Kendelse af 10-04-2018 - indlagt i TaxCons database den 11-05-2018

Indkomstår 2007:

Faktiske oplysninger

Virksomheden ”[x1] v/[person1] og [person2]” er drevet i partrederiet med CVR.nr. [...1].

Aktiviteterne i virksomheden har været erhvervsfiskeri med kutteren [x1]. Virksomheden er registreret som ophørt pr. 31. december 2007.

Fiskekutteren [x1] med tilhørende fiskerettigheder er solgt ved købekontrakt af 13. november 2007. Der foreligger skibsskøde af 19. december 2007.

Salgssummen fordeler sig ifølge købekontrakten på de solgte aktiver som følgende:

Skibet inkl. 310 BT + 588 kW950.000 kr.

Redskaber50.000 kr.

FKA/IOK/fiskerettigheder 15.345.280 kr.

Salgssum i alt 16.345.280 kr.

Salgssummen fordeler sig ifølge skibsskødet på de solgte aktiver som følgende:

Fartøjet inkl. 310 BT + 588 kW2.600.000 kr.

Redskaber172.500 kr.

FKA/IOK/fiskerettigheder 13.572.780 kr.

Salgssum i alt 16.345.280 kr.

Den skattepligtige fortjeneste ved salg af fiskekutter med tilhørende rettigheder er opgjort ved at den samlede salgssum med fradrag af salgsomkostninger er fratrukket driftsmiddelsaldoen. Herefter er opstået en negativ saldoværdi. 90 % af den negative saldoværdi er selvangivet som tillæg til virksomhedens skattepligtige overskud.

Samtlige pligter (moms, A-skat m.v.) er afmeldt pr. 31. december 2007.

Virksomheden er ophørt i indkomståret 2007.

Oprindeligt ejede klageren en halvpart af fiskekutteren [x1], som indgik på driftsmiddelsaldoen. Den 21. maj 2007 købte han den anden halvdel af skibet for 4.330.000 kr., jf. skibsskøde. Den fulde købesum indgår på driftsmiddelsaldoen for fiskekutteren. Klagerens repræsentant oplyser, at der aldrig er købt FKA/IOK/fiskerettigheder.

Klagerens revisor har opgjort den selvangivne fortjeneste ved salget den 19. december 2007 således:

Den anvendte saldoværdi ved ophør på 12.067.122 kr. kan specificeres således på fiskekutteren:

SKAT modtog den 17. april 2013 oplysning om klagerens salg af fiskefartøj og rettigheder.

Ved skrivelse af 9. oktober 2013 med fremsendelsesfrist den 11. november 2013 samt skrivelse den 27. november 2013 og 9. december 2013, den seneste med fremsendelsesfrist den 3. januar 2014, anmodede SKAT om at se regnskabsmaterialet for indkomståret 2007. Materialet fremsendes løbende henholdsvis den 29. november 2013 og den 13. januar 2014.

Den 27. januar 2014 fremsender SKAT forslag til ændring af klageren indkomst for 2007 og foreslår en forhøjelse af indkomsten med 1.088.597 kr.

Den 10. marts 2014 fremsender SKAT et nyt forslag til ændring af klagerens indkomst for 2007 og foreslår en forhøjelse af indkomsten med 1.088.597 kr. Klagerens repræsentants indsigelse er indarbejdet, og SKAT har kommenteret på indsigelsen.

Den 10. april 2014 fremsender SKAT afgørelse, hvor klagerens indkomst for 2007 er forhøjet med 1.088.597 kr.

Klagerens revisor har på kontormøde med Skatteankestyrelsen anført, at han telefonisk havde anmodet SKAT om vejledning i forbindelse med selvangivelse af avancen for indkomståret 2007, men at SKAT ikke havde kunnet vejlede herom. Revisoren har anført, at han ikke er i besiddelse af notat om henvendelsen til SKAT. SKAT har oplyst, at der ikke foreligger notat om revisorens eventuelle henvendelse til SKAT. SKAT har hertil bemærket:

”Når en revisor henvender sig til SKAT i relation til en igangværende skattesag, så bliver der altid udarbejdet et notat om henvendelsen og notatet bliver arkiveret i SKAT Ligning. Hvis en revisor derimod henvender sig med et generelt spørgsmål, vil der ikke blive registreret noget om det.”

På retsmøde i Landsskatteretten den 23. marts 2018 anførte klagerens revisor, at han var revisor for klageren for indkomståret 2007. Han havde været i tvivl om, hvordan salget af klagerens kutter skulle selvangives, hvorfor han havde kontaktet to personer i SKAT [by1], som han kendte. Revisoren anførte, at han havde fortalt dem, hvordan han overvejede at selvangive fortjenesten ved salget og så vidt han huskede svarede de ”det lyder ikke forkert”. Revisoren anførte endvidere, at klagerens sag var hans eneste sag om salg af en kutter.

Klagerens repræsentant anførte, at hvis SKAT opfattede revisorens henvendelse som en generel henvendelse, og ikke en henvendelse i en konkret sag, så er det forklaringen på, hvorfor SKAT ikke har noteret noget om henvendelsen, jf. SKATs oplysninger om procedurerne for hvornår SKAT noterer henvendelser.

SKATs afgørelse

SKAT har genoptaget klagerens skatteansættelse for indkomståret 2007 ekstraordinært, idet klagerens repræsentant på klagerens vegne er anset for groft uagtsomt, at have selvangivet avance ved salg af fiskekutter med tilhørende rettigheder for lavt. SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 1.088.597 kr. vedrørende yderligere skattepligtig fortjeneste.

SKAT har som begrundelse for forhøjelsen anført følgende:

”I forbindelse med salg af fiskekutteren med tilhørende fiskerettigheder skal der opgøres skattepligtig fortjeneste på henholdsvis:

Vi mener derfor ikke, at du har opgjort den skattepligtige fortjeneste korrekt, da hele salgssummen (efter fradrag af salgsomkostninger) på 15.926.274 er modregnet i driftsmiddelsaldoen. Vi mener i stedet, at den skattepligtige fortjeneste skal opgøres som beskrevet her nedenfor.

[virksomhed1] oplyser ved mail af 13. januar 2014, at de samlede salgsomkostninger udgør følgende:

Mæglersalær326.905 kr.

Advokat50.000 kr.

Revisor42.100 kr.

I alt 419.005 kr.

Herefter kan salgssummen efter nedslag af salgsomkostninger fordeles på de enkelte aktiver ud fra samme forholdsmæssige fordeling som i købekontrakten:

I bilag til selvangivelsen for 2007 er anført tilgang til driftsmiddelsaldoen på i alt 4.624.697 kr. Dette beløb formodes at indeholde købsprisen for halvparten af skibet. Vores formodning herom skyldes, at det fremgår af registrering i Søfartsstyrelsens skibsregister (www.skibsregister.dma.dk), at du ved skøde af 21. maj 2007 har købt [person2]s halvpart i skibet for 4.330.000 kr.

Købesummen på 4.330.000 kr. vedrører både skibet og de tilhørende fiskerettigheder. For at få et så retvisende billede af fortjeneste/tab på henholdsvis skib og rettigheder, så bør en forholdsmæssig andel af købesummen overføres som købesum vedrørende rettighederne. Da vi ikke kender den aftalte fordeling, så har vi fastsat denne skønsmæssigt til at udgøre 6,1 % vedrørende skibet og 93,9 % vedrørende rettighederne. Til brug for dette skøn har vi lagt vægt på den forholdsmæssige procentvise fordeling af salgssummen ifølge købekontrakten af 13. november 2007. Se skemaet lige ovenfor.

Selvangivet tilgang til driftsmiddelsaldoen for 2007 er herefter skønsmæssigt fordelt således:

Købesum for halvpart af skib:

Forholdsmæssigt 6,1 % på skib og redskaber264.130 kr.

Forholdsmæssigt 93,9 % på fiskerettigheder4.065.870 kr.4.330.000 kr.

Øvrig tilgang af driftsmidler294.697 kr.

Selvangivet tilgang i alt4.624.697 kr.

[virksomhed1] har derudover oplyst ved mail af 13. januar 2014, at der ikke har været tilkøbt nogen fiskerettigheder til fartøjet. Udover de fiskerettigheder, som er købt sammen med halvparten af skibet, så må øvrige fiskerettigheder derfor være blevet tildelt vederlagsfrit.

Tildelte rettigheder indgår i avanceopgørelsen med en anskaffelsessum på 0 kr. ifølge afskrivningslovens § 40 B, stk. 4.

Fortjeneste/tab på driftsmidler

Saldo primo ifølge regnskabet fiskekutter7.442.425 kr.

Saldo primo ifølge regnskabet driftsmidler199.674 kr.

Samlet driftsmiddelsaldo for virksomheden7.642.099 kr.

+ tilgang halvpart af skib – se ovenfor264.130 kr.

+ øvrig tilgang af driftsmidler – se ovenfor294.697 kr.

8.200.926 kr.

- salg (925.698 + 48.743) kr. – se skema midt på side 3- 974.441 kr.

Saldo ultimo = tab ved ophør af virksomhed7.226.485 kr.

- ikke fradragsberettig andel af tab 10 % jf. dagældende AL § 9, stk. 5 jf. stk. 4722.648 kr.

Fradragsberettiget tab6.503.837 kr.

Fortjeneste på fiskerettigheder

Salgssum – se skema midt på side 314.951.834 kr.

Anskaffelsessum for tildelte rettigheder0 kr.

Andel af tilgang – se ovenfor- 4.065.870 kr.

Skattepligtig fortjeneste efter afskrivningslovens § 40 B10.885.964 kr.

Ændringer af det skattepligtige resultat

Skattepligtig fortjeneste ved salg af rettigheder10.885.964 kr.

- fradragsberettiget tab ved salg af skib og redskaber6.503.837 kr.

Samlet skattepligtig fortjeneste4.382.127 kr.

Selvangivet fortjeneste ifølge s. 2 i bilag til selvangivelsen for 20073.293.530 kr.

For lidt selvangivet skattepligtigt overskud af virksomhed for 20071.088.597 kr.

Bemærkninger til brevet af 3. februar 2014 fra [virksomhed2]:

Vi mener, at din revisor som repræsentant for dig har handlet groft uagtsomt i forbindelse med opgørelse og selvangivelse af den skattepligtige fortjeneste ved salg af skib med tilhørende rettigheder. Dette begrunder vi med, at man som revisor bør vide efter hvilke regelsæt, der skal opgøres skattemæssig fortjeneste på henholdsvis driftsmidler og løbende kvoter som f.eks. fiskerettigheder. Der er ingen tvivl om, at du ved salget i 2007 sælger både skib, redskaber og FKA/IOK/fiskerettigheder. Ifølge den kopi af købekontrakten, som vi har modtaget, er salgssummen netop fordelt på disse tre typer aktiver.

Og lovgrundlaget for hvordan der skulle forholdes skattemæssigt ved salg af fiskerettigheder m.v. var allerede på plads i 2004 (med en lille justering i 2005) i form af afskrivningslovens § 40 B, stk. 3 og 4.

Allerede derfor burde I ved udarbejdelsen af skatteregnskab for 2007 i foråret 2008 have været opmærksom på, hvordan salg af dels fiskekvoter dels fiskekutter skulle behandles skattemæssigt.

SKM2008.531.SKAT, som der henvises til er en beskrivelse af den skattemæssige behandling i forbindelse med flytning/bytte af fartøjskvoteandele, og har dermed ikke nogen betydning for din sag, da der her er tale om almindeligt salg af alle kvoter sammen med skibet og i forbindelse med endeligt ophør med fiskerivirksomhed.

Desuden mener vi ikke, at det er afgørende om der endnu ikke foreligger afgørelser eller domme, der viser, at der foreligger grov uagtsomhed, ”når den fulde indkomst er selvangivet”, men således at der er foretaget en forkert samlet avanceopgørelse og dermed selvangivet 1.088.597 kr. for lidt til beskatning. Vi vil efterfølgende lade vores afdeling SKAT Straffesager vurdere, om din revisor har overtrådt straffebestemmelser i skattelovgivningen.

Udover dit skatteregnskab for 2007, så manglede vi oplysninger om din eventuelle anskaffelsessum for de solgte kvoter, for at kunne opgøre din fortjeneste korrekt. Oplysningerne om anskaffelsessummen for kvoter fremgår ikke af dit skatteregnskab for 2007. Derfor har vi ved brev af 9. december 2013 bedt dig indsende bl.a. oplysninger om anskaffelsessummen for de fiskerettigheder der er solgt sammen med skibet. Din revisor svarer ved mail af 13. januar 2014 herpå ved at oplyse, at der ikke er tilkøbt nogen fiskerettigheder til fartøjet. Vi ville ikke have kunnet opgøre fortjenesten korrekt alene på baggrund af dit skatteregnskab. Derfor er det først på 13. januar 2014, at vi har haft tilstrækkeligt med oplysninger.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt primær påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 2007 skal nedsættes med 1.088.597 kr., idet SKAT ikke har været berettiget til at genoptage skatteansættelsen ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at den skattepligtige avance ændres og fordelingen af anskaffelses- og salgssummen foretages med udgangspunkt i fordelingen i skibsskødet og ikke som foretaget af SKAT med udgangspunkt i fordelingen i Købekontrakten, som er fejlbehæftet.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Begrundelse

Hovedreglen er, at der ikke kan ske ændring af indkomsten efter udløbet af 3-års fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 26. En ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2007, skal ske ved en agterskrivelse senest den 1. maj 2011. Adgang til ændring af indkomsten efter dette tidspunkt forudsætter, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27.

Ad 1 - Manglende oplysninger

SKAT udbad sig oplysninger i december 2013 og den 13. januar 2014 fik SKAT de nødvendige oplysninger til at gennemføre den foretagne forhøjelse. Disse oplysninger var skatteregnskabet for 2007, samt en oplysning om, at der ikke var købt fiskerettigheder.

Det forhold, at SKAT ikke længere ønsker at modtage regnskaber m.v. i forbindelse med selvangivelsen, betyder ikke, at SKAT derved har frist til at ændre indkomsten indtil det tidspunkt, hvor man beslutter sig for at indkalde regnskabsmaterialet, her næsten seks år efter, at der er udarbejdet regnskab og selvangivet. I den forbindelse skal vi tillade os at henvise til SKM2007.42.DEP. Denne meddelelse fra Skatteministeriet er foranlediget af en henvendelse fra en revisor om, hvorvidt SKAT kan ændre en skatteansættelse efter udløbet af 3-års fristen, hvis det eksempelvis af skatteregnskabet fremgår, at virksomheden har undladt at medregne en indtægt til den skattepligtige indkomst. Det er Skatteministeriets opfattelse:

“at de oplysninger, som SKAT kan kræve indeholdt i et skatteregnskab, normalt ikke vil give anledning til ændring af skatteansættelsen for en mindre virksomhed, efter ligningsfristens udløb.”

Havde SKAT indkrævet skatteregnskabet eksempelvis i 2009 kunne de af skatteregnskabet tydeligt have set, at den fulde salgssum, dog med fradrag af 199.674 kr. til inventarkontoen, fragik saldoværdien for fiskekutteren. Sagt med andre ord, der var ikke opgjort en “selvstændig” skattepligtig avance på fiskerettigheder. SKAT har ikke ved revisors indsendelse af materiale fået andet materiale end det, der kunne have været krævet indsendt på et tidligere tidspunkt. Dog anfører SKAT, at det først er den 13. januar 2014, at de har fået oplysning om, at der ikke er købt nogen fiskerettigheder. For det første kunne SKAT også have fået svar herpå tidligere, for det andet har det ikke nogen betydning for fordelingen af salgssummen mellem fiskekutter og fiskerettigheder, og endelig kunne man måske anføre, at da der ikke var opført fiskerettigheder i regnskabet, så var der ingen skattemæssig anskaffelsessum (siden er blank i skatteregnskabet), jf. det vedlagte skatteregnskab for indkomståret 2007. SKAT bestrider da heller ikke, at de nødvendige og tilstrækkelige oplysninger fremgår af skatteregnskabet, bortset fra anskaffelsessum for fiskerettigheder.

Konklusionen af ovenstående er med henvisning til SKM2007.42.DEP, at SKAT ikke kan ændre den selvangivne indkomst for indkomståret 2007, idet de nødvendige oplysninger allerede kunne have været tilgængelige for SKAT for mange år siden, hvis man havde bedt virksomheden om at indsende skatteregnskabet.

Afslutningsvis anfører Skatteministeriet i SKM2007.42.DEP, at hvis oplysningerne (i skatteregnskabet) er afgivet på en sådan måde, at den skattepligtige på retsstridig måde unddrager sig skat, vil en ændring af skatteansættelsen dog kunne gennemføres med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der er ikke nogen nærmere uddybning i Skatteministeriets meddelelse om, hvornår et forhold er retsstridigt. En umiddelbar “oversættelse” kunne være, at det strider mod loven. Det er dog vores helt klare opfattelse, at det ikke er det, der menes, da enhver forkert anvendelse at gældende regler strider mod loven. Derfor må det være indholdet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, som der henvises til, der skal være opfyldt for, at der kan ske en ændring af indkomsten efter 3-års fristens udløb.

Ad 2 - Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

SKAT har som begrundelse anført, at der kan ske ekstraordinær ændring af indkomsten efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5. Af denne bestemmelse fremgår det, at der skal være handlet forsætligt eller groft uagtsomt, og dette har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt grundlag.

Vi er ikke enige i, at der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt i forbindelse med selvangivelsen af avancen for indkomståret 2007.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 forudsætter, at der foreligger en kvalificeret og positiv fejl, det vi sige at fejlen skal kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som forsætligt eller groft uagtsomt. En “positiv fejl” rummer de forhold, hvor skatteyderen enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller hvor skatteyderen direkte har meddelt urigtige oplysninger. Der skal med andre ord på kvalificeret vis kunne bebrejdes den skattepligtige, herunder en repræsentant for denne, at SKAT ikke er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til rettidigt at kunne foretage en korrekt skatteansættelse. Disse betingelser er ikke opfyldt:

Opgørelsen af den skattepligtige avance er sket efter de regler, der gjaldt indtil indførelsen af FKA-andele. Det kan i den forbindelse også anføres, at da vores klient i maj 2007 køber den anden halvdel af fiskekutteren, er der ikke i skibsskødet foretaget nogen fordeling af salgssummen, og denne er derfor fuldt ud ført som tilgang på driftsmiddelsaldoen for fiskekutteren.

Grov uagtsomhed er ifølge praksis anset for at foreligge i følgende situationer:

Der er i alle de refererede domme og afgørelser tale om grov uagtsomhed ved undladelseshandlinger (har ikke selvangivet de omhandlede indkomster).

Grov uagtsomhed er tilsvarende anset for at foreligge vedrørende de skattepligtiges uberettigede, selvangivelsesrelevante handlinger:

Om grov uagtsomhed ved passivitet:

Konklusionen af praksis på området er, at grov uagtsomhed normalt foreligger ved udeholdte indtægter, selvangivelse af uberettigede fradrag og endelig ved passivitet (når fejlen/tallene er ekstremt store).

Endelig skal det anføres, at der kan konstateres en uvilje hos domstolene mod at statuere grov uagtsomhed i tilfælde, hvor fejlene angår forhold, som er kendt eller burde være kendt af skattemyndighederne. En række af dommene er kommenteret af Jan Pedersen i SR-Skat 1993, side 223 ff. og 1998, side 193 ff.

SKAT har i flere år været vidende om, at et område som avanceopgørelser ofte er fejlbehæftet ikke mindst ved salg af fiskefartøjer, kvoter m.v., hvor der har manglet hjemmel, har været tvivl om reglerne m.v. I [...] lørdag den 22. marts 2014 er SKAT da også kommet med et indlæg om de skattemæssige regler på dette område, jf. vedlagte kopi. Det fremgår, at der var været fejl i adskillige avanceopgørelser, så revisor i nærværende sag, er altså ikke den eneste, der har lavet en hændelig fejl.

Konklusionen er derfor, at den begåede fejl i forbindelse med opgørelsen af den skattepligtige avance kun kan karakteriseres som simpel uagtsomhed, og der er derfor ikke hjemmel til at foretage en forhøjelse af indkomsten for indkomståret 2007.

Ad 3 - Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum går ud på, at når en af betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt, er det yderligere en betingelse for at ændre indkomsten udover 3-års fristen, at 6-måneders fristen, er overholdt.

6-måneders-fristen er umiddelbart overholdt, men det er uden betydning, da de generelle betingelser for ekstraordinær genoptagelse i bestemmelsen stk. 1 ikke er opfyldt. Det skal dog tilføjes, at vi ikke er vidende om, hvorfra og hvornår SKAT har modtaget Kjøpekontrakten. Det er måske mere end 6 måneder siden, henset til at SKAT gør så meget ud af at anføre, at fristen er overholdt.

Talmæssig opgørelse

Måtte Landsskatteretten ikke være enige i den primære påstand om, at der ikke kan ske ændring af indkomsten for indkomståret 2007, ønskes en ændret opgørelse af avancen.

SKAT har ved avanceopgørelsen anvendt den fordeling af købe-/salgssummen, som er anført i Kjøpekontrakten. Fordelingen i Kjøpekontrakten er imidlertid fejlbehæftet, og den endelige/korrekte fordeling af salgssummen fremgår af skibsskødet. Der tages endvidere forbehold for den fordeling af anskaffelsessummerne, som er opgjort af SKAT.”

Klagerens repræsentant har ved klageskrivelsen blandt andet anført følgende om baggrunden for klagesagen:

”Ved skrivelse af 9. december 2013 anmodede SKAT om at se regnskabsmaterialet for indkomståret 2007. Disse oplysninger blev fremsendt den 13. januar 2014.

Den 27. januar 2014 fremsender SKAT udkast til ændring af indkomsten og foreslår en forhøjelse af indkomsten med 1.088.597 kr., da man er af den opfattelse, at den samlede salgssum ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste skulle have været fordelt på henholdsvis skibet og fiskerettigheder. Da der ikke er bogført nogen skattemæssig anskaffelsessum for fiskerettigheder, er problematikken alene nedslaget på 10 % i avancen ved salget af fiskekutteren.

Den 3. februar 2014 fremkommer [virksomhed2] A/S med en indsigelse til det modtagne udkast til ændring af indkomsten for indkomståret 2007. Vores påstand er, at den normale tidsfrist efter skatteforvaltningslovens § 26 for ændring af indkomsten for indkomståret 2007 udløb den 1. maj 2011, hvorfor forhøjelsen ikke kan gennemføres.

Den 10. marts 2014 fremkommer SKAT så med den "endelige" agterskrivelse, og her er der intet nyt, man fastholder, at der kan ske ændring af indkomsten for indkomståret 2007.

[virksomhed2] A/S skriver igen til SKAT den 27. marts 2014 fortsat med påstand om, at der ikke kan ske ændring af indkomsten for indkomståret 2007, da forholdet ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

10. april sender SKAT så den endelige kendelse. Som begrundelse for at kunne ændre indkomsten anføres, at:

Klagerens repræsentant henviste endvidere på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler til Landsskatterettens afgørelse SKM2016.471.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at der ikke var grundlag for ekstraordinær genoptagelse i forbindelse med manglende selvangivelse af værdi af fri bil, idet forholdet alene kunne anses for simpel uagtsomt. Repræsentanten drog endvidere en parallel til anden lovgivning, hvor han anførte, at det eksempelvis ikke i henhold til færdselsloven blev betragtet som groft uagtsomt, hvis man kørte for stærk eller gik over for rødt lys, men dette alene blev anset for simpel uagtsomt. På retsmøde i Landsskatteretten anførte repræsentanten, at det skulle forstås således, at det både kan være simpelt uagtsomt og groft uagtsomt at gå over for rødt. Om det er det ene eller det andet beror på en konkret vurdering i den enkelte situation. I klagerens sag forelå der kun simpel uagtsomhed.

SKATs udtalelse til klagen

SKAT har i udtalelse til klagen anført følgende:

”Vi har følgende kommentarer til nye oplysninger og anbringender, som ikke står i sagsfremstillingen/afgørelsen og ikke er nævnt af klagers repræsentant tidligere:

SKAT anvender de selvangivne regnskabsoplysninger til vurdering og udsøgning af, i hvilke sager der skal indkaldes skatteregnskab til en nærmere gennemgang. I denne sag har revisor i forbindelse med selvangivelsen fejlagtigt ikke udfyldt de rubrikker, som viser at der er solgt aktiver i indkomståret 2007. SKAT har derfor ikke haft mulighed for at vide, at [person3] har solgt aktiver for mere end 16 mio. kr. i 2007, og der har ikke umiddelbart været anledning til at indkalde skatteregnskabet før vi på et langt senere tidspunkt modtager en kopi af købekontrakten i forbindelse med anden sag.

Udskrift af de selvangivne regnskabsoplysninger for 2007 er vedlagt som bilag. Årets afgang af materielle og immaterielle anlægsaktiver til salgspris skal angives i selvangivelsens rubrik 334 (svarende til felt 667 i SKATs interne systemer). Tilsvarende skal årets tilgang af materielle og immaterielle anlægsaktiver til købspris angives i rubrik 333 (svarende til felt 666). Af vedlagte udskrift fremgår kun de felter, hvor der er selvangivet en værdi. Når felterne 666 og 667 ikke fremgår af udskriften skyldes det derfor, at der ikke er udfyldt noget i disse felter.

Som yderligere forklaring kan oplyses, at koden 3 angiver, at selvangivelsen er indtastet elektronisk. Vi har dermed ikke modtaget nogen selvangivelse på papir fra [person3] for indkomståret 2007.

Vi vil gerne præcisere, at der efter vores opfattelse er tale om, at der er foretaget et uberettiget fradrag. Der er fratrukket for meget i 10 %-nedslaget efter reglerne i afskrivningslovens § 9, stk. 4 (dagældende).

Driftsmidlernes (skib og redskaber) andel af den samlede salgssum udgør alene 2.772.500 kr. ud af en samlet salgssum på 16.345.280 kr. svarende til knap 17 % jf. skødet eller 6 % jf. oprindelig købekontrakt.

Der er således tale om at cirka 83 % af overdragelsessummerne jf. skøde (eller 94 % jf. oprindelig købekontrakt) vedrører fiskerettigheder ligesom dette punkt er særskilt debatteret i både afsnit i skøde og i oprindelig købekontrakt. Trods dette har klager og revisor selvangivet alt som værende salg af skib og redskaber dertil.

Alene det forhold, at driftsmidlerne udgør en forholdsvis beskeden andel af det samlede salg, burde være tilstrækkeligt til at revisor var opmærksom på, at den resterende del af salgssummen skulle behandles efter et andet regelsæt. Her vil vi igen gerne fremhæve, at lovgrundlaget for hvordan der skulle forholdes skattemæssigt ved salg af fiskerettigheder m.v. ved afskrivningslovens § 40 B allerede var på plads i 2004. Der var derfor ikke tale om en ny regel på tidspunktet for udarbejdelse af skatteregnskabet for indkomståret 2007.

Ovennævnte støtter yderligere vores påstand om, at [person3]s repræsentant har handlet groft uagtsomt i forbindelse med selvangivelse af skattepligtig fortjeneste, idet der ved opgørelsen af det skattepligtige beløb er foretaget et uberettiget fradrag. Det er derfor stadig vores opfattelse, at vi kan ændre skatteansættelsen for 2007 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

I tilfælde af, at Landsskatteretten stadfæster princippet i SKATs afgørelse, så er vi enige i, at opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste skal ændres i overensstemmelse med fordelingen af købesummen i skødet. Det er først i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen, at vi er blevet opmærksomme på, at fordelingen af salgssummen på de enkelte aktiver er ændret fra købekontrakten til det endelige skøde, som vi ikke har haft kendskab til tidligere.”

Landsskatterettens afgørelse

SKAT kan ikke afsende et varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal være foretaget senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det fremgår skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

SKATs agterskrivelse af 10. marts 2014 indeholder en varslet forhøjelse af klagerens indkomstansættelse for indkomståret 2007. SKAT har således ikke varslet forhøjelsen af klagerens skatteansættelse inden udløbet af den ordinære frist.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ekstraordinært foretages eller ændres af SKAT, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

En ansættelse kan kun foretages i de tilfælde, som er nævnt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, hvis den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT har modtaget en kontroloplysning om, at klageren i 2007 har solgt fiskefartøj med fiskerettigheder for i alt 16.345.280 kr.

Som følge af denne kontroloplysning foretog SKAT en gennemgang af klagerens skatteansættelse.

SKAT anmodede klageren om dokumentation for køb og salg af fiskefartøj og fiskerettigheder.

Efter en konkret vurdering af sagens omstændigheder er det Landsskatterettens opfattelse, at SKAT med rette har anset det for mindst groft uagtsomt, at klageren ikke havde opgjort avance ved salg af fiskerettigheder efter reglerne i afskrivningslovens kapitel 5, § 40 B, stk. 3 og 4, men i stedet havde opgjort hele avancen efter afskrivningslovens § 9. SKAT var dermed berettiget til at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2007, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der er herved henset til, at klageren har haft en revisor til at udarbejde regnskab og selvangivelse. Det er Landsskatterettens opfattelse, at en revisor, der har fiskere som klienter, burde vide, at avance ved salg af fiskerettigheder skulle selvangives efter et andet regelsæt end fiskefartøjet. Hvis revisor var usikker på reglerne for beskatning af fiskerettigheder burde revisor have søgt anden sagkyndig rådgivning for korrekt selvangivelse af avancen. Det er udokumenteret, at revisoren kontaktede SKAT forud for udarbejdelsen af selvangivelsen for 2007.

SKAT har modtaget kontroloplysningen den 17. april 2013, og SKAT har den 9. oktober 2013 anmodet klageren om yderligere dokumentation med frist for fremsendelse af dokumentationen til den 11. november 2013. SKAT har den 27. november 2013 og den 9. december 2013 anmodet klageren om yderligere dokumentation. Ved den seneste skrivelse er der fastsat en frist til 3. januar 2014. SKAT modtog senest materiale fra klageren den 13. januar 2014. SKAT har den 10. marts 2014 sendt endeligt varsel om ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2007, og SKAT har den 10. april 2014 sendt afgørelse for indkomståret 2007.

Varslingsfristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, anses, at løbe fra 13. januar 2014, hvor SKAT senest modtog dokumentation fra klageren. Da SKAT ikke modtager yderligere dokumentation fra klageren, anses SKAT tidligst den 13. januar 2014 at være kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. SKAT ses således at have overholdt varslingsfristen på 6 måneder og afgørelsesfristen på 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Der henvises om praksis til Østre Landsrets dom gengivet i SKM2012.168.ØLR.

Repræsentanten har henvist til Departementets kommentar af 18. januar 2007, offentliggjort i SKM2007.42.DEP, og anført, at hvis SKAT havde indkrævet klagerens regnskab i 2009, kunne SKAT have opdaget, at skatteansættelsen for indkomståret 2007 var forkert. Uanset om dette måtte være korrekt, findes det ikke at kunne føre til, at SKAT var afskåret fra at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2007 ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det bemærkes dog også, at det ikke kan udledes af det indsendte regnskab for 2007, at skatteansættelsen var forkert, da det ikke fremgår af regnskabet, at der er solgt fiskerettigheder.

Avance ved salg af fiskekutter opgøres efter reglerne i afskrivningslovens kapitel 2.

Avance ved salg eller udløb af løbende fiskekvoter opgøres efter reglerne i afskrivningslovens kapitel 5, § 40 B, stk. 3, og 4.

Avance ved salg eller udløb af engangskvoter opgøres efter reglerne i afskrivningslovens kapitel 5, § 40 A, stk. 2-5.

Avancerne skal opgøres og beskattes hver for sig, ligesom saldoen og løbende afskrivninger skal føres hver for sig.

Der er solgt fiskekvoter/fiskerettigheder i 2007 for 13.572.780 kr. før fradrag af omkostninger i henhold til skibsskødet. SKAT har ved opgørelse af avancen medregnet salgssummen for fiskekvoterne/fiskerettighederne med 15.345.280 kr. på baggrund af købekontrakten, idet SKAT ikke havde kendskab til skibsskødet.

Da den endelige aftalte fordeling fremgår af skibsskødet, hjemviser Landsskatteretten sagen til fornyet behandling hos SKAT med henblik på opgørelse af avancen med udgangspunkt i fordelingen af salgssummen i skibsskødet.