Kendelse af 26-02-2019 - indlagt i TaxCons database den 24-03-2019

Indkomståret 2010

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed samt afskrivninger i virksomhed med i alt 12.655 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har taget klageren ud af virksomhedsskatteordningen, idet SKAT anser den erhvervsmæssige virksomhed for ophørt pr. 31. december 2009.

Indkomståret 2011

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed samt afskrivninger i virksomhed med i alt 11.905 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Indkomståret 2012

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed samt afskrivninger i virksomhed med i alt 7.240 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren driver murervirksomhed og udlejning af lade i personligt regi. Klagerens enkeltmandsvirksomhed blev startet den 20. marts 1973 og virksomheden er ifølge CVR registreret under branchekode ”439910 Murere”.

Virksomheden var fra 30. marts 1973 indtil 31. december 2003 registreret for erhvervsmoms. Den 5. juli 2002 blev klagerens murervirksomhed omdannet til et anpartsselskab, hvoraf klageren ejede 50 %. Klageren afhændede sine anparter i 2009.

Klageren har gennem en årrække udlejet laden på hans ejendom beliggende [adresse1], [by1]. Laden er ifølge BBR opført i 1987 og har et samlet bygningsareal på 306 m². Bygningens anvendelse er anført til erhvervsmæssig produktion vedrørende industri, håndværk m.v. (fabrik, værksted o.lign).

I 2009 blev et daværende lejemål for laden opsagt, hvorefter klageren forsøgte at få lejet laden ud igen. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren efterfølgende foretog udlejningsbestræbelser i form af skiltning, annoncering hos de lokale handlende samt forespørgsler hos potentielle lejere i form af virksomheder beliggende i lokalområdet. I løbet af 2009 var det på tale, at en lejer skulle leje sig ind i laden, men grundet den potentielle lejers personlige situation, kom en lejeaftale ikke i stand.

Laden stod herefter tom i perioden 2009 til primo 2014.

Den 31. januar 2014 indgik klageren aftale med [virksomhed1] A/S om at leje 50 m² af laden til opbevaring af et betonblandingsanlæg inkl. el-tilslutning. Lejen blev aftalt til 510 kr. pr. måned, eller en årlig leje på 6.120 kr., hvilken kunne ændres efter aftale. Lejeaftalen kunne opsiges med en måneds varsel af begge parter. Ud over disse vilkår, var der ikke aftalt nærmere vilkår for lejeaftalen, herunder om vedligeholdelse, depositum eller afregning for forbrug. Lejeren opsagde lejeaftalen den 10. august 2016.

Klageren havde i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 lønindtægter på henholdsvis 201.111 kr., 144.731 kr. og 77.686 kr. fra [virksomhed2] ApS. Klageren modtog i samme indkomstår også pensionsydelser på 63.748 kr., 108.034 kr. og 157.031 kr.

Klageren erhvervede i 2011 et solcelleanlæg. Det fremgår af SKATs oplysninger, at klageren valgte at anvende reglerne i ligningslovens § 8P for opgørelsen af den skattepligtige indkomst af energianlægget.

Resultater m.v.

Resultatet af klagerens virksomhed i perioden 2010-2016, uden indregning af solceller, kan ifølge indsendte regnskaber specificeres som følger:

Klagerens udlejningsvirksomheds resultater kan uden omsætningen fra mureraktiviteterne, og med inddragelse af andel af ejendomsskat og forsikringer for 2012-2014 opgøres som følger:

Klagerens repræsentant har overfor Skatteankestyrelsen oplyst, at den manglende indregning af udgifter til andel af ejendomsskat og forsikringer for 2012-2014 skyldtes en fejl, der blev rettet i 2015.

SKAT har i supplerende udtalelse af 20. december 2017 udtalt, at SKAT ikke i forbindelse med behandling af de påklagede år har modtaget bilag eller andre oplysninger vedrørende den medregnede omsætning fra mureraktiviteter på 1.540 kr. i 2012. Klagerens repræsentant har overfor Skatteankestyrelsen oplyst, at murerarbejdet blev faktureret efter regning med tillæg af moms, som blev afregnet til SKAT.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at klageren i perioden 2008-2012 har selvangivet følgende resultat af virksomhed:

Budgetter

Klageren har ikke udarbejdet budgetter for virksomheden for indkomstårene 2013-2017

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud og afskrivninger i virksomhed for indkomstårene 2010-2012, idet SKAT ikke anser klageren for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har taget klageren ud af virksomhedsskatteordningen, idet SKAT anser den erhvervsmæssige virksomhed for ophørt pr. 31. december 2009.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Indledningsvis skal SKAT bemærke, at nedenstående bemærkninger og begrundelse kun vedrører udlejning af ejendommen og ikke solcelleanlægget.

Der er kun fradrag for underskud af virksomhed, hvis virksomheden kan anses for drevet erhvervsmæssigt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Din virksomhed har i en årrække bestået i udlejning af en ejendom.

Som nævnt under punkt 1.1 har du har i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 dels haft lønindtægter på 201.111 kr., 144.731 kr. og 77.686 kr. fra [virksomhed2] ApS og dels pension m.v. på 63.748 kr., 108.034 kr. og 157.031 kr.

Henset til, at der ikke har været omsætning i 2010 og 2011 og en omsætning i 2012 på 1.540 kr. sammenholdt med, at virksomhedens intensitet har været meget lille (der har været driftsomkostninger til revisor, del af ejendomsskat/forsikring og afskrivninger) er det SKATs opfattelse, at der ikke har været drevet en igangværende erhvervsvirksomhed i skattemæssig forstand. Der er også henset til, at der ikke foreligger oplysninger om, at du har forsøgt at forny lejemålet.

Da det er en forudsætning for at kunne fradrage driftsudgifter i indkomstopgørelsen, at virksomheden har været igangværende og erhvervsmæssigt drevet i indkomståret, kan der ikke godkendes fradrag for de afholdte udgifter jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

Som følge af foranstående kan der ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed (ekskl. afskrivninger) med følgende beløb:

Med hensyn til revisors oplysninger i mail af 2. oktober 2013 skal SKAT bemærke følgende.

Som det fremgår af ovenstående punkt 1.3 Retsregler og praksis, må en bedømmelse af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvor alle relevante momenter inddrages.

Det fremgår også, at ingen af disse momenter i sig selv er afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Du har oplyst, at du på forskellig vis har forsøgt at få laden udlejet uden at det dog er lykkedes.

Dette moment indgår i den samlede bedømmelse af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet.

Ud fra en samlet vurdering af virksomheden, er det stadig SKATs opfattelse, at der ikke har været drevet en igangværende virksomhed i skattemæssigt forstand.

Efter SKATs opfattelse er der ved din revisors telefoniske henvendelse den 6. november 2013 ikke fremkommet nye oplysninger.

Derfor giver revisors og dine bemærkninger ikke SKAT anledning til at ændre opfattelse.

Vedrørende afskrivninger:

Ifølge afskrivningslovens § 1 kan skattemæssig afskrivning foretages på udgifter til anskaffelse og forbedring af aktiver, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige, samt visse andre udgifter.

Videre fremgår det af afskrivningslovens § 14, at der kan afskrives på erhvervsmæssigt benyttede bygninger.

Da bygningen efter SKATs opfattelse ikke er erhvervsmæssigt benyttet, kan der ikke godkendes fradrag for afskrivninger med følgende beløb, jf. afskrivningslovens § 1:

...

Virksomhedsordningen kan anvendes, når der er tale om erhvervsmæssig virksomhed. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § l, stk. 1.

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at du ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i 2010, 2011 og 2012 for så vidt angår udlejning af ejendom.

Der henvises i den forbindelse til det under punkt l anførte.

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, at hvis den skattepligtige overtager eller påbegynder en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør.

Det er oplyst, at du i 2011 har købt et solcelleanlæg, der eventuelt kunne indgå i virksomhedsordningen.

Da anlægget ikke er anskaffet i indkomståret efter ophør af udlejningsvirksomheden kan du ikke med henvisning til virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2 anvende virksomhedsordningen uden ophør.

Af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2 fremgår bl.a., at den skattepligtige ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår skal tilkendegive, om virksomhedsordningen skal anvendes for det pågældende indkomstår. Tilkendegivelsen skal ske senest den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret.

Betingelserne for at anvende virksomhedsskatteordningen er derfor ikke opfyldt og virksomhedsordningen kan ikke anvendes. Der henvises til ovenstående begrundelse.

Dit fremførte opsparede overskud udgjorde til og med indkomståret 2009 i alt 502.632 kr.

Din virksomhed anses for ophørt pr. 31. december 2009 i relation til virksomhedsordningen. Tidligere års opsparede overskud medregnes til din personlige indkomst.

Du skal derfor hæve opsparet overskud i din virksomhed i 20l0, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1.

Derfor forhøjes din personlige indkomst i 2010 med 502.632 kr.

Du vil dog blive godskrevet den tidligere indeholdte a conto virksomhedsskat. Der henvises til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3.

De anvendte opsparede overskud i 2010, 2011 og 2012 tilbageføres herefter med henholdsvis 168.153 kr., 213.676 kr. og 120.803 kr.

Eventuelle renteindtægter og renteudgifter i virksomheden vil herefter ikke længere indgå i den personlige indkomst.”

SKAT har i høringssvar af 20. marts 2014 fremsat følgende bemærkninger:

”Af klagen under punkt Ad) Korrektion af opsparet overskud m.v. i henhold til virksomhedsskatteloven side 4, anføres bl.a., at der ikke er skatteretligt belæg for at anse udlejningsvirksomheden for ophørt pr. 31. december 2009, hverken generelt set som set i forhold til virksomhedsskatteloven.

Det anføres også, at SKATs kvalifikation og konklusion er uden tilstrækkelig eller rettere egentlig begrundelse herfor. Det kan ikke udledes, hvorfor netop virksomhedsophøret skal defineres pr. 31. december 2009 og ikke eksempelvis den 1. januar 2010 eller en anden dato.

Hertil skal oplyses, at SKAT i det foreliggende tilfælde ikke kan ændre skatteansættelsen forud for indkomståret 2010 jf. reglerne om forældelse i skatteforvaltningslovens § 26.

I klagen anføres også, at den af SKAT anlagte administrative praksis ej heller synes at tale om en så aggressiv behandling i lignende sager, som utvivlsomt hviler på et yderst svært skøn og som normalt ikke sker så indgribende i tid, at der (læs: SKAT) konkluderes på indkomstår, som i tid er forældet i henhold til skatteforvaltningslovens forældelsesregler.

I den forbindelse bemærker klageren, at den nævnte behandling, herunder indgriben med tilbagevirkende kraft, betegnes som retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, idet en anerkendelse heraf medvirker til at den enkelte skatteyder må betegnes som tidsubegrænset ”gidsel”, hvis SKAT kan kvalificere og konkludere om virksomhedsophør for indkomstår, som i tid er forældet, og kan gennemtvinge ansættelsesændringer i ikke-forældede indkomstår.

Afslutningsvis vedrørende dette punkt oplyses i klagen, at ovennævnte ikke skal anerkendes forvaltnings- og skatteretlig, da dette anses at stride imod grundlæggende forvaltnings- og skatteretlige principper. Der er i givet fald tale om brud med kompetanceforskrifter.

SKAT skal hertil bemærke, at der jf. praksis ved vurdering af, om en virksomhed kan anses for at være drevet erhvervsmæssig eller ej, kan indgå indkomstår, som ligger uden for forældelsesfristerne. Der kan i den forbindelse henvises til talrige domme, hvor denne vurdering er lagt til grund, bl.a. højesterets dom af 2. februar 2007, gengivet i SKM 2007.107.”

SKAT har den 20. december 2017 indsendt supplerende udtalelse til nye oplysninger fremsat af klagerens repræsentant den 13. december 2017, hvor der blev indsendt regnskaber for 2013-2016, indkomstforhold og kopi af foreliggende lejekontrakt:

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Der er indsendt regnskaber for indkomstårene 2013, 2014, 2015 og 2016 vedrørende lejeindtægt ved udleje af lagerhal, omsætning, murermester, og resultat vedrørende solcelleanlæg. Endvidere er der indsendt en aftale om udlejning af lagerhal på adressen [adresse1], [by2], som viser at der er indgået aftale om udlejning af lagerhallen den 31. januar 2014, og at lejemålet er opsagt den 10. august 2016.

Desuden er der indsendt oplysninger om [person1] lønindkomst og pension for indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

Ifølge regnskaberne består resultat af virksomhed af resultat vedrørende udlejning af lagerhal, omsætning murermester og salg af el-produktion. SKAT har ikke foretaget ændring vedrørende resultatet vedrørende salg af el-produktion for de påklagede år. Resultatet vedrørende udlejning af lagerhal og omsætning murermester, kan specificeres således:

Anskaffelse af solcelleanlæg er sket i 2011. Omsætning murermester indtægtsføres første gang med 1.540 kr. i 2012 ifølge de regnskaber, vi har for årene 2010- 2016 inkl.

Udlejning

Det er oplyst, at virksomheden bestod i udlejning af ejendom, som ikke har været udlejet gennem nogle år. Ifølge den indsendte lejekontrakt er der udlejet en lagerhal i perioden 31. januar 2014 til august 2016, hvor lejemålet opsiges.

Resultat af udlejning af lagerhal før fradrag af udgift til revisor og afskrivninger er ifølge de indsendte regnskaber positive med 3.604 kr. i 2014, og 2.199 kr. i 2016, medens der er underskud i 2015 med 1.044 kr.

For 2012-2014 er der ikke fratrukket udgift til andel af ejendomsskat i regnskaberne. For 2012-2016 er der ikke fratrukket udgift til andel af forsikring i regnskaberne. Ifølge de indberetninger SKAT modtager, udgør ejendomsskatten 6.073 kr. i 2012, 7.530 kr. i 2013, 8.006 kr. i 2014, 8.457 kr. i 2015 og 8.457 kr. i 2016. Der mangler at blive udgiftsført en erhvervsmæssig andel af ejendomsskat og forsikring i de indsendte regnskaber.

Revisorudgiften varierer mellem 5.125 kr. og 5.841 kr. i perioden 2013-2016. En andel heraf må antages at vedrøre resultat ved udlejningen. Hvis der tages hensyn til, at der mangler fradrag for ejendomsskat, forsikring og revisorudgifter synes resultatet ved udlejningen allerede før afskrivninger at vise underskud eller et ganske minimalt resultat.

SKAT skal henvise til Den juridiske vejledning 2017-2 afsnit C.C.1.1.1 om begrebet erhvervsmæssig virksomhed. Heraf fremgår det, at også udlejning af fast ejendom kan være af så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand, jf. de der refererede afgørelser SKM2014.812.LSR, SKM2014.822.LSR og SKM2016.437.BR.

Til orientering er ejendommen [adresse1] vurderet som beboelse og forretning i 2012 med en ejendomsværdi på 1.500.000 kr., heraf ejerboligværdi 1.074.300 kr. og grundværdi på 307.100 kr. for 3.071 m². Ifølge ejendommens BBR oplysninger er der på ejendommen to fritliggende bygninger, begge opført i 1987, dels et enfamilieshus på 196 m², der fungerer som klagerens privatbolig, og dels en værksteds-/lagerbygning på 306 m².

Den indsendte lejeaftale er yderst kortfattet i forhold til sædvanlige aftaler om udlejning af fast ejendom, herunder uden aftale om lejers og udlejers forpligtelser i relation til ejendommen og lejemålet og uden aftale om depositum eller forudbetalt husleje med en meget kort opsigelsesfrist på kun 1 måned. Der er kun tale om udlejning af "50 kvm. af laden", altså kun et lokale eller en del af et lokale og ikke en hel bygning. Der er aftalt "til opbevaring af betonblandeanlæg inkl. eltilslutning", uden at det fremgår, hvordan elforbrug afregnes, herunder om det er udlejer, som afholder eludgiften, således at også denne udgift mangler i udlejningsregnskabet. Det vides ikke hvad de øvrige 256 m2 af bygningen anvendes til, herunder om denne del er ubenyttet eller anvendes til privat eller ikke-erhvervsmæssigt formål.

Det er SKATs opfattelse, at udlejningen efter sin karakter, omfang, varighed og resultat må anses for at være af ganske underordnet omfang, jf. i øvrigt også SKM2014.584.BR.

Klagerens erhvervsvirksomhed er i SKATs afgørelse anset for ophørt senest ved udgangen af 2009. Uanset et eventuelt tidligere ophør skal en efterbeskatning af opsparet overskud i virksomhedsordningen foretages som sket i 2010,jf. SKM2003.413.HR.

Såfremt Skatteankestyrelsen måtte anse udlejningen i perioden februar 2014- august 2016 for erhvervsmæssig, er det SKATs opfattelse, at der pga. det flerårige forløb uden lejeindtægter i 2009-13 ikke har været tale om en fortløbende erhvervsmæssig virksomhed i 2009-16 med udlejning af fast ejendom, jf. LSRj.nr. 13-5455803 om en ikke erhvervsmæssig periode med urealiserede forretningsideer og LSR j.nr. 13-6376622 om en ikke erhvervsmæssig periode med urealiserede undersøgelser og forhandlinger, jf. modsætningsvis LSRj.nr. 13-0153209 og 15-2526126, hvor der i begge tilfælde inden udløbet af året efter ophørsåret var indgået aftaler om køb/udlejning af fast ejendom.

Omsætning murermester

Ifølge regnskaberne har der været følgende omsætning:

Ifølge regnskaberne er der ingen driftsudgifter forbundet med omsætningen. SKAT har ikke i forbindelse med behandling af de påklagede år (2010-2012) modtaget bilag eller andre oplysninger vedrørende den medregnede omsætning på 1.540 kr. i 2012. Henset til, at der ikke var omsætning i 2010 og 2011, og beløbets størrelse i 2012, som indikerer lille aktivitet, blev det vurderet, at der ikke har været drevet en igangværende erhvervsmæssig murervirksomhed i skattemæssig forstand.

De indsendte regnskaber for 2013-2016 viser at der i 2013 og 2015 har været omsætning af en vis størrelse. Det vides ikke hvem [person1] udfører arbejde for, og på hvilke vilkår.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er karakteriseret ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud. Virksomheden skal udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode, og virksomheden må ikke være af helt underordnet omfang.

Umiddelbart har [person1] i ingen af årene afholdt udgifter i forbindelse med omsætningen.

Det er ikke dokumenteret, at klageren opfylder de væsentlige kriterier, som indikerer, at der er tale om en erhvervsmæssig murervirksomhed, jf. kriterierne i Skatteministeriets cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994, pkt. 3.1.1. herunder at der er udført arbejde på sådanne vilkår, at arbejdet er forbundet med økonomisk ansvar og risiko, at vederlaget oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, at indkomsten er overskudsafhængig, at der leveres materialer og ikke kun arbejdskraft, at der er udgifter forbundet med arbejdet, som adskiller sig fra det sædvanlige som lønmodtager eller honorarmodtager, at virksomheden annoncerer osv.

Klageren synes snarere vedrørende det udførte murerarbejde, som er af yderst beskedent omfang, at være honorarmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende murer. Ikke erhvervsdrivende honorarmodtagere er kendetegnet ved at udføre personligt arbejde for en hvervgiver, men ikke i et fast tjenesteforhold, ofte som bijob med beskedent omfang.

Klageren omdannede den 5. juli 2002 sin personligt ejede andel i murervirksomhed til selskabet [virksomhed2] ApS (CVR [...1]), [by1], hvori han ejede 50 %, indtil han i 2009 solgte sine anparter tilbage til det udstedende selskab, som herefter har været ejet af klagerens kompagnon. Klageren har siden været en blandt flere ansatte i selskabet, jf. nedenfor om hans lønindtægter, som alle hidrører fra dette selskab. Klageren har således primært udfoldet sine mureraktiviteter i et fast tjenesteforhold. Klageren ophørte med at drive selvstændig murervirksomhed i 2002. Klageren har siden været lønansat murer, i de senere år på nedtrapning ved gradvis overgang til pensionering. Der er intet, der indikerer, at klageren i forbindelse med denne gradvise nedtrapning/ pensionering skulle have opstartet erhvervsmæssig murervirksomhed igen.

Oplysning om løn og pension

Der er indsendt oplysning om lønindtægt og pension for indkomstårene 2010 - 2012.

Lønindtægt og pension kan specificeres med følgende beløb ifølge det indsendte og SKATs oplysninger for 2013-2016:

Sammenfattende er det SKATs opfattelse, at skatteansættelserne for 2010-12 ud fra en samlet vurdering bør fastholdes.

De indsendte efterfølgende regnskaber for 2013-16 giver således efter SKAT opfattelse ikke anledning til anden opfattelse af forholdene i 2010-12, jf. ovenfor.

Det er i øvrigt SKATs opfattelse, at summen af to ikke erhvervsmæssige aktiviteter/virksomheder ikke resulterer i en erhvervsmæssig virksomhed, jf. SKM.2016.437.BR, om fiskeri fra jolle og udlejning af redskabsbygninger - i klagerens tilfælde honorarer for murerarbejde og udlejning af et lokale eller en del af et lokale på en i øvrigt privat benyttet ejendom.

Skattestyrelsen har den 25. september 2018 fremsat følgende erklæringssvar:

”Klageren har tidligere drevet murervirksomhed. I starten som personlig drevet virksomhed (selvangivet i virksomhedsskatteordningen) og senere i selskabsform. Klageren solgt sine anparter i murervirksomheden i 2009.

Klageren udlejede indtil 2009 sin lade på 306 m2. (formodentligt til hans mureselskab). I perioden 2009 – 2014 stod laden tom. I 2014 blev der indgået en aftale med [virksomhed1] A/S om leje at 50 m2 for 510 kr. pr. måned. Lejemålet blev opsagt pr. 10. august 2016.

Klageren havde lønindtægter og pension på kr. 201.111 + 63.748 i 2010, kr. 144.731 + 108.034 i 2011 og kr. 77.686 + 157.031 i 2012.

Herudover har han haft en mindre indkomst som murer.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af TfS 1999, 863 HR, og SKM2007.107.HR.

I SKM2007.107 HR havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at ikke med den valgte driftsform i de påklagede indkomstår, var udsigt til at virksomheden ville blive rentabel.

Det bemærkes, at ved bedømmelsen af virksomhedens rentabilitet skal samtlige af virksomhedens indtægter og udgifter tages i betragtning. Der skal således beregnes driftsøkonomiske afskrivninger og samtlige udgifter relateret til virksomheden skal indgå.

Rentabilitetskriteriet indebære, at der stilles et krav om overskud på den primære drift, der kan dække en rimelig forrentning af den investerede egenkapital, en forrentning af fremmedkapital og en rimelig driftsherreløn, der står i forhold til den ydede arbejdsindsats.

Skattestyrelsen fastholder derfor, at der ikke kan opnås fradrag for underskud i 2011 – 2013, da der er underskud på den primære drift og derfor ikke mulighed for forrentning af den investerede egen- og fremmedkapital og en rimelig driftsherreløn.

Herefter kan der ikke foretages skattemæssige afskrivninger. Klagerens erhvervsmæssige udlejning anses for ophørt i 2009, hvorfor klageren skal beskattes af opsparet overskud i 2010. Som konsekvens heraf nedsættes den selvangivne beskatning af opsparet overskud i de efterfølgende år.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at selvangivet underskud af virksomhed, herunder disponeringer i henhold til virksomhedsskatteloven skal anerkendes.

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at ophør af erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed tidligst kan anses for at være sket i indkomståret 2010.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Anbringender

Som begrundelse for vores påstand skal fremføres følgende:

Sammenfattende gøres gældende

Ad) Ophør af erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed

Det gøres gældende, at der ikke er skatteretligt belæg for at anse [person1]s virksomhed med udlejning af fast ejendom for ophørt pr. 31. december 2009.

Grundlæggende

[person1] har gennem en årrække drevet virksomhed med udlejning af fast ejendom, hvilket også følger af sagsfremstillingens afsnit" 1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse", hvor det anføres:

"Din virksomhed har i en årrække bestået i udlejning af en ejendom."

I løbet af 2009 ophørte det daværende lejemål. [person1] foretog straks i denne forbindelse udlejningsbestræbelser i form af skiltning, annoncering hos de lokale handlende samt forespørgsler hos potentielle lejere (virksomheder i lokalområdet).

Udlejningsbestræbelserne førte i løbet af 2009 til en ny aftale om udlejning. Aftalen blev dog annulleret, idet den nye lejer blev tilbudt fast job primo 2010 og som følge heraf anmodede om at blive frigjort for det mellem parterne aftalte lejeforhold.

Nævnte fremgår af sagsfremstillingens afsnit" 1.2 Dine bemærkninger", hvor erklæring herom fra [person1] er citeret. Endvidere er nævnte dokumenteret ved skriftlig udtalelse fra smedemester [person2], dateret 14. november 2013, som vedlægges som bilag.

Med annulleringen fortsatte [person1] førnævnte udlejningsbestræbelser, også efter udgangen af 2009, dvs. i 2010 og senere.

[person1] har dog måttet konstatere, at udlejningsbestræbelserne ikke har båret frugt, hvilket bl.a. skal ses i lyset af finanskrisen, som også har smittet af på de lokale erhvervsvirksomheder. Endvidere er lejemålet ikke beliggende i et såkaldt erhvervsaktivt /-attraktivt område.

Nævnte skaber - og har skabt - ekstra udfordringer i forhold til lejere og derved indgåelse af nyt lejeaftaleforhold.

Ophør

Med henvisning til ovenstående gøres gældende, at den af [person1] drevne udlejningsvirksomhed/-aktivitet på ingen måde kan anses for at være ophørt pr. 31. december 2009, som påstået af SKAT.

[person1] har - efter at eksisterende lejemål ophørte i 2009, jf. oven for - ikke haft til hensigt at ophøre med udlejningsvirksomheden/-aktiviteten, ligesom der i 2009 og senere har været udøvet udlejningsbestræbelser.

Allerede derfor er der ikke belæg for at statuere virksomhedsophør. Påstand herom har ikke hold i virkeligheden og kan alene være båret af subjektive hensigter samt - og ikke mindst – såkaldt bagklogskab, som på retfærdig og forsvarlig vis på ingen måde skal lægges grund med skadeseffekt for [person1].

Ophør er utvivlsomt, hvis eksempelvis det pågældende erhvervsaktiv var solgt. Erhvervsaktivet (udlejningsaktivet) er ikke solgt, hvilket også skal indgå som støtte for den af [person1] nedlagte påstand om, at der ikke er sket ophør pr. 31. december 2009 (som påstået af SKAT).

Ophør er utvivlsomt, hvis [person1] konkret ikke ville opretholde hidtidig udlejning. Dette er ikke aktuelt, allerede som følge af føromtalte udlejningsbestræbelser, ny aftale om leje, som dog måtte annulleres m.v.

Man kan retfærdigvis diskutere om der senere hen rent faktisk er belæg for at statuere ophør af udlejningsvirksomhed /-aktivitet. I denne forbindelse bemærkes, at [person1] principielt ikke har opgivet udlejningsmuligheden, men dog har måttet sande at ny udleje er forbundet med særlige udfordringer qua finanskrise, lejemålets beliggenhed m.v.

Dette ændrer dog ikke på det faktum, at ophør af virksomhed på ingen måde kan statueres pr. 31. december 2009. Dette er der ikke belæg for, objektivt og reelt set.

Erhvervsmæssig virksomhed

I skatteretlig henseende kvalificeres udlejningsvirksomhed/-aktivitet principielt som værende af erhvervsmæssig karakter og derved for at være erhvervsmæssig virksomhed.

Dette følger bl.a. af SKATs udgivelse "Den juridiske vejledning", afsnit C.1.1. 1 "Begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed", hvor det anføres:

"Udlejningsvirksomhed er som hovedregel selvstændig erhvervsvirksomhed.

[ ... ]

Udleje af fast ejendom

Indkomst fra udlejning af fast ejendom anses som hovedregel for at være selvstændig erhvervsvirksomhed.

Udlejning af en andel af et enfamilieshus anses for at være selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om den udlejes til en fremmed eller til en medejer. Se TfS 1987, l07 DEP.

Der er dog ikke tale om selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamilieshuse til beboelse og udlejning af fritidshuse, når ejeren også selv benytter ejendommen til beboelse. Se TfS 1992, 223 LSR."

Det forhold, at hidtidig udlejningsvirksomhed/-aktivitet - som ikke gennem årene har været kritiseret fra SKATs side - påvirkes af, (i) at der sker ophør af eksisterende lejeforhold i 2009 samt

(ii) at efterfølgende aktive udlejningsbestræbelser i 2009 og senere ikke fører til et egentlig lejeforhold, bortset fra det annullerede, jf. oven for, skal ikke føre til diskvalifikation af hidtidig erhvervsmæssig karakter/kvalifikation pr. 31. december 2009, som påstået af SKAT.

I øvrigt

Endelig synes det yderst betænkeligt, at SKAT kvalificerer og konkluderer for indkomstår, som i tid er forældet i henhold til skatteforvaltningslovens forældelsesregler, jf. nærmere neden for.

Ad) Korrektion af opsparet overskud m.v. i henhold til virksomhedsskatteloven

Den af SKAT foretagne korrektion af opsparet overskud m.v. i henhold til virksomhedsskatteloven skyldes udelukkende, at SKAT anser den omhandlede udlejningsvirksomhed for ophørt pr. 31. december 2009.

Allerede med henvisning til ovenstående gøres gældende, at der ikke er skatteretligt belæg for at anse udlejningsvirksomheden for ophørt pr. 31. december 2009, hverken generelt set som set i forhold til virksomhedsskatteloven.

SKATs kvalifikation og konklusion i relation til virksomhedsophøret pr. 31. december 2009 synes - foruden førnævnte - konkluderet uden tilstrækkelig eller rettere egentlig begrundelse herfor. Det kan ikke udledes, hvorfor netop virksomhedsophøret skal defineres pr. 31. december 2009. Man kan spørge om hvorfor virksomhedsophøret eksempelvis ikke defineres til 1. januar 2010 eller en anden dato.

Manglende tilstrækkelig eller egentlig begrundelse rejser naturligt spørgsmålet om ophørsdatoen pr. 31. december 2009 rent faktisk er styret af subjektive forhold, idet en ophørsdato pr. eksempelvis 1. januar 2010 ("24 timer senere") eller en senere dato medfører, at stedfundne korrektioner af opsparet overskud m.v. i henhold til virksomhedsskatteloven ikke aktualiseres, som følge af [person1]s investering i/erhvervelse af solcelleanlæg i 2011, som begrunder opretholdelse af virksomhedsordningens saldi i relation til opsparet overskud m.v.

Der er ikke belæg for den aggressive - og subjektive - konklusion, som SKAT har udøvet over for 68-årige [person1].

I denne forbindelse skal gøres opmærksom på, at [person1] rent faktisk har ageret i fuld tiltro til, at han på ingen måde ville blive stillet over for den af SKAT anlagte påstand m.v. om ophør pr. 31. december 2009. Ingen indikationer herom har på nogen måde været givet fra SKATs side inden investeringen i 2011, hvilket sagtens kunne være gjort.

Endvidere synes den af SKAT anlagte administrative praksis ej heller at tale om en så aggressiv behandling i lignende sager, som utvivlsomt hviler på et yderst svært skøn og som normalt ikke sker så indgribende i tid, at der (læs: SKAT) konkluderes på indkomstår, som i tid er forældet i henhold til skatteforvaltningslovens forældelsesregler.

Endvidere må nævnte behandling, herunder indgriben med tilbagevirkende kraft, betegnes som retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, idet en anerkendelse heraf medvirker til at den enkelte skatteyder må betegnes som tidsubegrænset "gidsel", hvis SKAT kan kvalificere og konkludere om virksomhedsophør for indkomstår, som i tid er forældet, og kan gennemtvinge ansættelsesændringer i ikke-forældede indkomstår.

Forvaltnings- og skatteretlig skal dette ikke anerkendes, idet dette skal anses for at stride imod grundlæggende forvaltnings- og skatteretlige principper. Der er tale om brud med kompetenceforskrifter.”

Klagerens repræsentant har i forlængelse af mødet med Skatteankestyrelsen fremsat følgende bemærkninger:

Ad Virksomhedsophør

Som drøftet på telefonmødet – og som også anført i klage af 13. februar 2014 – er der hverken formelt eller reelt belæg for at påstå, at ophør af erhvervsmæssig virksomhed er sket i 2009.

Ophør er utvivlsomt,

(i) hvis [person1] konkret ikke ville opretholde hidtidig erhvervs- /udlejningsaktiviteten,

(ii) hvis [person1] havde solgt det pågældende erhvervsaktiv

Det er indiskutabelt, at [person1] har haft til hensigt at fortsætte med virksomheds- /udlejningsaktiviteten. Sagens materiale taler tydeligt herfor, bl.a. det dokumenterede faktum, at de af [person1] udøvede udlejningsbestræbelser udmøntede sig i en ny aftale om udlejning i 2009 med Smedemester [person2].

Det er indiskutabelt, at [person1] ikke har solgt det pågældende erhvervsaktiv.

Sagen indeholder ingen dokumentation endsige sandsynliggørende elementer m.v. for det af SKAT påståede virksomhedsophør i 2009. Tværtimod foreligger der kun dokumentation respektive sandsynliggørende elementer m.v. for, at der ikke er sket virksomhedsophør i 2009, jf. bl.a. oven for.

Som anført i klage af 13. februar 2014 må SKATs påstand om virksomhedsophør i 2009 alene antages at være båret af subjektive hensigter samt bekymrende bagklogskab, som ikke skal lægges til grund med skadeseffekt for [person1].

Ad Varsling m.v.

Det er korrekt, at SKATs ændring har skabt undren, idet de omhandlede ansættelsesændringer beror på en af SKAT foretagen ændret bedømmelse af en selvangivet virksomhedsudøvelse i 2009 (og senere indkomstår) og som af SKAT påstået for at være ophørt i 2009.

SKATs ansættelsesændringer beror på, at SKAT foretager en ændret bedømmelse af det i indkomståret 2009 selvangivne erhvervs- /virksomhedsforhold på et tidspunkt, hvor indkomståret 2009 er forældet, jf. skatteforvaltningslovens ordinære fristregler.

Dette skal - eksempelvis på linje med ændret bedømmelse af eksempelvis fremførselsberettiget underskud - ikke anerkendes, jf. den offentliggjorte skattepraksis herom, den juridiske vejledning (som udarbejdet af SKAT) m.v. Det modsatte er kritisk, såvel set ud fra grundlæggende skatteretlige principper som set ud fra retssikkerhedsmæssige principper.

Også henset hertil – foruden sagens øvrige elementer – kan det af SKAT påståede virksomhedsophør i 2009 ikke anerkendes.”

Klagerens repræsentant har i brev af 17. september 2018 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”Ad Virksomhedsophør

I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse anføres:

”Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009, idet klageren har drevet ikke-erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår 2010, 2011 og 2012.”

Det følger således positivt af ordlyden, at Skatteankestyrelsen ved bedømmelsen af tidspunktet for virksomhedsophør har henset til de indkomstår, som i tid ligger efter det år, hvor der er selvangivet resultat af virksomhed.

Grundlæggende

Grundlæggende står vi uforstående over for,

at der ved bedømmelsen af virksomhedsophøret ikke umiddelbart synes at være udøvet en samlet bedømmelse, hvor der er henset til og behandlet de historiske resultater m.v., eksempelvis det selvangivne overskud af virksomhed for indkomståret 2008, som udgjorde ca. 35 tkr.., og det selvangivne underskud af virksomhed for indkomståret 2009, som udgjorde ca. 11 tkr. 1.

at det faktum, (i) at der har været udøvet sædvanlige udlejningsbestræbelser i indkomståret 2009 og (ii) at udlejningsbestræbelserne udmøntede sig i seriøse drøftelser m.v. om aftaleforhold, som uheldigvis - men ikke atypisk inden for udlejningsvirksomhed - i januar 2010 blev droppet, således at [person1] på ny måtte igangsætte udlejningsbestræbelser, ikke tillægges betydning i forhold til tidspunktet for virksomhedsophør, dvs. at dette tidspunkt tidligst kan anses for at være indtrådt i indkomståret 2010,

at murermestervirksomheden ikke anses at udgøre en selvstændig erhvervsvirksomhed, og endelig at der ikke umiddelbart synes at være forholdt sig til, om statuering af virksomhedsophør - som i øvrigt er et særligt selvangivelsesfelt på selvangivelsen - er omfattet af skatteforvaltningslovens fristregler, som tidligere påpeget af os.

Tidspunkt for ophør af virksomhed

Kernen i denne sag er selve tidspunktet for ophør af virksomhed.

Ifølge den foreliggende afgørelse har Skattestyrelsen anført, at "du ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i 2010, 2011 og 2012 for så vidt angår udlejning af ejendom".

Det er ubestridt, at [person1] har drevet erhvervsmæssig virksomhed i 2009 og tidligere indkomstår.

Til gengæld er det bestridt, [person1] er ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009.

Ifølge foreliggende oplysninger er der for indkomståret 2008 selvangivet et virksomhedsresultat på ca. +35 tkr. og for indkomståret 2009 et virksomhedsresultat på ca. - 11 tkr. Henset hertil er der intet der taler for, at der ikke har været udøvet erhvervsmæssig virksomhed.

[person1] stiller sig derfor også uforstående over for, at Skattestyrelsen f inder, at han er anset for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009, dvs. på et tidspunkt, hvor der fortsat udøves normale bestræbelser på et opretholde virksomhedsdriften og hvor der i øvrigt har været et samlet positivt virksomhedsresultat, jf. bl.a. oven for.

Det faktum, at der har været "tomgang" i udlejningsvirksomheden i den allersidste del af 2009 kan på ingen måde føre til, at der kan statueres virksomhedsophør allerede ved udgangen af indkomståret 2009.

For det første er "tomgang" i udlejningsforhold helt sædvanligt forhold. For det andet er det ubestrideligt, at [person1] har udøvet udlejningsbestræbelser i indkomståret 2009 - også ved udgangen af indkomståret - og at disse udlejningsbestræbelser i 2009 udmøntede sig i en tilkendegivelse (hensigtserklæring) fra tredjemand om etablering af et lejeforhold. At det senere i 2010 viste sig ikke at blive realiseret kan på ingen måde begrunde, at der kan bortses herfra og statueres virksomhedsophør allerede ved udgangen af indkomståret 2009, altså på et tidspunkt. hvor der mellem tredjeparter var en klar forventning om etablering af et udlejningsforhold.

I administrativ praksis er vi bekendt med en lang række eksempler på, at der gives den skattepligtige og virksomhedsudøvende part en forsvarlig tid til at udøve bestræbelser på at sikre den aktuelle virksomhedsudøvelse - som for indkomståret 2009 og tidligere indkomstår ikke har været behandlet eller kritiseret og tilsidesat af Skattestyrelsen. jf. foreliggende afgørelse - førend der tages skridt til at statuere virksomhedsophør. En fair og rigtig praksis.

Til gengæld er det uhørt, at Skattestyrelsen - flere år senere efter tidspunktet for førstkommende "tomgangs"- periode, vel at mærke - finder anledning til at statuere virksomhedsophør med tilbagevirkende kraft fra og med det første indkomstår uden udlejning.

Det må tillægges betydning, at der er gjort normale udlejningsbestræbelser samt at en tredjepart rent faktisk nødvendigvis gav hensigtserklæring om at etablere - og dermed sikre - hidtidige virksomhedsudøvelse. Dermed også sagt, at der er hverken hjemmel eller grundlag for at statuere virksomhedsophør ved udgangen af indkomståret 2009; altså på et tidspunkt, hvor der var berettiget forventning om indgåelse af et nyt udlejningsforhold. Om der så i indkomståret 2010 eller senere er belæg for at statuere af virksomhedsophør har vi ikke forholdt os til, allerede fordi sagen ikke ses at rejse endsige behandle dette forhold.

Ophør er utvivlsomt,

(i) hvis [person1] ikke havde gjort bestræbelser for at opretholde udlejningsaktiviteten,

(ii) hvis [person1] havde solgt det pågældende erhvervsaktiv.

Ingen af de nævnte forhold er tilfældet for indkomståret 2009, hvorfor der heller ikke er belæg for at statuere virksomhedsophør ved udgangen af indkomståret 2009.

Ad Varsling

Skattestyrelsens ansættelsesændringer beror på, at Skattestyrelsen foretager en ændret bedømmelse af det i indkomståret 2009 selvangivne erhvervs- /virksomhedsforhold på et tidspunkt. hvor indkomståret 2009 er forældet, jf. skatteforvaltningslovens ordinære fristregler.

Skattestyrelsen tilsidesætter den af [person1] selvangivne virksomhedsudøvelse i indkomståret 2009. som - i modsætning til Skattestyrelsens afgørelser - ikke er anset for at været ophørt i indkomståret 2009 og derfor heller ikke selvangivet som sådan.

Til gengæld er det bestridt, [person1] er ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009.

Og der er utvivlsomt tale om et selvangivelsesforhold, dels ud fra en general betragtning, men også – og ikke mindst - når der henses til det faktum, at selvangivelsesblanketten indeholder krav om, at den selvangivelsespligtige skal tage stilling til og selvangive, hvis den skattepligtige i det pågældende indkomstår er ophørt med at drive selvstændig virksomhed.

Ifølge selvangivelsesblanketten opfylder den skattepligtige selvangivelsespligten /-kravet (i) ved ophør af virksomhed i form af afkrydsning i rubrik 71 og (ii) ved ikke-ophør af virksomhed i form af undladelse af afkrydsning i rubrik 71.

Nævnte på linje med en række øvrige selvangivelsespligter/-krav i relation til afkrydsningspligter / -forhold, når der selvangives, såsom omstruktureringsforhold, dødsboforhold, (og tidligere også sambeskatningsforhold) osv. Alle forhold - dvs. er der sket afkrydsning eller ej - der i offentliggjort skattepraksis, herunder den af Landsskatteretten udøvede skattepraksis², tillægges afgørende betydning i forhold til bedømmelsen af skatte- og selvangivelsespligtige forhold vedrørende den enkelte skattepligtige.

Afkrydsningsforhold - såvel valgt afkrydsning, som valgt undladelse af afkrydsning af en given selvangivelsesrubrik - har efter praksis utvivlsom skatteansættelsesmæssig betydning for et givent indkomstår. Den aktuelle sags ansættelsesændringer, herunder de af Skattestyrelsen ansatte beløbsmæssige ændringer, hænger nøje sammen med en afkrydsning i rubrik 71. Dermed også sagt, at en korrekt valgt undladelse af afkrydsning i rubrik 71 ikke begrunder de af Skattestyrelsen ansatte beløbsændringer. Derfor har afkrydsningen skatteansættelsesmæssig betydning for et givent indkomstår.

Allerede henset her til gøres gældende, at skatteforvaltningslovens ordinære fristregler skal overholdes i forhold til det af Skattestyrelsen statuerede virksomhedsophør i 2009 (= selvangivelsespligt /-krav om afkrydsning i rubrik 71). Dette er ikke sket i den aktuelle sag.

Herudover skal det fremhæves, at skatteforvaltningslovens ordinære fristregler stiller krav om, at selvangivelsespligtige forhold om eksempelvis fremførselsberettigede underskud eller tab skal lignes og kun kan tilsidesættes og ændres af Skattemyndighederne, hvis dette sker inde for de almindelige ansættelsesfrister. Et forhold, der blev behandlet m.v. ved betænkning nr. 1426/2003 om frist og forældelsesregler på skatte- og afgiftsområdet, som blev grundlaget for lovændring ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 (FT 2002/03) "om omskrivning og harmonisering af frister".

I forhold til Fristudvalgets daværende overvejelser, den gældende lovgivning, lovgivers forventelige motiver og hensigter i relation til skatteforvaltningslovens ordinære fristregler m.v. ses der ikke at være belæg for at antage, at skattemyndighederne ikke også er bundet af skatteforvaltningslovens ordinære fristregler, når der skal ske bedømmelse og tilsidesættelse af om der er sket virksomhedsophør. Det vil sige - som det er tilfældet med selvangivelsespligt /-krav vedrørende underskud og tab - at virksomhedsophøret skal lignes inden for den ordinære ansættelsesfrist for det indkomstår (læs: aktuelt 2009), hvor det er selvangivet, og bedømmelsen kan herefter ikke ændres med virkning for skatteansættelser for senere indkomstår.

En fortolkning, som i øvrigt også må antages at sikre grundlæggende skatteretlige og retssikkerhedsmæssige principper i forhold til den enkelte skatte- og selvangivelsespligtige.

Ovenstående synes ikke iagttaget og behandlet af Skattestyrelsen.

² Se eksempelvis afgørelse fra Landsskatteretten af 8. maj 2018, sagsnr. 15-0758443 og afgørelse fra Landsskatteretten, sagsnr. 15-1365112 (m.fl.).”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed, jf. SKM2016.456.LSR.

Der gøres dog undtagelse til dette udgangspunkt, hvis udlejningen må anses for at være helt bagatelagtig, jf. SKM2016.437.BR.

Det er oplyst, at klagerens udlejningsbestræbelser efter lejemålets opsigelse i 2009 bestod af skiltning, annoncering hos de lokale handlende samt forespørgsler hos potentielle lejere i form af virksomheder beliggende i lokalområdet. Klagerens udlejningsbestræbelser førte efter det oplyste alene til én henvendelse i 2009. Endvidere resulterede bestræbelserne ikke i udlejning af laden før januar 2014, hvor 50 m² af laden blev aftalt udlejet. Klageren havde således ingen lejeindtægter i de påklagede indkomstår 2010, 2011 og 2012. Udlejningsvirksomheden havde herefter et resultat for 2010 på -12.655 kr., for 2011 på -11.905 kr. og for 2012 på -8.780 kr. Det er endvidere oplyst, at det indgåede lejemål fra 2014-2016 alene tilvejebragte en årlig leje på 6.120 kr., hvilket ikke var tilstrækkeligt til at dække virksomhedens driftsøkonomiske udgifter, og til at laden igen fra 2016 stod tom.

På denne baggrund finder Landsskatteretten grundlag for at fravige det nævnte udgangspunkt om, at udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig, henset til det bagatelagtige omfang af udlejningen, hvorfor kravene til intensitet ikke er opfyldt.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at klagerens udlejningsvirksomhed har været erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2010-2012. Landsskatteretten er endvidere enige med SKAT (nu Skattestyrelsen) i, at udlejningsvirksomheden må anses for ophørt den 31. december 2009.

Landsskatteretten finder heller ikke, at klagerens mureraktiviteter i de omhandlede indkomstår 2010-2012 kan anses for at udgøre en selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, der er udøvet for egen regning og risiko. Der er henset til størrelsen af omsætningen henført til aktiviteterne i de enkelte år samt til at der ikke ifølge klagerens regnskaber er afholdt driftsudgifter i forbindelse med tilvejebringelsen af indtægterne. De nærmere forhold vedrørende aktiviteterne er endvidere ikke oplyst. Omsætningen fra mureraktiviteterne skal derfor ikke indgå ved vurderingen af, om klagerens udlejningsvirksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssigt henseende.

Fradrag for afskrivninger

Efter reglerne i afskrivningsloven kan der foretages skattemæssig afskrivning på udgifter til anskaffelse og forbedring af aktiver, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige. Det fremgår af afskrivningslovens § 1.

Det fremgår af afskrivningslovens § 14, stk. 1, at erhvervsmæssigt benyttede bygninger afskrives særskilt for hver enkelt bygning.

Idet klagerens ejendom ikke har været erhvervsmæssigt anvendt i indkomstårene 2010-2012 kan der ikke gives fradrag for afskrivninger i henhold til afskrivningslovens § 1.

Virksomhedsordningen

Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009, idet klageren har drevet ikke-erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår 2010, 2011 og 2012. Dermed kan klageren ikke anvende reglerne i virksomhedsskatteloven i de påklagede indkomstår, jf. lovens § 1, stk. 1.

Da klageren anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af 2009, skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 beskattes af hele det opsparede overskud senest i indkomståret 2010, der er året efter ophørsåret. Retten bemærker i den forbindelse, at SKAT har ændret skatteansættelsen vedrørende det opsparede overskud i indkomståret 2010, hvilket var inden for den ordinære ligningsfrist i henhold til skatteforvaltningslovens § 26. Det forhold, at SKAT i denne ansættelse henviser til et forhold – tidspunktet for ophør af virksomheden – der er foregået i et tidligere indkomstår, der ikke er omfattet af den ordinære ansættelsesfrist i § 26, kan ikke føre til et andet resultat. Det tilføjes, at fastsættelse af tidspunktet for virksomhedens ophør ikke er en selvstændig skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens regler.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.