Kendelse af 13-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-10-2017

Indkomståret 2012

Faktiske oplysninger

Klageren driver landbrugsvirksomhed med økologisk mælkeproduktion og avl af mælkekvæg.

Klagerens ægtefælle har siden år 1984 været medarbejdende på fuldtid i landbrugsvirksomheden. Hun er oprindelig uddannet bogholder.

Klageren foretog i år 2011 store investeringer for ca. 20 mio. kr. i udbygning af produktionen. Der blev i den forbindelse indkøbt en malkekarrusel til 2.625.000 kr.

Der er fremlagt en oversigt over mælkeydelsen fra år 2010 til år 2016, der viser, at mælkeydelsen pr. årsko i perioden steg fra 9.849 kg til 10.906 kg.

Der er fremlagt en virksomhedsbeskrivelse og årsrapporter for henholdsvis år 2012 og år 2013.

I perioden 23. oktober – 1. november 2012 deltog ægteparret i en studierejse til USA, som var arrangeret af [virksomhed1] og [virksomhed2].

Der blev betalt i alt 38.808 kr. for deltagelse i studierejsen. Herudover blev der betalt i alt 2.480,50 kr. for diverse udgifter forbundet med studierejsens program, f.eks. inseminering og søndagsbesøg. Beløbene dækker over betaling for både klageren og ægtefællen.

Der er anmodet om fradrag for de 38.808 kr.

Der er fremlagt en udtalelse fra [virksomhed2] vedrørende studieturens faglige niveau m.v., kendskab til klagerens landbrugsvirksomhed samt en vurdering af klagerens udbytte af studieturen.

Efter studieturen solgte klageren ved kontrakt af 18. december 2012 en tyrekalv til [virksomhed2]. Det er oplyst, at årsagen til salget var, at [virksomhed2] under studieturen ved kvægavlsforeningen [forening1] så en af de tyre, som klageren har anvendt til inseminering. Den solgte tyrekalv stammer således fra avlsmateriale tidligere indkøbt i USA.

Følgende fremgår af annoncen for studieturen:

[...] arrangerer den 23. oktober – 1. november en studietur til USA. Turen får et højt fagligt niveau med fokus på management og reproduktion i store besætninger. Studieturen bliver arrangeret i samarbejde med [forening1] og [forening2], der ledsager os med nogle af USA’s dygtigste rådgivere i store besætninger. Der bliver selvfølgelig også rig mulighed for at høre om avlsarbejdet, grovfoderproduktion og økonomi i kvægbruget i USA.

Vi flyver fra [by1] via [Holland] til [USA]. I bus kører vi sydpå gennem landbrugsstaten [x1] og besøger på turens tre første dage store, moderne kvægbrug og den landmandsejede kvægavlsforening [forening1] i [by2].

Fredag aften flyver vi fra [by3] til [by4] i [x2]. Lørdag har vi sightseeing i den amerikanske stillehavsby bl.a. [...], [...] og [...]. Lørdag aften køer vi til [...], og søndag oplever vi den enestående natur i [...], bjerge og vandfald.

Mandag, tirsdag og onsdag besøger vi topmoderne besætninger i [x2] – primært Holstein, men også [...] ved [person1] & [person2] med 2.250 jerseykøer – heraf mange med dansk afstamning og en ProCross besætning der i over 10 år har krydset deres 2.000 Holstein-køer med VikingRed og Montbeliarde.

Onsdag aften flyver vi hjem fra [by4] via [Holland] til [by1] med ankomst den 1. november midt på dagen.

For at sikre et højt fagligt udbytte vil der maks. være plads til 30 personer på turen og deltagelse er ”først til mølle”. Dansk rejseleder er [person3], [virksomhed2], der har stort kendskab til amerikansk kvægbrug og mange års erfaring som rejseleder.

Vi har endnu ikke alle turens detaljer på plads, men vi forventer en pris omkring kr. 15.000.”

Programmet for studieturen var følgende:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt et fradrag for udgifter til studierejsen på i alt 38.808 kr.

SKAT har som begrundelse anført:

”Turen, som den er beskrevet i rejseprogrammet (vedlagt som BILAG), har omfattet besøg på flere gårde i primært [x1], som drives med avl og mælkeproduktion. Der har været besøg på [forening2], som er verdens største organisation til markedsføring af kvæggenetisk materiale m.v. og desuden besøg hos [forening1], som leverer sæd med høj frugtbarhed samt dygtighed inden for service og systemer til at opnå deres basismål, at levere Amerikas bedste genetik til kvægbrugere til en rimelig pris.

Turen har i øvrigt lørdag og søndag den 27. og 28. oktober 2012 omfattet sightseeing i [by4], besøg på [...] og tur til [...].

Det er SKATs opfattelse, at turen til USA i perioden 23.10. – 01.11.2012 må anses at have været af generel karakter, uanset at der under turen har været elementer af faglig karakter. Der er derfor ikke fradragsret for udgiften til turen i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er ikke godtgjort konkrete og direkte tiltag i virksomheden som er affødt af studieturen. SKAT anser dermed ikke, at turen, som den er beskrevet i program m.v., har medført tiltag med direkte relation til landbrugsvirksomheden og dermed på indkomsterhvervelsen.

SKAT anser ikke, at salget af tyrekalven med CHR nr. [...] til [virksomhed2] under turen, kan betragtes som et udslag af selve turen og dens indhold, ligesom resultater i rapporten vedr. tyrekalven CHR nr. [...] fra kontrol den 16.12.2013 efter SKATs opfattelse ikke anses at have en direkte relation til turen til USA i perioden 23.10. – 01.11.2012.

Der henvises til ovennævnte Højesterets afgørelse fra TfS 1989,599 HRD.

Det er ifølge denne afgørelse netop afgørende, at studieturen har bidraget til konkrete tiltag, som har direkte relation til de indkomstskabende aktiviteter i virksomheden. Studieture af generel karakter – selvom der tilegnes en vis faglig viden eller inspiration, er ifølge Højesteret ikke fradragsberettiget.

SKAT kan derfor ikke godkende fradrag for udgifterne ved turen i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Indkomsten (virksomhedsresultat) tillægges 38.808 kr.

Det er fortsat SKATs opfattelse, at turen til USA har været af generel karakter, og dermed ikke er anset for en nødvendig afholdt udgift med konkret og direkte sammenhæng til indkomsterhvervelsen. SKAT har noteret sig de fremlagte synspunkter og bemærkninger i revisors indsigelse, hvori der bl.a. fremhæves:

- At turen var arrangeret af de 2 store kvægavlerforeninger – [virksomhed1] og [virksomhed2], som er førende inden for kvægavl - med deltagelse af 30 personer, og at turen havde et højt fagligt indhold, og at den var målrettet mod at studere management og styring af store kvægbedrifter samt også målrettet mod viden omkring reproduktion i store besætninger.

- At mælkeydelsen er steget med 500 kg mælk pr. årsko fra 2012 til 2013 og at virksomhedens driftsresultat er forbedret med ca. 1.252.000 kr. i forhold til 2012 og at bedriften i dag ligger på en 4. plads over de højest ydende økologiske besætninger i Danmark

- At [person7] og medarbejdende hustru har anvendt de metoder, som de så anvendt på amerikanske besætninger

– at de har lært at håndtere mange dyr og informationer på mindre tid end før – og at de har lært at undervise deres ansatte i reproduktion på en mere pædagogisk måde.

- At de i februar 2013 har solgt en tyrekalv til [virksomhed2]. Kalven stammer fra avlsmateriale, som er købt fra USA. Kalven er solgt som led i, at man på turen hos kvægaavlsforeningen

[forening1] så en af de tyre, som man har anvendt sæd fra i [person7]s bedrift.

- At turen varede 10 dage med fuldt program fra morgen til aften med virksomhedsbesøg i USA´s førende malkekvægsstater, som har givet [person7] de fornødne kompetencer til at forbedre management og reproduktion i besætningen. Eneste turistmæssige islæt var de 2 dage, hvor man ikke kunne besøge besætninger og/eller virksomheder i weekenden.

SKAT anerkender, at turen har bidraget med et fagligt indhold med relation til avlsarbejde m.v. i store malkekvægsbedrifter som tidligere nævnt, og som det også fremgår af revisors bemærkninger, men SKAT finder ikke, at turen har affødt egentlige direkte og konkrete tiltag som direkte har bidraget til virksomhedens indkomsterhvervelse. Der er opnået faglige indslag fra turen, men det er SKATs opfattelse, at turen har været af generel karakter, som tidligere nævnt. SKAT vurderer på det foreliggende grundlag, at forbedringer i virksomhedens driftsresultat fra 2012 til 2013 og stigning i mælkeproduktion ikke kan betragtes som et direkte udslag af oplevelserne fra turen. Det er derfor SKATs bedømmelse, at afholdelse af udgiften ikke kan betragtes som en direkte driftsomkostning for virksomheden i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

Der henvises i denne forbindelse til ovennævnte afgørelse i TfS 1989.599 HRD, som SKAT vurderer sammenlignelig og anvendelig i nærværende sag.

SKAT fastholder derfor forslaget, hvorefter der ikke kan godkendes fradrag for udgiften til studieturen til USA i henhold til SL § 6, stk. 1, litra a med 38.808 kr.”

SKAT har yderligere anført:

”I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af 28. februar 2017 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Rejseudgifter skal have en konkret og direkte tilknytning til indkomsterhvervelsen for at fradrag kan opnås efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. afgørelserne fra Højesteret i TfS1989,599 og TfS 1994,811. Udgifterne skal derfor afgrænses overfor rejser, der kan have et fagligt indhold, men som må karakteriseres som generel viden og inspiration, idet sådanne udgifter ikke er fradragsberettigede.

Det er klager, der har bevisbyrden for, at rejsen har haft den fornødne sammenhæng med indkomsterhvervelsen i indkomståret eller de umiddelbart derpå følgende indkomstår. Se Højesteret i SKM2005.409.HR og Vestre Landsret i TfS 2002,951.

Det fremgår af klagers forklaring, at han på rejsen har lært at håndtere mange dyr og informationer på mindre tid end før, samt at undervise virksomhedens ansatte i reproduktion på en mere pædagogisk måde. Rejsen skulle have været medvirkende til forøgelsen af mælkeydelsen og forbedret reproduktion samt mere effektiv udnyttelse af mælkekarrusel. Dette er sket ved, ved selvsyn at se og høre, hvordan store amerikanske mælkeproducenter tænker i profit og effektivitet. Det fremgår ikke af klagers forklaring, hvordan udbyttet af rejsen konkret er anvendt i virksomheden efterfølgende. Rejsen må derfor snarere anses for udtryk for opnåelse af faglig inspiration, som ikke berettiger til fradrag, da der ikke er den fornødne konkrete og direkte tilknytning til indkomsterhvervelsen. Det faglige indhold på rejsen har således været af mere generel faglig karakter.

Højesterets afgørelse den 11. november 1994 i TfS 1994,811 er ikke sammenlignelig med klagers forhold. Den studierejse, som Højesteret når frem til er fradragsberettiget vedrører en 3 dages studietur til Skotland. På rejsen, der var arrangeret af den dyrlæge, der normalt tilså klagers dyr, deltog kun én anden svineproducent. Rejsen medførte konkrete driftsændringer i virksomheden, idet teknik med opvarmede områder i nærheden af modersoen blev indført, hvilket resulterede i nedsat dødelighed for smågrisene. Der var tale om en koncentreret studierejse tilrettelagt efter klagers og den anden deltagers behov, som medførte konkrete dispositioner i virksomheden efterfølgende.

Klager har deltaget i en ti-dages studierejse med 30 deltagere, arrangeret af en leverandør af inseminerings- og rådgivningsydelser, ledsaget af sin ægtefælle, med indlagte turistmæssige indslag. Efter SKATs opfattelse har klager ikke påvist en konkret og direkte tilknytning til virksomhedens indkomst af denne rejse.

Det er således ikke godtgjort, at den gunstige udvikling i virksomheden skyldes deltagelsen i en 10 dages studietur til USA for klageren og ægtefællen til en værdi af 38.808 kr. Klager har over en 5-6 årig periode investeret mere end 20 mio. kr. i udbygning af produktionsapparatet, hvorfor det er en rimelig antagelse, at netop en investering i den størrelse har haft betydning for virksomhedens udvikling.

Det kan ikke føre til fradrag for rejsens udgift, at klager senere har solgt en tyrekalv til rejsens arrangør. Formålet med rejsen har ikke været afsætning af virksomhedens produkter, jf. ligningslovens § 8, stk. 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at udgiften til studierejsen på i alt 38.808 kr. er fradragsberettiget som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er fremsat subsidiær påstand om, at der skal godkendes fradrag for en forholdsmæssig andel af udgiften til studierejsen.

Der er til støtte for påstandene blandt andet anført:

”Faktiske forhold

[person7] driver landbrugsvirksomhed med økologisk mælkeproduktion og avl af malkekvæg.

Driften sker fra landbrugsejendommen beliggende [adresse1], [by6]. Ejendommen har et jordtilliggende på 115 ha. Endvidere omfatter virksomheden landbrugsejendommen beliggende [adresse2], [by6], på 16 ha. Der er desuden forpagtet jordarealer, således at der samlet dyrkes ca. 200 ha jord. Der er 3 fuldtidsansatte i virksomheden.

Besætningen udgjorde ved udgangen af 2012 ca. 245 årskøer og ved udgangen af 2013 ca. 283 årskøer. Bedriften er i stadig udvikling, og målet er at nå op på ca. 350 årskøer.

Virksomheden havde i 2010-2013 følgende omsætning ved salg af mælke og salg af kvæg:

Der blev produceret mælk svarende til 9.800 kg EKM pr. årsko i 2013, hvilket var en stigning på 500 kg EKM pr. årsko i forhold til 2012. Årsagen til stigningen i mælkeydelsen kan tilskrives forbedret reproduktion.

[person7]s hustru [person8] er medarbejdende ægtefælle i landbrugsvirksomheden.

Besætningen ligger på en 4. plads over de højst ydende økologiske besætninger i Danmark. Man har opnået alle kvalitetstillæg, og bedriften fik prisen for den højeste mælkekvalitet i 2012/2013.

Der er i 2011 foretaget betydelige investeringer i udbygning af produktionsapparatet. Blandt andet er der købt en malkekarrusel for 2.625.000 kr.

I perioden 23. oktober – 1. november 2012 deltog ægteparret [person7] i en studietur til USA. Turen var arrangeret af [virksomhed1] og [virksomhed2].

[virksomhed1] er en landmandsejet virksomhed, der leverer sæd til samtlige kvægbrugere i Danmark. Derudover leverer de inseminerings- og rådgivningsservice, bl.a. om avl og reproduktion. [virksomhed2] er en af verdens største landmandsejede kvægavlsforeninger. De har et effektivt avlsprogram og producerer og leverer sæd af tyre i verdensklasse til [virksomhed1] og 50 lande i alle verdensdele. Der henvises til hjemmesiden [...dk].

Turen var arrangeret for interesserede kvægbrugere, og var maksimeret til 30 personer. Deltagerne var driftsledere og ejere af kvægbesætninger. Turen havde et højt fagligt indhold, og den var målrettet studie og virksomhedsbesøg indenfor management og styring af store kvægbedrifter.

Udgiften til ægteparret [person7]s deltagelse i turen udgjorde 38.808 kr., som blev fratrukket ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2012. Fortæring og diverse ture, eksempelvis turen til [...], er betalt privat og indgår ikke i det fratrukne beløb.

Efter hjemkomsten har [person7] solgt en tyrekalv til [virksomhed2] for 2.250 Euro. Årsagen til salget var, at [virksomhed2] under turen til USA hos kvægavlsforeningen [forening1] så en af de tyre, som [person7] har anvendt sæd fra til inseminering i sin bedrift. Den solgte tyrekalv stammer fra det avlsmateriale, som [person7] har købt fra USA. [virksomhed2] var derfor meget interesseret i at anskaffe sig kalven, idet den har et rigtigt godt avlsmateriale. Det bemærkes i den forbindelse, at USA er førende indenfor produktion af kvæg, og at dyr, der har genetiske rødder i USA, har en væsentlig højere ydeevne og salgsværdi end dyr, der udelukkende stammer fra Danmark.

Der vedlægges kopi af købekontrakt.

Ved ibrugtagning af tyrekalven til prøve-inseminering skal der til [person7] betales yderligere 5.000 Euro. Ved anvendelse udover prøve-inseminering får [person7] en royalty på 2 % af den samlede omsætning, som [virksomhed2] genererer på sædsalg fra tyren inkl. omsætning på eksporteret sæd.

Nærmere beskrivelse af studierejsen

Studierejsen varede 10 dage fra 23. oktober til 1. november 2012. Der var fuldt program fra morgen til aften. Det eneste turistmæssige islæt var weekenden 27. – 28. oktober 2012, hvor man ikke kunne besøge landbrugsvirksomheder, og hvor der derfor var indlagt besøg på [...] og [...].

Resten af rejsen gik med konkrete virksomhedsbesøg i USA`s førende malkekvægstater [x1], [x3], [by5] og [x2]. De besøgte virksomheder havde et produktionsgrundlag på mellem 500 og 25.000 malkekøer.

For [person7] og hans hustru var studierejsen dels som et led i den løbende ajourføring af viden på mælkeproduktionsområdet, dels med det formål at erhverve sig ny viden om mælkeproduktion i USA, hvor mælkeproducenterne er nogle af verdens førende og mest effektive producenter.

Formålet med studierejsen var således dels management, dels reproduktion i store kvægbesætninger.

Management handler om evnen til at koordinere indsatsen af mennesker til effektivt at opnå mål og målsætninger ved hjælp af de tilgængelige ressourcer. En moderne leder af en virksomhed skal konstant være på forkant med udviklingen for at kunne udvikle og optimere virksomheden. For at opnå dette skal man lære af de virksomhedsledere, der måske er lidt længere fremme i udviklingen af deres virksomhed end man selv er. Inden for mælkeproduktion findes nogle af verdens bedste producenter i de vestlige stater i USA.

Reproduktion handler om at avle de rigtige køer, som giver den bedste værdi i produktionsmæssig sammenhæng.

Foreningen af Danske Inseminører anfører om reproduktion følgende:

Det væsentligste reproduktionsmål er at have kvier nok til en optimal indskiftning/udskiftning i besætningen. Hvis der er problemer, med at udpege udsætterkoen den dag kælvekvien skal have plads i kostalden, er reproduktionen god. Hvis man står med flere køer, man gerne vil have udsat, eller tomme pladser, fordi udsætterkøerne er udsat, før der er kælvekvier til at tage over, er reproduktionen mindre god. Naturligvis under forud- sætning af, at kvoten ikke er udnyttet 105 %.

Program for studierejsen er vedlagt.

Begrundelse for principal påstand

Det er [person7]s opfattelse, at udgiften til deltagelse i studieturen er fradragsberettiget som en driftsomkostning, jf. bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

I Juridisk vejledning anføres, at der skal ske en konkret vurdering af det enkelte kursus/den enkelte studierejse, om det er forbundet med et turistmæssigt islæt, at der skal nægtes fradrag for udgiften. Denne vurdering tager ifølge Juridisk vejledning udgangspunkt i fordelingen af opholdets samlede tidsforbrug til henholdsvis faglige og ikke-faglige aktiviteter, uden at der i øvrigt skeles til kursets/studierejsens geografiske placering.

Der foreligger adskillige domstolsafgørelser, der vedrører spørgsmålet om fradragsret for studieture til udlandet.

En af disse er Højesterets dom af 11. november (TfS 1994, 811 HRD), der må anses for en principiel afgørelse.

En gårdejer, der i en årrække havde drevet en svinefarm fra sine to ejendomme, deltog i 1985 i en studierejse til Skotland. I rejsen deltog ud over skatteyderen en dyrlæge og endnu en svineproducent. Formålet var efter skatteyders forklaring at studere svineavl i foregangslande på svineavlsområdet.

Højesteret lagde til grund, at skatteyderen under rejsen havde fået demonstreret et system, som kunne muliggøre en nedsættelse af dødeligheden blandt smågrise, og at han herved erhvervede en viden, som umiddelbart gav sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til hans indkomsterhvervelse.

Højesteret fandt derfor, at udgifterne ved rejsen var fradragsberettiget som driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er [person7]s opfattelse, at forholdene i højesteretsdommen i betydelig grad ligner forholdene i hans sag, og at der derfor også skal godkendes fradrag for hans og hustruens studierejse til USA.

Således har [person7] og hans hustru deltaget i studierejsen ud fra et ønske om at skabe mervækst i mælkeproduktionen. Ligesom tilfældet var i dommen har han og hans hustru fået konkret udbytte af studierejsen til USA, nemlig:

Det bemærkes, at man i USA er længere fremme indenfor landbrugsdrift med malkekøer og kvæg, end man er i Danmark. De er ca. 5 - 10 år foran for så vidt angår økonomi og effektivisering. I Danmark er pengeinstitutter som noget forholdsvis nyt begyndt at rate kunderne. Dette har foregået gennem flere år i USA, hvor der – i modsætning til i Danmark - udlånes med udgangspunkt i den enkelte kundes kvalifikationer indenfor sit erhverv og ikke med sikkerhed i fast ejendom.

Således skal kvægproducenter og øvrige landmænd i USA hvert år i oktober måned overbevise pengeinstitutterne om, at virksomheden er en sund og veldrevet virksomhed. Inden besøget i pengeinstituttet, skal der være overblik over høstudbytte, foderbeholdninger (forrådet), dækningsbidrag m.v., og der skal være overblik over besætningstilvækst. Hvis pengeinstituttet ikke er tilfreds med den enkelte producents resultat det forløbne år, vurderer pengeinstituttet meget intensivt på, om man fortsat vil yde kredit til producenten. Der måles på resultater og evnen til at etablere forråd, så man ikke er afhængig af de store udsving, der er i priserne på foder, og som kan være en afgørende faktor for, om der tjenes penge på bedriften eller ikke.

Det er således ikke ejendommenes og øvrige landbrugsaktivers værdi, der lægges vægt på. Det er ejerens evne til at tjene penge og til at drive landbruget på en rentabel måde, herunder ved at have overblik og etablere lagre, så man kan modstå tørke eller andet vejrlig, der er afgørende for, om man kan skaffe finansiering for det kommende år.

I Danmark er det først indenfor de senere år, som en udløber af finanskrisen, at pengeinstitutterne for alvor er begyndt at interessere sig for manden bag bedriften. Tidligere etableredes lån m.v. blot med pant i virksomhedens aktiver.

At pengeinstitutterne er begyndt at stille krav medfører, at danske landmænd skal lære at tænke anderledes både med hensyn til opnåelse af resultater og med hensyn til etablering af forråd, så man er rustet til at klare dårligere tider. Da dette har været en indgroet del af amerikanske farmeres hverdag i årtier, kan danske landmænd hente meget inspiration med hensyn til etablering af rentabel og effektiv produktion på bedriften fra dem.

Udbyttet af studieturen handler således også om, at [person7] i praksis ved bedriftsbesøg kunne se og høre om de amerikanske producenters erfaringer med at tænke på profit og effektivitet og høste af deres erfaringer med finansiering efter ratingprincippet.

SKATs afgørelse bærer præg af, at man ikke har taget hensyn til, hvordan man optimerer og skaber vækst i virksomheder i dagens Danmark. I dag er det ikke nok for virksomhedsejeren at læse og høre om, hvordan man kan udvikle sin virksomhed. Man er nødt til ved selvsyn at konstatere, hvorfor man i tilsvarende virksomheder ligger i top. Når det er i USA, at der findes nogle af verdens bedste inden for mælkeproduktion, er det selvfølgeligt, at man tager til USA for at se, hvorfor mælkeproducenterne der, er blandt verdens bedste.

SKAT anfører, at man anerkender, at turen har bidraget med et fagligt indhold med relation til avlsarbejde m.v. i store malkekvægsbesætninger, men SKAT finder ikke, at turen har affødt egentlige direkte og konkrete tiltag, som direkte har bidraget til virksomhedens indkomsterhvervelse. SKAT mener således, at stigningen i mælkeproduktionen med deraf følgende stigning i driftsresultat ikke kan tilskrives udbyttet af studierejsen.

Videncentret er uenigt med SKAT i begrundelsen for at anse udgiften til studierejsen for ikke at være en driftsomkostning. Således er forbedringerne i styringen af produktionen klart medvirkende til den store omsætningsfremgang, der er sket siden studierejsen.

Når endvidere henses til, at det politisk via Vækstpakker m.v. forsøges at skabe vækst i små og mellemstore virksomheder, bl.a. ved a t tilskynde til læring fra udenlandske virksomheder, der er længere fremme end danske, forekommer SKATs afgørelse at være forkert.

Det skal bemærkes, at der i løbet af de seneste 20-30 år er sket en udvikling i bedømmelsen af, hvornår en omkostning er omfattet af driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens

§ 6, stk. 1, litra a. I dag sker bedømmelsen ud fra nutidens måde at drive virksomhed på. Således er der truffet afgørelser, hvor udgifter er blevet godkendt som værende omfattet af driftsomkostningsbegrebet i statsskatteloven, som givet ville have fået et andet udfald for 20-30 år siden. Dette til trods for, at bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a ikke er blevet ændret.

Begrundelse for subsidiær påstand

Det påstås subsidiært, at en forholdsmæssig andel af udgiften til studierejsen er fradragsberettiget som driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der henvises i den forbindelse til, at ud af rejsens samlede antal dage, som udgjorde 10 dage i USA, var langt hovedparten uden turistmæssigt islæt, idet der alene i weekenden 27.-28. oktober var tale om, at rejsen kan karakteriseres som værende af turistmæssigt indhold.

Der henvises til Landsskatterettens praksis på området, som bl.a. fremgår af Landsskatterettens kendelse 2-5-1880-0703 af 6. september 2000. Her blev der godkendt fradrag for udgiften til studierejse på 50 %, henset til, at 8 ud af rejsens 17 dage havde haft turistmæssigt islæt. Der var tale om en landmand, der sammen med sin ægtefælle drev en jerseybesætning på 288 kreaturer ultimo 1997. I en periode på 18 dage deltog ægteparret i en studierejse til Sydafrika. Landmanden fratrak sin rejseudgift på 20.750 kr. Formålet med turen var bl.a. at se afkom efter en bestemt amerikansk tyr, og 4 måneder efter hjemkomsten købte landmanden et embryon efter denne tyr. Skatteankenævnet nægtede fradrag for udgifterne til studierejsen. Landsskatteretten fandt imidlertid efter det oplyste om rejsens program og det efterfølgende indkøb af et embryon, at der kunne godkendes fradrag for 50 % af udgifterne til rejsen, eller 10.375 kr. Landsskatteretten henså til, at 8 dage ud af rejsens 17 dage havde haft turistmæssigt indhold.

Hvis Landsskatterettens praksis i ovennævnte sag anvendes ved afgørelsen af nærværende sag, bør der godkendes fradrag for minimum 75 % af udgiften på 38.808 kr.”

Repræsentanten har til Skatteankestyrelsens forslag blandt andet yderligere anført:

”Skatteankestyrelsen foreslår, at SKATs afgørelse stadfæstes.

Skatteankestyrelsen begrunder dette med følgende:

1. Studierejsen må ifølge Skatteankestyrelsen karakteriseres som en generel studierejse. Der er lagt vægt på tilrettelæggelsen og programmet for studieturen, herunder at der var to dage udelukkende med aktiviteter med turistmæssigt islæt.

Klagerens og SEGES bemærkninger:

Rejsen varede fra tirsdag den 23. oktober 2012 til torsdag den 1. november 2012, dvs. i alt 10 dage. Når der ses bort fra weekenden lørdag den 27. oktober og søndag den 28. oktober 2012, var der tale om fuldt fagligt program fra morgen til aften. Da det i weekenden ikke var muligt at besøge landbrugsvirksomheder, blev lørdag og søndag anvendt til turistmæssige aktiviteter.

Det forhold, at der på en studietur med en varighed på 10 dage anvendes en weekend – hvor det ikke var muligt at få indpasset yderligere faglige emner - til andet end det rent faglige på en studietur, fratager ikke turen karakter af at være en studietur med et højt fagligt og relevant niveau for klageren og hans ægtefælle.

I nogle af de skattesager, hvor der er godkendt fradrag for studierejse, har der også været tale om, at der var plads til en grad af turistmæssigt islæt.

Det er ifølge Skatteankestyrelsen ikke dokumenteret eller godtgjort, at klageren ved studieturen har erhvervet sig viden, som umiddelbart har givet sig udslag i konkrete dispositioner i til- knytning til indkomsterhvervelsen. Der er lagt vægt på oplysningerne om udviklingen af klage- rens landbrugsvirksomhed, herunder de betydelige investeringer foretaget før studierejsen, og oplysningerne om klagerens udbytte af studierejsen.

Klagerens og SEGES bemærkninger:

Det er korrekt, at der er foretaget store investeringer før studierejsen. Disse investeringer har været nødvendige for at udvikle klagernes landbrugsvirksomhed fra at være en enkeltmandsvirksomhed til en virksomhed med 10 ansatte.

Imidlertid er investering i staldanlæg og driftsmidler ikke nok i sig selv til at ud udvikle virksomheden, der må også ske en investering i den faglige viden omkring mælkeproduktionen.

Ægteparret [person7] har efter studieturen udnyttet den store viden, de fik på turen, vedrørende styring af mælkeproduktion og reproduktion. Mælkeydelsen er steget væsentligt siden turen, hvilket også fremgår af oversigten over udviklingen i mælkeydelsen 2010-2016.

Der henvises i den forbindelse til vedhæftede analyse af 26. februar 2017, udarbejdet af økologisk kvægbrugskonsulent [person9], [virksomhed3].

Af analysen fremgår udviklingen på klagerens bedrift på opnåede reproduktionsresultater siden besætningsudvidelsen og studieturen.

Som anført af kvægbrugskonsulenten tegner udviklingen i nøgletallene et tydeligt billede af en klar positiv udvikling, som bl.a. må tilskrives inspiration fra studieturen, hvor netop reproduktion var et tema på besøgene på de store amerikanske bedrifter.

Klageren bemærker endvidere, at studieturen har været stærkt medvirkende til, at malkekarrusel- len – der blev købt året før turen - er blevet udnyttet mere effektivt end tilfældet var før turen til USA. Ifølge klageren har den bedre udnyttelse af karrusellen medført en stor daglig arbejdstids- besparelse, hvilket igen har medført færre lønomkostninger til ansatte.

Der henvises endelig til udtalelse/erklæring fra [person10], [virksomhed2], af 11. januar 2017.

Ifølge Skatteankestyrelsen kan hverken det forhold, at studieturens indhold har været fagligt relevant, og at klageren generelt har erhvervet sig viden og erfaringer til brug for landbrugs- virksomheden, eller at klageren efter studieturen har solgt en tyrekalv til arrangørerne af studieturen, føre til et andet resultat.

Det er korrekt, at studierejsen har medvirket til, at klageren og hans ægtefælle har erhvervet sig viden og erfaringer til brug for landbrugsvirksomheden. Det er dog ikke korrekt, at der udelukkende var tale om en generel viden.

Som tilfældet var i Højesterets dom af 11. november 1994, der er meget sammenlignelig med forholdene i nærværende sag, fik klageren og hans ægtefælle meget specifik viden på studierejsen, som direkte kunne anvendes efter hjemkomsten til Danmark.

Studierejsen har således været stærkt medvirkende til forøgelsen af mælkeydelsen pr. årsko og til den forbedrede reproduktion i besætningen, ligesom studierejsen har været stærkt medvirken- de til, at deres malkekarrusel – der blev købt året før turen - er blevet udnyttet mere effektivt end tilfældet var før turen til USA. Ifølge klageren har den bedre udnyttelse af karrusellen medført en stor daglig arbejdstidsbesparelse, hvilket igen har medført færre lønomkostninger til ansatte.

Når en virksomhed i løbet af få år udvikler sig fra at være en mindre virksomhed til at være af den størrelsesorden, som klagerens virksomhed har i dag, kræver det, at også ejeren udvikler sig. De arbejdsgange, som kan anvendes på en mindre bedrift, er ikke nødvendigvise rationelle i en større bedrift. Det var derfor nødvendigt, at klageren og dennes ægtefælle fik mulighed for at se – og tage ved lære af - hvorledes andre store bedrifter forstår at udnytte den større kapacitet mest rationel med henblik på det bedst økonomiske udbytte af de investerede ressourcer. Det kan man ikke lære ved blot at læse en bog; det kan andre virksomhedsledere heller ikke. Det var derfor nødvendigt for klageren og dennes hustru at se, hvorledes dagligdagen kan løses i praksis både mht. malkekarrusellen, reproduktion og ledelsen af bedriften.”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan foretages fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Udgifter til rejser, herunder studierejser, kan fradrages, når det dokumenteres eller godtgøres, at afholdelse af udgiften har en konkret og direkte sammenhæng med virksomhedens indkomstskabende aktiviteter. Der skal således på studierejsen være erhvervet viden, der umiddelbart giver sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen.

Det er således ikke tilstrækkeligt, at rejsen har faglig relevans. Udgifter til rejser, der er bredt orienteret og mere alment dannende er ikke fradragsberettiget. Såkaldte inspirationsrejser, der ikke har nogen direkte og aktuel tilknytning til indtægtserhvervelsen, er ikke fradragsberettiget. Tilsvarende er rejser med et overvejende turistmæssigt islæt ikke fradragsberettiget.

Udgifter til en studierejse kan være fradragsberettiget for nogle af deltagerne, men ikke for alle deltagere. Det er ikke afgørende, hvem der arrangerer rejsen, men derimod rejsens konkrete indhold og dens relation til den enkelte rejsedeltagers indkomsterhvervelse.

Der henvises til Højesterets dom af 11. oktober 1989, offentliggjort i U1989.1052H, hvor Højesteret nægtede fradrag for udgifter til deltagelse i en studietur til Belgien for i alt 42 deltagere for en landmand og hans ægtefælle. Studieturen var arrangeret af Landsforeningen af danske svineproducenter og indeholdte bl.a. foredrag om EF’s landbrugspolitik og besøg hos svineproducenter. Højesteret lagde til grund, at studieturen havde generel karakter, og at der ikke var en konkret og direkte sammenhæng mellem rejsen og landmandens indkomstskabende aktiviteter

Se også Højesterets dom af 11. november 1994, offentliggjort i U1995.21H, hvor Højesteret godkendte fradrag for udgifter til en studietur til Skotland for en gårdejer. Studieturen var arrangeret af gårdejerens dyrlæge for i alt 3 deltagere, og indeholdte bl.a. besøg til universiteter. Højesteret lagde til grund, at det var en koncentreret studierejse med et fagligt indhold, og at gårdejeren under denne rejse havde fået demonstreret et system, som kunne muliggøre en nedsættelse af dødeligheden blandt smågrise, og at han herved erhvervede sig en viden, som umiddelbart gav sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til hans indkomsterhvervelse.

Landsskatteretten finder, at der kan ydes et skattemæssigt fradrag for de pågældende rejseudgifter, henset til, at rejsen må anses for at have haft et fagligt formål med tilstrækkelig tilknytning til klagerens erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten har bl.a. lagt vægt på, at klageren ved dele af studieturen har erhvervet sig viden, som umiddelbart har givet udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen. Rejsen har dog også haft elementer af turistmæssig og mere generel karakter, hvorfor der sker en skønsmæssig nedsættelse af fradraget.

Fradraget findes efter en samlet konkret vurdering at udgøre 75 % af de pågældende udgifter svarende til 28.560 kr.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.