Kendelse af 02-09-2019 - indlagt i TaxCons database den 05-10-2019

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klagerens virksomhed blev indregistreret som enkeltmandsvirksomhed pr. 31. august 1983 med branchekoden 011100 Dyrkning af korn (undtagen ris), bælgfrugter og olieholdige frø.

Ifølge klagerens repræsentant, ejede klageren indtil 2008 en større landbrugsejendom, hvorpå der var svineproduktion. I forbindelse med salget af denne ejendom, ophørte svineproduktionen. Klagerens nuværende virksomhed blev startet i 2008 i forbindelse med købet af landbrugsejendommen beliggende [adresse1], [by1], samt et ubebygget landbrugsareal beliggende [adresse2], [by1].

Klageren bor på og driver virksomheden fra ejendommen [adresse1], der har et areal på 37.604 m², mens ejendommen [adresse2], der har et areal på 28.104 m², bortforpagtes.

Det fremgår af BBR, at der er på ejendommen er opført en staldbygning i 1927/1955, en ladebygning opført i 1880, et udhus opført i 1905, og et maskinhus opført i 1980.

Virksomhedens aktiviteter består af bortforpagtning, drift af en mindre ammekobesætning og en fårebesætning, servicearbejde med skadedyrsbekæmpelse af myrer hos landmænd/ private, samt drift af solcelleanlæg. Servicearbejdet blev påbegyndt i 2011, mens solcelleanlægget blev sat i drift i 2012.

Klageren har i årene 2009-2011 samt 2013-2014 modtaget årlige efterbetalinger fra [virksomhed1]. Repræsentanten har oplyst, at efterbetalingerne skyldes, at klagerens medlemskab ved [virksomhed1] ophørte i forbindelse med ophøret af svineproduktionen. Der er tale om udbetaling af en oparbejdet driftsfond, som sker over en årrække.

Resultater

SKAT har oplyst, at klageren har selvangivet følgende resultater af virksomheden i perioden 2010-2012:

I 2012 indgår godkendt underskud vedrørende solceller på -25.897 kr.

Følgende driftsmæssige resultater for indkomstårene 2009-2013 fremgår af virksomhedens driftsregnskaber

Følgende driftsmæssige resultater for indkomstårene 2014-2018 fremgår af virksomhedens driftsregnskaber

Der er afskrevet efter saldometoden med 10 % på driftsmidler i 2013-2014 og 12 % i 2015-2018. Der er ikke foretaget driftsmæssige afskrivninger på bygningerne.

Ifølge klagerens repræsentant har de standardiserede fordelingsregler for udgifter der skal fordeles mellem privat og erhverv, i klagerens tilfælde har givet en misvisende fordeling. Der er primært tale om udgifter til el, autodrift, telefon og internet, porto og kontorartikler, samt revisor.

Det fremgår af klagerens driftsregnskaber for 2010-2018, at besætningen i landbrugsvirksomheden har udgjort følgende:

Der er ikke værdiansat kvæg i 2009. Der foreligger ingen oplysninger i regnskabet om antallet af får i 2009 og 2010. Den samlede værdi herfor er dog i regnskabet opgjort til 18.000 kr. i 2009 og 13.800 kr. i 2010. Repræsentanten har skønnet at der var ca. 25 får/ lam i 2010.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der har været følgende salg af antal dyr i årene 2012-2017:

Klageren har efterfølgende i forbindelse med klagebehandlingen indsendt nye opgørelser for årene 2013-2018, hvor virksomhedens resultat er inddelt i flere driftsgrene:

Andelen af administrationsomkostninger til skadedyrsbekæmpelse er af repræsentanten skønnet til at udgøre 40 % af de samlede administrationsomkostninger.

Udgifter til autodrift inklusiv afskrivninger er i årene 2013-2017 fordelt med 90 % til skadedyrsbekæmpelsen og 10 % til landbruget. I 2018 har virksomheden ændret praksis og anvender statens sats på 5,34 kr. pr. km. Ifølge repræsentanten er der kørt 5.786 km i skadedyrsbekæmpelsen mens der er skønnet, at der er kørt 500 km i landbrugsdelen i 2018.

Klagerens repræsentant har anført at det driftsmæssige resultat vedrørende landbruget bør korrigeres med følgende beløb for årene 2013-2018:

Efter korrektionerne afskrives der med 7 % på alle driftsmidler og med 2,5 % på en del af driftsbygningerne. Det fremgår af skødet vedrørende ejendommen beliggende [adresse1], [...], [by1], at fordelingen af købesummen blev aftalt til følgende:

I skødet er det anført, at stalden ikke er afskrivningsberettiget, hvorfor repræsentanten ikke har medtaget denne i afskrivningsgrundlaget. Der afskrives herefter på en samlet anskaffelsessum på 48.000 kr.

I regnskabet for 2010 fremgår det, af sammenligningstallene for 2009, at der er bogført udgifter på 569.818 kr. vedrørende ”Ombygning stald/ lade, [by3]”. Beløbet er tilbageført i 2009 under posten ”Bygningsforb. overført til afs.”. Klagerens repræsentant har forklaret, at klageren i 2009 ombyggede nogle af driftsbygningerne for i alt 569.000 kr. Halvdelen af ombygningen vedrører ifølge repræsentanten privat garage og andre private formål. Den del der vedrører landbrugsvirksomheden udgør ifølge repræsentanten 284.500 kr. Det fremgår af BBR, at der i 2009 har været en byggesag på bygning 1, som er stuehuset. Afskrivninger på forbedringsudgifterne med 2,5 % indgår i de driftsøkonomiske afskrivninger i repræsentantens korrigerede resultat ovenfor.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 27.814 kr. for indkomståret 2010, og på 28.745 kr. for indkomståret 2011, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. For indkomståret 2012 har SKAT ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 21.952 kr., svarende til den del der kan henføres til landbrugsdriften, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed, mens der er godkendt virksomhedsunderskud på 25.897 kr., svarende til den del der kan henføres til drift af solcelleanlæg.

SKAT har ikke godkendt renteindtægter i virksomheden på 10.386 kr. for indkomståret 2010, og på 9.504 kr. for indkomståret 2011, og på 3.919 kr. for indkomståret 2012, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har ikke godkendt renteudgifter i virksomheden på 50 kr. for indkomståret 2010, og på 65 kr. for indkomståret 2011, og på 83 kr. for indkomståret 2012, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har truffet afgørelse om, at klageren skal hæve opsparet overskud i virksomheden, da klageren ikke kan beskattes efter virksomhedsskatteordningen, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”[...]

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

[...]

Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2010, 2011 og 2012.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Fradrag for underskud af virksomhed i 2010, 2011 og 2012 kan herefter ikke godkendes.

Udbetaling fra andelshaverkonto [virksomhed1]

Udbetalingen fra andelshaverkonto [virksomhed1] sker som følge af ophør af medlemskab med selskabet [virksomhed1] AmbA, og er således ikke vederlag for konkret vare- og tjenesteydelser.

Udbetalingen sker uafhængig af hvilke øvrige aktiviteter din virksomhed udfører og kan således ikke anses som en indtægt, der er erhvervet ved driften af din virksomhed.

Indtægter ved virksomhed for årene 2010-2012 kan herefter opgøres til følgende, idet udbetalinger fra andelshaverkonto [virksomhed1] ikke skal medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indtægter:

Når efterbetalingerne fra [virksomhed1] ikke indgår i virksomhedens indtægter bevirker det at virksomheden ikke giver et overskud, som giver plads til driftsøkonomiske afskrivninger.

Det er SKATs opfattelse, at de driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. Ifølge en Højesterets dom af 16. januar 2007 (SKM2007.59.HR) har man anvendt 4 % for bygninger og 15 % for inventar.

SKAT har følgende kommentar til din revisors indsigelse af 5. november 2013:

Vedr.: Solcelleanlæg

SKAT kan godkende afskrivning på solcelleanlægget med 25.897 kr.

Vedr.: Efterbetalinger fra Andelshaverkonto [virksomhed1]

Efterbetalingerne i 2010 og 2011 indgår i resultatet af virksomheden.

Beløbene blev fejlagtigt vist særskilt i forslaget den 23. september 2013.

Vedr.: Faglige forudsætninger

I din revisors indsigelse af 5. november 2013 fremgår bl.a. følgende:

”Det skal i denne forbindelse bemærkes, at [person1], som har drevet landbrug i en længere årrække på en anden ejendom, klart har de faglige forudsætninger for at drive et landbrug. Dette forhold har SKAT tilsyneladende ikke taget i betragtning.”

SKAT har ikke anfægtet / kommenteret dine faglige forudsætninger for at drive et landbrug.

Vedr.: Den principale påstand

På side 4 skriver din revisor bl.a. følgende:

”Da det påstås, at virksomheden er erhvervsmæssig, er det nødvendigt, at der foretages en regn- skabsopgørelse. Denne udgift er derfor et resultat af, at virksomheden er erhvervsmæssig. Derfor er også regnskabshonoraret tilbageført.

Da ejendomsskatterne altid er fradragsberettigede, er også disse tilbageført.”

”Det ses af denne opgørelse, at driftsresultatet herefter ikke anses for permant underskudsgivende.”

SKAT mener at udgifterne til regnskabshonorar og ejendomsskatterne er fradragsberettiget, og skal således ikke tilbageføres.

Dette bevirker at driftsresultatet anses for permanent underskudsgivende.

Vedr.: Bortforpagtning af 2,8 hektar jord

Der henvises til bindende svar fra Skatterådet (SKM2008.943.SR), hvor udlejning af minimal jord ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Ud fra dette anses virksomheden ikke for at skulle grenopdeles, mens skal ses i en sammenhæng.

Da der således ikke på baggrund af de foreliggende regnskabsresultater skønnes, at underskuddet er forbigående, og der heller ikke på sigt synes at være udsigt til, at virksomheden vil give et rimeligt overskud, godkendes der ikke fradrag for underskud af selvstændig virksomhed. Indkomsten forhøjes med det fratrukne underskud.

Der er ikke fremkommet indsigelser til foreslåede ændring af 17. december 2013.

Foreslåede ændring af 17.december 2013 fastholdes.

[...]

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Idet du jf. ovenstående ikke driver en erhvervsmæssig virksomhed, kan der ikke ske beskatning efter virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Du skal hæve opsparet overskud i din virksomhed i 2010 jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1. Du skal betale skat af summen af det hævede beløb og den foreløbige virksomhedsskat, du tidligere har betalt jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3.

Idet virksomhedsskatteloven ikke kan benyttes, skal der ikke beregnes indkomst til virksomhedsbeskatning samt hævet opsparet overskud for indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

Derfor overføres selvangivne renteindtægter og renteudgifter til beskatning som kapitalindkomst. Der henvises til personskattelovens § 4 stk. 1, nr. 1.

Der er ikke fremkommet indsigelser til foreslåede ændring af 17. december 2013.

Foreslåede ændring af 17.december 2013 fastholdes.

SKAT er den 9. maj 2014 fremkommet med følgende bemærkninger i høringssvaret til klagen:

”[...]

Virksomheden har fratrukket følgende underskud af virksomhed i årene 2010-2012:

2010: -27.814 kr.

2011: -28.745 kr.

2012: -47.849 kr.

Af virksomhedens årsrapport for indkomståret 2013 udviser et overskud før renter med 37.046 kr.

Dertil skal bemærkes at der ikke er fratrukket udgifter til maskinstation for indkomståret 2013, denne udgift udgjorde for:

20103.760 kr.

20116.103 kr.

20129.535 kr.

Af årsrapporten for indkomståret 2013 fremgår at virksomheden har modtaget en efterbetaling fra

[virksomhed1] på 25.254 kr.

Efterbetalingen 25.254 kr. fra [virksomhed1] er en væsentlig årsag til at virksomheden giver overskud i 2013.

Udbetalingen fra andelshaverkonto [virksomhed1] sker som følge af ophør af medlemskab med selskabet [virksomhed1] AmbA, og er således ikke vederlag for konkret vare- og tjenesteydelser.

Udbetalingen sker uafhængig af hvilke øvrige aktiviteter klagers virksomhed udfører og kan således ikke anses som en indtægt, der er erhvervet ved driften af klagers virksomhed.

[...]”.

Skattestyrelsen er den 4. februar 2019 fremkommet med følgende bemærkninger i en supplerende udtalelse:

”[...]

a.Landbrug med planteavl, kvæg og får

b.Forpagtningsindtægt ved udleje af 2,8 Ha jord

c.Solcelleanlæg

d.Skadedyrsbekæmpelse.

Skattestyrelsen har udarbejdet en opdeling af resultaterne for 2013-2017 på grundlag af de fremsendte regnskaber.

SKAT har med henvisning til SKM2008.943.SR ikke anset klagers udlejning af 2,8 Ha jord for erhvervsmæssig, idet arealet er anset for at være minimal.

Skattestyrelsen er fortsat enig i denne betragtning.

SKAT har i afgørelse af 15/1 2014 anset udlejningen af jorden for en del aflandbruget. Skattestyrelsen anlægger nu den betragtning, at der må være tale om overskud fra ikke erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor nettoindtægten skal opgøres og beskattes særskilt, som overskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed. Overskuddet er personlig indkomst jf. personskattelovens § 3, men der skal ikke betales arbejdsmarkedsbidrag af overskuddet jf. arbejdsmarkedsbidragsloven i sin helhed.

Anlægget er anskaffet i 2012, og SKAT har i afgørelse af 15/1 2014 godkendt fradrag for underskud herpå i 2012 med 25.897 kr.

Solcelleanlægget er således ikke omfattet af klagen til Skatteankestyrelsen.

Skat har i afgørelse af 15/1 2014 ladet resultatet af denne driftsgren indgå i resultatet af landbruget.

Vi kan opgøre resultatet sådan:

Såfremt klager kan påvise, at der i 2011 og 2012 var udsigt til overskud af driftsgrenen "Skadedyrsbekæmpelse", vil denne driftsgren kunne anses for erhvervsmæssig for indkomstårene 2011 og 2012.

Klager har tidligere drevet et større landbrug med svin.

I 2008 erhverver klager en mindre landbrugsejendom, [adresse1], på 3,7 Ha og yderligere et ubebygget landbrugsareal på 2,8 Ha.

Det ubebyggede landbrugsareal på 2,8 Ha bortforpagtes.

Klager påbegynder således landbrugsdrift på ejendommen [adresse1].

Der er tale om en deltidsbeskæftigelse, og driftsresultatet skal bedømmes efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, hvorefter der alene skal være udsigt til et resultat omkring 0 efter fradrag af driftsøkonomiske afskrivninger, men før driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Rådgiver mener, at 2010-2012 kan anses for en opstartsperiode.

I den forbindelse gør vi opmærksom på, der ikke i en opstartsperiode er fradrag for underskud, hvis der ikke er udsigt til, at virksomheden kan blive overskudsgivende. Der henvises til SKM2013.524.VLR, TfS 1995, 828.

Rådgiver mener, at småinventar driftsøkonomisk burde afskrives med 10 %, dvs. over 10 år.

Skattestyrelsen mener dette er for lidt med henvisning til SKM2005.327.ØL.

Rådgiver mener, at der ved vurderingen af resultatet for deltidslandbruget skal tages hensyn til, at der for så vidt angår udgifter som f.eks. elforbrug, internet og biludgifter er nogle skattemæssige fordelagtige regler for fradrag, som ikke skal belaste det driftsøkonomiske regnskab.

Generelt er det Skattestyrelsens opfattelse, at der alene er fradrag for de udgifter, der er afholdt med det formål at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Såfremt der i husstanden bruges væsentligt mere end de 4.000 kWh pr. år, og dette skyldes, at der er f.eks. elradiatorer, elvandvarmer eller andre forhold, så skal der skattemæssigt henføres en yderligere andel af elforbruget til privat. Der bør således ikke være forskel på den driftsøkonomiske og den skattemæssige andel.

På samme måde må det gælde for udgifterne til mobiltelefon.

For så vidt angår internet, så er udgiften alene fradragsberettiget, fordi der er en erhvervsmæssig begrundelse herfor. I forbindelse med dyrehold er den erhvervsmæssige begrundelse blandt andet, at der skal ske indberetning af dyr til chr-registeret. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at det driftsøkonomiske regnskab skal indeholde udgiften til internetforbindelse.

For så vidt angår biludgifter, så er der i regnskaberne for 2010-2012 henført 25 % af udgifterne vedrørende 1 bil til erhverv, samt godtgjort kørsel i en anden bil med statens takster.

Biludgifterne er skattemæssigt fratrukket med følgende beløb:

De faktiske udgifter til bilerne, inkl. driftsøkonomiske afskrivninger, fremgår af regnskaberne med følgende beløb:

De faktiske udgifter til erhvervsmæssig kørsel skal fordeles mellem erhverv og privat i forholdet mellem de erhvervsmæssigt kørte kilometer/de faktisk kørte kilometer, og yderligere fordeles mellem driftsgrenene landbrug og skadedyrsbekæmpelse.

På grundlag af de af Skattestyrelsen beregnede resultater for driftsgrenen landbrug ses der ikke at være fremkommet nye oplysninger, der kan ændre SKATs, nu Skattestyrelsens, opfattelse af, at der ikke i årene 2010-2012 var udsigt til, at denne driftsgren kunne give et resultat omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Skattestyrelsen har, jf. vedlagte bilag, beregnet de driftsøkonomiske resultater for landbruget for årene 2013-2017. Bemærk, at

* resultaterne er efter driftsøkonomiske afskrivninger på 0 kr.,

* der ikke er overført en andel af biludgifter og administrationsomkostninger til driftsgrenen

skadedyrsbekæmpelse

hvilket ikke giver et retvisende billede.

I den forbindelse gør vi opmærksomme på SKM2009.24.HR, hvorefter enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis medfører, at landbruget må anses for at være erhvervsmæssigt drevet.

Da der ikke ses at være erhvervsmæssig virksomhed i indkomståret 2010, er det fortsat SKATs, nu Skattestyrelsens, opfattelse, at virksomhedsordningen ikke kan opretholdes i indkomståret 2010.

Virksomhedsordningen vil på ny kunne anvendes for 2011, hvis driftsgrenen "Skadedyrsbekæmpelse" vil kunne anses for erhvervsmæssig som omtalt ovenfor.

Virksomhedsordningen vil kunne anvendes for 2012 på driftsgrenen "Solcelleanlæg", og på driftsgrenen "Skadedyrsbekæmpelse", såfremt denne vil kunne anses for erhvervsmæssig som omtalt ovenfor.

[...]

”.

Skattestyrelsen er den 26. marts 2019 fremkommet med følgende supplerende udtalelse:

”[...]

Der er i det nu fremsendte ikke fremkommet nye oplysninger, der kan ændre vores opfattelse jf. vores supplerende udtalelse af 4/2 2019.

Revisor har som bilag 18 vedlagt en opdeling af råbalancens foreløbige resultat for indkomståret 2018, på samme måde som vi har gjort for indkomstårene 2013-2017.

I opgørelsen er der henført 40 % af administrationsomkostningerne og 90 % af biludgifterne til skadedyrsbekæmpelse.

På grundlag af omsætningen i de to driftsgrene samt den formodede bilagsmængde, kan vi acceptere, at 40 % af administrationsomkostningerne henføres til skadedyrsbekæmpelse.

Vi er derimod ikke enige i, at kun 10 % af biludgifterne kan henføres til landbruget. Vi opfordrer Skatteankestyrelsen til at indhente en redegørelse for omfanget af kørslen vedrørende landbruget og skadedyrsbekæmpelse, og træffe afgørelse om fordeling af biludgifterne på grundlag af denne redegørelse.

Efter vores opfattelse kan råbalancen ikke anvendes som et sikkert pejlemærke for det endelige resultat for indkomståret 2018, da der dels ikke er regnet med varelager- og besætningsforskydninger, ligesom der ikke er regnet med afskrivninger.

Desuden er engangsindtægten fra udlodning fra Landbo [by2] medregnet i landbrugets resultat for indkomståret 2018.

Der ses således ikke at foreligge oplysninger, der med tilstrækkelig sikkerhed dokumenterer, at der for landbrugets vedkommende er udsigt til at resultaterne af virksomheden fremover vil være omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger.

[...]”.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at klageren i de påklagede indkomstår 2010-2012 drev en samlet erhvervsmæssig virksomhed omfattende aktivitet med udlejning af fast ejendom (alle år), landbrug med dyrehold med kreaturer og får (alle år), servicevirksomhed med skadedyrsbekæmpelse af myrer hos landmænd og private husstande (2011 og 2012) og solceller (fra 2012).

Der er subsidiært nedlagt påstand om, at virksomhed med udlejning af fast ejendom anses for erhvervsmæssig i de påklagede år 2010-2012, og at servicevirksomhed med skadedyrsbekæmpelse af myrer hos landmænd og private husstande anses for erhvervsmæssig virksomhed i årene 2011 og 2012, og at virksomhed med solceller anses for erhvervsmæssig i 2012. I denne subsidiære påstand anses alene dyreholdet for ikke erhvervsmæssig virksomhed.

Ved både den principale og subsidiære påstand påstås, at skatteyder kan bruge virksomhedsordningen for alle årene 2010, 2011 og 2012.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstandene anført:

”[...]

Korrektion af indkomsterne.

De standardiserede fordelingsregler, hvor en samlet udgift skal fordeles mellem erhverv og privat giver normalt en fair fordeling. Men det er kun standardiserede fordelingsregler, som nogle gange vil medføre en klart misvisende fordeling.

Hvis man f.eks. ser på elforbruget i nærværende regnskaber - hvor opkrævningerne dog ikke altid følger det faktiske forbrug i det enkelte år - så er der i regnskaberne for 2010 - 2012 medregnet følgende udgifter til det erhvervsmæssige elforbrug jf. noterne om andre driftsmiddelomkostninger.

Dette giver i gennemsnit en udgift på ca. 7.000 kr. pr. år i erhvervsmæssigt elforbrug. Dette svarer til et erhvervsmæssigt elforbrug på mere end 10.000 kWh. Det må erkendes, at standardfordelingen mellem erhverv og privat, dvs. hvor man normalt overfører 4.000 kWh til privat jf. SKAT's vejledende satser, klart giver et misvissende resultat af det erhvervsmæssige elforbrug hos [person1].

Det vil i denne type mindre virksomheder ofte være mere retvisende at skønne over (evt. måle) det faktiske erhvervsmæssige forbrug. Det årlige erhvervsmæssige elforbrug kan her skønsmæssigt fastættes til 1.000 - 1.500 kWh (ca. 1.000 kr. pr. år), idet det bemærkes, at der kun bruges erhvervsmæssigst el til belysning i stalden m.m.

Tilsvarende gælder vedr. telefon og internet, hvor det accepteres, at hele udgiften overføres til privat i 2010 og at man i 2011 og 2012 kun anser 500 kr. for at vedrøre virksomheden jf., at virksomheden i disse år tillige omfatter en servicevirksomheden med skadedyrsbekæmpelse.

I regnskabet er der fratrukket en række udgifter til kontorartikler og porto. Disse udgifter foreslås også overført til privat i 2010 og at 20 pct. af beløbet fratrækkes i 2011 og 2012 jf. omfanget af servicevirksomheden med skadedyrsbekæmpelse for disse år.

Vedr. biludgifterne er der til erhvervet henregnet udgifter på 7.120 kr. i 2010, 11.866 kr. i 2011 og 14.877 kr. i 2012.

Det er skønnet, at der i 2011 og 2012 blev kørt ca. 1.000 km. vedr. servicevirksomheden med skadedyrsbekæmpelsen samt, at der i alle år blev kørt ca. 500 km. vedr. landbruget. Det påstås derfor, at man får et mere retvisende billede ved at korrigere biludgiften til anvendelsen af km-satserne på basis af dette skønnede antal km. Man kan alternativt foreslå en procentfordeling af omkostningerne, men med en noget højere andel af den private brug af bilen. Det bemærkes at der ikke er ført km­regnskab.

I 2011 er fratrukket 10.683 som tilslutning vedr. kloak. Denne udgift må anses for at være en ren privat udgift.

I 2011 er der fratrukket 14.629 kr. i vedligeholdelse af driftsbygninger og i 2012 er der fratrukket 18.058 kr. vedr. vedligeholdelse af driftsbygningerne. Det må forventes, at niveauet for vedligeholdelse gennemsnitligt vil være noget lavere. Derfor er resultatet i disse 2 år negativt påvirket af de relativt store udgifter til vedligeholdelsen af driftsbygningerne.

l den principale påstand påstås derfor, at indkomsten i 2010 - 2012 korrigeres til:

Ved nærværende indsigelse påstås derfor, at erhvervsoverskuddet ansættes til -12.879 i 2010, til 4.021 kr. i 2011 og til -54.149 kr. i 2012.

I den udstrækning de nævnte fradrag ændres i forhold til de selvangivne fradrag, vil man anmode om en tilsvarende ændring vedr. moms og refusion af elafgiften.

I underskuddet i 2012 bemærkes særskilt, at der indgår 25.897 kr. i afskrivning på solcelleanlægget, som der er særskilt lovhjemmel til at anse for erhvervsmæssig jf. ligningslovens§ 8 P stk. 5 som denne lov var formuleret inden lovændringen ved lov 1390 af 23. december 2012.

Denne afskrivning var ikke medtaget i det oprindelige opgjorte regnskab.

Samlet var der et selvangivet et underskud på 104.408 kr. for de 3 år. Hvilket SKAT særskilt anfører som en del af begrundelserne for at anse virksomheden for ikke-erhvervsmæssig.

Heraf er dog 51.834 kr. i skattemæssige bygningsafskrivninger. Dvs. at der var et underskud på 52.574 kr. inden skattemæssig afskrivning for de 3 år.

Efter de reviderede opgørelser af indkomsten påstås underskuddet samlet for de 3 år kun at være 63.007 kr. Og uden afskrivning på solcelleanlægget ville underskuddet (men inkl. den selvangivne bygningsafskrivning) være på 37.110 kr.

Dette underskud på 37.110 kr. kan derfor sammenlignes med det selvangivne underskud på 104.408 kr. Samlet påstås indkomsten for de 3 år derfor (uden afskrivning på solcellerne) at skulle reguleres med 104.408 - 37.110 kr. dvs. med 67.298 kr. eller med godt 20.000 kr. pr. år.

Uden de skattemæssige bygningsafskrivninger og uden afskrivningen på solcelleanlægget vil de korrigerede indkomster medføre et samlet overskud på 15.464 kr. for de 3 år.

Vedr. 2013 regnskabet.

I SKAT's ansættelse af 15. januar 2014 anføres på side 14 bl.a. at:

Der ikke er udsigt til, at virksomheden ved den valgte driftsform, før eller siden kan blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.m.

Det bestrides jf. nedenfor, at den valgte driftsform ikke vil kunne blive overskudsgivende. Der vedlægges derfor også regnskabet for 2013.

I 2013 regnskabet er erhvervsoverskuddet før afskrivninger opgjort til 60.503 kr. Der er afskrevet 25.897 kr. på driftsmiddelsaldoen dvs. på solcellerne. Det samlede selvangivne erhvervsoverskud før renter er selvangivet med plus 37.046 kr.

(Afskrivningen på solcellerne er i regnskabet for 2013 selvangivet uden, at der er taget hensyn til afskrivning i 2012 på solcellerne jf. SKAT's ansættelse af 15. januar 2014. Regnskabet for 2013 vil senere blive korrigeret for dette forhold.)

Ved indkomstopgørelse for 2013 er den erhvervsmæssige eludgift på 3.735 kr., internet og telefon er netto på 2.798 kr., kontorartikler m.m. på 664 kr. og biludgifter på 13.858 kr.

Henset til, at omfanget af servicevirksomheden med skadedyrsbekæmpelse er forøget (fra en omsætning på 28.650 kr. i 2012 til en omsætning på 39.390 kr. i 2013) er opgørelsen i 2013 regnskabet nogenlunde på niveau med de påståede omkostninger vedr. disse udgiftsarter i 2010-2012.

Regnskabet for 2013 er derfor klart mere retvisende på disse områder end regnskaberne var for 2010 - 2012.

I forbindelse med SKAT's start på skattesagen om erhvervsmæssig virksomhed i 2010-2012 havde SKAT indhentet et budget for 2013. Dette fremgår af en mail af 14. august 2013 jf. sagsfremstillingen side 5.

Nedenfor sammenlignes dette budget for 2013 med regnskabet for 2013.

I mailen vedr. budgettet var anført, at man forventede større salgsindtægter i de kommende år dvs. i 2013 og følgende år.

I forhold til budgettet viser regnskabet en væsentlig større indtægt - også uden efterbetalingen vedr. svin jf. i øvrigt nærmere nedenfor.

De samlede omkostningerne i budgettet svarer meget nøje til de samlede omkostninger i regnskabet.

Som vist i regnskabet for 2013 er kapacitetsomkostningerne faktisk faldet væsentligt. Men i denne vurdering bør også indgå, at kapacitetsomkostningerne var selvangivet for store i 2010-2012 jf. ovenfor. Dette skyldes som nævnt, at de standardiserede fordelingsregler mellem privat og erhverv hos [person1] klart har medført et misvisende resultat i 2010 - 2012 inkl.

SKAT har i denne forbindelse ej heller forholdt sig til det i klagen af 5. november 2013 anførte om, at de selvangivne kapacitetsomkostninger som følge af de standardiserede fordelingsreglerne klart har været for store.

I SKAT's vurdering af erhvervsmæssig drift eller ej anføres på side 14 bl.a., at man anser det for usandsynligt, at kapacitetsomkostningerne vil falde væsentligt i forhold til tidligere år.

Denne påstand om, at SKAT ikke troede på budgettet, kan hermed klart tilbagevises.

Dette forhold uddybes nærmere nedenfor.

Efterbetalingen fra [virksomhed1].

Ved ophøret af den tidligere virksomhed i 2008 ophørte også medlemskabet af [virksomhed1]. Ved dette ophør fik [person1] udbetalt den oparbejdede driftsfond (efterbetaling). Udbetalingen sker ifølge vedtægterne over en årrække. I regnskaberne er der i 2010 og 2011 indtægtsført en efterbetaling fra [virksomhed1] på 42.086 kr. henholdsvis 40.177 kr.

I SKAT's agterskrivelse er beløbet dog angivet med en efterbetaling på 52.608 kr. henholdsvis 50.222 kr.

På side 3 i agterskrivelsen af 23. september 2013 (bilag 8) er anført, at der er modtaget i alt 126.257 kr. i efterbetaling i årene 2009 - 2011 inkl.

I regnskabet for 2009 var der modtaget 43.994 kr., hvorfor der i 2010 og 2011 i alt må være modtaget 82.263 kr. hvilket svarer til regnskabet for de pågældende år.

Dette stemmer overens med regnskaberne, hvorfor det i svaret af 5. november 2013 på agterskrivelsen var påstået, at efterbetalingen i 2010 og 2011 skal ændres til de beløb, der er anført i regnskaberne.

Om disse udbetalinger anføres i kendelsen af 15. januar 2014 jf. side 14 bl.a.

Udbetalingen fra andelshaverkonto [virksomhed1] sker som følge af ophør af medlemskab med selskabet [virksomhed1] AmbA, og er således ikke vederlag for konkrete vare­ og tjenesteydelser

Udbetalingen sker uafhængig af hvilke øvrige aktiviteter din virksomhed udfører og kan således ikke anses som en indtægt, der er erhvervet ved driften af din virksomhed.

Efterfølgende er på side 15 i kendelsen anført:

Efterbetalingerne i 2010 og 2011 indgår i resultatet af virksomheden.

Hertil bemærkes, at efterbetalingen sker på baggrund af - tidligere - konkrete vareydelser til [virksomhed1]. Der er derfor tale om betaling for konkrete vareydelser. Dog ikke konkrete vareydelser i de pågældende år. Skattemæssigt henregnes efterbetalingen efter gældende praksis til udbetalingsårene. Efterbetalingen er derfor erhvervet ved driften af erhvervsmæssig virksomhed.

I SKAT's kendelse af 15. januar 2014 har man ikke godkendt fradraget for det samlede selvangivne erhvervsunderskud. I det selvangivne underskud var efterbetalingen indgået sammen med de øvrige indtægter og udgifter.

Derfor har SKAT reelt accepteret, at efterbetalingen indgår i den samlede erhvervsmæssige indtægt/udgift. Det er dette samlede erhvervsunderskud, som SKAT derefter ikke anser for fradragsberettiget.

Måling af rentabiliteten

I højesteretsdommen fra 1994 blev primært lagt vægt på, at driften var teknisk og landbrugsfagligt forsvarlig m.m. og tilsigtede, at man opnåede et rimeligt driftsresultat. Når dette var opfyldt, vil virksomheden kunne anses for erhvervsmæssigt drevet medmindre driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

I den konkrete dom var det tilstrækkeligt, at overskuddet måtte forventes at være omkring nul jf. sammenhængen mellem præmisserne i dommen og syns- og skønsmandens udtalelse.

Ved opgørelse af om virksomheden kan forventes at kunne blive overskudsgivende skal man bruge en driftsmæssig opgørelse. Man skal i denne forbindelse indregne driftsmæssige afskrivninger. Der er ikke krav om, at der også er en aflønning af arbejdsindsatsen m.m. samt en forrentning af den investerede kapital.

I denne forbindelse må man dog også korrigere udgifterne til de udgifter - der uanset de skattemæssige fordelingsregler mellem erhverv og privat jf. ovenfor - rent faktisk kan anses for at vedrøre selve virksomheden.

I den udstrækning der i enkelte år afholdes ekstraordinære udgifter til f.eks. vedligeholdelse må også dette korrigeres for at finde et samlet retvisende udtryk for den driftsmæssige indtægt. Det er denne driftsmæssige indtægt - der i det mindste efter en længere årrække - mindst skal forventes at være omkring nul.

Derfor må et retvisende resultat af virksomhedens økonomi forudsætte, at man foretager en retvisende fordeling af f.eks. fælles udgifter, der vedrører privat og virksomheden. Man kan ikke bruge de skattemæssige fordelingsregler hvis de fører til et misvisende resultat.

Af praktiske årsager udarbejdes driftsregnskaber ofte ved brug af de skattemæssige fordelingsregler, men dette kan kun lægges til grund ved en retvisende driftsmæssig opgørelse, hvis fordelingen er retvisende. Når dette ikke er tilfældet bør man enten bruge andre skattemæssige fordelingsregler eller selvstændigt bruge en anden fordeling driftsmæssigt.

I ovennævnte indkomstopgørelse er anvendt skattemæssige afskrivninger. Man må forvente at de driftsmæssige afskrivninger er mindre end de skattemæssige afskrivninger hvorfor dette yderligere forbedrer rentabiliteten.

Som vist ovenfor er der en positiv udvikling af rentabiliteten og der er et driftsmæssigt overskud fra 2013.

De samlede negative indkomster i 2010 -2012 vil med en retvisende fordeling mellem erhverv og privat endog kun være ca. 1/3 del af det selvangivne underskud.

Intensiteten (omsætningen)

I vurderingen af om virksomheden kan anses for erhvervsmæssig, indgår jf. nedenfor også en vurdering af omsætningen.

Der er også en væsentlig omsætning i virksomheden - virksomhedens størrelse taget i betragtning.

Der er således i 2010-2013 en brutto omsætning på:

Det ses således, at omsætningen er ganske betydelig og med stigende tendens, selv på en landbrugsvirksomhed på kun godt 6 ha.

Vurdering om erhvervsmæssig virksomhed eller ej.

Højesteretsdommen af 15. april 1994 må anses for den afgørende dom ved vurderingen af, om en landbrugsvirksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet eller ej.

SKAT har da også i deres kendelse taget udgangspunkt i denne dom.

[...]

Der er en række generelle forhold, der kan indgå i denne vurdering jf. SKAT's kendelse side 6.

Ved at sammenholde de generelle forhold for hvornår en virksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet, påstås, at [person1] i det væsentlige opfylder betingelserne for, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Det bemærkes også, at det er en samlet vurdering, der skal foretages og ikke, at det er enkelte punkter, der skal være afgørende.

Forhold, som SKAT konkret har lagt vægt på samt kommentarer hertil.

Ved SKATs afgørelsen af, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, har SKAT lagt vægt på nedennævnte forhold (jf. nederst side 13 og side 14 i ansættelsen).

Disse forhold er enkeltvis kommenteret.

SKAT lægger jf. nederst side 6 og øverst side 7 i realiteten afgørende vægt på rentabilitetssynspunktet og ser stort set bort fra, om virksomheden drives landbrugsteknisk forsvarligt jf. højesteretsdommen.

De forhold, som SKAT har lagt vægt på må jf. ovenfor - i det mindste i det væsentlige - kunne anses for at være tilbagevist.

Derudover bemærkes, at de generelle forhold, der taler til fordel for, at der er erhvervsmæssig drift, ser SKAT tilsyneladende helt bort fra. Dette gælder f.eks. om driften er sædvanlig, om den er seriøs og har en vis intensitet og varighed og om ejeren har de faglige forudsætninger.

Når dette ikke er nævnt af SKAT må man gå ud fra, at SKAT mener at man opfylder disse generelle forhold.

Yderligere understreges det, at SKAT ikke har forholdt sig til konsekvensen af de i skrivelsen af 5. november 2013 anførte forhold om mere retvisende fordelinger af en række driftsudgifter, der fordeles mellem erhverv og privat.

Man må derfor gå ud fra, at SKAT ikke har accepteret disse ændringer-dog uden at begrunde dette nærmere.

Konklusion

Efter højesteretsdommen TfS 1994.364 er udgangspunktet, at driften skal være landbrugsteknisk forsvarlig m.m. Der er ikke fra SKAT's side anført argumenter for, at dette ikke skulle være tilfældet. I denne forbindelse henvises bl.a. til, at [person1] klart har de faglige forudsætninger for at drive landbruget.

I højesteretsdommen er der også et krav til rentabiliteten. I denne forbindelse bemærkes dog særligt, at der skal være plads til en opstartsperiode jf., at Højesteret lagde vægt på, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet "medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende."

Der skal derfor levnes plads til en opstartsperiode, idet man først efter en længere årrække på rimelig måde kan måle, om driften kan anses for overskudsgivende eller ej.

Det bemærkes, at [person1] først købte denne virksomhed i 2008, hvorfor de påklagede år er 3. - 5. år efter købet.

Ved en opstart med en husdyrbesætning af kødkvæg- som først blev påbegyndt i 2010 - er der klart en opstartsperiode.

I den konkrete højesteretsdom fra 1994 var der fremlagt en syns og skønserklæring hvorefter man anså, at driften måtte forventes at kunne give et driftsresultat omkring nul.

Dette var tilstrækkeligt til, at man ifølge Højesteretsdommen kunne anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet. Der er således ikke et krav om betydelige overskud - men blot et overskud - på omkring nul.

Som nævnt ovenfor må det dog erkendes, at opdelingen af en række udgifter mellem privat og virksomheden er misvisende og at en mere fair fordeling vil medføre, at de faste omkostninger vedr. el, telefon, bil m.m. jf. ovenfor beskæres med i gennemsnit ca. 20.000 kr. pr. år.

Det tidligere fremsendte budgettet for 2013 viste sig også klart at blive realiseret.

Dette sammenholdt med ovennævnte tilbagevisning af de forhold, som SKAT har lagt vægt jf. ovenfor, taler derfor samlet set for at [person1] opfylder kravet efter højesteretspraksis jf. højesteretsdom af 15. april 1994 om, at virksomheden under et kan anses for erhvervsmæssigt drevet i de pågældende år.

Subsidiære påstand.

Subsidiært påstås, at det alene er husdyrbesætningen, som ikke anses for erhvervsmæssigt drevet.

Dette medfører, at bortforpagtningen anses for erhvervsmæssig i 2010-2012 inkl. I de kommende år anses også servicevirksomheden med skadedyrsbekæmpelsen (2011 og 2012) samt solcellerne (2012) for erhvervsmæssig.

Den bortforpagtede ejendom er ejendommen [adresse2].

Denne ejendom blev købt i 2008.

Ejendommen er siden bortforpagtet mod en årlig forpagtningsafgift på 10.000 kr.

Ejendomsskatterne udgjorde i 2014 i alt 578 kr.

Ejendomsskatterne har i de tidligere år formentlig udgjort nogenlunde samme beløb.

Det skønnes at revisorudgiften ved udarbejdelsen af et regnskab alene omfattende denne bortforpagtning ville kunne være opgjort for ca. 1.500 kr.

Der måtte derfor forventes et erhvervsoverskud på ca. 8.000 kr. pr. år alene vedr. denne delaktivitet.

Ifølge den subsidiære påstand påstås derfor at erhvervsoverskuddet i 2010 ansættes til 8.000 kr.

Overskuddet for de følgende år er ikke beregnet men vil også være positivt.

Bortforpagtning af en ejendom anses som udgangspunkt for erhvervsmæssig virksomhed. Man kan anvende virksomhedsordningen på denne aktivitet jf. juridiks vejledning.

Det blev i indsigelsen mod SKAT's agterskrivelse påstået, at man subsidiært kunne anse denne udlejning for erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT afviser dette og henviser i denne forbindelse jf. side 15 som begrundelse til SKM2008.943.SR af 18. november 2008.

I denne afgørelse SKM2008.943.SR nævner SKAT først, at det forventede overskud er af en så beskeden størrelse, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig.

I selve begrundelsen i afgørelsen er dog i stedet anført, at Skatterådet anser omfanget af virksomheden vil være af underordnet betydning.

I Juridisk vejledning jf. C.C.1.3.2.1. er afgørelsen omtalt. Som begrundelsen i juridisk vejledning nævnes den forventede beskedne størrelse af overskuddet.

Det er dermed uklart om det afgørende er, om omsætningen eller om overskuddet er af en beskeden størrelse.

I SKM2008.943.SR forventede man en lejeindtægt på 3.000 kr. Efter fradrag for ejendomsskatter (980 kr.) og revisorudgift (1.500 kr.) forventede man et overskud på 520 kr. Der var tale om et bindende svar og der var ikke indgået en lejeaftale endnu.

Formentlig er det pågældende bindende svar ikke påklaget til LSR.

I det bindende svar SKM2008.943.SR er omtalt 2 LSR kendelser af 15. november 2007 henholdsvis af 31. juli 2007. I disse 2 kendelser havde Landsskatteretten accepteret, at også udlejninger omfattende lejeindtægter på 8.000 kr. henholdsvis 6.000 kr. og med et overskud på 5.000 kr. henholdsvis 4.000 kr. kunne anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Begge kendelser vedrører i øvrigt en ændring af 2 tidligere bindende svar, hvilket må betyde at LSR har en anden opfattelse af denne problemstilling.

I begge de nævnte kendelser - som jeg desværre ikke har - er det i det bindende svar anført af spørgeren, at LSR i de 2 nævnte afgørelser fra 2007 skulle have anført:

"Fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende virksomhedsordningen. Dette fremgår af virksomhedsordningens § 1. Selvstændig virksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt, og den må ikke være af ganske underordnet omfang."

Landsskatteretten bemærker i de 2 kendelser konkret følgende om udlejning af fast ejendom:

"Udlejning af fast ejendom betragtes som udgangspunkt som selvstændig virksomhed, herunder også udlejning af en tidligere privat anvendt garage."

I Juridisk vejledning afsnit C.C.1.3. er der ikke omtalt andre afgørelser om evt. minimumskrav i relation til omsætning eller rentabilitet ved afgørelsen af, om en udlejning af fast ejendom kan anses for erhvervsmæssig eller ej.

Man har således ikke i juridisk vejledning omtalt de 2 LSR kendelser eller senere kendelser eller andre bindende svar vedr. denne problemstilling.

I afsnittet om virksomhedsordningen jf. afsnit C.C.5.2.2.2. henviser man til, at begrebet erhvervsmæssig virksomhed efter virksomhedsskatteloven reelt er samme afgrænsning, man foretager efter statsskatteloven.

Under afgørelser i juridisk vejledning om en udlejning af fast ejendom kan anses for erhvervsmæssig i relation til virksomhedsordningen, henviser man kun til SKM2008.943.SR.

Udover SKM2008.943.SR ses ej heller her anført afgørelser hvorefter en udlejning af fast ejendom ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed.

På baggrund af ovennævnte påstås subsidiært, at i det mindste udlejningen af den faste ejendom kan anses for erhvervsmæssig virksomhed i årene 2010 - 2012 inkl.

Der er hermed lagt vægt på, at udlejningen som udgangspunkt anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Både omsætningen og overskuddet er på niveau med de LSR kendelser, der er omtalt i SKM2008.943.SR.

Selvom det kan være tvivlsomt om SKM2008.943.SR er i overensstemmelse med praksis fra den i forhold til Skatterådet overordnede myndighed i Landsskatteretten, så er både den faktiske omsætning og det faktiske overskud ved den udlejning, som foretages af [person1], klart større end den forventede omsætning og det forventede overskud som i SKM2008.943.SR.

Derfor påstås, at denne afgørelse ikke kan lægges til grund ved afgørelsen af den subsidiære påstand.

Aktiviteten med skadedyrbekæmpelse- som giver et overskud i både i 2011 og 2012- må også anses for erhvervsmæssig.

De talmæssige konsekvenser herunder i relation til virksomhedsordningen er ikke udarbejdet.

Såfremt LSR ønsker disse udarbejdet bedes dette meddelt.

Dog skønnes det, at det årlige overskud vedr. selve udlejningen i alle år har været omkring 8.000 kr.

[...]”.

Klagerens repræsentant er den 18. december 2018 fremkommet med følgende bemærkninger til høringssvaret:

”[...]

Skatteyder har i de efterfølgende år (2013 - 2017) selvangivet virksomheden som erhvervsmæssigt drevet og SKAT har ikke ændret på dette!

I klagen var der tillige henvist til regnskabet for 2013.

Da der nu er gået en række år er der nedenfor en gennemgang af den økonomiske udvikling i virksomheden for årene 2014 - 2017. Disse år bedes taget i betragtning ved vurderingen af, om virksomheden i 2010 - 2012 skal anses for hobby eller for erhvervsmæssig drevet.

Som yderligere bilag til klagen henvises til vedlagte regnskaber for 2014, 2015, 2016 og 2017.

Nogle af regnskaberne er formentlig tidligere fremsendt til Skatteankestyrelsen.

Virksomheden er i perioden 2013 - 2018 stort set drevet som i 2010 - 2012. Det er således ikke en driftsomlægning eller lign, der er årsagen til, at driftsresultaterne nu viser overskud af virksomheden.

Derimod må 2010 - 2012 anses for en opstart periode.

Skatteyder købte først disse ejendomme i 2008, men havde tidligere drevet fuldtidslandbrug og havde derfor utvivlsomt de faglige forudsætninger for at drive landbruget.

Virksomheden består som i 2010 - 2012 af ejendommene:

[adresse1], [by1] (ejendomsnr. [...2]) Ejendommen er vurderet som en bebygget landbrugsejendom med et areal3,7 ha og vurderet til 2.000.000 kr. heraf 968.900 kr. som ejerbolig.

Ejendommen var ordinært vurderet som beboelsesejendom ved vurderingen i 2010 men denne vurdering blev ændret/rettet den 19. september 2011 til en landbrugsvurdering (kode 05)

[adresse2], [by1] (ejendomsnr.[...1]). Ejendommen er et ubebygget landbrugsareal på 2,8 ha og vurderet til 220.000 kr.

Besætningens størrelse

I nedennævnte tabel er der en oversigt over størrelsen af besætningen opgjort ultimo de pågældende år. Besætningens størrelse ved statustidspunkterne i 2010 - 2012 fremgår af SKAT's afgørelse side 3 og i 2013 fremgår oplysningen af tidligere fremsendt 2013 regnskab samt af klagen.

Kødkvægbesætningen har således ved ultimo status i årene 2013 - 2017 været på 3 - 6 stk. Dette svarer til niveauet i 2011 og 2012. Det er kun 2010, at kvægbesætningen var på 1 stk.

Fårebesætningen har også haft et betydeligt omfang i alle år.

Besætningen (kvæg og får) må derfor klart anses for under opbygning i 2010 - 2012 dels antalsmæssigt, men også omsætningsmæssigt jf. tabellen side 10 i klagen.

Som vist i nedennævnte tabel har der været et betydeligt salg af kreaturer og får i perioden fra 2014 - 2017.

Vedr. omsætningen kan det oplyses, at der har været salg af følgende antal dyr i de pågældende år:

Dette viser også, at man har en betydelig omsætning - virksomhedens størrelse taget i betragtning.

Oversigt over 2014 - 2017 regnskaberne.

I nedennævnte tabel er der en oversigt over indtægter og udgifter vedr. virksomheden.

Det bemærkes, at en væsentlig del af omkostningerne vedr. administration, biler, m.m. vedrører aktiviteten vedr. skadedyrsbekæmpelse.

Der er positivt resultat af virksomheden med de driftsmæssige afskrivninger i alle år. Det skattemæssige resultat (med skattemæssige afskrivninger) er også positivt i alle år.

Isoleret set er der et negativt resultat vedr. solcellerne, men dette resultat er i sig selv fradragsberettiget jf. ligningslovens § 8 P stk. 5 jf. lovbekendtgørelse 1017 af 28. oktober 2011. Ved lov 1390 af 23. december 2012 blev bestemmelsen i § 8 P stk. 5 ophævet men denne ændring vedrørte dog ikke skatteydere der inden 20. november 2012 havde indgået aftale om købet af et solcelleanlæg. Skatteyder er omfattet af denne overgangsordning.

Aktiviteten med solcellerne har i alle år givet skattemæssigt underskud og hvis der korrigeres for dette forhold vil resultatet af den øvrige virksomhed blive så meget desto bedre.

Som anført i klagen medfører nogle af de skattemæssige standardiserede fordelingsregler, at nogle omkostninger belaster virksomhedens økonomi med mere end en mere retvisende driftsøkonomisk opgørelse tilsiger.

Dette gælder bl.a. elforbrug, internet og biludgifter.

Efter praksis korrigeres den skattemæssige opgørelse til en driftsøkonomisk opgørelse, når man skal bruge rentabilitets kravet ved vurderingen af, om virksomheden drives erhvervsmæssigt. Dette medfører, at man bruger driftsøkonomiske afskrivninger i stedet for skattemæssige afskrivninger, når man afgør, om virksomheden driftsøkonomisk giver et overskud på mindst nul jf. højesteretsdommen fra 1994.

Men dette må så også gælde øvrige omkostninger, hvor der er en klar forskel på den skattemæssige opgørelse og en mere retvisende driftsøkonomisk opgørelse.

Skattemæssigt fratrækkes også udgiften til småinventar, medens man i en retvisende driftsmæssig opgørelse normalt ville have fordelt dette fradrag over nogle år. Dette gælder i det mindste, når udgiften er væsentlig i forhold til virksomhedens omfang. Dette belaster ovenfor 2014 regnskabet med mindst ca. 25.000 kr. for meget. Dette beløb burde være fordelt over flere år i en mere retvisende driftsøkonomisk opgørelse f.eks. afskrevet over 10 år.

Det var dog primært i årene 2010 - 2012, at der var en væsentlig forskel på den skattemæssige opgørelse og en retvisende driftsøkonomisk opgørelse jf. klagen.

Nyere afgørelser.

Siden sagen blev påklaget er der afsagt en del kendelse fra Landskatteretten vedr. landbrug, som er anset eller ikke er anset for erhvervsmæssigt drevet.

Som eksempel på en nyere afgørelser kan der henvises til 15-1123453 af 12. september 2017 jf. afgørelsesdatabasen.

I denne afgørelse blev en revisorregning delt, så kun den del, der var nødvendig til opgørelsen af selve indkomsten fra landbruget, skulle indgå i opgørelsen af rentabiliteten fra landbruget ved målingen af, om der var udsigt til et driftsresultat på mindst nul. Den del af revisorregningen, der vedrørte brugen af virksomhedsordningen, kunne holdes uden for denne rentabilitets opgørelse.

I Landsskatterettens begrundelse nævnes bl.a.

Virksomhedens driftsresultat skal vurderes på baggrund af klagerens driftsregnskaber udarbejdet i henhold til årsregnskabsloven og ikke skatteregnskaber udarbejdet i henhold til skattelovgivningen. Det er endvidere alene den del af udgiften, der kan henføres til driften af landbug, skal medtages ved opgørelse af driftsresultatet.

Man er enig i, at det er et retvisende driftsresultat jf. højesteretsdommen, der skal bruges ved denne rentabilitets måling. Men dette må så også forudsætte, at man kan korrigere driftsregnskabet for de udgifter, der klart ikke kan anses for driftsmæssige, f.eks. fordi man har brugt SKAT's standard fordelingsregler mellem erhverv og privat.

Man har således ved fordelingen af elforbrug m.m. i en virksomhed, hvor el indkøbes til både privat og erhvervsmæssigt brug anvendt en standard fordeling, hvor man anser 4.000 kwh. for brugt privat til belysning, madlavning m.m.. Det resterende elforbrug anses herefter for erhvervsmæssigt.

Af praktiske grunde opgøres driftsregnskabet også ofte ved brug af disse standardfordelingsregler for ikke også at skulle korrigere disse fordelinger ved overgangen fra driftsregnskabet til skatteregnskabet.

Men som beskrevet i klagen side 4 så medfører dette et erhvervsmæssigt elforbrug på 7.000 kr. (korrigeret for elafgift og moms) svarende til 10.000 kWh pr. år i de 3 påklagede år.

Henset til besætnings størrelse m.m. er dette helt misvisende, og derfor er der i klagen netop foretaget en række korrektioner på dette område samt på nogle andre områder.

Som ovennævnte kendelse viser, skal man netop opgøre et retvisende driftsresultat ved afgørelsen af, om virksomheden må forventes at give et driftsmæssigt resultat på mindst nul. Dette må derfor forudsætte, at man kan korrigere bl.a. fordelingen mellem erhverv og privat når fordelingen i det opgjorte årsregnskab klart har belastet opgørelsen med for store omkostninger i forhold til en retvisende driftsmæssig opgørelse.

Som ovennævnte afgørelsen viser, ville man faktisk også kunne flytte den del af revisorregningen, der vedrører opgørelsen af virksomhedsordningen m.m. ud af de driftsmæssige omkostninger ved rentabilitetsmålingen.

Kommentar til SKAT's udtalelse af 9. maj 2014

SKAT har den 9. maj 2014 afgivet en udtalelse på baggrund af klagen.

I denne udtalelse gør man opmærksom på, at der ikke i 2013 var fratrukket udgifter til maskinstation, medens man i de foregående år havde fratrukket ca. 6.500 kr. i gennemsnit.

Når der ikke er fratrukket udgifter til maskinstation i 2013 skyldes det, at man ikke afholdt sådanne udgifter i 2013.

Det er kun nogle år, at der er behov for at bruge maskinstation til den driftsform, man har i dag med husdyr på den jord, som ikke er bortforpagtet.

SKAT gør også opmærksom på, at man i 2013 modtog 25.897 kr. i efterbetaling og at dette er en væsentlig årsag til at virksomheden giver overskud i 2013.

Som det fremgår af klagen side 7 havde man uden denne efterbetaling budgetteret med et overskud på 12.000 kr. medens regnskabet viste et overskud (også uden efterbetalingen) på 37.688 kr.

SKAT anfører, at det af årsrapporten fremgår, at der var et overskud i 2013 på 37.046 kr. Dette var dog det skattemæssige resultat jf. side 8 i 2013 regnskabet. I dette resultat havde man fratrukket 25.897 kr. i afskrivninger på solcelle anlægget. Denne afskrivning kan man altid foretage jf. ligningslovens§ 8 P. Derfor var resultatet før disse afskrivninger på 62.943 kr. og heri var medregnet 25.254 kr. i efterbetalingen. Derfor var overskuddet inden solcellerne og inden efterbetalingen på 37.688 jf. tabellen på side 7 i klagen.

Det er derfor ikke rigtigt, når SKAT skriver, at efterbetalingen var en væsentlig årsag til at der var overskud i 2013. Inden medregningen af solcellerne og efterbetalingen var der klart et overskud i 2013 på 37.688 kr.

Derfor var der allerede inden denne efterbetaling et efter forholdene pænt overskud.

Som anført i klagen var 2013 regnskabet bedre end budgettet, medens SKAT havde udtalt, at SKAT ikke regnede med, at man kunne opnå et resultat i 2013 svarende til budgettet.

De skattemæssige resultater for de efterfølgende år bekræfter, at virksomheden drives erhvervsmæssigt. Der er alle år et positivt resultat med driftsmæssige afskrivninger på i gennemsnit ca. 40.000 kr. pr. år.

Udviklingen viser således, at virksomheden er erhvervsmæssigt drevet i alle år og at de påklagede år (2010 - 2012) var en opstart periode i forhold til etableringen af denne virksomhed med kødkvæg og fårebesætning samt bortforpagtning af en del af jorden.

I højesteretsdommen fra 1994 kunne virksomheden således anses for erhvervsmæssigt drevet - selvom virksomheden i de påklagede år gav underskud under forudsætning af, at det via budgetter m.m. var udsigt til et driftsmæssigt resultat på mindst nul.

I nærværende sag har man rent faktisk dokumenteret ved regnskaberne for de efterfølgende år, at virksomheden med den valgte produktionsform giver overskud.

Vedr. bortforpagtningen.

[adresse2], [by1] (ejendomsnr.[...1]). Ejendommen er et ubebygget landbrugsareal på 2,8 ha og vurderet til 220.000 kr.

Denne ejendom har været bortforpagtet i alle år.

I klagen var der som en subsidiær påstand henvist til, at selve udlejningen af en del af virksomheden i sig selv bør bevirke, at i det mindste denne del af virksomheden skal anses for erhvervsmæssigt drevet allerede i 2010. Dette vil i givet fald medføre at virksomhedsordningen ikke skal anses for ophørt i 2010 og ej heller i de følgende år.

I relation til den subsidiære påstand er der også i de senere år afsagt kendelser om, at såfremt udlejningen må anses for overskudsgivende, vil udlejningen i sig selv skulle anses for erhvervsmæssig.

I alle år er der opnået en forpagtningsindtægt på 10.000 kr. pr. år. Ejendomsskatten er på 633 kr. og maks. ca. 400 kr. af revisorregningen kan henregnes til denne del af virksomheden jf. også ovenfor i afgørelsen 15-1123453.

I de påklagede år og efterfølgende har denne del af virksomheden derfor givet et stabilt overskud på ca. 9.000 kr. pr. år. Hvilket i sig selv er tilstrækkeligt til at denne udlejning skal anses for erhvervsmæssig og at virksomhedsordningen derfor ej heller kan anses for ophørt i 2010 som SKAT har afgjort.

[...]”.

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger på kontormøde afholdt i Skatteankestyrelsen den 13. februar 2019:

Repræsentanten indledte med at påpege landbruget var i en opstartsfase i de påklagede år. Regnskabet for 2018 udviser ifølge repræsentanten overskud, og vil blive fremsendt til Skatteankestyrelsen.

Repræsentanten oplyste, at der har været indtægter fra [virksomhed1] i de påklagede år, som vedrører klagerens tidligere virksomhed som svineproducent. Der var tale om en ordning hvor [virksomhed1] tilbageholdte 5-10 øre pr. kg leveret kød, hvorefter det opsparede beløb, løbende blev betalt tilbage over en 5-årig periode.

Klagerens driftsmæssige regnskaber giver ifølge repræsentanten ikke et retvisende billede af omkostningerne i virksomheden, fordi man har anvendt standardreglerne for de skattemæssige fradrag. Den erhvervsmæssige andel af elforbruget er ifølge repræsentanten sat til at være uforholdsmæssigt stort, og burde kun være på omkring 1.000 kWh. Der anvendes kun el i driftsbygningerne til lys, og der er ingen elvarmeinstallation. Repræsentanten mener, at der kun er én samlet elmåler i virksomheden, men vil undersøge om der eventuelt i 2012 er opsat flere målere, da solcellerne sættes i drift. Den skæve fordeling mellem privat og erhverv gør sig ligeledes gældende vedr. telefonudgifter, biludgifter og internetudgifter. Repræsentanten mener at Skattestyrelsen må komme med et bud på fordelingen, da klageren har fremlagt et forslag. Repræsentanten pegede på, at Landsskatteretten eventuelt må hjemvise sagen til fornyet behandling ved Skattestyrelsen angående fordelingen.

Såfremt Landsskatteretten kommer frem til at der skal ske en opdeling af de enkelte aktiviteter i flere driftsgrene, er repræsentanten for så vidt enig i Skattestyrelsens fordeling af indtægter og udgifter vedr. solceller og bortforpagtning, opgjort i supplerende udtalelse af 4. februar 2019. Hvad angår skadedyrsbekæmpelsen har revisor i samarbejde med klageren har skønnet at 40 % af administrationsomkostningerne og 90 % af bilomkostningerne kan henføres hertil. Med denne fordeling giver landbrugsdriften ifølge repræsentanten overskud i 2013, 2015 og 2017-2018.

Ifølge repræsentanten burde småaktiver i 2014 og 2016 tilbageføres og afskrives over 10 år i driftsregn- skabet. Der er tale om et dyrehegn til ca. 31.000 kr. købt i 2014 og en dyretransport (trailer) til ca. 12.000 kr. indkøbt i 2016. Dette vil medføre at 2014 ligeledes giver overskud.

I forhold til den subsidiære påstand i klagen, holder repræsentanten fast i, at bortforpagtning er erhvervsmæssig. Klageren er afhængig af at bortforpagtningen anses for at være erhvervsmæssig i 2010, da han ellers vil falde ud af virksomhedsskatteordningen. Ifølge repræsentanten henviser daværende SKAT alene til et bindende svar, mens der findes flere afgørelser truffet af Landsskatteretten, der medgiver, at bortforpagtning er erhvervsmæssig.

Repræsentanten anførte, at når man tager bygningernes alder og anvendelse i betragtning, bør afskrivningsprocenten formentlig ligge på omkring 1-2 %.

Klagerens repræsentant er den 10. marts 2019 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse:

”[...]

Forpagtningskontrakten vedr. bortforpagtningen af [adresse2] er vedlagt som bilag 13. (Bilag nummereret som en fortsættelse af de bilag, der blev indsendt den 18. december 2018.)

Regnskabet vedr. 2018 er endnu ikke udarbejdet, men der vedlægges en råbalance for 2018 som bilag 14. Der er ikke foretaget periodeafstemninger m.m. Regnskabet fremsendes, når det foreligger.

Vedr. elforbrug. Der er ikke separat måler vedr. det erhvervsmæssige elforbrug. Der vedlægges en vurdering af det erhvervsmæssige elforbrug udarbejdet af [virksomhed2] jf. bilag 15.

Det fremgår heraf, at det erhvervsmæssige elforbrug skønnes at være 2.000 - 2.500 kWh pr. år. Skatteyder har oplyst, at der kun bruges erhvervsmæssigt elforbrug til belysning samt valsning af korn til besætningen.

Som bilag 16 vedlægges en årsopgørelse vedr. køb af el for 2017. Denne opgørelse er påvirket af, at der er solceller på ejendommen, men den samlede elpris (den ene af nettarif beløbene skyldes effekten af solcellerne) og uden moms og elafgift er på ca. 75 øre pr. kWh.

Dvs. at el-udgiften vedr. det erhvervsmæssige elforbrug er på ca. 1.500 - 2.000 kr. pr. år.

Skatteyder har skønnet, at der er et timeforbrug på 180 timer pr. år vedr. landbruget og 400 timer vedr. skadedyrsbekæmpelsen.

Ejendommen [adresse1] blev købt i 2008 jf. vedlagte skøde (bilag 17).

Ved købet blev der købt nogle ældre maskiner for 20.000 kr. Skattemæssigt blev disse endeligt afskrevet i 2009 jf. regnskabet for 2010.

På grund af begrænset driftsmæssig anvendelse af maskinerne antages disse jf. princippet i SKM216.460.LSR, at have en faktisk levetid på mindst 15 år dvs. en driftsmæssig afskrivning på højst 7 pct. Den årlige afskrivning på de med ejendommen købte driftsmidler er derfor medtaget nedenfor med 1.400 kr. pr. år.

Driftsbygningerne var ved købet værdiansat til 78.000 kr. heraf var 30.000 kr. vedr. en stald, som var markeret som ikke afskrivningsberettiget. Kun 48.000 kr. af købsprisen kan derfor anses for at indgå i den landbrugsmæssige virksomhed.

I 2009 ombyggede man nogle af driftsbygningerne for i alt 569.000 kr. Halvdelen af ombygningen ved­ rører privat garager og andre private formål og kan derfor ikke anses for at indgå i den erhvervsmæssige landbrugsvirksomhed. Den del der vedrører ombygningen og som kan anses for at indgå i den landbrugsmæssige virksomhed udgør 284.500 kr. Samlet er det derfor 48.000 + 284.500 kr. dvs. 332.500 kr. der kan anses for at indgå i den landbrugsmæssige virksomhed.

Den begrænsede animalske produktion må desuden anses for at medføre, at den driftsmæssige afskrivning på driftsbygningerne kan fastsættes til 2 - 2,5 pct. pr. år. jf. SKM2016.460. LSR. Den årlig driftsmæssig afskrivning på driftsbygningerne er derfor nedenfor medregnet som 2,5 pct. af 332.500 kr. dvs. 8.300 kr.

Kommentar til Skattestyrelsens udtalelse af den 3. februar 2019.

SKAT mener i deres seneste udtalelse - i modsætning til deres afgørelse og tidligere udtalelse - at der i alt drives 4 "virksomheder".

SKAT begrunder ikke dette ved henvisningen til afgørelser m.m. Det bemærkes, at SKAT allerede i 2014, da SKAT den 15. januar 2014 traf deres afgørelse og da man afgav høringssvaret den 9. maj 2014, havde oplysninger omkring de delaktiviteter, som indgik i virksomheden.

I den påklagede afgørelse er alle delaktiviteter da også opgjort under et og man har nægtet fradrag for det samlede negative skattemæssige resultat. Dog er afskrivning på solcellerne fra og med 2012 selvstændigt anset for fradragsberettiget.

Selve de påklagede ansættelser vedrører 2010 - 2012. De efterfølgende regnskaber indgår dog i bevisvurdereingen af, om den virksomhed man drev i 201O - 2012 kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Skattestyrelsen har ej heller ændret de selvangivne indkomster for de efterfølgende år.

I denne forbindelse har SKAT derefter på basis af regnskaberne for 2013 - 2017 foretaget en opdeling indkomsten på følgende 4 driftsgrene.

Skattestyrelsen har foretaget en opdeling af det skattemæssige resultat for 2013 - 2017 på de 4 virksomhedsområder. Man nævner dog særskilt, at der ikke er tale om en retvisende opdeling, idet man ikke har fordelt biludgifterne og administrationsudgifterne mellem aktiviteten med husdyrholdet og skadesdyrsbekæmpelsen.

En opdeling på de nævnte 4 delområder vil altid være noget skønspræget. Hvis man havde vidst, at der skulle foretages denne opdeling, ville man selvfølgelig mere præcist havde foretaget denne fordeling ved de løbende opgørelser af regnskaberne i årene 2013 - 2018. Dette gælder specielt imellem aktiviteten vedr. husdyrholdet og skadedyrsbekæmpelsen.

Nedenfor er der på baggrund af regnskaberne samt enkelte supplerende oplysninger foretaget en sådan opdeling. Samtidigt er indregnet driftsmæssige afskrivninger vedr. husdyrholdet.

Opdelingen nedenfor har taget udgangspunkt i den skattemæssige opgørelse, idet regnskaberne primært er udarbejdet som skatteregnskaber. I en bevisvurdering om virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet, skal der dog bruges en driftsmæssig opgørelse vedr. de 4 delaktiviteter. Der er derfor foretaget nogle korrektioner til en driftsmæssig opgørelse.

I vedlagte bilag 18 udarbejdet af skatteyders revisor [person2] er der foretaget en sådan mere retvisende opdeling på de nævnte delområder. Vedr. solcellerne og det bortforpagtede areal er brugt den samme opdeling af ejendomsskatter og revisorhonorar, som SKAT har anvendt i deres høringsudtalelse af 4. februar 2019.

Biludgifterne vedrører primært kørsel til kunder i skadedyrsbekæmpelsen og er derfor i det væsentlige henregnet til dette område. Administrationsudgifterne herunder revisorudgiften jf. regnskaberne er fordelt med 500 kr. til solcelleanlægget og 400 kr. vedr. den bortforpagtede jord samt 40 pct. af de samlede omkostninger til skadedyrsbekæmpelsen.

Som beskrevet ovenfor samt i klagen er der nogle udgifter som klart er for store i forhold til en retvisende driftsmæssig opgørelse. Dette vedrører bl.a. el-udgiften.

Denne udgift er derfor korrigeret til 2.000 kr. pr. år. jf. ovenfor. I klagen var den erhvervsmæssig el­ udgiften skønnet til 1.000 kr.

Også standardfordelingen af udgifterne mellem erhverv og privat af f.eks. telefon og internet vil ofte give et misvisende driftsmæssigt resultat i disse mindre virksomheder. Dog vedrører telefon samt internet også aktiviteten med skadedyrsbekæmpelse, hvilket bl.a. er medvirkende til, at man har skønnet, at 40 pct. af de samlede administrationsomkostninger er henregnet til skadedyrsbekæmpelsen.

"Andre driftsmiddelomkostninger" er henregnet til Landbruget.

I 2014 og 2016 var der til landbruget foretaget et større indkøb af "småaktiver" jf. afskrivningslovens§ 6. Disse udgifter skal i en retvisende driftsøkonomisk opgørelse i stedet afskrives.

I 2014 indkøbes således et Podahegn for 31.000 kr. og i 2016 købes en dyretransport (trailer) for 12.000 kr. Disse udgifter er skattemæssigt fratrukket som småinventar, men vil reelt i en retvisende driftsmæssig opgørelse skulle afskrives med højst 7 pct., idet begge aktiver skønnes at holde i mindst 15 år.

Skattestyrelsen mener dog at en afskrivning på 10 pct. er for lav, idet man henviser til SKM2005.327.ØL

Bemærk, at Skattestyrelsen ikke afviser, at man i en driftsmæssig opgørelse burde afskrive disse småinventar, men dog med en højere procent. I SKM2005.327.ØL havde skønsmanden henvist til de generelle regnskabsstatistikker for landbrug med en afskrivning på inventar på 15 pct.

Disse statistikker omfatter dog driftsmidler m.m. som bruges i en intensiv planteavls- og husdyrproduktion. Denne afskrivningsperiode kan ikke anses for retvisende, når der konkret er tale om aktiver, som klart har en betydelig længere levealder. Derfor er disse afskrivninger skønnet til 7 pct. svarende til en levetid på 15 år.

Det bemærkes i øvrigt, at hvis man bruger en driftsmæssig afskrivning på 15 pct. ville de i 2008 købte maskiner være afskrevet fuldt ud i 2014, hvorfor disse maskiner ikke skulle være medregnet i den driftsmæssig opgørelse for de følgende år - uanset, at de fortsat bruges i virksomheden.

Ændringen til afskrivning i stedet for fradrag som småaktiver af de i 2014 og 2016 købte småaktiver forøger indkomsten i 2014 med 31.000 kr. og reducerer indkomsten med 2.170 kr. i afskrivning. Dette gælder i 2014 og de efterfølgende år.

I 2016 forøges indkomsten med 12.000 kr. og reduceres med en afskrivning på 840 kr. De samlede driftsmæssige afskrivninger vedr. disse småaktiver er herefter på 3.010 kr. i 2016 og følgende år.

Dertil kommer en årlig afskrivning på 1.400 kr. fra de i 2008 købte maskiner.

I tilknytning til disse overvejelser omkring den driftsmæssige opgørelse henvises bl.a. til afgørelsen SKM2016.460. LSR. I denne afgørelse var der foretaget meget store maskininvesteringer i forhold til virksomhedens størrelse. På basis heraf udtalte skønsmanden, at maskinerne ikke ville blive brugt særlig intensivt og derfor udtalte han, at de nok kunne holde i 25 år og bygningerne kunne passende afskrives over 40 år dvs. henholdsvis 4 pct. afskrivning på maskiner og 2,5 pct. på driftsbygningerne.

På disse mindre ejendomme og hvor man normalt ej heller løbende investerer i de mest moderne maskiner, vil maskinerne derfor normalt kunne holde i mange år, hvorfor den driftsøkonomiske afskrivning på maskiner, der bliver brugt i de alm. landbrugsregnskaber på ca. 15 pct., klart er for stor i de mindre virksomheder. En afskrivning på 5 - 10 pct. er mere retvisende på maskiner. Tilsvarende må driftsbygningerne jf. SKM2016.460. LSR afskrives med 2 - 2,5 pct.

På de mindre landbrug nedslides maskinerne og bygningerne væsentligt mindre end på de større intensivt drevne landbrug. På de intensivt drevne landbrug er det tillige afgørende, at maskinerne og bygningerne altid er funktionsklare og anvender en tidssvarende teknik m.m. Dette er der ikke behov for på den type virksomhed, som nærværende sag omfatter.

Her vil en afskrivning på maskinerne på 7 pct. og 2,5 pct. på driftsbygningerne svarende til en holdbarhed på ca. 15 år. henholdsvis 40 år anses for retvisende.

Se også_afgørelserne 15-2711506 af 20. juni 2018 og 15-0568722 af 3. oktober 2018 som kort er omtalt nedenfor.

Landbrugsresultatet er herefter driftsmæssigt korrigeret til:

Der er derfor i perioden efter de påklagede år klart et samlet overskud vedr. selve landbrugsaktiviteten med et overskud i 4 ud af 6 år, reelt et nul resultat i 2018 samt kun et år med underskud. Samlet et overskud på ca. 50.000 kr. for de 6 år.

Selv med den opdeling af den samlede virksomhed, som Skattestyrelsen nu foreslår, vil selve landbrugsvirksomheden klart give et resultat, der er over nul og dermed er også denne delaktivitet i sig selv erhvervsmæssig. Dette gælder også med indregning af retvisende driftsmæssige afskrivninger.

Om det driftsmæssige resultat af de 3 andre delområder se opdelingen foretaget af revisor i bilag 18.

Denne opdeling viser også, at der er overskud vedr. skadedyrsbekæmpelsen samt vedr. bortforpagtningen. Selve solcelleanlægget er derudover pr. definition erhvervsmæssigt.

I denne opdeling har man holdt efterbetalingen vedr. den tidligere virksomhed uden for opgørelsen.

Se også klagen samt referatet fra kontormødet vedr. dette forhold.

Kommentar i øvrigt til skattestyrelsens høringssvar af 4. februar 2019.

I skattestyrelsens høringssvar nævner Skattestyrelsen, at der kun er fradrag for underskud i en opstartsperiode, hvis der er udsigt til et driftsresultat på mindst nul fremover. Som gennemgået af de driftsmæssige resultater m.m. for perioden 2013 - 2018 jf. ovenfor er der klart et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger. Også budgettet for 2013 vidste et overskud, hvilket SKAT i sin tid havde været tvivlende overfor men det faktiske resultat var faktisk bedre end budgettet jf. klagen.

Skattestyrelsen mener som nævnt, at en driftsmæssig afskrivning på 10 pct., er for lav, idet man hen­ viser til SKM2005.327.ØL. Dette forhold er imødegået ovenfor og der er valgt en afskrivning som i større udstrækning svarer til de faktiske forhold og som også er i overensstemmelsen med syns- og skønsrapporterne i afgørelser 15-2711506 af 20. juni 2018 og 15-0568722 af 3. oktober 2018.

De maskiner, der blev købt med ejendommen i 2008, bruges således stadig efter nu 10 år. Derfor er en levetid på 6 - 7 år, som en afskrivning på 15 pct. medfører, i det mindste i nærværende sag klart for stor. Man forventer da også at kunne bruge disse maskiner i end el år endnu.

I klagen var der henset til, at en række omkostninger til bl.a. el, internet og biludgifter samt telefon var blevet fratrukket efter nogle standardregler og dette gav her en misvisende driftsmæssig opgørelse.

Skattestyrelsen tager ikke direkte afstand fra, at man skal anvende en retvisende driftsmæssig opgørelsen ved vurderingen af, om driften kan anses for erhvervsmæssig. Skattestyrelsen mener dog, at der vedr. disse udgifter bør anvendes samme fordeling i en driftsmæssig opgørelse som i en skattemæssig opgørelse.

Skatterådet fastsætter dog en række standardfordelinger af visse udgiftstyper, hvor samme indkøb både bruges privat og erhvervsmæssigt som f.eks. el, telefon internet. Disse standardsatser kan normalt bruges i en skattemæssig opgørelse, selvom de må anses for misvisende i forhold til en retvisende driftsmæssig opgørelse. Som eksempel herpå kan nævnes, at udgiften til internet m.m. og telefon er fradragsberettiget for en selvstændig erhvervsdrivende, selvom der er en privatbenyttelse jf. ligningslovens§ 16. stk. 14. Indtil 2020 er der dog en privatforbrugsbeskatning af 2.500 kr. pr. år vedr. telefon. Men dette medfører jo ikke, at disse udgifter i en retmæssig driftsmæssig opgørelse, skal anses for at vedrøre erhvervet. I denne sammenhæng må man stadig kun skulle henregne den del af disse udgifter, som faktisk vedrører landbrugsvirksomheden.

Som allerede anført i klagen er man for så vidt indstillet på, at nogle af disse omkostninger også korri­ geres skattemæssigt jf. princippet i SKM2015.465.LSR. Denne korrektion kan passende gennemføres efterfølgende af Skattestyrelsen for de 3 påklagede år.

Skattestyrelsen anfører bl.a. at man skal have en internetforbindelse for at kunne indberette dyrehol­ det. Selvom dette lægges til grund, kan dette ikke i sig selv bevirke, at der i en retvisende driftsøkonomisk opgørelse, skal indgå udgifter til telefon og internet på i gennemsnit ca. 5.000 kr. pr. år. Disse omkostninger må i det væsentlige anses for at vedrøre privat området set fra et driftsøkonomisk synspunkt. En del af udgifterne må dog anses for at vedrøre aktiviteten med skadedyrsbekæmpelsen.

Selvom der burde være korrigeret for disse forhold, er det dog opfattelsen, at der allerede er påvist at landbrugsvirksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Vedr. bortforpagtningen

"Skattestyrelsen anlægger nu den betragtning at der må være tale om overskud fra ikke erhvervsmæssig virksomhed hvorfor nettoindtægten skal opgøres og beskattes særskilt som overskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed. Overskuddet er personlig indkomst jf. personskattelovens § 3, men der skal ikke betales arbejdsmarkedsbidrag af over­ skuddet jf. arbejdsmarkedsbidragsloven i sin helhed"

Skattestyrelsen henviser til det bindende svar SKM2008.943.SR.

Denne problemstilling er allerede tilbagevist i selve klagen af 23. april 2014 jf. tillige kommentaren af 18. december 2018.

Der kan som nyere afgørelser henvises til 15-2475335, hvor lejeindtægten udgjorde ca. samme beløb som i nærværende sag.

I 15-2475335 havde der endog været underskud efter afskrivninger i de påklagede år, men i de efterfølgende år havde der været et overskud på lidt over nul (ca. 800 kr. pr. år) efter afskrivningerne, som var fastsat til 2 pct. I afgørelsen 15-2475335 blev virksomheden anset for erhvervsmæssigt drevet.

I nærværende sag er der overskud på ca. 9.000 kr. jf. bilag 18 og Skattestyrelsens egen opgørelse.

På et ubebygget landbrugsareal skal der ej heller korrigeres med afskrivningerne, idet denne del af virksomheden jo ikke omfatter afskrivningsberettigede aktiver.

Afgørelsen SKM2008.943.SR, som der ej heller i de efterfølgende LSR-kendelser er henvist til, kan derfor ej heller i nærværende sag lægges til grund. Skattestyrelsens "nye betragtninger" må derfor afvises.

Derfor fastholdes det, at bortforpagtningen anses for en erhvervsmæssig virksomhed og at den jf. den subsidiære påstand i sig selv berettiger til at kunne opretholde virksomhedsordningen.

Supplerende kendelser.

Udover de kendelser m.m. som der allerede er henvist til, samt de kendelser, som blev udleveret på kontormødet, gøres der opmærksomhed på afgørelserne 15-2711506 af 20. juni 2018 og 15-0568722 af 3. oktober 2018 og som der er henvist til ovenfor.

I begge disse afgørelser accepteres, at en mindre kvægbesætning anses for erhvervsmæssigt drevet.

I begge afgørelser bruges driftsmæssige afskrivninger jf. syns- og skønsmandens erklæringer på ca. samme niveau som ovenfor.

I begge afgørelser blev situationen i de påklagede afgørelser anset for en opstart periode og underskuddene i opstart perioden blev anset for fradragsberettigede som underskud ved selvstændig virksomhed.

[...]”.

Klagerens repræsentant er den 10. maj 2019 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens nye supplerende udtalelse:

”[...]

Nedenfor er 2018 årsregnskabet fordelt på samme måde som i bilag 19.

Der var derfor i 2018 et indtjeningsbidrag på 5.124 kr. før afskrivninger. Man fik i 2018 en udlodning på fra landboforeningen ved dens ophør. Denne udlodning vedrører reelt en ekstra indtægt vedr. landbruget, men ikke direkte 2018. I en samlet vurdering af indkomsten fra landbruget - set over en årrække - er dette dog også en erhvervsmæssig indkomst. I 2018 sælges gammelt jern for 1.654 kr. som også vedrører landbruget, men ikke i sig selv direkte 2018.

Bemærk dog at nogle tilsvarende engangsindtægter i de faktiske påklagede afgørelser bl.a. efterbetaling ved ophør som andelshaver, faktisk er indregnet i indkomsten fra virksomheden.

I 2018 er der købt en traktor for 26.000 kr. og småinventar for 15.644 kr. Disse investeringer er som i de foregående år anset for afskrivningsberettiget i en driftsmæssig opgørelse med en afskrivningssats på 7 pct. dvs. med yderligere en afskrivning på 2.915 kr. udover de tidligere medregnede afskrivninger.

Som anført i redegørelsen af 10. marts 2019 var der i 2018 allerede indregnet en driftsmæssig afskrivning på i alt 12.710 kr. Denne afskrivning forøges i 2018 med 2.915 kr. til i alt 15.625 kr.

Det samlede driftsmæssige resultat for 2018 kan herefter opgøres til -10.501 kr. I dette beløb er indkomsten fra landboforeningen og indkomsten fra salget af gammelt jern ikke medregnet. Hvis disse 2 beløb var medregnet, ville indkomsten i 2018 have været på - 2.047 kr.

For den samlede periode 2013 - 2018 er det driftsmæssige resultat herefter i alt på 39.403 kr. jf. skemaet på side 6 i kommentaren af 10. marts 2019 og korrigeret med ovennævnte forhold.

I den samlede periode fra 2013 - 2018 er der herefter 2 år med negativt resultat og 4 med positivt resultat og samlet 6.567 kr. pr. år.

Derfor samlet set et driftsmæssigt resultat på klart mere end mindst nul jf. den alm. ligningspraksis på landbrugsområdet.

Kommentar

Det understreges indledningsvis, at opgørelserne i perioden 2013 - 2018 af regnskabet kun skal bruges til at vurdere, om den driftsgren, der nu af Skattestyrelsen betegnes som "landbruget med kvægholdet" kan anses for drevet erhvervsmæssigt, dvs. at man kan forvente et driftsresultat vedr. selve denne driftsgren på mindst omkring nul.

Denne opdeling i flere driftsgrene vil altid være skønsmæssig ligesom selve den driftsmæssige opgørelse ikke er funderet i en egentlig skattemæssig praksis med lovbundne regler og derfor i sig selv også vil være skønsmæssig.

Når man opdeler i flere driftsgrene, vil en del udgifter altid være fælles udgifter for driftsgrenene og en fordeling heraf vil aldrig kunne blive eksakt.

Det er i øvrigt først ved SKAT´s udtalelse af 3 februar 2019, at Skattestyrelsen mener, at man skal opdele virksomheden i de 4 driftsgrene reelt med tilbagevirkende virkning for perioden fra 2010 - 2018 inkl. Hvis SKAT måtte mene, at der skulle foretages denne opdeling, burde man allerede havde afgjort dette, da man traf den påklagede ansættelse den 15. januar 2014. Allerede på dette tidspunkt måtte man jo vide at virksomheden omfattede flere delaktiviteter. Forholdet var klart forklaret i en indsigelse mod agterskriveisen jf. referatet af denne indsigelse i selve den påklagede afgørelse.

Forholdet er også indgående behandlet i kommentaren af 10. marts 2019.

Skatteyder har således ej heller haft mulighed for at tage hensyn til dette forhold i de forløbne år. Skatteyder har således henset til, at det samlede resultat af virksomheden og dette har klart har været positivt for alle årene også inkl. driftsmæssige afskrivninger.

I bilag 18 har skatteyders revisor her i 2019 derefter foretaget den bedst mulige fordeling af driftsresultatet for de foregående år i overensstemmelse med forslaget fra Skattestyrelsen om en opdeling.

Skattestyrelsen har nu afgivet en ny udtalelse af 26. marts 2019.

Skattestyrelsen nævner indledningsvis, at råbalancen for 2018 ikke kan give et sikkert pejlemærke for 2018, men som det vises ovenfor, så var råbalancen faktisk meget tæt på det endelige årsregnskab.

Skattestyrelsen mener endvidere, at fordeling af administrationsudgifterne kan anses for rimelig, men at biludgifternes fordeling mellem skadedyrsbekæmpelsen og landbruget ikke kan anses for at give et retvisende resultat.

Det fastholdes, at en årlig driftsmæssig biludgift vedr. landbruget på ca. 2.000 kr. er retvisende. Dette svarer til en årlig kørsel på 500 til 600 km kørsel i landbruget og hvor udgiften er beregnet ved anvendelsen af statens satser dvs. med en udgift på ca. 3,50 kr. pr. km.

Skattestyrelsen opfordrer derefter Skatteankestyrelsen til at indhente en redegørelse for omfanget af kørslen vedrørende landbruget og skadedyrsbekæmpelsen og træffe afgørelse om fordelingen af biludgifterne på grundlag af denne redegørelse.

Hertil bemærkes, at skatteyder naturligvis ikke kan rekonstruere et kørselsregnskab for alle de foregående år.

Det bemærkes i øvrigt også, at der jo også vedr. biludgifterne er et samspil mellem dels de forskellige driftsgrene og dels mellem disse og privatområdet. Når skatteyder f.eks. kører på arbejde og samtidigt køber småting med hjem til virksomheden er dette så en kørsel vedr. landbruget eller kørsel til og fra arbejdet?

Tilsvarende vil skatteyder ved kørsel i forbindelse med indkøb af varer eller kører ud til kunder vedr. aktiviteten vedr. skadedyrsbekæmpelsen jo også samtidigt kunne foretage køb eller salg af varer vedr. landbruget.

Når disse forhold tages i betragtning, er det skatteyderes opfattelse, at de årlige driftsudgifter til bilen vedr. den driftsgren, der er landbruget, passende kan opgøres som vist i bilag 18 og jf. ovenfor dvs. ca. 2.000 kr. pr. år.

Det skal også erindres, at denne opgørelse samlet set kun er vejledende i vurderingen af, om den driftsgren, der betegnes landbrug, samlet set kan anses for erhvervsmæssigt drevet dvs. med den konsekvens, at underskuddet i den påklagede periode 2010 - 2012 er fradragsberettiget.

Derfor må fordelingen inkl. de beregnede driftsmæssige afskrivninger, der er medtaget i bilag 18 samt kommentaren af 10. marts 2019 samt ovenfor være en samlet set retvisende opgørelse af driftsresultatet vedr. den driftsgren der betegnes landbruget.

Som nævnt opgjort i bilag 18 samt i kommentaren af 10. marts 2019 samt ovenfor, er der et samlet positivt driftsmæssigt resultat for den samlede periode for 2013 - 2018. Den påklagede periode 2010 - 2012 må herefter anses for en indkøringsperiode også henset til, at skatteyder først købte denne ejendom i 2008 samt startede kvægbesætningen og fårebesætningen op kort tid efter købet.

Derfor må det selvangivne underskud for perioden 2010 - 2012 være fradragsberettiget evt. som nævnt i klagen med en lidt anden fordeling mellem privatområdet og virksomhedsområdet af en række udgiftsposter.

[...]”.

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten bemærker, at det efter praksis kan godkendes at opdele landbrugsdriften i flere driftsgrene. Der henvises til Vestre Landsretsdom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280. Denne afgørelse er fortsat udtryk for gældende praksis, der henvises for eksempel til landsskatterettens kendelse offentliggjort i TfS 1997.789.

Retten bemærker, at hvis indtægterne fra bortforpagtningen skal indgå i landbrugets resultat, skal den være af et meget begrænset omfang eller af en midlertidig karakter begrundet i driften. Retten finder ikke, at bortforpagtningen kan anses som midlertidig eller af begrænset omfang. Der er her lagt vægt på, at bortforpagtningen andrager 2,8 ha ud af et samlet areal på 6,5 ha, og giver et overskud på ca. 9.000 kr. årligt. Der er endvidere lagt vægt på, at bortforpagtningen ikke er af midlertidig karakter, da bortforpagtningsaftalen blev indgået i 2008, og løber indtil andet aftales. Ifølge de foreliggende oplysninger er aftalen stadig gældende.

Retten finder dermed ikke, at bortforpagtningen og landbrugsdriften har en sådan indbyrdes sammenhæng, at landbrugsvirksomheden med hensyn til erhvervsmæssig drift kan betragtes som en helhed. Indtægten fra bortforpagtningen kan således ikke indregnes i opgørelsen af landbrugets indtægt. Retten anser herefter bortforpagtningen som en særskilt driftsgren. Indtægter fra bortforpagtning beskattes efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er der fradrag for de udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Det er således rettens opfattelse at der er tale om erhvervsmæssig bortforpagtning. Der er her lagt vægt på at bortforpagtningen har givet overskud i alle år.

Retten finder endvidere ikke, at klagerens servicearbejde med skadedyrsbekæmpelse og landbrugsdriften har en sådan indbyrdes sammenhæng, at landbrugsvirksomheden med hensyn til erhvervsmæssig drift kan betragtes som en helhed. Servicearbejdet med skadedyrsbekæmpelse skal derfor anses for en særskilt driftsgren, hvorfor indtægten herfra ikke kan medregnes i opgørelsen af landbrugets indtægt. Servicearbejdet skal bedømmes ud fra den almindelige ligningspraksis, da der ikke er tale om landbrugsvirksomhed. Servicearbejdet med skadedyrsbekæmpelse skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Landsskatteretten finder, at servicearbejdet med skadedyrsbekæmpelse skal anses for erhvervsmæssigvirksomhed. Der er her lagt vægt på, at virksomheden var i en opstartsfase i de påklagede år 2011 og 2012, da servicevirksomheden startes op i 2011. Der er endvidere lagt vægt på, at virksomheden har givet overskud i årene 2013-2018, ligesom overskuddet vurderes på sigt at kunne dække en eventuel forrentning og driftsherreløn.

Det er endvidere Landsskatterettens opfattelse, at de modtagne efterbetalinger fra [virksomhed1], ikke kan anses som erhvervet ved driften af klagerens landbrugsvirksomhed, da de vedrører klagerens tidligere svineproduktion på en anden ejendom. Landsskatteretten finder derfor, at beløbene ikke skal medgå i vurderingen af, hvorvidt klagerens landbrugsvirksomhed i årene 2010-2012 blev drevet erhvervsmæssigt.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2010-2012.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive landbrugsvirksomheden teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, idet klageren har drevet landbrug siden 1983.

Der er lagt vægt på, at landbrugsvirksomheden var i en opstartsfase i de påklagede år. Der er henset til, at klageren først køber ejendommen i 2008, og indkøber besætningen i årene herefter. Der ses endvidere en jævn stigning i besætningen gennem årene, ligesom omsætningen er øget væsentligt siden de påklagede år.

På baggrund af de foreliggende oplysninger, har landbrugsvirksomheden i årene efter de påklagede år, givet et driftsmæssigt overskud efter afskrivninger i 4 ud af 6 år.

Landsskatteretten skal dog bemærke, at det driftsmæssige afskrivningsgrundlag for driftsbygningerne skal udgøre bygningernes samlede anskaffelsessum på 77.500 kr. Det fremgår således af Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.432.VLR, at afskrivninger ikke kan sættes til 0 kr., men at oplysninger om driftsbygningernes og maskinernes alder og stand, kan medføre at afskrivningerne sættes til meget beskedne beløb.

Det fremgår endvidere af Østre Landsrets dom af 30. juni 2005, offentliggjort i SKM2005.327.ØLR, stadfæstet i Højesterets dom af 16. januar 2007, offentliggjort i SKM.2007.59. HR, at Statens Jordbrugsøkonomiske Institut/Fødevareøkonomisk Institut benytter en afskrivningssats på 4 % for bygninger og 15 % for inventar. I sagen oplyser skønsmanden, at det ikke muligt at give et eksakt skøn over, hvor meget mindre de driftsmæssige afskrivningssatser bør være for små bedrifter, men udtaler at med hhv. 2 % og 5 % er man sandsynligvis i underkanten af det, der driftsøkonomisk kan forsvares.

Landsskatteretten finder på baggrund af de foreliggende oplysninger, at en afskrivningsprocent på 2,5 % på bygninger, og 7 % på driftsmidler er rimelig. Det er endvidere Landsskatterettens opfattelse, at selv når der tages højde for de manglende afskrivninger på staldbygningen og de forbedringsudgifter der kan henføres til driftsbygningerne, har landbrugsvirksomheden givet overskud i 4 ud af de 6 efterfølgende år.

Landsskatteretten finder endvidere ikke anledning til at stille spørgsmål ved fordelingen af udgifter til autodrift mellem skadedyrsbekæmpelsen og landbruget. Der er herved lagt vægt på, at der er tale om et mindre landbrug, hvor den jord klageren selv anvender ligger i forbindelse med ejendommen. Der ses derfor ikke grundlag for at antage, at klageren skulle køre mere end 500 km om året i en almindelig bil i relation til landbrugsvirksomheden. Derimod må udgifterne til autodriften i væsentlig grad ligge i skadedyrsbekæmpelsen, hvor klageren kører ud til kunderne.

På det foreliggende grundlag, finder Landsskatteretten det derfor betænkeligt, at konkludere, at landbrugsvirksomheden i 2010, 2011 og 2012 ikke havde udsigt til resultat på omkring 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Der er særligt lagt vægt på, at de påklagede år må anses for at være indkøringsperioden for virksomheden, der startede i 2008. Landbruget har herefter udvist overskud med plads til driftsmæssige afskrivninger i årene 2013-2015 og 2017.

Da landbruget, bortforpagtningen og servicearbejdet med skadedyrsbekæmpelse blev drevet erhvervsmæssigt, godkendes der fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Klagerens samlede virksomhed omfattende alle driftsgrene, er således omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, og renteindtægter og udgifter kan derfor medgå i opgørelsen af den personlige indkomst.

Den påklagede afgørelse ændres, og der gives klageren medhold i, at der kan fradrages underskud af virksomhed i de påklagede år. Det skal hertil bemærkes, at klagerens virksomhed ikke kan anses for en samlet virksomhed, men at Landsskatteretten anser alle driftsgrene for at være blevet drevet erhvervsmæssigt i de påklagede år.

Det overlades til Skattestyrelsen at foretage den endelige opgørelse af de skattemæssige resultater, herunder en fordeling af udgifter mellem privat og erhverv i indkomstårene 2010 – 2012, jf. Landsskatterettens Forretningsordens § 12, stk. 4.