Kendelse af 09-01-2019 - indlagt i TaxCons database den 03-02-2019

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og for dobbeltdomicileret til fordel for Danmark den 28. november 2007 efter artikel 2, stk. 4, i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst af 8. februar 1957 mellem Frankrig og Danmark, jf. § 3 i lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster med Frankrig og Spanien.

SKAT har som følge heraf forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 med henholdsvis 148.593 kr., 900.080 kr. og 1.416.271 kr. vedrørende pensionsudbetalinger fra Danmark.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har siden 1. august 2005 ejet ejerlejligheden beliggende [adresse1], [by1] i et lige sameje med sin ægtefælle.

Den 1. oktober 2007 meldte klageren flytning til Frankrig. I den forbindelse anmodede han den 30. juni 2008 om henstand med betaling af urealiseret aktieavance efter kildeskattelovens § 73 E.

Den 7. januar 2009 anmodede SKAT klageren om dokumentation for skattepligt til Frankrig fra de franske skattemyndigheder. SKAT henviste til kildeskattelovens §§ 1 og 73 E og til, at klageren på dette tidspunkt havde bopæl til rådighed på [adresse1], [by1], hvor klagerens ægtefælle fortsat var tilmeldt folkeregistret.

Den 25. februar 2009 fremsendte klageren attestation af bopæls- og skatteforhold underskrevet af de franske myndigheder i [...]. Ifølge attesten blev klageren indkomstskattepligtig til Frankrig pr. 1. oktober 2007.

Den 13. marts 2009 bevilligede SKAT henstand med betaling af skat af urealiseret aktieavance, jf. kildeskattelovens § 73 E og aktieavancebeskatningslovens § 38.

Den 1. november 2010 meldte klagerens ægtefælle flytning til Frankrig.

Ejerlejligheden [adresse1], [by1], blev i den forbindelse udlejet møbleret i et for udlejer uopsigeligt tidsbegrænset lejemål fra 12. november 2010 til 31. oktober 2013.

Den 3. april 2012 anmodede klageren om fritagelse for indeholdelse af A-skat af danske pensionsudbetalinger. Det skete med henvisning til, at klageren blev hjemmehørende i Frankrig ved sin flytning den 1. oktober 2007.

Klageren har modtaget pension fra [virksomhed1] siden 1. oktober 2007 og blev i 2010-2012 beskattet af sine danske pensioner i Frankrig.

På baggrund af klagerens anmodning anmodede SKAT den 18. april 2012 klageren om dokumentation for hans skattepligt til Frankrig.

Den 24. maj 2012 foreslog SKAT at opretholde indeholdelse af A-skat og dermed bevare klagerens forskudsopgørelse for 2012 i uændret stand. SKAT henviste til, at klageren ikke havde dokumenteret skattepligt til Frankrig pr. 28. november 2007 og derfor ikke var omfattet af overgangsordningen i forbindelse med opsigelsen af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Frankrig og Danmark pr. 1. januar 2009.

Den 1. marts 2013 anmodede SKAT igen om dokumentation for skattepligt til Frankrig med henblik på at vurdere klagerens skattepligt til Danmark. Der anmodedes endvidere om kopi af lejekontrakt for udlejning af [adresse1], [by1] samt udfyldt blanket om skatteforhold ved fraflytning.

Den 1. maj 2013 fremsendte klageren attestation af bopæls- og skatteforhold dateret 30. april 2013 af de franske myndigheder, hvoraf det fremgik, at klageren var indkomstskattepligtig til Frankrig pr. 1. oktober 2007.

Den 31. maj 2013 fremsendte SKAT forslag til ændring af klagerens skat i indkomstårene 2010-2012. Ifølge SKAT var klageren fuldt skattepligtig til Danmark frem til 1. oktober 2010 og efterfølgende begrænset skattepligtig til Danmark af udbetalte pensioner, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9. SKAT henviste til, at klageren var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark fra 1. oktober 2007 til 1. oktober 2010 efter reglerne om dobbeltdomicil i artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst.

Den 1. juli 2013 gjorde klageren indsigelse mod SKATs forslag af 31. maj 2013. Klageren gjorde gældende, at han den 28. november 2007 havde den tætteste personlige og økonomiske tilknytning til Frankrig og/eller sædvanligvis opholdte sig i Frankrig og derfor var dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig.

Den 29. august 2013 ændrede SKAT forslaget af 31. maj 2013. SKAT anså herefter klageren for fuldt skattepligtig til Danmark også efter 1. oktober 2010. SKAT henviste bl.a. til klagerens rådighed over [adresse1], [by1], reglerne om dobbeltdomicil i artikel 4 i OECD’s modeloverenskomst samt kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

SKATs afgørelse

SKAT har i overensstemmelse med forslaget af 29. august 2013 anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i 2010, 2011 og 2012 og for dobbeltdomicileret til fordel for Danmark pr. 28. november 2007 efter artikel 2, stk. 4, i den nu ophævede dobbeltbeskatningsoverenskomst af 8. februar 1957 mellem Danmark og Frankrig, jf. overgangsreglen i § 3 i lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster med Frankrig og Spanien.

Som følge heraf har SKAT foretaget følgende ændringer i skatteansættelserne:

2010

Pension er selvangivet med

0 kr.

Pension fra [virksomhed1] og ATP er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, c

148.593 kr.

Ændringen giver en forhøjelse af den skattepligtige indkomst på

148.593 kr.

2011

Pension er selvangivet med

0 kr.

Pension fra [virksomhed1], ATP, [virksomhed2] og [virksomhed3] er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, c

900.080 kr.

Ændringen giver en forhøjelse af den skattepligtige indkomst på

900.080 kr.

2012

Pension er selvangivet med

0 kr.

Pension fra [virksomhed1], ATP, [virksomhed2] og [virksomhed3] er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, c

1.416.271 kr.

Ændringen giver en forhøjelse af den skattepligtige indkomst på

1.416.271 kr.

SKAT har begrundet afgørelsen således:

”Folkeregisteroplysninger:

Du har meldt flytning til Frankrig den 1. oktober 2007.

Boligforhold i Danmark:

Du og din ægtefælle er ejere af ejerlejligheden [adresse1], [by1] med 50 % til hver.

Ejerlejligheden, som er en helårsbolig, har tjent til Jeres fælles bolig siden 1. august 2005.

Din ægtefælle bliver boende og er fortsat tilmeldt adressen i Jeres fælles bolig, efter at du har meldt flytning til Frankrig.

Din ægtefælle melder flytning til Frankrig den 1. november 2010.

Ejerlejligheden udlejes fra den 12. november 2010. Det fremgår af lejekontrakten, at lejemålet ophører uden videre opsigelsesvarsel den 31. oktober 2013.

Indkomstforhold:

Du er registreret som ejer af [virksomhed4] A/S og er fortsat registreret som hovedaktionær deri.

Du modtager pensioner fra Danmark.

Af din revisors brev til SKAT af 1. juli 2013 kan følgende yderligere fakta udledes:

Du og din ægtefælle har haft ejerbolig i Frankrig siden 1996. Der ses ikke at være betalt ejendomsværdiskat, jf. ejendomsværdiskattelovens § 2.

Du har, ifølge din revisor, solgt [virksomhed4] A/S successivt før og efter fraflytningen til Frankrig. I hvilket omfang oplyses ikke af din revisor.

Din ægtefælle har, ifølge din revisor, delvist boet i Frankrig før hun meldte flytning fra Danmark.

Din ægtefælle har været ude for en alvorlig ulykke tilbage i 2004, som nødvendiggjorde anvendelse af det danske sundhedsvæsen. Af den årsag var din ægtefælle ikke frameldt Jeres helårsbolig [adresse1], [by1].

SKATs kommentarer til din revisors påstande:

Det er ukendt for Skat, at din ægtefælle har opholdt sig i Frankrig før den 1. november 2010, da hun fortsat var tilmeldt adressen for Jeres fællesbolig indtil denne dato.

Jeres bolig; [adresse1], [by1], har tjent til Jeres fælles hjem siden 1. august 2005, hvor I købte den i fællesskab. (Før denne dato ejede I helårshus som ligeledes har tjent til Jeres fælles hjem.)

Ligeledes udlejes boligen fra den 12. november 2010, i forbindelse med din ægtefælles framelding i folkeregistret.

Der er således forløbet 3 år fra den dato hvor du meldte flytning til Frankrig, indtil din ægtefælle flyttede til Frankrig.

Samtlige eller den væsentligste del af dine indtægter hidrører fra Danmark.

Skat finder at din flytning til Frankrig, ikke har været af arbejdsmæssige årsager, men derimod for at nyde dit otium ved tilbagetrækning fra arbejdsmarkedet.

I den afgørelse der henvises til [SKM 2013.394 ØLD], forløber flytteplanerne over en kortere periode, set i forhold til Jeres flytteplaner.

Hovedpersonen i afgørelsen havde ved flytningen til Spanien foretaget en række foranstaltninger der indikerede at, pågældende ønskede at etablere sig i Spanien, som eks:

Registrerede den 17. oktober 2007 sig politiet i Spanien (General de la Policia y de la Guardia Civil).

Modtog den 9. november 2007 en attest på registreringen fra politiet.

Sendt attestation af bopæls- og skatteforhold, udstedt af de spanske skattemyndigheder.

Solgt sit selskab den 3. december 2007 og var ikke længere medlem af selskabets bestyrelse.

Deltaget i spansk kursus i umiddelbar tilknytning til bosættelse i Spanien.

Retsregler og konklusion:

Angående Skats tidligere afgørelse meddelt i brev af 31. maj 2013:

I dette brev anså SKAT dig for at være omfattet af reglerne dobbelt domicil med skattemæssigt hjemsted fra 1. oktober 2007 til 31. oktober 2010 og begrænset skattepligtig i henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9. fra 1, november 2010.

Denne afgørelse annulleres og erstattes af nedenstående afgørelse.

Ændret afgørelse:

Skattepligtsforhold:

Det er SKATs opfattelse, at du samlet set har været fuld skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, siden din flytning til Frankrig den 1. oktober 2007, jf. Kildeskattelovens § 1,

stk. 1, nr. 1, selvom du har meldt flytning dertil.

Det skyldes,

at din ægtefælle bliver tilbage i Danmark, og opretholder Jeres fælles danske hjem i perioden frem til den 1. november 2010,

at I selv efter den 1. november 2010 forsat har en bopæl til rådighed i Danmark, som I ikke har udlejet uopsigeligt i mindst 3 år.

Det fremgår ikke af SKATs oplysninger, at der er sendt brev til dig, om skattepligt eller dit skattemæssigt hjemsted ikke er Danmark fra den 1. oktober 2007.

Din revisor antages med henvisningen til SKM 2013.394 ØLD at mene, at din fulde skattepligt til

Danmark er ophørt ved din udrejse den 1. oktober 2007.

Din revisor har gjort gældende

- at du fra den 1. oktober 2007 har været skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig i henhold til den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrigs artikel 2 (Bekendtgørelse nr. 36 af 27. juni 1958 af overenskomst af 8. februar 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning m.v.).

Som dokumentation for skattepligt til Frankrig, har du indsendt udfyldte blanketter om bopæls- og skatteforhold til Frankrig for dig og din kone dateret den 30. april 2013.

I dit tilfælde skulle du ifølge blanketten, der er underskrevet af [...], have været skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig siden den 1. oktober 2007, mens dine kone først bliver skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig den 1. november 2010.

SKAT har ved afgørelsen særligt lagt vægt på at:

Du har beholdt din bolig i Danmark, hvor du har boet med din ægtefælle, haft dit familieliv og dine ejendele, siden 1. august 2005.

Din ægtefælle var tilmeldt jeres helårsbolig indtil 1. november 2010 og dermed har du haft rådighed over boligen i Danmark.

Jeres fællesbolig udlejes først ved din ægtefælles (officielle) flytning til Frankrig.

Dine indtægter i form af pensioner hidrører Danmark. Det er ikke oplyst hvorvidt du har indtægter fra Frankrig.

Du har haft indtægt fra dit danske firma, som du, ifølge din revisor, successivt har afviklet før og efter fraflytningen til Frankrig.

I SKM 2013.394 ØLD, og TfS. 1986.299 ØLD, der minder en del om denne afgørelse, lægger Landsretten vægt på at:

pågældendes aktiviteter i Danmark afvikles kort tid efter udrejsen fra Danmark,

pågældende etablerer sig i tilflytningslandet på en måde, der indikerer at han har tænk sig at blive boende der (f.eks. ved ansøgning om - og bevilling af - bevilling af permanent opholdstilladelse og lign.),

pågældendes bolig forsøges afhændet eller udlejet,

pågældendes familie kort tid efter pågældendes egen fraflytning, forlader Danmark og slutter sig til pågældende i tilflytterlandet.

Kun når sådanne særligt tydelige og indikatorer er til stede, kan en persons fulde skattepligt til Danmark anses for ophørt, selvom den pågældende objektivt må anses at have en dansk bopæl til sin rådighed.

Sådanne momenter er ikke dokumenteret og sandsynliggjort i din sag.

Derfor anser SKAT dig derfor for at være fuld skattepligtig til Danmark, efter din flytning til Frankrig den 1. oktober 2007.

SKAT ændrer din skat for 2010, 2011 og 2012, jf. skatteforvaltningslovens§ 26, stk. 1.

Der henvises for så vidt angår indkomstårene 2007 og 2008 til artikel 2, stk. 4 i Bekendtgørelse nr. 36 af 27. juni 1958 af overenskomst af 8. februar 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning m.v.

Ved lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse af opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien, blev dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Frankrig og Danmark opsagt med virkning fra 1. januar 2009.

(Loven er senere ændret ved lov nr. 351 af 6. maj 2009 og lov nr. 253 af 30. marts 2011.)

Derfor er det ikke muligt, efter denne dato, at være dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 2, modsætningsvist.

Aktiehenstandssaldo:

Angående oprettelsen af din henstandssaldo ved skatteberegningerne for indkomståret 2007, kan det oplyses, at den foretagende fraflytningsbeskatning er en nullitet. Danmark har - selv hvis du havde været dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig fra 1. oktober 2007 - bevaret beskatningsretten til dine danske aktiegevinster, da beskatningsretten til sådanne ikke er reguleret af den tidligere dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig.

Beskatningsret til danske pensioner:

Din revisor oplyser, at du begynder at modtage dansk pension i 2010. Ifølge SKATs kontroloplysninger fra [virksomhed1] har du modtaget dansk pension allerede fra 1. oktober 2007.

Da du anses for at være hjemmehørende i Danmark den 1. oktober 2007, opfylder du ikke betingelserne i overgangsreglerne vedtaget i lov nr. 85 af 20. februar 2008, Lov om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien om skattefrihed af pensioner, jf. dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst med Frankrig.

Derfor er det heller ikke muligt at opnå skattefritagelse i Danmark af dine pensioner og beskatningsretten forbliver i Danmark.

Skat har tidligere taget stilling til at beskatningsretten til dine danske pensioner tilfaldt Danmark.

Du har ikke klaget over denne afgørelse.

...”

Klagerens opfattelse

Klageren har gjort gældende, at han har været skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig siden den 1. oktober 2007, idet han på dette tidspunkt havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig. Klageren har bl.a. anført følgende:

”Vores påstand og begrundelse

Det er vores opfattelse, at [person1] må anses for at have været hjemmehørende i Frankrig fra og med den 1. oktober 2007, idet han havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig på dette tidspunkt.

Selv om det ikke måtte være muligt at afgøre, at [person1] havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig den 1. oktober, gør vi gældende, at det heller ikke er muligt at afgøre, at han havde den tætteste personlige tilknytning til Danmark efter 1. oktober 2007. Derfor vil det afgørende ved vurderingen af, hvor [person1] var hjemmehørende, være, hvor han sædvanligvis opholdt sig. Dette er ubestridt i Frankrig.

Det skal bemærkes, at den økonomiske tilknytning ikke har betydning i relation til den nu ophævede dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig.

Endvidere gør vi gældende, at hele sagen er rejst på et fejlagtigt grundlag, idet SKATs nye sagsbehandler helt åbenbart har overset, at SKAT allerede ved brev af 13. marts 2009 har taget stilling til fraflytningen og godkendt denne efter modtagelse af en skattepligts- og bopælserklæring, som SKATs nye sagsbehandler åbenbart heller ikke har været opmærksom på, allerede forelå. Ellers ser vi ingen grund til, at SKAT i 2012 på ny anmoder om at få tilsendt en skattepligts- og bopælserklæring.

Baggrund

Beslutningen om at flytte til Frankrig blev truffet allerede i 1996, da [person1] sammen med sin ægtefælle [person2] købte en bolig i Frankrig.

Det viste sig med årene, at denne lejlighed blev for lille, hvorfor de begyndte at se sig om efter alternativer.

Omkring 2002 erhvervede de så den første af 4 lejligheder, der ligger lige ved siden af hinanden og som efterfølgende er blevet lagt sammen. Den sidste af disse lejligheder købte de i 2006.

Det har været planen at flytte til Frankrig allerede i 2004, men tingene har ikke udviklet sig som planlagt.

Under en rejse i Sydafrika i 2004 kom [person2] ud for en voldsom trafikulykke, hvor hun i en periode svævede mellem liv og død. Ulykken skulle vise sig at kræve flere års genoptræning. Først i efteråret 2007 var hun kommet sig nogenlunde over trafikuheldet, blandt andet ved hjælp af et genoptræningsprogram hos danske fysioterapeuter. Usikkerheden nagede dog fortsat, og [person2] besluttede sig for at bibeholde folkeregisteradressen i Danmark i en periode endnu, blandt andet fordi hun ville sikre sig, at hun i tilfælde af et tilbagefald kunne gøre brug af det danske sundhedsvæsen.

I samme periode i foråret 2007 var parret flyttet til Frankrig, hvor [person2] styrede ombygningen af den sidste af lejlighederne. Hun opholdt sig i Frankrig i stort set samme periode som [person1]. Idet [person1] tit var på forretningsrejse, opholdt hun sig endda mere i Frankrig end [person1]. En opgørelse over opholdet i Frankrig i årene 2006, 2007 og 2008 er vedlagt som bilag 19, jf. nedenfor. Opgørelsen viser, at de allerede i 2006 opholdt sig mere i Frankrig end i Danmark.

Forberedelserne til fraflytningen tog fart i 2005, da de solgte huset i Danmark. Samtidig bød muligheden sig for at købe en lejlighed i det indre [by1] med elevator, hvilket på dette tidspunkt var en nødvendighed. Lejligheden i [by1] blev erhvervet som en midlertidig overgangsbolig, så længe genoptræningen stod på. Selv om begge ægtefæller flyttede til Frankrig i 2007, følte [person2] sig som oven for anført ikke parat til at opgive sin Folkeregisteradresse i Danmark, selv om dette, opholdets varighed i Frankrig taget i betragtning, formentlig var påkrævet efter såvel franske som danske regler.

Det kan oplyses, at lejlighederne i Frankrig har en samlet værdi på mellem 800.000 og 1.000.000 Euro. Det samlede boligareal er på 450 m2. Til sammenligning blev lejligheden i [by1] erhvervet for 3,5 mio. kr. Boligarealet er på 133 m2.

I forbindelse med salget af huset i 2005 blev hele indboet kørt til Frankrig. Der blev kun opretholdt nødtørftigt indbo i den nyerhvervede lejlighed. Parret var således i realiteten fraflyttet allerede i 2005, men den endelige beslutning blev som følge af ovenfor anførte udskudt på grund af [person2]s trafikulykke.

Selskabet [virksomhed4] A/S, som [person1] ejede via sit holdingselskab, blev solgt successivt før og efter fraflytningen. Vederlæggelsen skete i form af fremtidig indtjening, hvorfor der gik et par år før selskabet var overgået helt til den nye ejer.

I de første år varetog [person1] konsulentopgaver for selskabet fra sin franske adresse. Han var tilknyttet som konsulent, primært med ansvar for kunder i [Frankrig]. Det kan diskuteres, om der ikke herved var opstået et fast driftssted i Frankrig, men den tanke har ikke strejfet nogen af de involverede og det er heller ikke blevet gjort gældende af de franske myndigheder.

I forbindelse med fraflytningen blev der indsendt en selvangivelse til SKAT den 30. juni 2008, jf. bilag 2. Det blev oplyst i denne selvangivelse, at [person1] var fraflyttet pr. 1. oktober 2007. Der blev vedlagt en avanceopgørelse over aktierne ligesom vi anmodede om henstand med betaling af skatten på i alt 2.111.960 kr.

I brev af 15. oktober 2008 rejste vi nogle spørgsmål over for SKAT vedrørende årsopgørelsen, jf. bilag 3. Ligeledes gjorde vi indsigelse mod et beregnet skattetillæg på 2.600 kr. Endelig rykkede vi for svar på vores anmodning om henstand med fraflytterskatten.

I brev af 10. december rykkede vi endnu en gang for svar på vores anmodning om henstand samt på svar på vores henvendelse af 15. oktober 2008, jf. bilag 4.

Ved brev af 7. januar 2009 hørte vi endelig fra SKAT i et brev med overskriften, ”Vedr. anmodning om henstand med aktieavancebeskatning”, jf. bilag 5. SKAT bemærkede i brevet, at [person1] stadig havde bopæl til rådighed i Danmark og at ægtefællen fortsat boede i Danmark. Som følge af disse forhold anmodede SKAT [person1] om at indsende dokumentation for skattepligten til Frankrig.

Ved brev af 25. februar 2009 fremsendte vi attestation af bopæls- og Skatteforhold, jf. bilag 6. Samtidig anmodede vi om svar på vores forespørgsel af 15. oktober 2008.

Af bopælserklæringen, der er underskrevet og stemplet af skattemyndighederne i Mairie[...], fremgår, at [person1] er skattepligtig til Frankrig fra og med 1. oktober 2009, jf. bilag 7.

Den 13. marts 2009 modtog [person1] et brev fra SKAT, hvor SKAT bevilgede henstand med betaling af skat af urealiseret aktieavance ved fraflytning, jf. bilag 8. I denne afgørelse har SKAT dermed taget stilling til fraflytningen og godkendt den. Begrundelsen for, at SKAT anmodede om bopælserklæringen var netop, at SKAT kunne konstatere, at [person2] fortsat var tilmeldt Folkeregisteret i Danmark, jf. bilag 5 og omtalen heraf umiddelbart ovenfor. Efter modtagelsen af denne, stillede SKAT ikke yderligere spørgsmål, men godkendte henstanden med fraflytterskatten og dermed også fraflytningen, jf. bilag 8.

Der er undervejs mange fejl i henstandsberegningen, hvorfor vi flere gange har kontakt med SKAT for at få korrigeret disse fejl. Vi henviser blandt andet til vores følgebrev i forbindelse med indsendelse af selvangivelsen for 2011, jf. bilag 9. Vi rettede i perioden forud for dette brev samt efterfølgende talrige henvendelse til [person3], som følgebrevet i bilag 9 også var stilet til. SKAT korrigerede til sidst henstandssaldoen, men der blev aldrig rejst spørgsmål vedrørende fraflytningen, efter at SKAT havde godkendt denne ved brev af 13. marts 2009, jf. bilag 8.

Vi kunne derfor ikke fortolke det anderledes end, at SKAT havde accepteret fraflytningen, når SKAT havde accepteret henstanden.

I 2009 begyndte [person1] at modtage pensioner. Der blev løbende indeholdt dansk skat af pensionerne. I forbindelse med selvangivelserne rettede vi pensionerne tilbage, og ved brev af 3. april 2012 anmodede vi SKAT om fritagelse for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag af pensionerne, jf. bilag 10. Først på dette tidspunkt begyndte SKAT på ny at stille spørgsmål ved, om betingelsen for ophør af skattepligt var opfyldt, jf. brev af 18. april 2012 (bilag 11)

Det er som om sagsbehandlingen, der efter vores opfattelse var afsluttet i 2009, begyndte forfra. SKAT havde åbenbart ikke gemt bopælserklæringen, som vi fremsendte ved brev af 9. februar 2009 (bilag 6 og 7) i deres arkiver, idet SKAT ved brev af 18. april 2012 på ny anmodede om en bopælserklæring, jf. bilag 11. SKAT havde tydeligvis heller ikke opbevaret deres egen afgørelse, hvor SKAT godkendte henstanden. SKAT anfører således som en central begrundelse for forhøjelsen, at der ikke tidligere er taget stilling til fraflytningen. Dette er jo objektivt ukorrekt. Den pågældende medarbejder, der hos os har varetaget sagen, var på dette tidspunkt ikke ansat hos [virksomhed5] mere. Endvidere var vi overgået til et nyt arkivsystem, hvorfor vi i 2012 ikke umiddelbart kunne finde den gamle bopælserklæring og SKATs afgørelse af 13. marts 2009. Vi har nu fundet bopælserklæringen ved at søge i vores gamle arkiver og efterfølgende har den sagsbehandler, der har truffet den oprindelige afgørelse den 13. marts 2009 genfremsendt afgørelsen til os. Den medarbejder, der har rejst sagen på ny hos SKAT har med andre ord tilsyneladende ikke været opmærksom på, at der allerede i 2009 var truffet afgørelse i sagen.

Ved brev af 24. maj 2012 fremsendte SKAT et forslag til ændring af forskudsopgørelsen for 2012, jf. bilag 12. SKAT mente ikke, at [person1] var omfattet af overgangsreglen, idet han ikke havde indsendt dokumentation for, at han er omfattet af skattepligt til Frankrig. Det erindres, at en sådan dokumentation allerede er indsendt i 2009.

Ved brev af 1. marts 2013 fremsendte SKAT endnu en rykker, hvor de anmodede om bopælsattesten, jf. bilag 13. SKAT anførte i dette brev, at det ikke fremgik klart, om der er taget stilling til skattepligten til Frankrig. Som vi har anført ovenfor, mener vi helt klart, at der er taget stilling til skattepligten. Hvorfor den pågældende medarbejder ikke har kunnet finde denne korrespondance, er uklart.

Den 1. maj 2013 fremsendte [person1] ny blanket om bopæls- og skattepligtsforhold, jf. bilag 14.

Den 31. maj 2013 sendte SKAT det første forslag til forhøjelse, hvor SKAT anførte, at skattepligten først er ophørt den 1. oktober 2010, jf. bilag 15. Den meget kortfattede begrundelse var, at [person1] var dobbeltdomicileret og havde den stærkeste økonomiske og personlige tilknytning til Danmark.

Ved brev af 1. juli gjorde vi indsigelse mod SKATs forslag til forhøjelse, jf. bilag 16.

Vi brev af 20. august 2013 fremsendte SKAT et nyt forslag til forhøjelse, hvoraf fremgik, at SKAT nu havde ændret opfattelse, og at den tidligere agter ikke længere var gældende, jf. bilag 17. Den ændrede opfattelse vedrørte skattepligten fra og med 1. oktober 2010, hvor SKAT nu vurderede, at ægtefællerne fortsat er skattepligtige til Danmark, idet lejligheden ikke var udlejet på en uopsigelig lejekontrakt.

Vi ringede til SKAT og gjorde indsigelse mod fremgangsmåden. Vi gjorde også indsigelse mod, at SKAT ikke havde taget stilling til vores meget omfattende indsigelser af 1. juli 2013. Udover, at SKAT ikke havde taget stilling til vores indsigelse, var det nye forslag udarbejdet på en sådan måde, at man af indledningen kunne få det indtryk, at SKAT havde imødekommet vores indsigelser. SKAT indledte således med at skrive, at SKAT havde ændret opfattelse, og at vi skulle se bort fra det oprindelige forslag.

Det sidste forslag til forhøjelse kom den 29. august 2013 (bilag 18), hvor SKAT indledningsvis beklagede, at begrundelsen i det første forslag til forhøjelse ikke var tilstrækkelig, men herudover fastholdt SKAT forhøjelsen. Vi gjorde ikke indsigelse mod denne agter, hvorfor der den 6. blev truffet afgørelse i sagen, som nu påklages.

Som det fremgår, havde vi ikke grund til at antage, at fraflytningen ikke var accepteret af SKAT allerede i 2009, idet SKAT ved brev af 13. marts 2009 accepterede henstanden uden at stille spørgsmål ved fraflytningen. SKAT anvendte på dette tidspunkt den sædvanlige procedure ved at anmode om en skattepligts- og bopælserklæring, når der foreligger dobbeltdomicil. SKAT gjorde det med den begrundelse, at [person2] fortsat var tilmeldt Folkeregisteret i Danmark. Efter at have modtaget denne erklæring, accepterede SKAT fraflytningen og godkendte henstanden med betaling af fraflytterskatten. Det må derfor lægges til grund, at SKAT efter en konkret sagsbehandling var nået frem til, at [person1] var fraflyttet den 1. oktober 2007.

På trods af dette påbegyndte SKAT en meget rodet sagsbehandling i 2012, hvor de helt så bort fra de tidligere modtagne oplysninger i sagen, og hvor vi gentagne gange skulle anmode SKAT om begrundelse for deres forslag. Denne sagsbehandling var meget usammenhængende, hvor SKAT fremsendte flere udkast til forhøjelser med forskellige begrundelser.

SKAT havde alle muligheder for at rejse sagen allerede i 2009, og vi mener også at SKAT rejste sagen og afsluttede den på dette tidspunkt ved at acceptere henstanden og dermed fraflytningen. På dette tidspunkt ville vi have haft en meget bedre mulighed for at fremskaffe dokumentation for det faktiske ophold i Frankrig og Danmark. At sagen rejses igen i 2012, så mange år senere, vanskeliggør naturligvis denne dokumentation. [person2] har løbende ført dagbog i alle årene. Derfor har det været muligt på baggrund af disse dagbøger at rekonstruere, hvor meget hun rent faktisk har opholdt sig i Frankrig. Som det fremgår af bilag 19, har hun i årene 2006 til 2009 opholdt sig følgende dage i Frankrig:

ÅrDage

2006222

2007219

2008244

2009252

[person1] har i alle årene ført logbog over sine ophold i Danmark. Han har imidlertid ikke kunnet finde logbogen for de tidlige år, men han har opholdt sig i Frankrig omtrent samme tidspunkt Som [person2].

Vi vedlægger logbøgerne som bilag 20.

ÅrDage

2009108

2010109

201125

201248

201352

Både [person2] og [person1] har opholdt sig omtrent lige meget i Danmark og i Frankrig i perioden.

Det skal bemærkes, at parret har en timeshare lejlighed i [by2], som de kan benytte 2 uger om året.

For god orden skyld skal det bemærkes, at pensionen er selvangivet i Frankrig, hvor der også er betalt skat. Dokumentation herfor vedlægges (bilag 21). Dette ville ikke være sket, hvis vi ikke antog, at der ikke skulle betales skat af pensionen i Danmark. I så fald havde vi anmodet de franske skattemyndigheder om lempelse for den skat, der er betalt i Danmark. Hvis dette ikke er muligt, ville de være flyttet tilbage til Danmark.

Retsgrundlaget

På fraflytningstidspunktet var dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig stadig gældende.

Det fremgår af artikel 2, stk. 4:

4. En fysisk person har sit skatteretlige domicil på det sted, hvor han har sin faste bopæl, dette udtryk forstået som centrum for den pågældendes livsinteresser, det vil sige det sted, med hvilket han har de stærkeste personlige forbindelser.

Såfremt det ikke er muligt at fastslå domicilet i henhold til foranstående stykke, skal en fysisk person anses for at have sit domicil i den af de to stater, hvor han sædvanligvis opholder sig. I tilfælde af ophold af lige lang varighed i de to stater skal vedkommende anses for at have sit domicil i den af de to stater, hvor han er statsborger; hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de højeste administrative myndigheder i de to stater træffe aftale.

Som det fremgår, skal der i tilfælde af dobbeltdomicil, hvilket ubestridt har foreligget, foretages en vurdering af, i hvilket land [person1] havde den tætteste personlige tilknytning. Den økonomiske tilknytning var derimod ikke relevant i denne overenskomst.


Hvis det ikke er muligt at afgøre, til hvilket land han har den tætteste personlige tilknytning, vil han anses for hjemmehørende i det land, hvor han sædvanligvis opholder sig.

Praksis

En nyere dom fra Østre Landsret belyser reglerne vedrørende fraflytning. Dommen er refereret i SKM 2013, 394 ØLD.

Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder havde opgivet sin fulde skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Skatteyder flyttede til Spanien på et tidspunkt, hvor hans ægtefælle forblev i Danmark i et hus ejet af hende. Ægtefællens forbliven i Danmark skyldtes bl.a., at parrets datter var afgået ved døden efter kort tids sygdom og havde efterladt sig tre børn i alderen 1-5 år. Ægtefællen blev i Danmark for i en periode at tage sig af disse børnebørn.

Landsretten fandt efter en samlet konkret vurdering, at ægtefællens fortsatte ophold i Danmark skyldtes særlige forhold af midlertidig karakter. På dette grundlag, og da appellantens øvrige tilknytningsmomenter til Danmark fandtes af underordnet betydning, havde appellanten ikke bevaret bopæl i Danmark efter udrejsen til Spanien i oktober 2007.

Ægtefællerne havde i flere år planlagt at flytte til Spanien i 2006 for at tilbringe deres otium der. Parret havde med henblik herpå i 2003 erhvervet en helårsbolig i Spanien, der var blevet sat i stand. Ægteparrets datter skulle i forbindelse med deres udrejse overtage parrets helårsbolig.

Det lægges efter det fremkomne til grund, at klager allerede i 2004 påbegyndte afvikling af sine erhvervsmæssige aktiviteter som statsautoriseret revisor i Danmark, og at han planlagde at etablere sig forretningsmæssigt i Spanien.

Ægteparrets plan om at flytte til Spanien i 2006 blev ikke gennemført, fordi deres datter blev alvorligt syg og døde i 2007. Parret udskød som følge heraf deres flytning, ligesom overdragelsen af helårsboligen til datteren ikke længere kunne realiseres. Ægteparret satte i stedet i sommeren 2007 ejendommen til salg ved ejendomsmægler.

Ægtefællen blev boende i den hidtidige fælles helårsbolig i Danmark indtil den 21. maj 2008, hvorefter hun - indtil hun den 30. november 2008 udrejste til Spanien - dels boede i sit sommerhus og dels hos et barn.

Årsagen til, at ægtefællen blev tilbage i Danmark, var, at hun i en overgangsperiode ønskede at være tæt på de tre børnebørn, der var i alderen 1-5 år, i tiden umiddelbart efter datterens død.

Efter en samlet vurdering finder Landsretten, at ægtefællens fortsatte ophold i Danmark med bopæl i helårsboligen i Danmark skyldtes særlige forhold af midlertidig karakter.

Herudover har en række ikke offentliggjorte kendelser fra Landsskatteretten taget stilling til spørgsmålet.

Journalnr. 11-0301177 http://www.afgoerelsesdatabasen.dk/ShowDoc.aspx?q = fraflytning & docId = dom-lsr-11-0301177-full

Sagen vedrører en person, som flyttede til Spanien.

Indledningsvis lægger Landsskatteretten til grund, at klageren efter udrejsen til Spanien den 17. september 2007 fortsat har haft rådighed over en helårsbolig i Danmark, og at hun derfor som udgangspunkt har opretholdt bopæl i Danmark og derfor har været fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Retten finder imidlertid, at det må anses for godtgjort, at klageren i forbindelse med udrejsen til Spanien havde til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet, og at hun derfor skatteretligt ikke har opretholdt bopæl i Danmark efter udrejsen den 17. september 2007.

Der er lagt vægt på, at såvel klageren som hendes ægtefælle efter det oplyste i flere år forud for den 17. september 2007 havde planlagt at flytte fra Danmark og at flytte til Spanien med henblik på at have fælles bopæl der under deres otium. Ægteparret erhvervede med henblik herpå i 2002 en helårsbolig i Spanien, som var færdigbygget i 2003, og ægteparret solgte i 2005 deres hidtidige helårsbolig i Danmark på adressen, og flyttede hovedparten af deres indbo til ejendommen i Spanien. Klageren udrejste i overensstemmelse med planen til Spanien den 17. september 2007, og hun blev den 12. juni 2007 registreret som bosiddende i Spanien og blev som følge heraf fra 1. januar 2007 anset for skattepligtig til Spanien efter reglerne for der bosiddende personer. Klagerens ægtefælle udrejste til Spanien den 27. november 2007 - og dermed kun ca. 2 måneder efter klagerens udrejse, og han blev den 27. november 2007 registreret som bosiddende i Spanien og blev som følge heraf fra 1. januar 2008 anset for skattepligtig til Spanien efter reglerne for der bosiddende personer.

Der er endvidere lagt vægt på, at ægteparrets plan om at flytte til Spanien i 2004 ikke blev gennemført på grund af ægtefællens sygdom, og at ægtefællens fortsatte ophold i Danmark med bopæl i helårsboligen efter klagerens udrejse skyldtes forhold af midlertidig karakter på grund af hans sygdom.

Der er endelig lagt vægt på, at klageren og hendes ægtefælle fortsat er bosiddende i Spanien, og at klageren og hendes ægtefælle har været fuldt skattepligtige til Spanien efter reglerne for derboende personer fra henholdsvis 1. januar 2007 og 1. januar 2008.

Efter en samlet vurdering af sagens oplysninger finder retten herefter, at klagerens fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ophørte den 17. september 2007 i forbindelse med fraflytningen til Spanien.

Journalnr. 11-0301178

http://www.afgoerelsesdatabasen.dk/ShowDoc.aspx?q = fraflytning & Id = dom-lsr-11-0301178-full

Sagen er næsten identisk med den ovenfor refererede afgørelse.

Landsskatteretten udtalte følgende (vores uddrag):

Retten finder imidlertid, at det må anses for godtgjort, at klageren i forbindelse med udrejsen til Spanien havde til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet, og at han derfor skatteretligt ikke har opretholdt bopæl i Danmark efter udrejsen den 27. november 2007.

Begrundet påstand - afslutning

Det er vores opfattelse, at [person1] på fraflytningstidspunktet havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig. Som det fremgår af ovenstående, er den økonomiske tilknytning uden betydning i relation til vurderingen i artikel 2, stk. 4 i den nu ophævede dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark.

Hvis Landsskatteretten måtte være uenig heri, må det som det mindste lægges til grund, at det ikke er muligt at afgøre, til hvilket land han havde den tætteste personlige tilknytning.

SKAT har lagt vægt på følgende:

1. At det ikke fremgår af SKATs oplysninger, at der er sendt brev til [person1] om skattepligt eller at hans skattemæssige hjemsted ikke er Danmark fra den 1. oktober 2007.

At [person1] har beholdt sin bolig i Danmark, hvor han har boet med sin ægtefælle, haft dit familieliv og dine ejendele siden 1. august 2005

At [person1]s ægtefælle var tilmeldt den fælles helårsbolig indtil 1. november 2010 og dermed har [person1] haft rådighed over boligen i Danmark.

At ægteparrets fælles bolig først blev udlejet ved [person2]s (officielle) flytning til Frankrig

At [person1]s indtægter i form af pensioner hidrører fra Danmark og at det ikke er oplyst, hvorvidt [person1] har haft indtægter fra Frankrig.

At [person1] har haft indtægt fra sit danske firma, som han successivt har afviklet før og efter fraflytningen til Frankrig.

Indledningsvis skal vi knytte et par afsluttende kommentarer til SKATs hovedbegrundelse for ikke at anse skattepligten for ophørt den 1. oktober 2007.

Ad 1. Ikke tidligere modtaget brev fra SKAT

Dette er som vi har anført ovenfor og som det fremgår af bilag 8, ikke korrekt. Der er taget stilling til skattepligten og SKAT har allerede ved brev af 13. marts 2009 accepteret fraflytningen.

Ad 2. Bevaret bopælen

Den sædvanlige bopæl, som har tjent til ægtefællernes fælles bopæl i adskilligt år, blev netop afhændet i 2005 og erstattet af en lejlighed, som skulle tjene som midlertidig bopæl under opholdet i Danmark.

Ad. 3 og 4 Rådighed over helårsbolig

Det er ubestridt, at der er tale om dobbeltdomicil. Vi har forklaret, hvorfor [person2] først officielt fraflyttede i 2010. Det er ubestridt, at ægtefællerne var fralyttet til Frankrig og det fremgår helt klart af deres handlemåde, herunder afhændelse af villaen i 2005, at de havde til hensigt at fraflytte varigt i 2005.

Ad. 5 og 6 Økonomisk tilknytning

Som det fremgår af artikel 2 i den nu ophævede dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark, skal der alene lægges vægt på den personlige tilknytning ved vurdering af, hvor en person har centrum for livsinteresser. Disse punkter er derfor irrelevante.

Det er ubestridt, at [person1] på fraflytningstidspunktet, og i de efterfølgende år har opholdt sig det meste af tiden i Frankrig.

Ved vurderingen af den personlige tilknytning må det lægges til grund, at [person2] rent faktisk var flyttet til Frankrig, men valgte at vente med at framelde sig Folkeregisteradressen i Danmark på grund af det alvorlige trafikuheld, som hun havde været ud for nogle år forinden.

Det må endvidere lægges til grund, at parret i mange år havde planagt deres otium i Frankrig. Det gjorde de allerede tilbage i 1996, hvor de erhvervede den første bolig i Frankrig. Beslutningen var under alle omstændigheder truffet i 2004, da de købte de første af de sammenhængende lejligheder, som nu udgør deres faste bolig. Salget af huset i Danmark i 2005 sker også som led i den planlagte fraflytning til Frankrig. Det samme er tilfældet for så vidt angår [person1]s afvikling af sine erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark.

Endvidere må der lægges vægt på, at de har investeret i en dyr bolig i Frankrig, som prismæssigt langt overstiger den lejlighed, som de har i Danmark. Det ville de ikke gøre, hvis det ikke var, fordi de sammen havde valgt at flytte til Frankrig i denne bolig.

[person2] har styret hele ombygningsprocessen i 2007, mens hun opholdt sig i Frankrig.

Set i dette lys, og tillige på grund af de særlige forhold, der var årsag til, at [person2] først senere valgte at fraflytte, er det vores opfattelse, at den tætteste personlige tilknytning er til Frankrig. Vi kan i det hele henvise til ovennævnte dom fra Østre Landsret, hvor situationen er meget lig situationen i vores konkrete sag. Endvidere er der en række ikke offentliggjorte kendelser fra Landsskatteretten, hvor der er taget stilling til lignende tilfælde.

Ægtefællernes flytning til Frankrig har således været planlagt i mange år.

De flytter med henblik på varig fraflytning fra Danmark.

[person2] flytter tillige i realiteten med til Frankrig. Hun vælger blot fortsat at være tilknyttet Danmark, for at sikre sig, at hun får lægehjælp, hvis komplikationerne efter uheldet skulle indtræffe igen. Derfor kan der ikke lægges vægt på, hvornår hun rent faktisk framelder sig folkeregisteret.

Endelig må det lægges til grund, at hele sagen er rejst på et fejlagtigt grundlag, idet SKAT allerede ved brev af 13. marts 2009 havde taget stilling til skattepligten. Dette brev og den tidligere indsendte skattepligts- og bopælserklæring, har SKAT tilsyneladende overset.”

SKATs høringssvar

SKAT er kommet med følgende bemærkninger til klagen:

”Sammen med klage over Skats afgørelse, har revisor sendt 21 filer med.

Indledningsvist skal SKAT henlede opmærksomheden på, at titlen ikke altid stemmer overens med indholdet af de 21 vedhæftede filer, som revisor har indsendt sammen med klagen til Skatteankestyrelsen over SKATs afgørelse;

Eks. Bilag 9 = indsendelse af selvangivelse 2011 og korrektion af henstandssaldo. Dokumentet viser reelt at der er tale om selvangivelser for klageren og dennes ægtefælle for 2010, samt korrektion af klagerens henstandssaldo forrige år.

Eks. Bilag 11 = fornyet anmodning om attestation af skattepligt. Dokumentet viser reelt et indkaldelsesbrev fra Skat om dokumentation af skattepligt.

Eks. Bilag 13 = rykker for skattepligtserklæring. Dokumentet viser reelt en indkaldelse om materiale om dokumentation for skattepligt, lejekontrakt.

Eks. Bilag 19 = opholdsdage i Frankrig for indkomstårene 2009, 2010, 2011, 2012 og 2013. Dokumentet viser reelt opholdsdage i Danmark i de pågældende indkomstår.

Skat har – som det fremgår af afgørelsen og tidligere forslag fra SKAT - afgjort sagen ud fra at klagers tætteste personlige (ægtefælle og fællesbolig i DK) og økonomiske (klager har sin virksomhed i og modtager pensioner fra DK) tilknytning fortsat er til Danmark efter den 1. oktober 2007. SKAT har på dette grundlag anset [person1] for forsat at være fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, også efter hans udrejse fra Danmark til Frankrig den 1. oktober 2007. Der henvises til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og artikel 2 i den nu opsagte dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Frankrig.

SKAT har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen/afgørelsen:

Nye oplysninger:

Ifølge revisors bilag 8 til klagen af 6. februar 2014, mener revisor at kunne udlede, at SKAT har anset [person1]s skattepligt til Danmark for ophørt ved klagers udrejse fra Danmark, grundet Skats brev af 13. marts 2009 vedrørende information om opgørelse af fraflytningsskat samt godkendelse henstand med denne.

Endvidere mener revisor, at klager er skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. oktober 2007 grundet omfanget af opholdsdage i Frankrig i 2007, 2008 og 2009 (revisors bilag 19 og bilag 20), uagtet at ægtefællen bliver boende i DK i parrets fællesbolig og klager fortsat har virksomhed i DK.

Revisor nævner også flere sagsbehandlingsfejl. Revisor henholder sig til at sagen efter revisors opfattelse var afsluttet og godkendt allerede 2009 ved Skats brev af 13. marts 2009.

Det fremgår også af klagen, at revisor nu mener, at klager først begynder at modtage dansk pension i indkomståret 2009.

I tidligere klage af 1. juli 2013, oplyses det, at klager begynder at modtage DK pension fra 2010.

Skats kommentarer til revisors påstand om, at [person1] må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. oktober 2007:

Revisor skriver blot, at efter revisors opfattelse, må [person1] anses for at have været hjemmehørende i Frankrig fra og med den 1. oktober 2007, idet han havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig fra dette tidspunkt. Revisor uddyber ikke, hvad han bygger denne påstand på.

Revisor fortsætter med at skrive, at det ikke er muligt at afgøre, hvilket land [person1] er tættest personligt tilknyttet til, og mener derfor, at spørgsmålet skal afgøres efter hvor [person1] har opholdt sig mest, hvilket ifølge revisor er Frankrig.

SKAT er uenig i, at det er umuligt at afgøre hvilket land [person1] er tættest personligt tilknyttet til. Efter SKATs opfattelse, kan klager ikke påberåbe sig, at have været fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig i henhold til artikel 2 i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark, Bekendtgørelse nr. 36 af 27. juni 1958 af overenskomst af 8. februar 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning m.v., fordi han efter udrejsen til Frankrig fortsat:

Har ægtefælle i Danmark, som han ifølge sine egne oplysninger opretholder samlivet og ægteskabet med (personlige relationer og forbindelser). På baggrund af den indsendte dokumentation og de foreliggende fakta, er det derfor SKATs opfattelse, at [person2] må anses for forsat at have været fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter [person1]s udrejse til Frankrig. Der henvises til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og artikel 2 i den nu opsagte dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig. Der henvises i øvrigt til SKATs udtalelse til [person2]s klagesag.

Har parrets fællesbolig i Danmark til sin rådighed (parret erhverver endda en ny, mere handikapvenlig dansk bolig som benyttes som bopæl af parret fra 2005, det vil sige ca. 2 år før [person1]s udrejse til Frankrig den 1. oktober 2007. Boligen udlejes siden hen møbleret og tidsbegrænset fra den 12. november 2010 til 31. december 2013 og ophører uden nærmere varsel)

Har indtægter/pensioner fra DK (økonomiske forbindelser)

Driver virksomhed i DK, selvom denne ifølge revisors oplysninger dog er solgt successivt både før og efter udrejsen.

Ifølge kommentarerne til artikel 4 i OECDs modelkonvention i ”Modeloverenskomster OECD 2010”, gælder at, hvor en fysisk person må anses for hjemmehørende i begge stater, skal vedkommende anses for hjemmehørende i den stat, hvor vedkommende enten,

Har fast bolig til sin rådighed,

Har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser),

Sædvanligvis opholder sig,

Er statsborger.

Der er tale om en prioriteret orden, så hvis det skattemæssige hjemsted f.eks. kan afgøres ud fra kriteriet om midtpunkt for livsinteresser, overvejes kriteriet om, hvor personen sædvanligt opholder sig ikke. Ved afgørelsen af til hvilket land de personlige relationer er størst, lægges der særligt vægt på hvor den pågældendes nærmeste familie opholder sig, men også omstændigheder som om boligen i oprindelseslandet (Danmark) bibeholdes i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor hans ejendele er sammen med andre elementer, tillægges vægt.

Ud fra de foreliggende oplysninger er det ud fra en samlet vurdering af alle relevante oplysninger SKATs opfattelse, at [person1]s tætteste personlige tilknytning stadig er til Danmark efter udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007.

SKAT medgiver, at artikel 2 i den tidligere dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Frankrig afviger fra OECD modellens artikel 4 ved, at skattemæssigt hjemsted i Frankrig ikke nødvendigvis var knyttet til en bolig, ligesom der ikke lægges vægt på personens økonomiske forbindelser, men disse afvigelser fører ikke til, at man kan se bort fra, at [person1]s stærkeste personlige forbindelser stadig må anses for at være til Danmark grundet hans danske bopæl og ægtefællen, som bliver i Danmark. Da det allerede ud fra de personlige forbindelser kan afgøres, at [person1] også har været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter den 1. oktober 2007, har omfanget af [person1]s ophold i Frankrig ikke betydning for afgørelsen af, hvor [person1] har været skattemæssigt hjemmehørende efter den 1. oktober 2007.

Vedrørende – de i øvrigt udokumenterede og ej sandsynliggjorte - oplysninger om antal opholdsdage i Frankrig i 2006, 2007, 2008 og 2009 for [person1] og dennes ægtefælle, [person2], hæfter SKAT sig ved at [person2] i 2006 var i Frankrig i 222 dage, 2007: 219 dage, 2008: 244 dage og 2009: 252 dage, på trods af revisors tidligere til SKAT har oplyst at var årsagen til [person2]s fortsatte tilmelding i DK var en voldsom trafikulykke i 2004, som krævede vedvarende behandling/genoptræning fra velfærdssystemet i Danmark. SKAT undrer sig i den forbindelse over, at det franske skattevæsen først har anset [person2] for at være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. november 2010, hvis hun reelt har opholdt sig i Frankrig i al den tid i 2006, 2007, 2008 og 2009.

[person1] har sendt bopælserklæring til SKAT af den 25. februar 2009, (revisors bilag 7). Denne er ikke attesteret af de kompetente franske skattemyndigheder, det vil sige Generaldirektøren for Skattevæsnet i Frankrig eller hans behørigt befuldmægtigede repræsentant, men derimod af det der svarer til de kommunale skattemyndigheder i [...].

Først den 30. april 2013 indsendes attestation af bopæls- og skattepligtsforhold underskrevet og stemplet af de kompetente franske skattemyndigheder, det vil sige Generaldirektøren for Skattevæsnet i Frankrig eller hans behørigt befuldmægtigede repræsentant, [...] (revisors bilag 14). Ifølge disse blanketter har de kompetente franske skattemyndigheder – med tilbagevirkende kraft – anset [person1] for at være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. oktober 2007 og ægtefællen, [person2], for skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1 november 2010.

På trods af disse attestationer, er det grundet de foreliggende oplysninger stadig SKATs opfattelse, at [person1] i henhold til den tidligere dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark tidligst kan anses som skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. november 2010, hvor også [person2] fraflytter til Frankrig.

Revisor skriver, at [person1] har betalt skat til Frankrig af samme indkomst som Danmark beskattede i løbet af indkomstårene. Revisor har imidlertid kun indsendt dokumentation for, at [person1] er blevet beskattet i Frankrig af sine danske indkomster i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 (revisors bilag 21). Disse dokumenter kan ikke anvendes som dokumentation for, at Frankrig har anset [person1] har været skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig for indkomstårene 2007, 2008 og 2009.

SKATs kommentarer til revisors påstand om, at [person1]s fulde skattepligt til Danmark må anses for ophørt ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007:

Som altovervejende hovedregel gælder det, at hvis en person eller dennes ægtefælle opretholder en dansk bopæl, og at der ikke sker egentlig samlivsophævelse i forbindelse med den enes udrejse af Danmark, vil begge ægtefæller forsat være fuld skattepligtig til Danmark i henhold til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 samt afsnit C.F.1.2.3 i den juridiske vejledning.

SKAT er dog enig med revisor i, at såfremt et ægtepar fraflytter Danmark på forskellige tidspunkter, kan deres fulde skattepligt til Danmark i helt særlige tilfælde godt ophøre på forskellige tidspunkter, uagtet at samlivet ikke er ophørt og bopælen i Danmark endnu ikke afviklet. Ved afgørelse af, om hovedreglen undtagelsesvist kan afviges, lægges der ifølge praksis – herunder SKM2013.394 og TfS 1986.299 ØLD - vægt på:

At ægtefællens forsatte ophold i Danmark udelukkende er af kort, midlertidig karakter

At ægtefællens forsatte ophold i Danmark har afviklende karakter

At ægtefællerne gennem længere tid – ud fra praksis antageligvis i årevis – har haft planer om at fraflytte Danmark

At ægtefællerne faktisk foretager de nødvendige skridt til at fraflytning fra Danmark kan ske, f.eks.at der er gjort et reelt forsøg på at afhænde eller udleje den danske bolig, at de erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark afvikles samt at eventuelle nye erhvervsmæssige aktiviteter etableres i udlandet, at den danske bolig tømmes for indbo og lignende

At den udrejste ægtefælle etablerer sig i tilflytningslandet på en måde, der indikerer at han har tænk sig at blive boende der (f.eks. ved ansøgning om – og bevilling af - bevilling af permanent opholdstilladelse og lign.)

Kun når sådanne særligt tydelige og indikatorer er til stede, kan en persons fulde skattepligt til Danmark anses for ophørt, selvom den pågældende objektivt set må anses at have en dansk bopæl til sin rådighed.

Revisor henviser til afgørelse i SKM 2013.394, idet revisor mener at nærværende sag er analog hermed, således [person1]s skattepligt kan ophøre den 1. oktober 2007.

SKAT mener ikke denne afgørelse kan lægges til grund for at [person1] har sandsynliggjort, at skattepligten kan ophøre den 1. oktober 2007, når der henses til forskellene i afgørelsen.

Forskelle i afgørelse SKM 2013.394 ØLD og i nærværende sag:

I nærværende sag:

- forløber planlægningen over mange år, fra 1996 til 2007 og 2010.

- sky flytter til Frankrig 1. oktober 2007 og ægtefællen flytter 1. november 2010.

- parrets ejerlejlighed udlejes fra 12. november 2010 og ophører den 31. oktober 2013. Ikke bindende og uopsigeligt fra ejernes side i mindst 3 år.

- Den sælges ikke som i SKM sagen.

I SKM:

- forløber den planlagte flytning til Spanien over 2 år.

- manden flytter i oktober 2007 og ægtefællen følger efter i november 2008.

- flytningen bliver udsat af hensyn til parrets datter som dør og skulle have overtaget parret fælles bolig.

- manden registrerede sig den 17. oktober 2007 hos politiet i Spanien (General de la Policia y de la Guardia Civil).

- manden modtog den 9. november 2007 en attest på registreringen fra politiet

- manden har sendt attestation af bopæls- og skatteforhold, udstedt af de spanske skattemyndigheder

- manden har solgt sit selskab den 3. december 2007 og var ikke længere medlem af selskabets bestyrelse

- manden har deltaget i spansk kursus i umiddelbar tilknytning til bosættelse i Spanien

Selv om [person1] og [person2] må formodes at have haft til hensigt, at fraflytte Danmark til Frankrig allerede inden den 1. oktober 2007, og [person1] ifølge revisors oplysninger successivt her afviklet sin danske virksomhed, er [person2] ifølge den indsendte dokumentation reelt først fraflyttet Danmark den 1. november 2010, det vil sige ca. 3 år efter [person1], ligesom hun først accepteres af Frankrig som havende bopæl i - og værende fuld skattepligtig til Frankrig fra denne dato.

Den danske bolig udlejes ifølge den indsendte kopi af lejekontrakten møbleret og tidsbegrænset fra den 12. november 2010 til den 31. december 2013 (revisors bilag 14). Det er derfor utvivlsomt, at [person1] og [person2] har haft en dansk bopæl til deres rådighed frem til den 12. november 2010. Der er ikke fremlagt dokumenterede oplysninger for, hvilke tiltag [person1] og [person2] har gjort for at etablere sig i Frankrig som derboende personer før den 1. november 2010, men SKAT har lagt revisors oplysninger om, at [person1] og [person2] at anskaffet en dyr fransk bolig til grund ved bedømmelsen af, hvorvidt [person1]s fulde skattepligt til Danmark kan ophøre den 1. oktober 2007.

Ud fra en samlet vurdering af alle relevante forhold, er det dog stadig SKATs opfattelse, at [person1] forsat efter sin udrejse til Frankrig den 1. oktober 2007 er fuld skattepligtig til Danmark jf. Kildeskattelovens § 1, stk.1, nr. 1.

Vedrørende brev fra SKAT om urealiseret aktieavance af 13. marts 2009 og SKATs – ifølge revisor - stiltiende accept af, at [person1]s skattepligt til Danmark er ophørt eller det skattemæssige hjemsted er flyttet fra Danmark:

Det fremgår af revisors klage af 6. februar 2014, at revisor mener at kunne støtte ret på at [person1]s fulde skattepligt til Danmark er ophørt den 1. oktober 2007 grundet brev om henstand med betaling af fraflytningsskat af 13. marts 2009 fra SKAT (revisors bilag 8).

Det bemærkes at denne avanceopgørelse ikke indeholder oplysninger om:

Stillingtagen til hvornår skattepligten til Danmark skulle være ophørt

Hvornår henstanden med betaling af aktieavancen er gældende fra

Det er derimod et faktum, at det først er for indkomståret 2010, at [person1], registreres som værende begrænset skattepligtig til Danmark. Indtil dette indkomstår har [person1] været registreret som værende fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, hvilket også fremgår af [person1]s årsopgørelser for indkomstårene 2007, 2008 og 2009.

[person1] eller dennes revisor ses ikke at have gjort indsigelse mod, at SKAT for indkomstårene 2007, 2008 og 2009 har sendt ham årsopgørelser, der viser at SKAT har anset ham for værende fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i disse indkomstår.

SKATs brev til [person1] af 13. marts 2009 vedrørende henstand med betaling af fraflytningsskat kan ikke kan sidestilles med, at SKAT har godkendt, at [person1] forsat er fuld skattepligtig til Danmark, men at hans skattemæssige hjemsted er flyttet den 1. oktober 2007.

Det skyldes, at Danmark ifølge den nu opsagte dobbeltbeskatningsaftale med Frankrig stadig bevarede beskatningsretten til gevinst af [person1]s værdipapirer efter udrejsen til Frankrig, så længe den fulde skattepligt til Danmark blev bevaret.

Der henvises til artikel 8 i den dagældende dobbeltbeskatningsaftale mellem Frankrig og Danmark, hvoraf det fremgår, at beskatningsretten til værdipapirgevinster ikke reguleres af den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst. Allerede af den grund kan SKATs brev af 13. marts 2009 ikke anses for en accept af, at [person1] forsat er fuld skattepligtig til Danmark, men at hans skattemæssige hjemsted er flyttet den 1. oktober 2007, idet der ikke er lovhjemmel til at foretage en fraflytningsbeskatning af [person1]s værdipapirer på dette tidspunkt.

Der henvises til den dagældende aktieavancebeskatningslovens § 38. SKAT medgiver dog, at det er uheldigt, at der for indkomståret 2007 er blevet oprettet en henstandssaldo for [person1], som løbende er blevet reguleret ved selvangivelsen for indkomstårene 2008 og 2009. Det har på intet tidspunkt af korrespondancen fra SKAT, at SKAT har anset [person1] for at være skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. oktober 2007 eller begrænset skattepligtig til Danmark fra denne dato.

Revisor henviser til at de har kontaktet Skat flere gange i forbindelse med selvangivelsen 2007 og avanceopgørelsen.

Revisors bilag nr. 3 er et brev fra revisor af 15. oktober 2008, hvor revisor beder om bevarelse af anmodning om henstand efter Kildeskattelovens § 73E, idet revisor påpeger at besvarelse/afgørelse mangler.

Revisors bilag nr. 4 er endnu et rykkerbrev fra revisor for afgørelse/besvarelse.

Det er ud fra disse bilag SKATs opfattelse, at revisor allerede på dette tidspunkt, var klar over at der ikke var taget konkret stilling til, [person1]s skattepligtsforhold til Danmark, men at selvangivelsen blot var blevet indberettet uden ligning. Der rykkes heller ikke for en reel stillingtagen til skattepligten fra SKATs side.

Tilkendelsestidspunkt for pension fra DK:

Revisor oplyser i klagen af 6. februar 2014, at [person1] begyndte at modtage pension fra 2009.

I revisorbrev af 1. juli 2013, oplyses pensionsdatoen til at være i 2010.

SKAT har undersøgt forholdet hos pensionsudbetaler, der oplyser, at klager modtog pension fra 1. oktober 2007.

Det er uvist hvorfor revisor fastholder, at [person1] først er begyndt at modtage pensionsindkomster fra Danmark fra henholdsvis 2010 eller 2009, på trods af at de af SKAT indhentede kontroloplysninger viser, at [person1] allerede fra 1. oktober 2007 har modtaget pension fra Danmark.

Sagsbehandlingsfejl og berettigede forventninger:

Revisor nævner flere sagsbehandlerfejl og påberåber sig forventningsprincippet på baggrund af Skats brev om aktiehenstanden (brev af 13. marts 2009) revisors bilag nr. 8.

SKAT erkender, at SKAT har begået fejl i forbindelse med indtastningen af [person1]s selvangivelser for indkomstårene 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012 samt i forbindelse med den efterfølgende vejledning, der har fundet sted ved revisors efterfølgende henvendelse til SKAT.

Der har dog ikke ved disse samtaler, været foretaget en egentlig sagsbehandling, som revisor henviser til, hvilket revisor også er blevet gjort opmærksom på. Det fremgår af notat af 5. juli 2011 fra SKATs sagsbehandlingssystem, KMD.

Revisor har lagt selve opgørelsen af aktiehenstanden til grund for sin konklusion om, at [person1]s fulde skattepligt til Danmark er ophørt pr. 1. oktober 2007, eller at det skattemæssige hjemsted er flyttet til Frankrig fra denne dato.

Revisor mener, at [person1] har en berettiget forventning om, at hans danske pensionsindkomster er fritaget for dansk beskatning, fordi Skat ikke for tidligere indkomstår har reageret, når [person1] har selvangivet, som om han var dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig eller begrænset skattepligtig til Danmark.

SKATs passivitet kan ikke føre til, at [person1] har en berettiget forventning om, at hans danske pensionsindkomster kan fritages for dansk beskatning, da en tilkendegivelse skal være positiv og entydig, have haft faktisk indflydelse på den pågældendes dispositioner og være dokumenterbar før tilkendegivelsen kan føre til, at der foreligger en berettiget forventning fra [person1]s side.

SKAT har ikke positivt, entydigt og specifikt tilkendegivet, at SKAT anser [person1] for at være dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig fra den 1. oktober 2007 eller begrænset skattepligtig til Danmark fra denne dato. Tværtimod fremgår det af [person1]s årsopgørelser for indkomstårene 2007, 2008 og 2009, at SKAT anser ham for fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i disse indkomstår.

At SKAT ikke har kontrolleret og ændret [person1] skatteberegninger for indkomstårene 2007, 2008 og 2009, sådan at de indkomster [person1] har skattefritaget sig af, beskattes af Danmark, kan ikke føre til, at [person1] har en berettiget forventning om, at SKAT anser ham for at være dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig eller begrænset skattepligtig til Danmark, samt fritaget for dansk beskatning af sine danske pensionsindkomster for 2010, 2011 og 2012. Der henvises til TfS 1997,100 HD, SKM2009.467VLR, SKM2006.746VLR og SKM2002.201VLR.

Revisor har heller ikke påklaget afgørelse om nægtelse af anmodede skattefritagelser tilbage i 2012 (revisors bilag nr. 12), søgt SKAT om at blive fritaget for dansk beskatning af sine pensionsindkomster forskudsmæssigt før denne dato samt at [person1] ifølge modtagne årsopgørelser for indkomstårene 2007, 2008 og 2009 er anset for fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Forskudsmæssigt har [person1] siden 2007 hele tiden betalt skat til Danmark -og betaler desuden fortsat dansk forskudsskat af sine pensioner.

Men i forbindelse med selvangivelserne for 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012, har [person1] selvangivet som om at den fulde skattepligt til Danmark var ophørt eller det skattemæssige hjemsted flyttet til Frankrig og at han opfyldte overgangsreglen i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst med Frankrig.

Revisor skriver, at [person1] har betalt skat til Frankrig af samme indkomst som Danmark beskattede i løbet af indkomstårene. SKAT er ikke bekendt med at [person1] både har betalt skat til Danmark og Frankrig af samme indkomst, på samme tid. Først fra 2010 har [person1] dokumenteret, at Frankrig har krævet fransk skat af hans danske pensionsindkomster.

SKAT har ikke undersøgt om den oplyste betalte skat til Frankrig er tilbagesøgt, fordi Danmark har beskatningsretten til samme indkomst.

Først i forbindelse med [person1]s selvangivelse af skattefrihed, er den tilbageholdte danske skat tilbagebetalt.

SKAT har konstateret, at [virksomhed5] er bemyndiget som rådgiver og har haft – og stadig har - adgang til [person1]s skattemappe.

Opsummering og konklusion:

Det er SKATs opfattelse, at [person1] forsat har været fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007, da han bevarer sin danske bopæl, hvor ægtefællen frem til den 1. november 2010 bliver boende. Der henvises til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, Statsskattelovens § 4 og artikel 2 i Bekendtgørelse nr. 36 af 27. juni 1958 af overenskomst af 8. februar 1957 med Frankrig til undgåelse af dobbeltbeskatning m.v.

Da det på baggrund af de personlige livsinteresser kan afgøres at [person1] også efter den 1. oktober 2007 har været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, tillægges oplysningerne om omfanget af [person1]s og [person2]s ophold i Frankrig i 2006, 2007, 2008 og 2009 ikke vægt ved bedømmelsen af, hvor [person1] har været skattemæssigt hjemmehørende i indkomstårene 2006, 2007, 2008 og 2009.

Oplysningerne om opholdet ses desuden hverken at være dokumenteret eller sandsynliggjort. Attestationerne fra det franske skattevæsen dateret 30. april 2013 har ikke indflydelse på SKATs opfattelse af, at [person1] også efter den 1. oktober 2007 har været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da det franske skattevæsen ved udarbejdelse af attestationerne ikke har iagttaget hvor [person1] grundet de personlige relationer og forbindelser må anses for skattemæssigt hjemmehørende.

Det er også påfaldende at de franske skattemyndigheder anser [person1] for skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig fra den 1. oktober 2007, mens de først anser ægtefællen for skattemæssigt hjemmehørende der fra den 1. november 2010.

Eftersom dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig blev opsagt med virkning fra 1. januar 2009, og der endnu ikke foreligger en ny dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig, er SKAT ikke bekendt med hvilke regler Frankrig anser [person2] for skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig efter, men SKAT antager, at det er efter principperne i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig.

Det er ligeledes SKATs opfattelse, at [person1] ikke har berettigede forventninger om, at hans danske pensionsindkomster kan fritages for dansk beskatning, blot fordi SKAT har indberettet og frigivet hans selvangivelser for indkomstårene 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012 – herunder oprettet og reguleret en henstandssaldo for [person1].

SKATs passivitet kan ikke føre til, at [person1] har en berettiget forventning om, at hans danske pensionsindkomster kan fritages for dansk beskatning, da en tilkendegivelse skal være positiv og entydig, have haft faktisk indflydelse på den pågældendes dispositioner og være dokumenterbar før tilkendegivelsen kan fører til, at der foreligger en berettiget forventning fra [person1]s side. SKAT har på intet tidspunkt positivt, entydigt og specifikt tilkendegivet, at SKAT anser [person1] for at være dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig fra den 1. oktober 2007 eller begrænset skattepligtig til Danmark fra denne dato.

Tværtimod fremgår det af [person1]s årsopgørelser for indkomstårene 2007, 2008 og 2009, at SKAT anser ham for fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i disse indkomstår. At SKAT ikke har kontrolleret og ændret [person1] skatteberegninger for indkomstårene 2007, 2008 og 2009, sådan at de indkomster [person1] har skattefritaget sig af, beskattes af Danmark, kan ikke føre til, at [person1] har en berettiget forventning om, at SKAT anser ham for at være dobbeltdomicileret til fordel for Frankrig eller begrænset skattepligtig til Danmark, samt fritaget for dansk beskatning af sine danske pensionsindkomster for 2010, 2011 og 2012. Der henvises til TfS 1997,100 HD, SKM2009.467VLR, SKM2006.746VLR og SKM2002.201VLR.

Sammenfattet er det SKATs opfattelse, at [person1] også efter sin udrejse til Frankrig i 2007 har været fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og artikel 2 i den nu opsagte dobbeltbeskatningsoverenskomst med Frankrig, og at [person1] derfor ikke kan opnå fritagelse for dansk skattetræk af sine danske pensionsindkomster for 2010, 2011 og 2012, da han ikke opfylder betingelserne i overgangsreglerne i § 3 i Lov nr. 85 af 20. februar 2008 Lov om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien.

Det skyldes, at [person1] ikke opfylder betingelsen om, at han den 28. november 2007 var hjemmehørende i Frankrig i henhold til den dagældende dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Frankrig. [person1] kan endvidere ikke efter den 1. januar 2009 anses for fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig, da der efter denne dato ikke længere eksisterer en dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Frankrig. Der henvises til Bekendtgørelse nr. 14 af 27. juni 2008 Bekendtgørelse af opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien samt Kildeskattelovens § 1, stk. 2.

Hvis SKATs primære påstand om, at [person1] også efter den 1. oktober 2007 har været – og stadig er – fuld skattepligtig til- og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, gør SKAT som sekundær påstand gældende, at [person1]s fulde skattepligt til Danmark tidligst kan anses for ophørt den 1. november 2010, da det først er her [person1] og ægtefællen, [person2], opgiver deres tilknytning til Danmark i sådan en grad, at man kan sige at deres fulde skattepligt til Danmark efter Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 er ophørt.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra [person1], ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse

Klageren er bl.a. kommet med følgende bemærkninger:

”Vi kommenterer alene forslaget vedrørende [person1]. Idet parterne er flyttet hjem igen til Danmark, har klagen alene økonomisk betydning for [person1], der som følge af SKAT’s afgørelse har måttet betale skat af sine pensioner både i Danmark og i Frankrig. En skat, som Frankrig ikke har villet fritage for. Af sidst tjente krone har skatten være over 100 %. Dette har bevirket, at [person1] har haft et meget stort provenutab, der som følge af den usædvanligt lange sagsbehandlingstid har haft betydelige økonomiske konsekvenser.

Vi henviser i det hele til det i klagen anførte om sagsforløbet. Sagsforløbet er ikke blevet mere heldigt for SKAT og Skatteankestyrelsen ved at sagen har været under behandling hos Skatteankestyrelsen siden februar 2014. Det skal bemærkes, at vi gentagne gange har rykket for sagen. Selv med en i forvejen lang sagsbehandling i Skatteankestyrelsen må sagsbehandlingstiden for denne sag antages at være stærkt kritisabel.

Vi fastholder vores begæring om retsmøde, med mindre Skatteankestyrelsen på baggrund af nedenstående indsigelse måtte fremsende et nyt forslag til afgørelse.

(...)

2. Vores kommentarer til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

2.1. Vores påstand

Vi gør gældende, at [person1] havde den tætteste personlige tilknytning til Frankrig på tidspunktet for udrejsen den 1. oktober 2017 og som følge heraf i medfør af den dagældende artikel 2, stk. 4 må anses for at have været hjemmehørende i Frankrig.

Selv om Skatteankestyrelsen måtte mene, at det ikke var muligt at godtgøre, at de stærkeste personlige forbindelser var til Frankrig, følger det af artikel 3, stk. 4, 2. pkt. at der i disse tilfælde skal lægges vægt på hvor [person1] sædvanligvis har opholdt sig.

Såfremt det ikke er muligt at fastslå domicilet i henhold til foranstående stykke, skal en fysisk person anses for at have sit domicil i den af de to stater, hvor han sædvanligvis opholder sig.

2.2. Begrundelse for vores påstand og kommentar til Skatteankestyrelsens forslag

Vi gentager redegørelsen fra vores oprindelige klage:

Beslutningen om at flytte til Frankrig blev truffet allerede i 1996, da [person1] sammen med sin ægtefælle [person2] købte en bolig i Frankrig.

Det viste sig med årene, at denne lejlighed blev for lille, hvorfor de begyndte at se sig om efter alternativer.

Omkring 2002 erhvervede de så den første af 4 lejligheder, der ligger lige ved siden af hinanden og som efterfølgende er blevet lagt sammen. Den sidste af disse lejligheder købte de i 2006.

Det har været planen at flytte til Frankrig allerede i 2004, men tingene har ikke udviklet sig som planlagt.

Under en rejse i Sydafrika i 2004 kom [person2] ud for en voldsom trafikulykke, hvor hun i en periode svævede mellem liv og død. Ulykken skulle vise sig at kræve flere års genoptræning. Først i efteråret 2007 var hun kommet sig nogenlunde over trafikuheldet, blandt andet ved hjælp af et genoptræningsprogram hos danske fysioterapeuter. Usikkerheden nagede dog fortsat, og [person2] besluttede sig for at bibeholde folkeregisteradressen i Danmark i en periode endnu, blandt andet fordi hun ville sikre sig, at hun i tilfælde af et tilbagefald kunne gøre brug af det danske sundhedsvæsen.

I samme periode i foråret 2007 var parret flyttet til Frankrig, hvor [person2] styrede ombygningen af den sidste af lejlighederne. Hun opholdt sig i Frankrig i stort set samme periode som [person1]. Idet [person1] tit var på forretningsrejse, opholdt hun sig endda mere i Frankrig end [person1]. En opgørelse over opholdet i Frankrig i årene 2006, 2007 og 2008 er vedlagt som bilag 19, jf. nedenfor. Opgørelsen viser, at de allerede i 2006 opholdt sig mere i Frankrig end i Danmark.

Forberedelserne til fraflytningen tog fart i 2005, da de solgte huset i Danmark. Samtidig bød muligheden sig for at købe en lejlighed i det indre [by1] med elevator, hvilket på dette tidspunkt var en nødvendighed. Lejligheden i [by1] blev erhvervet som en midlertidig overgangsbolig, så længe genoptræningen stod på. Selv om begge ægtefæller flyttede til Frankrig i 2007, følte [person2] sig som oven for anført ikke parat til at opgive sin Folkeregisteradresse i Danmark, selv om dette, opholdets varighed i Frankrig taget i betragtning, formentlig var påkrævet efter såvel franske som danske regler.

Det kan oplyses, at lejlighederne i Frankrig har en samlet værdi på mellem 800.000 og 1.000.000 Euro. Det samlede boligareal er på 450 m2. Til sammenligning blev lejligheden i [by1] erhvervet for 3,5 mio. kr. Boligarealet er på 133 m2.

I forbindelse med salget af huset i 2005 blev hele indboet kørt til Frankrig. Der blev kun opretholdt nødtørftigt indbo i den nyerhvervede lejlighed. Parret var således i realiteten fraflyttet allerede i 2005, men den endelige beslutning blev som følge af ovenfor anførte udskudt på grund af [person2]s trafikulykke.

Vi har således dokumenteret, at den primære bolig i Danmark blev solgt forud for fraflytningen.

I stedet erhvervede [person1] og han hustru en mindre lejlighed.

Vi har ligeledes redegjort for, at beslutningen om at flytte til Frankrig allerede blev truffet i 1996 og at planlægningen tog fart i 2004. Vi har redegjort for, hvordan [person2] var primus motor i denne istandsættelse og at [person2] også efter 1. oktober 2017 opholdt sig mere i Frankrig end [person1], idet han var på rejse i forretningsøjemed.

Vi har også draget en sammenligning mellem boligen i Frankrig og boligen i Danmark. Boligen i Frankrig var flere gange større og flere gange dyrere end den lejlighed, som de valgte at købe i Danmark, efter at de havde solgt den primære bolig.

Eneste årsag til, at [person2] formelt valgte at opretholde tilknytningen til Danmark i en periode var, at hun var kommet ud for et alvorligt trafikuheld, jf. vores redegørelse ovenfor.

Skatteankestyrelsen henviser selv til vejledningen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, hvoraf det fremgår.

For fysiske personer fastslår art. 2 (4) den hovedregel, at det land, hvor der er en fast bopæl, har prioriteten, idet fast bopæl forstås som centrum for den pågældendes livsinteresser, dvs. det sted, med hvilket han har de stærkeste personlige forbindelser.

Det forekommer helt uforståeligt, at Skatteankestyrelsen helt vælger at se bort fra det faktum, at den bolig som [person1] og [person2] har i Danmark på fraflytningstidspunktet, på intet tidspunkt har tjent som deres primære bopæl. Den blev kun erhvervet for at de kunne have et sted at opholde sig mens de var på ferie i Danmark. Idet der var tale om en lejlighed med bopælspligt, blev den efterfølgende udlejet.

Den bolig, som havde dannet rammerne om deres familieliv i Danmark var blevet solgt. I stedet valgte de at investere i deres fremtidige hjem i Frankrig. Ikke for at spare i skat. Skatten er på ingen måde lavere i Frankrig end i Danmark.

Skatteankestyrelsen vælger helt at se bort fra de fakta, som vi har redegjort for og dokumenteret, og lægger i stedet afgørende vægt på, at [person2] ikke officielt var frameldt Folkeregisteret.

Vi har fremlagt opgørelse over opholdsdage i Frankrig.

Uden yderligere begrundelse anfører Skatteankestyrelsen:

Der er lagt vægt på, at klagerens ægtefælle fortsat havde bopæl i Danmark, og at klageren ikke har godtgjort, at han den 1. oktober 2007 havde personlige forbindelser i Frankrig, der var stærkere end hans personlige forbindelser til Danmark. De oplysninger klageren har givet om hans og ægtefællens ophold i Frankrig, kan ikke føre til andet resultat.

Hvis oplysninger om, at ægtefællerne siden efteråret 2007 har opholdt sig sammen i deres primære bolig i Frankrig ikke er tilstrækkeligt til at godtgøre, at de personlige forhold til Frankrig har været stærkere end de personlige forbindelser til Danmark, er det svært at se, hvordan det i så fald skulle kunne godtgøres. Vi har endda vedlagt dokumentation for opholdsdagene i Frankrig og Danmark.

Idet [person2] og [person1] opholdt sig sammen i deres primære bolig fra og med 1. oktober 2017, men også i lange perioder forud for dette, må de stærkeste personlige interesser også være til Frankrig.

Skatteankestyrelsen gør ikke gældende, at de stærkeste personlige forbindelser er til Danmark.

Skatteankestyrelsen gør blot gældende, at det ikke er godtgjort, at de stærkeste personlige forbindelser er til Frankrig.

Det fremgår direkte af den nu ophævede artikel 2, stk. 4, 2. pkt.:

Såfremt det ikke er muligt at fastslå domicilet i henhold til foranstående stykke, skal en fysisk person anses for at have sit domicil i den af de to stater, hvor han sædvanligvis opholder sig.

Skatteankestyrelsen har ikke anfægtet selve opgørelsen af opholdsdage i Frankrig og i Danmark.

Hvis Skatteankestyrelsen på trods af vores oplysninger mod forventning måtte fastholde, at det ikke er godtgjort, at [person1] havde de stærkeste personlige forbindelser til Frankrig, må det følge heraf, at Skatteankestyrelsen lægger til grund, at det ikke er muligt at afgøre til hvilket af landene [person1] havde de stærkeste personlige forbindelser.

I så fald falder vi tilbage på, at [person1] under alle omstændigheder er hjemmehørende i den stat, hvor han har haft sædvanligt ophold.

I henhold til afsnit C.F.8.2.2.4.1.2 i Juridisk Vejledning, lægger man i disse tilfælde afgørende vægt på antallet af opholdsdage.

Vi har dokumenteret, at både [person1] og [person2] i overvejende grad har opholdt sig i Frankrig.”

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse

Skattestyrelsen er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”(...)

Skattepligt og skattemæssigt hjemsted

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at klager må anses for fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1samt at klager endvidere må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark den 28. november 2007 i henhold til artikel 2, stk. 4 i den dagældende dansk/franske dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. § 3 i lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster med Frankrig og Spanien.

Dette begrunder Skattestyrelsen med, at klager ikke har godtgjort, at han ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007 opgav sin bopæl i Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. således Højesterets dom i SKM2001.388.HR.

Ved denne vurdering har Skattestyrelsen lagt vægt på følgende:

At klager fortsat havde rådighed over helårsboligen beliggende på [adresse1], [by1], som har tjent som fælles bolig for ham og hans hustru.

At klagers fraflytning til Frankrig ikke skete som led i en samlivsophævelse.

Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at klager ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007 fortsat må anses for hjemmehørende i Danmark efter artikel 2, stk. 4, i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig, da Danmark i kraft af klagerens personlige forhold må anses for centrum for hans livsinteresser, som følge af, at hustruen fortsat boede i Danmark og var tilmeldt folkeregistret i Danmark helt frem til den 1. november 2010.

Danmark må derfor anses for at have beskatningsretten til pensionen i 2010, 2011 og 2012, som blev udbetalt fra den 31. januar 2008.

Retsbeskyttet forventning

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke ved SKAT’s brev af 13. marts 2009 har opnået en retsbeskyttet forventning om, at han ved fraflytningen til Frankrig den 1. oktober 2007 opgav sin fulde skattepligt til Danmark eller blev hjemmehørende i Frankrig efter artikel 2, stk. 4, i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark.

Indledningsvis skal Skattestyrelsen til dette punkt bemærke, at skatteansættelser ikke er endelige, men kan ændres og korrigeres inden for forældelses- og ansættelsesfristerne, hvis der fremkommer nye oplysninger, eller hvis det viser sig, at ansættelserne er forkerte.

Det er en grundlæggende forudsætning for, at der kan støttes ret på en uformel forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, at spørgeren har modtaget en klar, positiv og entydig tilkendegivelse og disponeret i overensstemmelse med den.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at SKAT i sit brev af 13. marts 2009 vedrørende opgørelse af fraflytterskat samt godkendelse af henstand med denne, ikke har taget stilling til at den fulde skattepligt var ophørt. Dette bl.a. med henvisning til, at brevet ikke indeholder oplysninger om en stillingtagen til hvornår den fulde skattepligt til Danmark skulle være ophørt eller hvornår henstanden med betaling af aktieavance er gældende fra. SKAT kan derfor ikke anses for at have givet klager en klar, entydig og uforbeholden tilkendegivelse på grundlag af alle sagens relevante omstændigheder om, at han ved flytningen til Frankrig den 1. oktober 2007 opgav sin fulde skattepligt til Danmark eller blev hjemmehørende i Frankrig efter artikel 2, stk. 4, i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark. Dette underbygges også af, at klager ikke har gjort indsigelse over, at han i årsopgørelserne for indkomstårene 2007, 2008 og 2009 er fuldt skattepligtig og skattemæssigt hjemmehørende til Danmark. Klager kan derfor ikke støtte ret på en forventning om at være hjemmehørende i Frankrig pr. 1. oktober 2007.”

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Skattepligt og skattemæssigt hjemsted

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er personer, der har bopæl her i landet, fuldt skattepligtige til Danmark.

Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for udrejsen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR.

Retten finder ikke, at klageren har godtgjort, at han ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007 opgav sin bopæl i Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Der er lagt vægt på, at klageren fortsat havde rådighed over helårsboligen beliggende [adresse1], [by1], at klagerens ægtefælle ifølge folkeregistret boede på [adresse1], [by1] indtil hendes egen udrejse til Frankrig den 1. november 2010, og at klagerens flytning til Frankrig den 1. oktober 2007 ikke skete som led i samlivsophævelse.

Ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007 blev klageren tillige omfattet af fransk skattepligt som for dérboende personer. Det fremgår af bopælsattest underskrevet af de franske skattemyndigheder den 30. april 2013.

Der foreligger herefter en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 2, stk. 4, i den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst af 8. februar 1957 mellem Danmark og Frankrig, hvorefter klageren har skattemæssigt hjemsted i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige forbindelser (centrum for sine livsinteresser).

Efter kommentaren til OECD’s Modeloverenskomst (2014), artikel 4, punkt 15, skal der ved fastlæggelsen af, hvor klageren har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i den første stat.

Ved fastlæggelsen af centrum for livsinteresser efter artikel 2, stk. 4, i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark skal der imidlertid ikke lægges vægt på økonomiske forbindelser. Det følger af vejledning nr. 218 af 12. oktober 1960 til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, der bl.a. angiver følgende:

“Har en person en sådan tilknytning til begge lande, at han opfylder betingelserne for fuld skattepligt i begge lande, altså i begge lande er skattepligtig af hele sin indkomst og formue, må det afgøres, hvilket af de to lande der skal lade sin ret til at betragte den pågældende som fuldt skattepligtig vige.

For fysiske personer fastslår art. 2 (4) den hovedregel, at det land, hvor der er en fast bopæl, har prioriteten, idet fast bopæl forstås som centrum for den pågældendes livsinteresser, dvs. det sted, med hvilket han har de stærkeste personlige forbindelser. Er der herefter fast bopæl i det ene land og en løsere tilknytning til det andet land - for Danmarks vedkommende f.eks. ligningslovsophold - tilkommer retten til at betragte den pågældende skatteyder som fuldt skattepligtig det land, hvor bopælen haves. Det afgørende for, hvor den skattepligtige må anses for at have bopæl, vil være hans rent personlige forhold, f.eks. hvor hustru og børn opholder sig, hvor børnene går i skole osv. Økonomisk tilknytning spiller ingen rolle i denne forbindelse. En person, der har bopæl i begge lande, kan have hele sin indkomst fra det ene land og dog være at anse for fuldt skattepligtig i det andet land, dersom han har den stærkeste personlige tilknytning til dette land.”

Retten finder, at klageren ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007 fortsat må anses for hjemmehørende i Danmark efter artikel 2, stk. 4, i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig, idet Danmark i kraft af klagerens personlige forhold må anses for centrum for hans livsinteresser.

Der er lagt vægt på, at klagerens ægtefælle fortsat havde bopæl i Danmark, og at klageren ikke har godtgjort, at han den 1. oktober 2007 havde personlige forbindelser i Frankrig, der var stærkere end hans personlige forbindelser til Danmark. De oplysninger klageren har givet om hans og ægtefællens ophold i Frankrig, kan ikke føre til andet resultat.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Frankrig og Danmark er opsagt med virkning fra 1. januar 2009, jf. bekendtgørelse nr. 14 af 27. juni 2008 om opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og henholdsvis Frankrig og Spanien.

Efter overgangsreglen i § 3 i lov nr. 85 af 20. februar 2008 om bemyndigelse til opsigelse af dobbeltbeskatningsoverenskomster med Frankrig og Spanien er en person, som den 28. november 2007 var hjemmehørende i Frankrig, og som den 31. januar 2008 modtog efterløn eller pension, som efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Frankrig kun kunne beskattes i Frankrig, fritaget for beskatning af de pågældende indtægter, så længe vedkommende forbliver hjemmehørende i Frankrig. Skattefritagelsen gælder også for andre pensioner, som vedkommende senere modtager, og som efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Frankrig kun kunne beskattes i Frankrig.

Efter overenskomstens artikel 13, er private pensioner og livrenter, der hidrører fra en af de kontraherende stater og udbetales til personer, der har deres skatteretlige domicil i den anden stat, fritaget for beskatning i den første stat.

Det kan lægges til grund, at klageren den 31. januar 2008 modtog pension. Det bliver herefter afgørende for Danmarks beskatningsret til klagerens pensionsindtægter i 2010, 2011 og 2012, om klageren den 28. november 2007 var hjemmehørende i Frankrig og er forblevet hjemmehørende i Frankrig frem til henholdsvis 2010, 2011 og 2012.

Af de grunde, der er anført ovenfor om klagerens skattemæssige hjemsted ved udrejsen til Frankrig den 1. oktober 2007, finder retten, at klageren den 28. november 2007 fortsat var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter artikel 2, stk. 4, i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Frankrig.

Danmark kan derfor beskatte klagerens pensionsindtægter i 2010, 2011 og 2012 efter statsskattelovens § 4.

Berettiget forventning

Klageren har gjort gældende, at sagen er rejst på et fejlagtigt grundlag, idet SKATs allerede ved afgørelse af 13. marts 2009 har taget stilling til fraflytningen.

Hertil bemærker retten, at skatteansættelser ikke er endelige, men kan ændres og korrigeres inden for forældelses- og ansættelsesfristerne, hvis der fremkommer nye oplysninger, eller hvis det viser sig, at ansættelserne er forkerte.

SKATs uformelle tilkendegivelser om en skatteansættelse, herunder evt. besvarelse af konkrete spørgsmål, har derfor i almindelighed ikke bindende virkning, idet det er et afgørende hensyn, at skatteansættelser er korrekte og i overensstemmelse med skattelovgivningen. Dette følger af grundlovens § 43. Som udgangspunkt vil en skatteyders forventning om en given skatteansættelse følgelig ikke nyde retsbeskyttelse, selv om forventningen har et objektivt grundlag i form af en tilkendegivelse eller lignende fra skatteforvaltningen.

I enkelte tilfælde, hvor skatteyderens forventning har hvilet på et særligt kvalificeret grundlag eller i særlig grad har været beskyttelsesværdigt, er dette fraveget, men det forudsætter, at der foreligger en positiv og udtrykkelig tilkendegivelse fra skattemyndighederne, som har skabt en forventning om indholdet af den fremtidige skatteansættelse, at tilkendegivelsen er klar, entydig og uden forbehold samt afgivet på grundlag af sagens relevante omstændigheder, som ikke efterfølgende må være ændrede, at skatteyderen har foretaget sig handlinger i tillid til rigtigheden af tilkendegivelsen, eller at han har indrettet sig efter den, og at myndighedernes tilkendegivelse ikke klart er i uoverensstemmende med skattelovgivningen.

Retten finder det ikke godtgjort, at SKAT ved deres afgørelse af 13. marts 2009 om henstand med betaling af urealiseret aktieavance, eller på anden vis, har givet klageren en klar, entydig og uforbeholden tilkendegivelse på grundlag af alle sagens relevante omstændigheder om, at han ved flytningen til Frankrig den 1. oktober 2007 blev hjemmehørende i Frankrig efter artikel 2, stk. 4, i dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Frankrig og Danmark. Allerede af den grund finder retten ikke, at klageren kan støtte ret på en forventning om at være hjemmehørende i Frankrig pr. 1. oktober 2007.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.