Kendelse af 23-01-2019 - indlagt i TaxCons database den 24-02-2019

Journalnr. 14-0263787

Klagepunkt og indkomstår

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

2010

Løn fra [virksomhed1] ASA skal lempes efter exemptionsmetoden

Nej

Ja

Nej

Faktiske oplysninger

Klageren er bosiddende i Danmark og fuldt skattepligtig hertil.

Den 6. oktober 2009 anmodede klagerens ægtefælle på vegne af klageren SKAT om et bindende svar. Spørgsmålet til SKAT var:

”Er det korrekt, at [person1] ikke skal betale skat i Danmark af sin løn optjent i Norge?

Begrundelse herfor er som følger:

Han er dansk statsborger og bosiddende i Danmark
Er ansat i norsk rederi – [virksomhed1]
Arbejder/sejler i internationalt farvand som matros/kranfører
Betaler trygdeavgift til Norge (se kopi af medfølgende lønsedler) Dvs at han er omfattet af norsk socialsikring.

Vi har fået en mundtlig bekræftigelse fra [skattecenter1] og [by1], men vil gerne have et bindende svar.”

SKAT besvarede spørgsmålet med ”Ja”, og begrundede det således:

”Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at når du har bopæl her i landet, er du fuldt skattepligtig til Danmark.

I praksis vil statuering af bopæl efter kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om du har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl.

Du bevarer derfor din fulde skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og er omfattet af globalindkomstprincippet, jf. statsskattelovens § 4. Globalindkomstprincippet betyder at du skal medregne alle dine indtægter på den danske selvangivelse, uanset hvilket land indtægten stammer fra.

Du skal således medregne din indtægt fra Norge på din danske selvangivelse. For at undgå at du bliver beskattet af den samme indtægt i både Danmark og Norge, har Danmark indgået aftaler til undgåelse af dobbelt beskatning.

Af artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, vedrørende personlige tjenesteydelser, fremgår af stk. 3:

Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel kan vederlag for arbejde, som udføres om bord på et dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib i international trafik beskattes i den kontraherende stat, hvis nationalitet skibet har; ved anvendelsen af denne bestemmelse sidestilles udenlandsk skib, som befragtes på såkaldt bareboat-basis af en person i en kontraherende stat, med dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib.

Det vil sige, at Norge har beskatningsretten.

Den nordiske aftale er som udgangspunkt en creditoverenskomst, dvs. at lempelse for dobbeltbeskatning skal ske efter creditmetoden med mindre andet udtrykkeligt fremgår af aftalen. Denne metode giver Danmark ret til at medregne den udenlandske indkomst fuldt ud ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dobbeltbeskatningen ophæves ved, at Danmark i de beregnede skatter giver et nedslag med et mindste af to beløb:

a) Den udenlandske skat af den udenlandske indtægt.
b) Den del af den danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indtægt.

Det følge af overenskomstens artikel 25, stk. 1, litra b, at såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i en anden kontraherende stat (Norge), kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra Norge (eksemptionslempelse).

Af ligningsvejledningen 2009-2, afsnit D.E. Norden, om artikel 25 fremgår det, at for at opnå eksemptionslempelse, er det en betingelse, at den pågældende i medfør af forordning nr. 1408/71 er omfattet af social sikring i Norge i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten.

Du har oplyst, at du er ansat i et norsk rederi, der sejler i internationalt farvand Norge og du er socialt sikret i Norge vedrørende din lønindkomst.

SKAT kan bekræft, at der anvendes eksemptionslempelse (fuld nedslag i skatten).

Vilkår og betingelser

Det bindende svar er bindende for SKAT i 5 år fra modtagelsen af dette brev, medmindre andet udtrykkeligt er oplyst, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.

I det omfang en udenlandsk respektive færøsk eller en grønlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund er svaret ikke bindende.

Svaret gælder kun for dine skattemæssige forhold.

Svaret er ikke bindende, hvis der er sket ændringer i de forudsætninger eller regler, der ligger til grund for svaret, eller hvis svaret er givet på grundlag af ukorrekte oplysninger, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2. ”

Det bindende svar er dateret den 28. oktober 2009.

De fremlagte lønsedler vedrører maj til september 2009. Lønsedlerne viser bl.a., at klageren er ansat som kranfører/matros, og at der er trukket forskudsskat med 8 % af lønnen. Det fremgår ikke, hvor klageren har sejlet eller hvilke opgaver skibet havde.

Af et brev dateret den 6. september 2011 fra Skatteetaten i Norge til SKAT i Danmark fremgår bl.a.:

Overføring av skatt til Danmark 2010 – [person1] (...)

Skattyter fikk i 2010 utbetalt sjøinntekt fra selskapene [virksomhed2] AS, [virksomhed3] AS og [virksomhed1] ASA med tilsammen NOK 578 379. Av dette er NOK 505 749 opptjent på utenlandsk sokkel i løpet av 2010. Inntektene er ikke skattepliktige og NOK 274 325 er bare trygdepliktig til Norge. Beskatningen av NOK 505 749 antar vi derfor bør skje i bostaden som er Danmark.

En foreløbig skatteberegning viser overskytende beløp på NOK 16 201 og det ønskes opplyst om hele eller deler av beløper ønskes overført under henvisning til trekkavtalen. (...)”

På baggrund heraf sendte SKAT den 10. januar 2012 et forslag om ændring af klagerens skatteansættelse for 2010 til klageren. Bl.a. følgende fremgår af forslaget:

Løn fra norske arbejdsgivere for arbejde udført i Norge (575.843 NOK til kurs 93,02)

535.649 kr.

- medregnet

416.414 kr.

119.235 kr.

Norsk trygdeavgift vedrørende arbejde udført i Norge

(70.114 NOK til kurs 93,02 = 65.220 DKK x 7,8 %)

-5.087 kr.

Løn for arbejde ved arbejde i Grønland overføres fra udenlandsk til dansk beskatning (148.250 NOK x kurs 93,02)

137.902 kr.

Indkomst optjent ved arbejde i andre lande end Norge og Grønland overføres fra udenlandsk til dansk beskatning

(357.479 NOK x kurs 93,02)

332.527 kr.

Norsk trygdeavgift vedrørende arbejde udført i andre lande end Norge og Grønland

(274.325 NOK x 93,02 = 255.177 DKK x 7,8 %)

-19.904 kr.

”Ifølge dine ansættelseskontraker og lønns- og trekkoppgaver har du hele indkomståret arbejdet for en norsk arbejdsgiver på supplyfartøj.

I henhold til artikel 21, stk. 7, litra c i aftalen mellem Danmark og Norden til undgåelse af dobbeltbeskatning kan Norge beskatte indkomsten for arbejde udført i Norge.

Det vil sige, at indkomsten på 70.114 NOK – 7,8 % trygde = 64.645 NOK x gennemsnitskurs 93,02 = 60.133 DKR beskattes i Norge.

Indkomsten optjent ved arbejde udført i Grønland på 148.250 NOK x gennemsnitskurs 93,02 = 137.902 DKR beskattes i Danmark. I henhold til artikel 21A, stk. 5, litra b i aftalen mellem Danmark og Grønland til undgåelse af dobbeltbeskatning kan Grønland ikke beskatte indkomsten, da du bor i Danmark, og arbejdsgiveren ikke er grønlandsk.

Indkomsten optjent i andre lande end Norge og Grønland på 357.479 NOK x gennemsnitskurs 93,02 = 332.527 DKR beskattes i Danmark. Ifølge de norske skattemyndigheder skal du betale trygde af 274.325 DKR. Det vil sige 274.325 DKR x gennemsnitskurs 93,02 = 255.177 DKR x 7,8 % = 19.904 DKR. Det vil sige, der i Danmark beskattes 332.527 DKR – 19.904 DKR = 312.623 DKR

Vi har ikke oplysning om, at du har betalt skat andre steder end til Norge og Grønland.

Bindende svar (kopi vedlagt)

Spørgsmålet ved anmodning om bindende svar var: Er det korrekt, at [person1] ikke skal betale skat i Danmark af sin løn optjent i Norge?”. Det fremgår ikke af anmodningen, at der er tale om et supplyfartøj.

På side 2/3 vedrørende bindende svar står der: I det omfang en udelandsk respektive færøsk eller grønlands skattemyndighd lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund er svaret ikke bindende.

På side 3/3 vedrørende bindende svar står der: Svaret er ikke bindende, hvis der er sket ændringer i de forudsætninger eller regler, der ligger til grund for svaret, eller hvis svaret er givet på grundlag af ukorrekte oplysninger, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2.”

Det har så efterfølgende vist sig, at der er tale om supplyfartøj, og de norske skattemyndigheder ikke beskatter den del af indkomsten, der er optjent uden for Norge.”

Der er udsendt en årsopgørelse (nr. 2) i overensstemmelse med forslaget.

Den 23. januar 2012 anmodede klageren om sømandsfradrag, hvilket SKAT foreslog godkendt den 26. januar 2012. Fradraget, der følger af søfolkeskattelovens § 3, er opgjort til 2.182 kr. vedrørende arbejde udført i Norge og 29.152 kr. vedrørende arbejde udført uden for Norge. Som følge af fradraget er klagerens A-kassebidrag reduceret til 843 kr.

Den 21. maj 2012 blev der udsendt en årsopgørelse (nr. 3) i overensstemmelse med forslaget.

Den 13. juni 2012 gjorde klagerens repræsentant indsigelse mod forslaget. Repræsentanten anførte, at der ikke var tale om et supplyfartøj, og at der – i det omfang lønnen for arbejdet om bord på [x1] er udført uden for det norske område – er tale om lønindkomst oppebåret om bord på et norsk skib registreret i NIS, hvorfor indkomsten er omfattet af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 15, stk. 3. Der skal derfor ske exemptionslempelse i henhold til lov nr. 861 af 30. november 1999 samt lov nr. 486 af 7. juni 2001.

Da indsigelsesfristen var udløbet, anså SKAT henvendelsen for en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen.

Den 23. oktober 2012 sendte SKAT et forslag om, at der ikke var grundlag for at genoptage klagerens skatteansættelse for 2010. Følgende fremgår af forslaget:

Sagens faktiske forhold

Det fremgår af ansættelsesaftale med [virksomhed1] ASA af 20. september 2010, at [person1] var ansat som kranfører ved [virksomhed1] ASA fra 20. oktober 2010 med arbejde på det norsk registrerede fartøj [x1] vedrørende projekt i [...].

Lønnen vedrører således ikke arbejde indenfor norsk område.

SKATs begrundelse for forslaget til afgørelse

SKAT genoptager ikke årsopgørelse nr. 3 for 2010, idet der ikke foreligger nye faktiske eller retlige oplysninger, der kan begrunde en ændring.

Ved SKATs tidligere afgørelse (årsopgørelse nr. 3) for 2010 er indkomst optjent i andre lande end Norge og Grønland for norsk arbejdsgiver overført fra udenlandsk beskatning til dansk beskatning.

Arbejdslandet er Papua New Guniea.

Danmark har ingen dobbeltbeskatningsoverenskomst med [...].

Der foreligger ikke oplysninger om betalt skat til [...].

At [person1] har betalt trygde medfører, at lønnen skal nedsættes med betalt trygde i henhold til ligningslovens § 8 M, hvilket også er sket ved årsopgørelse nr. 3.”

Den 5. november 2012 traf SKAT afgørelse i overensstemmelse med forslaget.

Repræsentanten klagede over SKATs afgørelse til [Skatteankenævnet], der den 15. februar 2012 traf afgørelse om, at klageren var berettiget til at få genoptaget sin skatteansættelse for 2010. Nævnet begrundede afgørelsen således:

”At forskellige uklarheder har præget forløbet, herunder navnlig den retlige subsumption (kvalificering) af, hvilket regelsæt, den materielle afgørelse skal vurderes efter.

At der ligeledes har været delvis uklarhed om de faktiske forhold, herunder i hvilket farvand arbejdet er udført, ligesom det er omtvistet mellem [person1] og SKAT, hvorvidt der er tale om et supply-fartøj eller ej.

På baggrund af disse uklarheder finder nævnet det mest korrekt, at sagen genoptages ved SKAT.”

Klageren har ikke fremlagt oplysninger om de skibe, han sejlede på i 2010.

Ifølge [...com] blev [x1] leveret i april 2007 og i december 2007 chartret af [virksomhed1] AS til [virksomhed4] for en periode på 5 år. Bl.a. følgende fremgår om skibet:

“The [x1] was originally designed as an oil rig supply ship but will serve as a support vessel in [...], India, (...)

The vessel is fully equipped to undertake diverbased and diverless operations such as decommissioning and intervention, subsea tree changing, subsea support and wellhead work. The ship can work in depths of 1,200m. (...)”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke ændret klagerens skatteansættelse for 2010, da han ikke er berettiget til exemptionslempelse efter Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Afgørelsen er begrundet således:

”SKAT har ikke ændret grundlaget for din skat for 2010 fordi:

Norge ikke udnytter deres beskatningsret efter artikel 15, stk. 3 når de ansatte om bord på et norsk skib er bosiddende i et andet land og sejler udenfor norsk sokkel.. Dette følger af interne norske regler.

Jfr. artikel 26, stk. 2 overgår den udelukkende beskatningsret til bopælslandet (her Danmark).

Princippet i den subsidiere beskatningsret er, at i det omfang en kildestat, der er tillagt beskatningsretten til en given indkomst, ikke medregner denne indkomst i sin helhed ved skatteberegningen, så skifter beskatningsretten, således at den pågældende indkomst kun kan beskattes i bopælsstaten.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens danske skat af løn fra Norge skal nedsættes efter reglen om exemption med progressionsforbehold, jf. artikel 25, stk. 1, i Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Af klagen fremgår bl.a.:

”Til støtte for min klage henviser jeg til Skats afgørelse af den 28. oktober 2009 med bindende svar på spørgsmålet om, hvorledes skatten af løn fra Norge skal lempes ifølge den nordiske beskatningsaftale. Det følger af det bindende svar, at skatten af løn fra Norge nedsættes efter princippet om exemption med progressionsforbehold.

Jeg gør gældende,

at det bindende svar af 28. oktober 2009 er afgivet under forudsætning af fyldestgørende og korrekte oplysninger om de faktiske forhold og at de således oplyste faktiske forhold er opfyldt for indkomstårene 2010 og 2011,
at det bindende svar af 28. oktober 2009 er afgivet under forudsætning af gældende lov, herunder de af Danmark indgåede dobbeltbeskatningsaftaler og praksis i tilknytning hertil,
at den bestemmelse i dobbeltbeskatningsaftalen, som af Skat påberåbes til støtte for afgørelsen af 2. januar 2014 var indført på tidspunktet for Skats afgivelse af bindende svar den 28. oktober 2009,
at jus i form af lov og gældende praksis på den baggrund var eller af Skat burde være oplyst korrekt og fyldestgørende på tidspunktet for Skats afgivelse af bindende svar den 28. oktober 2009,
at Skat ved afgivelse af bindende svar bærer ansvaret for korrekt anvendelse af jus, herunder lov, dobbeltbeskatningsaftaler og forståelse af praksis,
at min klient netop henvendte sig med en anmodning om bindende svar på grund af manglende juridisk indsigt i de gældende regler på området,
at begrebet bindende svar mister sin betydning, hvis Skat på grund af manglende eller fejlagtig retsanvendelse kan løbe fra svaret, uanset de faktiske forhold var fyldestgørende oplyste af min klient,
samt
at min klient på den baggrund kan støtte ret på det bindende svar af 28. oktober 2009.

For det tilfælde, at Landsskatteretten på baggrund af ovennævnte anbringender ikke anser svaret af 28. oktober 2009 for at være bindende, skal jeg gøre gældende,

at dobbeltbeskatningsaftalens 26, stk. 2, i min klients tilfælde ikke indebærer en subjektiv beskatningsret for Danmark, idet
min klient ifølge norske regler om subjektiv skattepligt er skattepligtig af hyre oppebåret ved arbejde for et rederi, som driver virksomhed med norsk registreret fartøj.

Faktiske forhold

[person1] var i indkomstårene 2010 og 2011 ansat hos det norske selskab [virksomhed1] ASA, og arbejdede for dette selskab på norsk skib i international trafik. Der var tale om skib registreret i det Norske Internationale Skibsregister, som arbejdede med udlægning af teknisk udstyr på havbunden, herunder rør og kabler m.v. Skibet lå ofte forankret i længere tid i forbindelse med dette arbejde, men der var ikke tale om en rig eller en installation, idet skibet flyttede sig for egen kraft. Der var heller ikke tale om et forsyningsfartøj, idet skibet selv medbragte installationer og materiel samt personel til brug for det arbejde, som blev udført undervejs, og skibet blev ikke brugt til transport af materiel eller personel til andre skibe eller rigge.

Skattemæssig bedømmelse af løn fra [virksomhed1] ASA

Løn for det arbejde, som blev udført af [person1] ombord på skib tilhørende [virksomhed1] ASA, er omfattet af artikel 15, stk. 3, i den nordiske dobbeltbeskatningsaftale. Det indebærer, at Norge har beskatningsretten til lønindkomsten. Lempelse indrømmes efter princippet om exemption med forbehold for progression, jf. dobbeltbeskatningsaftalens artikel 25, stk. 1 litra c, jf. lov nr. 861 af 30. november 1999. [person1] var i indkomstårene 2010 og 2011 omfattet af norsk lovgivning om social sikring og der blev i forbindelse med lønudbetalingen tilbageholdt norske trygdebidrag.

Det følger af den norske skattelov, Lov om skatt af formue og inntekt, § 2-3, stk. 1 litra h (1), at søfolk bosatte uden for Norge er skattepligtige af løn for arbejde udført ombord på norsk registreret fartøj. Lønindkomst oppebåret af min klient er dermed omfattet af subjektiv skattepligt til Norge. Det følger af § 2-36. stk. 1, nr. 4, at løn som nævnt i den subjektive skattepligtsbestemmelse fritages for skat til kommunen, når der er tale om et rederi, der driver virksomhed med norsk registreret fartøj.

Bestemmelsen i § 2-3 i den norske skattelov som gennemgået ovenfor svarer til reglen i den danske kildeskattelov, § 2, stk. 1 nr. 1, jf. stk. 2, hvorefter der er i Danmark er hjemmel til at beskatte udenlandske søfolk med begrænset skattepligt af hyre fra danske skibe. I sømandsbeskatningslovens § 5 findes en regel om, at søfolk ombord på danske skibe i [...] fritages for beskatning, hvis lønnen fastsættes under hensyn til skattefritagelsen.

Både Danmark og Norge har således regler om begrænset skattepligt af løn for arbejde udført på landets registrerede fartøjer og begge lande har regler om fritagelse for denne beskatning under visse betingelser.

Jeg gør gældende, at den subjektive beskatningsregel, som følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 26, stk. 2, retter sig mod de tilfælde, hvor en indkomst ikke er omfattet af subjektiv eller objektiv skattepligt i det land, som ifølge fordelingsreglerne i dobbeltbeskatningsaftalen tillægges beskatningsretten.

I den juridiske vejledning findes eksempler på anvendelsen af den subjektive beskatningsregel i overenskomstens artikel 26, stk. 2. Jeg henviser til afgørelsen refereret som SKM 2012.7 Vestre Landsrets dom. I den refererede sag blev en læge anset omfattet af artikel 26, stk. 2, idet Norge ikke havde intern hjemmel til at beskatte den del af lægens indkomst, der hidrørte fra privat praksis, som blev drevet med udgangspunkt i Danmark. Tilsvarende blev det i afgørelsen refereret som SKM 2013.391 Østre Landsrets dom lagt til grund, at Norge ikke havde intern hjemmel til at beskatte den pågældende indkomst, idet skatteyderen var hjemmehørende i Danmark, drev sin praksis fra Danmark og ikke havde fast sted eller fast driftssted i Norge. Den subjektive beskatningsret kom ind i billedet, idet Norge efter Landsrettens opfattelse som følge af den manglende interne hjemmel i Norge ikke kunne udnytte den primære beskatningsret i beskatningsaftalens artikel 14.

I nærværende sag er tilfældet, at der i Norge er både subjektiv og objektiv skattepligt af indkomsten. Når skatten nedsættes, skyldes det landets interne regler om lempelse af skatten af skibsfart på samme måde som tilfældet er med reglerne i den danske sømandsbeskatningslov for så vidt angår [...] skibene. Disse regler om lempelse af skatten for søfolk er i overensstemmelse med regler fastsat indenfor EU/EØS. Konsekvensen af [skattecenter2]s fejlagtige anvendelse af reglen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 26, stk. 2, ville - hvis den blev anset for gældende ret - være, at Norge kunne beskatte norske søfolk med hyre ombord på danske [...] skibe, uanset lønnen for disse søfolk er aftalt under forudsætning af skattefrihed. [skattecenter2] har ikke forholdt sig til den problemstiling og denne konsekvens af den fejlagtige regelanvendelse.

Såfremt afgørelsen fra [skattecenter2] stod til troende, ville hele forudsætningen for sømandsbeskatningen falde væk, idet beskatningsretten i så fald var ude af danske hænder som følge af den nedsætteles af skatten, der hjemles i sømandsbeskatningslovens § 5. Jeg gør opmærksom på, at den norske hyre - uanset der ikke i den norske skattelov er indføjet et udtrykkeligt krav om, at parterne skal aftale skattefrihed, cf. den danske sømandsbeskatningslov § 5 - må antages på samme måde at afspejle det forhold, at lønnen er fritaget for beskatning. Skattelempelse af søfolkenes løn er så væsentligt et element, at forholdet må anses afspejlet i lønniveauet, uanset om parterne har skrevet dette ind i ansættelsesaftalen. Jeg minder om, at lempelse af søfolkenes beskatning ikke har til formål at tilgodese den enkelte sømand, men derimod har til formål at tilgodese skibsfartserhvervet. Som nævnt ovenfor og som citeret i den juridiske vejledning, C.A. 3.4.6.1 er der tale om regler tilpasset EUs retningslinjer for statsstøtte til søtransporten.”

Repræsentanten har yderligere anført, at det bindende svar blev givet i 2009 ud fra den praksis SKAT havde på det tidspunkt. De faktiske forhold var uændrede i 2010 og 2011, og alle oplysninger var lagt frem. Klageren var i god tro, og har indrettet sig på svaret.

SKATs høringssvar

SKAT har bemærket følgende til klagen:

”Det bindende svar er afgivet i forbindelse med ansættelse i rederiet [virksomhed1] og ikke [virksomhed1]. Det er ikke oplyst, at en stor del af indkomsten indtjenes på ikke-norsk sokkel. P.g.a. Interne norske skatteregler mangler de norske myndigheder hjemmel til at udnytte beskatningsretten hvis arbejdet er udført på anden udenlandsk sokkel, og arbejdstager er bosiddende i og skattepligtig til Danmark. Dette fremgår af artikel 26, stk. 2 i den nordiske dobbeltbekatningsoverenskomst.

Af det bindende svars vilkår og betingelser fremgår, at i det omfang en udenlandsk respektive en færøsk eller en grønlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund er svaret ikke bindende.

Skatteyders advokat gør gældende, at den subjektive beskatningsregel i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 26, stk. 2, retter sig mod de tilfælde, hvor en indkomst ikke er omfattet af subjektiv eller objektiv skattepligt i det land, som ifølge fordelingsreglerne i dobbeltbeskatningsaftalen tillægges beskatningsretten.

Nærværende sag er netop et eksempel på, at Norge pga. interne regler ikke kan udnytte beskatningsretten. Den del af indkomsten Norge er afskåret fra at beskatte indgår ikke i det norske Skatteopgjør. Dette fremgår af blanket NT 5.

Danmark er tillagt den udelukkende beskatningsret til nævnte indkomst. Der kan ikke lempes efter exemptionsreglerne af en sådan indkomst.

M.h.t. ansættelse på et skib i de internationale skibsregistre, har Danmark alene indgået en særlig aftale med Grønland og Færøerne.”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren har bopæl i Danmark, og er derfor fuldt skattepligtig hertil. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Fuldt skattepligtige personer er skattepligtige af al indkomst, uanset hvor i verden den er indtjent. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst fordeler staternes beskatningsret til indkomst fra de andre lande.

Da klageren har bopæl i Danmark og efter det oplyste ikke er fuldt skattepligtig til Norge, er han hjemmehørende i Danmark efter overenskomstens art. 4.

Overenskomstens art. 15 fordeler beskatningsretten til vederlag for arbejde i tjenesteforhold.

Efter art. 15, stk. 1, kan løn og lignende vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i Danmark, kun beskattes i Danmark, medmindre arbejdet er udført i Norge. Er arbejdet udført i Norge, kan vederlaget beskattes der.

Efter art. 15, stk. 3, kan vederlag for arbejde, som udføres om bord på et dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib i international trafik dog beskattes i den stat, hvis nationalitet skibet har.

International trafik er ”transport med et skib eller luftfartøj bortset fra tilfælde, hvor skibet eller luftfartøjet udelukkende anvendes mellem pladser i en kontraherende stat”. Det fremgår af overenskomstens art. 3, stk. 1, litra h.

Højesteret har i en dom, der er offentliggjort som SKM.2018.60.HR, fastslået, at international trafik i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst skal fortolkes således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods for en andens regning mellem pladser.

Som sagen er oplyst, må det lægges til grund, at klagerens repræsentant anmodede SKAT om genoptagelse vedrørende klagerens løn fra [virksomhed1] ASA, og at klageren påbegyndte arbejde for dette selskab den 20. oktober 2010, hvor han påmønstrede skibet [x1]. Den påklagede afgørelse angår derfor alene den del af klagerens løn, der er modtaget for arbejde udført på dette skib.

Det lægges endvidere til grund, at skibet udelukkende har udført arbejde i farvandet ud for [...].

Det fremgår af klagen, at [x1] arbejdede med udlægning af teknisk udstyr på havbunden, herunder rør og kabler, at skibet ofte lå forankret på samme position i længere tid, at skibet selv medbragte installationer, materiel og personel til brug for arbejdet, samt at det ikke blev brugt til transport af materiel og personel til andre skibe m.v.

Som sagen er oplyst, kan det herefter ikke lægges til grund, at skibets hovedopgave var at transportere personer eller gods for en andens regning. De oplysninger, der er tilgængelige om [x1] på internettet, støtter dette. Skibets arbejdsopgaver er dermed ikke omfattet af begrebet international trafik i Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts art. 3, stk. 1, litra h. Norge har derfor ikke beskatningsretten til klagerens løn for arbejdet om bord på skibet efter overenskomstens art. 15, stk. 3.

Danmark har således beskatningsretten til klagerens indkomst for arbejde udført om bord på [x1] efter art. 15, stk. 1. Klageren er derfor ikke berettiget til lempelse ved beregning af den danske skat efter overenskomstens art. 25, stk. 1. Det er uden betydning, at klageren var omfattet af obligatorisk, social sikring i Norge.

SKAT har i et bindende svar givet i oktober 2009 svaret ja til, at klageren ikke skal betale skat af sin løn optjent i Norge. Det fremgår bl.a. af svaret, at Norge har beskatningsretten til klagerens løn, og at svaret ikke er bindende i det omfang en udenlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund. Forbeholdet er i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3.

Det fremgår af brevet dateret den 6. september 2011 fra Skatteetaten i Norge, at de norske myndigheder har vurderet klagerens forhold på en anden måde, end SKAT har i det bindende svar. De norske myndigheders vurdering er i overensstemmelse med vurderingen foretaget af Højesteret i SKM2018.60.HR. Svaret er derfor ikke bindende og kan derfor ikke føre til, at klageren skal have exemptionslempelse i denne sag.