysioterapi, repræsentation, småanskaffelser, andre indkøb og reception med henholdsvis 55.381 kr. for indkomståret 2010, med 130.266 kr. for indkomståret 2011, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Klagen skal endvidere beskattes af de afholdte udgifter til kurser, efteruddannelse, faglitteratur og rejser med henholdsvis 19.125 kr. for indkomståret 2010 og med 7.416 kr. for indkomståret 2011, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse.

Kørselsfri godtgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Det er en forudsætning for at modtage skattefri befordringsgodtgørelser, at der er tale om et indtægtsgivende ansættelsesforhold jf. Østre Landsretsdom i SKM2001.141.

Da klageren ikke har været ansat eller modtaget løn fra [virksomhed2] ApS for indkomståret 2010, og der således ikke er sket befordring til eller fra et indtægtsgivende arbejdssted, har klageren ikke været berettiget til at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse.

SKAT har ikke ved den påklagede afgørelse taget stilling til spørgsmålet om befordringsfradrag i henhold til ligningslovens § 9 C, hvorfor Landsskatteretten ikke kan tage stilling herfor, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1.

SKATs afgørelse vedrørende dette punkt stadfæstes.