Kendelse af 06-07-2017 - indlagt i TaxCons database den 04-08-2017

Faktiske oplysninger

Selskabets hovedaktionær frem til 1. oktober 2011 var [person1]. Han var eneaktionær i selskabet og hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS via [virksomhed2] ApS med en ejerandel på 49 % af selskabskapitalen og 44,74 % af stemmerettighederne.

[person2], [person1]s bror, er hovedaktionær i [virksomhed1] ApS. Han ejer 49 % af anparterne og 44,74 % af stemmerne i [virksomhed1] ApS. I de påklagede indkomstår var han direktør i selskabet.

Selskabet indtrådte pr. 1. oktober 2011 for indkomståret 2011 i sambeskatning med [virksomhed2] ApS som administrationsselskab (tidligere [virksomhed2] ApS).

Ifølge de foreliggende oplysninger har selskabet 3 ansatte; [person1], en kontoransat til administration m.v. af selskabets ejendomme, og en konsulent, [person3], vedrørende finansiering og udlejning af fast ejendom. De ansatte modtager løn fra selskabet.

Ifølge selskabets årsrapport for 2009/2010 var selskabets aktivitet følgende:

”Selskabets formål er at drive køb og salg, handel og industri, leasing, indgå forretninger på de finansielle markeder finansiering og i forbindelse hermed stående virksomhed.”

Ifølge selskabets beretning for 2009/2010 var selskabets hovedaktivitet i regnskabsåret ejerskab, udvikling og udlejning af ejendomme. Selskabet ejer en portefølje af ejendomme og pantebreve.

Selskabets bruttoresultat for 2009/10 er specificeret således i årsrapporten:

”

...

indkomståret

2010

Huslejeindtægter 3.565.820 kr.

Andre driftsindtægter, se specifikation 1.466.881 kr.

nedenfor

Ejendommens driftsomkostninger -442.400 kr.

Bruttoresultat 4.590.301 kr.

Andre driftsindtægter er i årsrapporten (note 1) specificeret således:

”

Indkomståret

2010

Honorarindtægter 1.200.000 kr.

Gevinst på tidligere afskrevne fordringer 31.746 kr.

Øvrige indtægter 235.135 kr.

Andre driftsindtægter, i alt 1.466.881 kr.”

Der foreligger fakturaer udstedt til [virksomhed1] ApS af selskabet vedrørende konsulenthonorar.

Der er tale om månedlige fakturaer, hvor der faktureres forud. Fakturaerne er inkl. moms. Der blev faktureret 100.000 kr. pr. måned med fakturateksten “Konsulenthonorar” samt angivelse af hvilken måned, som honoraret vedrørte.

I indkomståret 2010 blev der faktureret i alt 900.000 kr. til [virksomhed1] ApS af selskabet.

I 2011 blev der faktureret ”ekstraordinært konsulenthonorar 2011” to gange med henholdsvis 100.000 kr. i august 2011 (indkomståret 2011) og med 112.500 kr. i december 2011 (indkomståret 2012).

Fakturaerne fordeler sig således for indkomstårene 2011 og 2012:

”

Indkomståret Indkomståret

2011,2012,

1. oktober1. oktober

2010 – 2011 –

30. septem30. september 2011ber 2012

Månedlige honorar a 100.000 kr.

angående konsulentydelser. I alt1.200.000 kr.700.000 kr.

Månedlige honorar a 115.000 kr.

angående konsulentydelser. I alt345.000 kr.

Månedlige honorar a 75.000 kr.

angående konsulentydelser. I alt150.000 kr.

Ekstraordinært konsulenthonorar. I alt 100.000 kr.112.500 kr.

Konsulent honorar i alt 1.300.000 kr.1.307.500 kr.

”

Ved et mødes hos selskabet den 27. august 2013 blev det bl.a. oplyst, at konsulenthonoraret angik daglige telefonsamtaler mellem på den ene side [virksomhed1] ApS v/ [person2] og selskabet v/ [person1]. De daglige telefonsamtaler udgjorde bestyrelsesmøder i [virksomhed1] ApS, idet der ikke blev afholdt egentlige bestyrelsesmøder.

Selskabet har anført følgende eksempler på, hvad konsulenthonoraret angik. Konsulenthonoraret kunne bl.a. angå:

”

• Sag om fortsættelse af lejemål i en [virksomhed1] ApS’ ejendomme efter udløb af periode med uopsigeligehed (lejer: [virksomhed3])

• Sag om udstykning af grund i [by1], hvor [virksomhed1] ApS solgte en del af en grund

• Omlægning af finansiering af ejendomme

• Årligt møde med [finans1] og [finans2], hvor begge brødre orienterede om den finansielle situation og drift i [...].”

Det blev oplyst, at der ikke var indgået en skriftlig aftale om konsulentydelserne. Der forelå en mundtlig aftale i 2009 mellem selskabet og [virksomhed1] ApS. Der blev ikke aftalt en fast timesats. Det var [person1], der udførte konsulentarbejdet.

Ordningen med konsulenthonorarerne ophørte ultimo september 2012. [person2] fratrådte sin direktørstilling hos [virksomhed1] ApS den 1. oktober 2012. Herefter modtog han ikke længere løn fra selskabet.

[person1] er uddannet cand. merc. i finansiering og var tidligere ansat i en bank. Det var alene [person1], der varetog kontakten mellem selskabet og [virksomhed1] ApS. I selskabet blev [person1] bakket op af den ansatte konsulent, [person3].

Ifølge selskabet havde [person1] ikke et skrivebord eller lignende hos [virksomhed1] ApS. Han kom desuden ikke på [virksomhed1] ApS’ adresse.

Selskabet anmodede den 10. januar 2014 om betalingskorrektion efter ligningslovens § 2.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for skattepligtig af tilskud fra selskabets hovedaktionær i 2010. Derudover er konsulenthonorar fra [virksomhed1] ApS tilbageført i 2010-2012.

SKAT har anført følgende:

”

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse, at selskabets indsigelser ikke giver anledning til at ændre forslaget af 4. november 2013. Der er ikke fremlagt nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der efter SKAT Store Selskabers opfattelse kan medføre en ændret vurdering af karakteren af det arbejde som eneaktionæren [person1] har udført. Endvidere er der ikke gjort indsigelser over for beskrivelsen af de faktiske forhold omkring det udførte konsulentarbejde m.v., jf. forslaget af 4. november 2013.

I sagsfremsstillingen til forslag af 4. november 2013 er det oplyst, at selskabets honorarindtægter for 2010 (årsrapportens note 1) beløbsmæssigt svarer til honorarne fra [virksomhed1] ApS.

Videre oplyses det, at det udførte arbejde for [virksomhed1] ApS har bestået i løbende rådgivning af finansiel karakter, og derfor er der fastsat et fast månedligt beløb, i sagfremstillingen er det oplyst, at ordningen med konsulenthonorarer for arbejde som eneaktionæren personligt har udført for [virksomhed1] ApS er ophørt samtidig med, at eneaktionærens bror fratrådte sin lønnede stilling som direktør i [virksomhed1] ApS.

Det er SKAT Store Selskabers vurdering, at det ikke er godtgjort eller sandsynliggjort, at selskabet driver rådgivningsvirksomhed og har andre hvervgivere mht. rådgivning end [virksomhed1] ApS. Der er henset til det oplyste om honorarindtægter, der kun angår [virksomhed1] ApS og til at selskabet i sin årsberetning ikke nævner rådgivning som en del af sine aktiviteter, uanset at honoarindtægten (fra [virksomhed1] ApS) udgør en ikke uvæsentlig del af selskabets bruttoresultat.

Det er således fortsat SKAT Store Selskabers opfattelse, at eneaktionæren [person1] skal anses for rette indkomstmodtager og dermed skattepligtig af honoraret efter statsskattelovens § 4 og praksis om bestyrelseshonorarer, jf. Den juridiske vejledning afsnit C.D.2.2.1.-C.D.2.2.3, som nævnt i punkt 1.3 i forslaget af 4. november 2013.

Efter praksis kan bestyrelseshonorarer kun skattemæssigt henføres til et selskab, hvis bestyrelsesarbejdet er en integreret del af selskabets virksomhed. Efter det oplyste må selskabet anses for at være et ejendomsselskab, der ikke har bestyrelsesarbejde eg deltagelse i ledelelsesbeslutninger som en integreret del af sin virksomhed.

Det er fortsat SKAT Store Selskabers opfattelse, at eneaktionæren [person1] i forhold til [virksomhed1] ApS skal anses som honorarmodtager, og at han er skattepligtig af honoraret efter statsskattelovens § 4.

...”

SKAT har desuden anført følgende:

”...

Der foreligger efter det oplyste ingen skriftlig aftale om konsulenthonorarerne. Der foreligger

således ikke skriftlig dokumentation for aftalen, herunder om hvem der er aftaleparter, hvilke

ydelser, der konkret skal leveres hver måned for at erhverve ret til det månedligt forudbetalte

konsulenthonorar og øvrige vilkår for levering konsulentydelser.

Der er efter det oplyste på mødet indgået en mundtlig aftale mellem selskabet og [virksomhed1] ApS, hvori [person1] er henholdsvis eneaktionær og hovedaktionær. Der er ikke aftalt en fast timesats.

Ifølge fakturaerne er der faktureret forud, dvs. der er faktureret før konsulentydelserne blev leveret. Bortset fra de daglige telefonsamtaler og de fire konkrete eksempler på konsulentydelser, er det ikke nærmere konkretiseret eller dokumenteret, hvilke konkrete konsulentydelser, der er ydet, herunder omfanget.

Hovedaktionæren [person1] har efter det oplyste ikke modtaget løn m.v. fra [virksomhed1]

ApS, hvor han er medlem af bestyrelsen.

Efter det oplyste lægger SKAT Store Selskaber til grund, at [person1] personligt har udført det arbejde, der relaterer sig til konsulenthonorarerne, idet det er oplyst, at det var [person1]

personligt, der havde kontakten til direktøren i [virksomhed1] ApS, [person2]. Efter det

oplyste må det lægges til grund, at den væsentligste del af konsulenthonoraret kan henføres til de daglige telefonsamtaler, der også udgjorde det for bestyrelsesmøder.

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse, at konsulenthonorarerne efter det oplyste må anses for at være vederlag for bestyrelsesarbejde og deltagelse i ledelsesbeslutninger. Der er henset til at såvel [person1] som [person2] er medlemmer af bestyrelsen for [virksomhed1] ApS.

Der er videre henset til det oplyste om, at de to brødre i fællesskab traf beslutninger for [virksomhed1] ApS. Endelig er der henset til, at [person1] via [virksomhed2] ApS er hovedaktionær i [virksomhed1] ApS og sammen med sin bror [person2] har bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS.

Det er oplyst, at ordningen med konsulenthonorar er ophørt i september 2012. Videre er det oplyst, at [person2] fratrådte som direktør i [virksomhed1] ApS i september 2012.

SKAT Store Selskaber finder ikke, at vederlag for bestyrelsesarbejde, der som hovedregel anses for vederlag for personligt arbejde, og deltagelse i ledelsesbeslutninger efter praksis kan indtægtsføres i selskabet. Selskabet kan efter det oplyste ikke anses for at være selskab med hovedvirksomhed inden for rådgivning og deltagelse i bestyrelsesarbejde. Selskabet er efter det oplyste et ejendomsselskab, der efter det oplyste i det væsentligste kun har huslejeindtægter, når der bortses fra ovennævnte konsulenthonorarer. Der henvises til Den juridiske vejledning afsnit C.D.2.2.1- C.D.2.2.3 ...

Selskabet har indtægtsfort konsulenthonoraret og er blevet beskattet heraf. Idet selskabet efter

SKAT Store Selskabers opfattelse ikke er rette indkomstmodtager, skal selskabets skattepligtige

indkomst som udgangspunkt nedsættes med de pågældende konsulenthonorarer.

Det er imidlertid SKAT Store Selskabers opfattelse, at de pågældende honorarer for indkomståret 2010 skal anses for skattepligtigt tilskud fra hovedaktionæren, jf. statsskattelovens § 4. Som følge heraf skal selskabets skattepligtige indkomst ikke ændres for indkomståret 2010, idet det skattepligtige konsulenthonorar skattemæssigt anses for at være skattepligtigt tilskud fra hovedaktionæren...”

For så vidt angår indkomstårene 2011 og 2012 har SKAT anført:

”For indkomstårene 2011 og 2012, hvor selskabet er sambeskattet med [virksomhed2] ApS, anses hovedaktionæren for at have ydet administrationsselskabet [virksomhed2] ApS et skattepligtigt tilskud, jf. statsskattelovens § 4, som administrationsselskabet herefter yder som skattefrit tilskud til selskabet, jf. SEL § 31 D. Som følge heraf skal selskabets skattepligtige indkomst nedsættes med et beløb svarende til konsulenthonorarerne.

...”

Vedrørende anmodning om betalingskorrektion har SKAT anført følgende:

”

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse, at der ikke er hjemmel til betalingskorrektion, jf.

ligningslovens § 2, stk. 5, jf. nedenfor.

Der er efter SKAT Store Selskabers opfattelse ikke foretaget en korrektion efter ligningslovens § 2, stk. 1, idet den ændrede skatteansættelse ikke er begrundet i ændrede priser og vilkår for

handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem parter omfattet af ligningslovens§ 2, stk. 1.

Den ændrede skatteansættelse er derimod begrundet i, at selskabets hovedaktionær og ikke

selskabet er blevet anset for rette indkomstmodtager.

Da der er ikke er foretaget en ansættelsesændring efter ligningslovens § 2, stk. 1, er der ikke hjemmel til betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5. Det følger af ordlyden af ligningslovens§ 2, stk. 5, at der skal være foretaget en ændring af den skattepligtige indkomst efter ligningslovens § 2, stk. 1 for at kunne anvende betalingskorrektion.

...”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet er rette indkomstmodtager.

Repræsentanten har anført følgende:

”

Efter vores opfattelse må det af [finans3] ApS udførte arbejde betragtes som næringsvirksomhed og dermed med rette indtægtsført i det nævnte selskab.

Dette begrundes med følgende forhold:

- der er sammenhæng mellem selskabets aktiviteter og aktiviteterne i [virksomhed1] ApS

- selskabets kompetenceområde er investering, ejendomsadministration og ejendomsudlejning

- selskabet driver sin virksomhed fra eget lejet kontor

- selskabet har egne medarbejdere, der besidder kompetence omkring de nævnte arbejdsområder

- selskabet har flere hvervgivere

- selskabets personale bestemmer selv sin arbejdstid i forhold til hvervgiver

- selskabets har ingen begrænsninger i forhold til at udføre arbejde for fremmede

- selskabet er momsregistreret

- selskabet kan ansætte medhjælp til udførelse af arbejdsopgaverne efter eget ønske

- selskabet har ved udførelsen af arbejdsopgaverne påtaget sig økonomisk risiko

- selskabet vil for det udførte arbejde kunne ifalde erstatningsansvar

- arbejdsforholdene i forhold til hvervgiver adskiller sig væsentlig fra tjenesteforhold

- selskabet har udbetalt en markedsmæssig baseret aflønning til direktør/hovedaktionær

- alle medarbejderudgifter i forbindelse med arbejdets udførelse afholdes af hvervgiver

- hvervgiver har ingen instruktionsbeføjelse i forhold til [finans3]’ medarbejdere

- arbejdsopgaverne udføres med egne driftsmidler (computere og andet kontormateriel)

- der foreligger ingen forpligtelser af lønmodtagerlignende art, jævnfør arbejdskontakt eller lignende.

Set i forhold til cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 taler alt for, at der er tale om selvstændig virksomhed. I øvrigt henvises til SKM 2004.452 LSR omhandlende en it-konsulent, hvis arbejdsopgaver i betydelig omfang minder om opgaverne i denne sag. Der var tale om længerevarende opgave udført af specialist.

Forholdet blev ikke anset som tjenesteforhold under hensyn til følgende:

- klageren kunne helt frit bestemme sin arbejdstid

- klageren er ikke begrænset i adgangen til samtidig at udføre arbejde for andre hvervgivere

- klageren er momsregistreret

- klageren er fritstillet med hensyn til at ansætte medhjælp

- klageren må antages at have påtaget sig økonomisk risiko

- klageren kan ifalde erstatningsansvar.

Endvidere kan henvises til SKM 2013.694.BR modsætningsvis.

SKAT, Store Selskabers, eneste argument for den påtænkte indkomstændring er at omklassificere det udbetalte honorar som bestyrelseshonorar. Vi ser intet grundlag for denne omkvalificering, idet det udførte arbejde ligger udenfor almindelig bestyrelseshonorar, og skal derimod anses som almindelige konsulentopgaver.

Supplerende kan bemærkes, at bestyrelseshonorar efter praksis også anses som en del af en erhvervsvirksomhed i det omfang, virksomhedens arbejdsområde ligger i tilknytning til et sådant arbejdsområde; eksempelvis advokater og virksomhedsrådgivere.

Sammenfattende må det konkluderes, at vi ikke finder, at SKAT, Store Selskaber, har belæg for den foretagne indkomstændring, hvorfor denne i sin helhed bør bortfalde.

Sekundært

Såfremt vores ovennævnte synspunkter ikke kan godkendes, anmoder vi om betalingskorrektion efter ligningslovens § 2 stk. 5, hvorved den skattepligtige forpligter sig til at betale i overensstemmelse med de af SKAT foretagne prisfastsættelser, hvilket i denne sag vil betyde, at betalingen direkte overføres til [person1], og dobbeltbeskatning herved undgås.

Efter Højesterets afgørelse SKM 2012.92 HR bemærkes, at bestemmelsen i ligningslovens § 2 stk. 1, hvorefter der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for så vidt angår kontrollerede transaktioner, skal anvendes priser og vilkår, der er i overensstemmelse med “armslængdeprincippet”. Ifølge bestemmelserne omfatter alle forpligtelser mellem interesseforbundne parter, f.eks. levering af tjenesteydelser, låneforhold, overførsel af aktiver, immaterielle aktiver, der stilles til rådighed m.m. Efter bestemmelserne kan skattemyndighederne foretage korrektion af transaktioner mellem interesseforbundne parter, når en transaktion ikke er i overensstemmelse med, hvad der ville være opnåeligt mellem uafhængige parter.”

Ved møde i Skatteankestyrelsen oplyste repræsentanten bl.a., at selskabets aktivitet er ejendomsforhold. Medarbejderne har den faglige ekspertise. Selskabet har mange hvervgivere. Der er tale om porteføljer med op til 13 ejendomme. Udover at administrere ejendomme løfter selskabet også viceværtsopgaver for en ejerforening. Disse opgaver kan sidestilles med konsulentopgaver.

Det er selskabet, der udøver ydelsen. Opgaverne løftes fra selskabets eget kontor. Der blev udleveret billeder heraf.

[person1] modtager løn fra selskabet. Han har ikke væsentlig indflydelse i selskabet.

[virksomhed1] ApS udbetaler ikke bestyrelseshonorar. Der er således ikke tale om betaling af bestyrelseshonorar, når der udstedes fakturaer fra selskabet til [virksomhed1] ApS.

Der var tale om løbende rådgivning og sparring vedrørende [virksomhed1] ApS’ og [virksomhed4]s ejendomme. Selskabet besidder ekspertisen og bærer den fulde økonomiske risiko, jf. SKM2004.452.

Der er i den konkrete situation tale om, at selskabet hyres som ekspert med eget kontor og egne medarbejder, som er underlagt andre instruktionsforhold.

[person3] er arbejdende bestyrelsesmedlem i selskabet. Han udfører også arbejde for [virksomhed1] ApS, uden at det bliver honoreret. Andre ansatte hos selskabet kan også have bistået [virksomhed1] ApS.

[person2] stoppede som direktør i [virksomhed1] ApS. [person1] stillede herefter sin arbejdskraft til rådighed uden betaling. [person2]s ophør skyldtes også, at det gik dårligt økonomisk for [virksomhed1] ApS’ datterselskab, [virksomhed4]. Koncernen kørte således med underskud.

Repræsentanten har desuden indsendt en erklæring fra [person3]. Heraf fremgår bl.a., at der blev afholdt 4 bestyrelsesmøder på et år. Derudover havde [person3] møde med [person1] næsten hver tirsdag på [person1]s kontor.

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4.

Koncernindkomst skal i skatteretlig henseende fordeles til det skattesubjekt, som er henholdsvis rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer. Denne fordeling foretages som udgangspunkt på grundlag af de almindelige principper i statsskattelovens §§ 4-6, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.D.2.2.1.

Landsskatteretten har ved afgørelse af dags dato fastslået, at selskabets hovedaktionær, [person1], er rette indkomstmodtager af konsulenthonoraret.

Der er ved afgørelsen blandt andet lagt vægt på, at der ikke foreligger en skriftlig aftale om en konsulentydelse og aflønning heraf, og at selskabets aktivitet ikke er konsulentvirksomhed. Selskabets hovedindtægt er fra husleje. Alligevel udgør konsulentindtægten ca. 25 % af selskabets samlede indtægt. Honorarindtægterne udgør således en ikke uvæsentlig del af selskabets indkomstgrundlag. Derudover har selskabet ikke haft andre honorarindtægter. Udførelsen af hovedaktionærens arbejde for [virksomhed1] ApS var direkte forbundet med hans faglige kvalifikationer. Der er ikke tale om enkeltstående afgrænsede opgaver, og udbetaling af honorar var ikke efter en timesats. Aflønningen var fastlagt pr. måned og blev forudbetalt.

Det er herefter rettens opfattelse, at det er selskabets hovedaktionær og ikke selskabet, der er rette indkomstmodtager af det optjente honorar. Selskabet skal derfor ikke beskattes af de modtagne honorarer. Da [person1] er rette indkomstmodtager og var hovedaktionær i selskabet i 2010, skal selskabet beskattes i 2010 af honorar inkl. moms som tilskud, jf. statsskattelovens § 4.

Selskabet har anmodet om betalingskorrektion, jf. ligningslovens § 2, stk. 5. Ligningslovens § 2 finder dog ikke anvendelse, jf. Højesterets dom af 16. november 2015, SKM2015.717.HR, hvorfor anmodningen ikke kan imødekommes.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.