Kendelse af 21-09-2018 - indlagt i TaxCons database den 13-10-2018

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) blev stiftet i 2008 af selskabet [virksomhed2] A/S. Den 3. september 2008 blev klageren direktør i selskabet. Af oplysninger fra Erhvervsstyrelsen fremgår, at klageren var direktør i selskabet, indtil der blev afsagt konkursdekret over selskabet.

Af årsrapport for 2010 for [virksomhed2] A/S fremgår, at [virksomhed2] havde en stemme- og ejerandel på 50,4 % i selskabet. [virksomhed2] A/S blev stiftet af [virksomhed3] ApS, som ejede alle aktierne. [virksomhed3] ApS var ejet af [person1] og [person2] med 50 % ejerandel til hver.

Der er fremlagt en anpartshaveroverenskomst for selskabet, som blev indgået mellem [virksomhed2] A/S og klageren. Af overenskomsten fremgår blandt andet følgende:

”1. BAGGRUND OG FORMÅL

1.1 Baggrund: Forud for indgåelsen af Anpartshaveroverenskomsten er [person3] blevet ansat som direktør i [virksomhed1] ApS, CVR-nr.: [...1], (herefter "Selskabet"). Selskabets vedtægter er vedhæftet Anpartshaveroverenskomsten som Bilag 1 (Vedtægter for Selskabet). Selskabets formål er at drive handel med anparter, valuta og råvarer samt at foretage sådanne investeringer i øvrige selskaber og/eller aktiviteter, som ledelsen måtte træffe beslutning om.

1.2 Formål: Anpartshaveroverenskomsten fastsætter nærmere regler om Selskabets ledelse, overdragelse af anparter, ledelseskompetence og afstemningsregler m.v.

2. ANPARTSKAPITAL

2.1 Anpartskapital: Selskabets Anpartskapital udgør ved Anpartshaveroverenskomstens indgåelse nominelt DKK 125.000 fordelt på anparter a DKK 1.000 eller multipla heraf.

2.2 Anparternes fordeling: På tidspunktet for denne Anpartshaveroverenskomst ejer [virksomhed2] 63 stk. anparter hver a en nominel værdi på DKK 1.000 pr. stk., og [person3] ejer 62 stk. anparter hver a en nominel værdi på DKK 1.000 pr. stk.

3. UDØVELSE AF STEMMERETTIGHEDER

3.1 Stemmeafgivelsesaftale: Parterne skal til enhver tid udøve deres indflydelse i Selskabet til fremme af Selskabets og Parternes fælles interesser og i overensstemmelse med de i Anpartshaveroverenskomsten nedfældede principper og retningslinjer. Parterne skal på Selskabets generalforsamlinger stemme på en sådan måde, at Anpartshaveroverenskomstens bestemmelser overholdes.

3.2 Forrang: Anpartshaveroverenskomsten skal som følge af foranstående bestemmelse have gyldighed forud for Selskabets vedtægter med den virkning, at en Part giver uigenkaldeligt afkald på processuelt eller på anden måde at påberåbe sig vedtægterne eller deklaratorisk lovgivning til støtte for et resultat, som vedkommende part ikke kunne opnå gennem Anpartshaveroverenskomsten.”

Der er fremlagt vedtægter for selskabet. Af vedtægterne fremgår blandt andet:

”2. Anpartskapital

2.1 Selskabets anpartskapital er kr. 125.000, skriver kroner et hundrede fem og tyve tusinde 00/100, fordelt i anparter a kr. 1000 eller multipla heraf.

2.2 Anpartshavernes navn og adresse indføres i anpartshaverfortegnelsen.

3. Anpartsrettigheder

3.1 På generalforsamlingen giver hvert anpartsbeløb på kr. 1000 en stemme.

3.2 Selskabets anpartsbreve er ikke-omsætningspapirer.

3.3 Enhver anpartsoverdragelse er betinget af ledelsens forudgående skriftlige samtykke hertil.

3.4 Ingen anpartshaver skal være forpligtet til at lade sine anparter indløse.

3.5 Ingen anparter har særlige rettigheder.

3.6 Bortkomne anparter kan mortificeres uden dom efter lovgivningens til enhver tid herom gældende regler.”

I forbindelse med selskabets konkursbehandling sendte kurator [person4] en orientering af 9. april 2015 til SKAT. Af orienteringen fremgår blandt andet:

”Jeg henleder opmærksomheden på at der, efter min opfattelse, kan være tale om et ulovligt anpartshaverlån eller maskeret udbytte af ca. kr. 260.000, som selskabets direktør har hævet på kontoen i 2012, således at kontoen herefter var tømt.”

Den 9. april 2015 orienterede kurator også politiet, idet kurator havde konstateret forhold i selskabet, som kunne være udtryk for strafbare handlinger. Af denne orientering fremgår blandt andet:

”I forbindelse med mine undersøgelser af selskabets forhold har det været vanskeligt at fremskaffe oplysninger om selskabet, idet [person3] ikke har reageret på mine henvendelser.

Jeg vedlægger i den forbindelse kopi af kontoudtog indhentet fra selskabets bankforbindelse i [finans1]. Heraf fremgår det, at der siden 2011 har været en række mindre transaktioner, hvor der er hævet midler fra selskabets konto herunder særligt hævet kr. 218.239,99 den 5. september 2012.

Det har ikke været muligt at få oplyst, hvor beløbet var overført til, men ved yderligere undersøgelser kunne det konstateres, at beløbet var indsat på en anden konto tilhørende selskabet, jf. vedlagte kontoudtog i [finans2]. Som det fremgår, indestod der på denne konto pr. 10. september 2012 kr. 251.721.

Beløbet blev herefter hævet uden det dog fremgik, hvortil beløbet var overført. Jeg har i den forbindelse foretaget undersøgelser heraf, men [finans2] har ikke villet oplyse, hvem modtager af beløbet var, hvorfor det var nødvendigt at anmode Sø- og Handelsrettens skifteret om at afsige kendelse om at oplyse, hvortil beløbet var tilgået.

Jeg vedlægger kopi af denne kendelse af 4. november 2014, ligesom jeg vedlægger kopi af mail af 7. november 2014, hvori det oplyses, at modtager er [person3]. Jeg har efterfølgende tilskrevet denne ved skrivelse af 21. november 2014, som ligeledes vedlægges i kopi til orientering. Skrivelsen er forblevet ubesvaret.

Med baggrund heri er det min opfattelse, at der i det mindste er tale om et ulovligt anpartshaverlån eller maskeret udbytte, idet direktøren har disponeret over selskabets aktiver. Ligeledes har jeg ikke kunnet fremskaffe regnskabs- og bogføringsmateriale for tiden efter seneste årsrapport, hvor der - som det fremgår af de vedlagte kontoudtog - har været nogle posteringer på kontoen.”

Den 12. december 2012 blev der afsagt konkursdekret over [virksomhed2] A/S. Konkursbehandlingen blev afsluttet den 29. november 2013, hvor [virksomhed2] A/S blev opløst.

Den 17. juni 2013 blev der afsagt konkursdekret over selskabet. Konkursbehandlingen blev afsluttet den 15. december 2015, hvor selskabet blev opløst.

Den 27. maj 2016 sendte SKAT et forslag til ændring af ansættelse af personlig indkomst for indkomståret 2012 til klageren.

Den 22. juni 2016 traf SKAT afgørelse i overensstemmelse med det udsendte forslag til afgørelse.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 261.721 kr. for indkomståret 2012.

Som begrundelse er anført:

”Det er SKATs opfattelse, at alt hvad du hæver i form af likvider eller andet i dit selskab er skattepligtigt, og skal selvangives enten som løn, udbytte eller likvidationsprovenu (aktieavance), medmindre det godtgøres, at hævninger relaterer sig til selskabets drift.

Du har ikke fremlagt behørig dokumentation for udbetalingen, hvorfor hævningen anses for private udgifter/ulovligt anpartshaverlån.

Det hævede beløb i 2012 på 261.721 kr. anses som løn til dig fra selskabet, da du har været direktør i selskabet.

Beløbene anses for skattepligtig indkomst jf. statsskattelovens § 4 og beskattes som personlig indkomst efter personskattelovens § 3.

Kurator har undersøgt forholdene i forbindelse med konkursbehandling af [virksomhed1] ApS. Du har ikke reageret på kurators henvendelser i forbindelse med konkursbehandlingen.

Kurator har indhentet kontoudtog fra selskabets bankforbindelse i [finans1], Der er fra selskabets kontonr. hævet 218.239,99 den 5. september 2012. Kurator har konstateret at beløbet er indsat på en anden kontonr. [...17].1 tilhørende selskabet. Fra denne konto er der den 14. september 2012 hævet 261.721 kr.

Kurator har forsøgt at få oplyst af [finans2], hvem modtager af beløbet var. Det blev nødvendigt at anmode Sø- og Handelsrettens skifteret om at afsige kendelse om at oplyse, hvortil beløbet var tilgået.

Den 4. november 2014 afsagde skifteretten kendelse, hvorefter [finans3] A/S blev pålagt, at oplyse navn og adresse på indehaveren af kontonummer [...77] i [finans3] A/S. [finans3] A/S oplyste den 7. november 2014 at indehaver af kontoen er dig.

Kurator har den 21. november 2014 skrevet til dig og bedt dig tilbagebetale de 261.721 kr. til konkursboet, men kurator har intet hørt fra dig.

De 261.721 kr. er ifølge ovenstående indsat på din konto. Du skal derfor beskattes af beløbet. Det ændrer ikke SKATs opfattelse at du eventuelt har overført beløbet til andre efterfølgende.

SKAT fastholder derfor ansættelsen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skattepligtige indkomst nedsættes med 261.721 kr. for indkomståret 2012.

Til støtte herfor er anført:

”(...)Vi er ikke enige, i at den foretagne overførsel er skattepligtig for [person3], og vi henviser ligeledes til det, der fremgår af SKATs juridiske vejledning (C.B.3.5.3.3). Vi skal dog henlede opmærksomheden på afsnittet vedrørende " Betingelser", hvoraf det fremgår, at en person alene er omfattet af reglerne om ulovlige aktionær lån, når der er en forbindelse til det udbetalende selskab omfattet af ligningslovens § 2. Der er i samme afsnit endvidere redegjort for, at en sådan forbindelse alene er til stede, når personen har bestemmende indflydelse i selskabet, hvorfra udbetalingen sker. Ved bestemmende indflydelse forstås i denne forbindelse et direkte eller indirekte ejerskab af mere end 50 % af kapitalen eller en rådighed over mere end 50 % af stemmerne, jf. ligningslovens§ 2, stk. 2.

[person3] ejer personligt nom. 62.000 anparter i [virksomhed1] ApS, og [virksomhed2] A/S ejer de resterende nom. 63.000 anparter i selskabet. Som det fremgår af de vedlagte vedtægter for [virksomhed1] ApS, har hver anpart på nom. 1.000 kr. en stemme og ingen anparter er tillagt særlige rettigheder. [virksomhed2] & Co A/S er ejet 100 % af selskabet [virksomhed3] ApS. [person3] har intet ejerskab i [virksomhed3] ApS.

Herudover fremgår det af vedlagte anpart shaveroverenskomst, at der mellem de to anpartshavere for [virksomhed1] ApS ikke er aftalt anden fordeling af rettigheder end, hvad der fremgår af selskabets vedtægter.

[person3] har således hverken bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS i form af stemmerettigheder eller ejerskab, hvorfor der ikke er hjemmel til, at foretage beskatning som ulovligt aktionærlån. Den foretagne forhøjelse af indkomsten der derfor ikke sket i overensstemmelse med gældende regler.

Årsagen til, at [person3] har fået overført 261.721 kr. fra [virksomhed1] ApS til sin private konto er, at selskabets bank i forbindelse med lukning af selskabet ikke vil le overføre beløbet direkte til [virksomhed2] A/S. Som løsning på denne problemstilling besluttede [person3], i sin egenskab af direktør for selskabet, at beløbet blev overført til ham privat (overført den 17. september 2012), og at han i umiddelbar forlængelse heraf (20. september 2012) overførte beløbet til dets rette ejer, [virksomhed2] A/S - dokumentation for overførsler er vedlagt. Det fremgår også af meddelelse ti l modtager, at overførslen vedrører lukning af [virksomhed1] ApS.

[person3] har ikke haft noget direkte eller indirekte ejerskab i [virksomhed2] A/S på tidspunktet (eller efterfølgende) for overførslen af de 261.721 kr., ligesom han heller ikke hverken før eller efter overførslen har haft noget tilgodehavende hos [virksomhed2] A/S. Årsagen hertil er, at der ikke er tale om et indskud foretaget af [person3], men en overførsel fra [virksomhed1] ApS, der er blevet overført af banken via [person3]. Dette gør imidlertid ikke beløbet til skattepligtig indkomst.

På baggrund af ovenstående redegørelse og begrundelse skal vi bede Skatteankestyrelsen imødekomme vores klage, således at [person3] ikke beskattes af 261.721 kr. for indkomståret 2012. (...)”

SKATs efterfølgende udtalelse til Skatteankestyrelsen

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Der er nu medsendt anpartshaveroverenskomst og vedtægter for [virksomhed1] ApS. Det fremgår af det fremsendte, at [person3] kun ejer og har stemmerettigheder på 49 %.

SKAT mener herefter ikke, at beskatningen kan ske, der henses til Ligningslovens § 16 E.

(...)”

Klageren har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling anført:

”(...) For så vidt angår bemærkningen om, at [person3] har optaget lån i selskabet i 2012, skal det præciseres, at [person3] ikke på noget tidspunkt har optaget lån i [virksomhed1] eller på anden vis haft fri dispositionsret over det overførte beløb. Beløbet tilhørte som tidligere oplyst selskabets anden ejer [virksomhed2] A/S, og blev overført til dette selskab via [person3].

Herudover kan vi bekræfte, at det er korrekt, at anpartshaveroverenskomst og vedtægter først er fremlagt i forbindelse med klagesagens behandling. Vi har hertil følgende supplerende bemærkninger:

SKAT som bekendt i udtalelsen til klagen lagt op til, at der ikke kan ske beskatning, hvorfor det synes uforståeligt, at Skatteankestyrelsen ikke afgør sagen i overensstemmelse hermed. Den gennemførte beskatning medfører, at [person3] er blevet beskattet af et beløb, han aldrig modtaget, da [person3] alene har overført pengene til rette ejer. At SKAT finder, at der ikke kan ske beskatning, må også forstås således, at hjemlen til at kunne foretage varslingen af den ændrede skatteansættelse inden for tidsfristen ikke længere er til stede.

SKAT fremsendte først forslag til ændring af skatteansættelsen til [person3] den 27. maj 2016, hvori begrundelsen for overholdelse af fristreglen i skatteforvaltningsloven var, at for holdet var omfattet af lovens § 26, stk. 5 vedrørende kontrollerede transaktioner. Alene den grund, at der ikke har været tale om en kontrolleret transaktion, fører til, at SKATs forslag er ugyldigt. Fristen for varsling af en forhøjelse vedrørende indkomståret 2012 var således den 1. maj 2016.

Ved telefonsamtale med Skatteankestyrelsens sagsbehandler, har vi den 28. august 2018 yderligere fået bekræftet, at SKAT ikke har anmodet [person3] om materiale inden udsendelse af forslag til ændring af skatteansættelsen. Skatteankestyrelsen anfører i sagsfremstillingen, at SKAT modtog kontroloplysningen fra kurator den 9. april 2015. Det har derfor været muligt for SKAT, at overholde den ordinære ligningsfrist, hvorfor der heller ikke har været lovhjemmel til at foretage ændringen i medfør af reaktionsfristen vedrørende ekstraordinære ansættelser på 6 måneder i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2.

Den af SKAT foretagne ændring er derfor sket uden hverken materiel eller formel lovhjemmel i relation til overholdelsen af fristreglerne i skatteforvaltningsloven.

På vegne af [person3] skal vi derfor anmode om, at Landsskatteretten afgør sagen i overensstemmelse med vores påstande og i overensstemmelse med SKATs udtalelse til klagen dateret den 3. oktober 2016, hvorfra følgende fremgår: " SKAT mener herefter ikke, at beskatningen kan ske, der henses til Ligningslovens § 16 E". (...)”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsen

Skattestyrelsen har haft klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling i høring og har udtalt følgende:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen. Skattestyrelsen kan bekræfte at forslaget er ugyldigt, da begrundelsen var, at forholdet var omfattet af lovens § 26, stk. 5 vedrørende kontrollerede transaktioner.

Skatteankestyrelsen har ikke yderligere bemærkninger til sagen.”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., at en ansættelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Fristerne efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 og 2, udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt., finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Af anpartshaveroverenskomsten mellem klageren og [virksomhed2] A/S fremgår, at klageren ejede 49,6 % af anparterne og stemmerettighederne i selskabet. Klageren havde således ikke bestemmende indflydelse i selskabet, jf. ligningsloven § 2, stk. 1. De lån, som klageren optog i selskabet i 2012, var dermed ikke omfattet af ligningsloven § 16 E.

Fristen for at udsende varsel om ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2012 udløb den 1. maj 2016. SKATs forslag til afgørelse er dateret den 27. maj 2016. SKATs forslag til afgørelse er således først udsendt efter udløb af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt.

Klageren har ikke haft bestemmende indflydelse i selskabet, hvorfor han ikke er omfattet af den forlængede frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

SKATs forslag til afgørelse for indkomståret 2012 er således udsendt for sent.

SKATs forslag til afgørelse, såvel som SKATs afgørelse, er derfor ugyldige.

SKATs forhøjelse nedsættes til 0 kr.