Kendelse af 28-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2018

Faktiske oplysninger

Klagen vedrører hvorvidt SKAT har været berettiget til skønsmæssigt at forhøje klagerens skattepligtige indkomst.

Klageren drev i indkomståret 2013 enkeltmandsvirksomhed med udlejning af maskiner og bygninger til anpartsselskabet [virksomhed1] ApS, hvori klageren var direktør og eneanpartshaver.

SKAT foretog den 21. november 2012 kontrolbesøg på virksomhedens adresse, der også er klagerens bopælsadresse. På baggrund af kontrolbesøget har SKAT konkluderet, at der i indkomståret 2010 har været 10 ansatte i selskabet, herunder klageren og hendes ægtefælle.

Klagerens ægtefælle har i indkomståret 2012 købt en ejendom beliggende [adresse1] i [by1]. Til renovering af ejendommen er der ifølge det oplyste købt materialer via selskabet og det er selskabets ansatte, der har udført renoveringen. Selskabets bil og andre maskiner er anvendt. Selskabet har haft udfaktureret varekøb og lønudgifter m.v. vedr. renoveringen i indkomståret 2012.

Efter kontrolbesøget anmodede SKAT klageren om, at fremlægge dokumentation for bogføring, regnskab og bilag for virksomheden samt bilagsdokumentation til selvangivelsen for [virksomhed1] ApS.

SKAT har gennemgået klagerens bogføring og har ikke anset den for egnet som grundlag for udarbejdelse af et regnskab.

På baggrund af indtægts- og formueoplysninger, indberetninger af øremærkede udgifter samt omkostninger og køb af ejendommen beliggende [adresse1] i [by1], har SKAT beregnet klagerens og dennes ægtefælles privatforbrug til et negativt beløb på 1.233.297 kr. Der er ikke påvist andre indkomstkilder.

Der har efter SKATs opfattelse, ikke har været en klar adskillelse mellem selskabets, klagerens og hendes ægtefælles økonomi. Da klageren er hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS, finder SKAT, at klageren er rette indkomstmodtager og SKAT har derfor ændret klagerens indkomst.

SKATs afgørelse

SKAT har for indkomståret 2014 forhøjet klagerens indkomst skønsmæssigt med 1.350.000 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Din nye revisor har på grundlag af beskaffenheden af din bogføring lavet en ny bogføring.

SKAT finder ikke at dit regnskabsmateriale kan danne grundlag for en korrekt indkomstansættelse, idet både din revisor og dig selv tager forbehold for regnskabsgrundlaget.

På ovenstående grundlag tilsidesætter SKAT regnskabsgrundlaget.

Samtidig har SKAT beregnet dit og din ægtefælles privatforbrug negativt med kr. 1.233.297, hvilket ikke er et antageligt privatforbrug SKATs opgørelse over øremærkede udgifter indeholder få udgifter til mad, andre dagligvarer, herunder beklædning.

Endvidere er der næsten ingen udgifter til benzinudgifter.

Endelig indeholder regnskabet ikke lejeindtægter fra de polske ansatte, som bor til leje hos dig.

Ved kontrolbesøget i virksomheden, blev oplyst, at hver af de polske ansatte betalte kr. 1.000 pr. måned i husleje.

Skatteministeriets bekendtgørelser nr. 593 og nr. 594 af 12. juni 2006 indeholder reglerne om krav til det skattemæssige regnskab. ”

I SKATs høringssvar af 30. januar 2014, har SKAT anført følgende til klagen:

”(...)

Punkt 1:

SKAT har fejlagtigt debiteret positive lønindkomster ved beregningen af privatforbruget

Det indstilles, at indkomsten nedsættes med kr. 653.098.

Punkt 2:

Revisor [person1] har oplyst, at hele 2012 er bogført om, at primo balancen er reguleret til de værdier, som har kunnet dokumenteres, hvorfor SKAT ved beregningen af privatforbruget har taget udgangspunkt i ny revisors primo balance.

Revisor har oplyst, at det er hende, som har lavet ny bogføring.

SKAT har gennemgået [person2]s egen bogføring, og ikke anset den egnet som grundlag for udarbejdelse af et regnskab:

Af påtegningen i regnskabet for indkomståret 2012, fremgår endvidere, at 2011 skal reguleres med

kr. 86.864.

...

SKAT har ved beregningen anvendt ny revisors primo balance.

Det fremgår ikke af ny revisors regnskab, at der primo er et tilgodehavende i selskabet på kr.

533.751, og SKAT finder ikke, at der er dokumentation for mellemregningens størrelse 31/12 2011.

Den 31/12 2010 var der en gæld til selskabet på kr. 78.629.

Ansættelsen indstilles fastholdt.

Punkt 3:

Revisor oplyser, at der af mellemregningskontoen fremgår, at der er en forrentning på kr. 15.351.

Det indstilles at indkomsten forhøjes med kr. 15.351.

Punkt 4:

SKAT har ikke tidligere været bekendt med, at [person2] har fået udbetalt efterlønsbidrag.

Det indstilles, at den skønsmæssige ansættelse ændres med kr. 57.925.

Punkt 5:

Revisor oplyser, at [person3] og [person2] i forbindelse med sølvbryllup og 50 års fødselsdag modtaget kr. 40.000 i kontanter.

Denne oplysning er ikke sandsynliggjort eller dokumenteret.

Det indstilles, at indkomsten ikke ændres vedrørende denne oplysning.

Punkt 6:

Revisor oplyser, at der ved privatforbrugets beregning ikke er medregnet børnefamilieydelse.

Det indstilles, at den skønsmæssige indkomstændring nedsættes med kr. 10.632.

Punkt 7:

Endelig oplyser revisor, at ejerboligen er med 100 % hos begge ægtefæller.

Oplysningen har ingen betydning ved beregningen af den skønsmæssige indkomstændring, idet værdien er uændret i forhold til 2011

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse for indkomståret 2012 på 1.350.000 kr. nedsættes til 0 kr.

Klageren har i klagen som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(...)

Vi gør gældende at SKAT's forhøjelse af skatteansættelsen for indkomståret 2012 nedsættes til

0 kr., da det er vores vurdering at den skønsmæssige forhøjelse hviler på et fejlfyldt og utilstrækkeligt grundlag.

Dog accepteres en forhøjelse af [person2]s kapitalindkomst for 2012 med 15.351 kr., da renteindtægt af mellemregningskonto med [virksomhed1] ApS på 15.351 kr. ved en fejl ikke er blevet selvangivet.

Under henvisning til domstolspraksis (refereret i Juridisk Vejledning afsnit A.B.5.3.2) kan

SKAT ikke foretage en skønsmæssig ansættelse alene på grundlag af et mangelfuldt regnskabsgrundlag. En skønsmæssig ansættelse kræver yderligere begrundelse eksempelvis i form af et usandsynligt lavt eller et negativt privatforbrug.

Der kan i det af SKAT opgjorte privatforbrug for 2012 på -1.233.297 kr. påvises så væsentlige fejl og mangler, at det efter vores vurdering ikke kan lægges til grund for en skønsmæssig ansættelse. Blot ved korrektion af umiddelbare fejl, kan vi opgøre parrets estimerede privatforbrug til 37.460 kr. (+ 40.000 kr.), jf. følgende specifikation.

SKAT har ladt parrets oprindelige positive skattepligtige indkomster på i alt 326.549 kr. indgå i privatforbrugsberegningen som en udgift (debiteret privatforbrugsberegningen). Dette påvirker privatforbrugsberegningen med 2 x 326.549 kr. i opadgående retning.

SKAT har medregnet ultimosaldo (gæld 17.928 kr.) men ikke primosaldo (tilgodehavende 533.751 kr.) for [person2] og [person3]s mellemregningskonto (kt. nr. [...58]) med [virksomhed1] ApS. jf. vedlagte bilag 2.

Til orientering kan oplyses at der på denne mellemregning bl.a. er posteret 300.000 kr. i forbindelse med afregning af selskabets faktura for udgifter vedr. [adresse1]. SKAT medregner fakturabeløbet på listen over øremærkede udgifter pr. 31. dec. 2012 under teksten "Udgifter [adresse1], udfakt. selskab inkl. moms" 519.581 kr., jf. bilag 3. Restbeløbet 219.581 kr. er opført som et tilgodehavende pr. 31/12 2012 i [virksomhed1] ApS under posten "Andre tilgodehavender" og anført som skyldig til [virksomhed1] ApS i SKAT's opgørelse af [person3]s privatforbrug, jf. bilag 1.

Af parrets mellemregning med [virksomhed1] ApS (bilag 2) fremgår en forrentning i [person2]s favør på 15.351 kr., som ikke tidligere er medregnet i selvangivelsen for 2012. [person2]s kapitalindkomst for 2012 skal derfor forhøjes med renteindtægt 15.351 kr.

SKAT ses ikke at have medregnet [person2]s udbetaling af efterlønsbidrag i 2012 på i alt 57.925 kr. (det er umiddelbart kun [person3]s efterlønsbidrag på 67.549 kr., der den 2. oktober 2012 indgår i opgørelsen over indtægter og udgifter). Udbetalingen fra [A-kasse] fremgår af bankkontoudtog i bilag 4.

Indsætning af 40.000 kr. kontant den 9. oktober 2012 ved køb af trailer. jf. bilag 3, er ikke tidligere medregnet i privatforbrugsopgørelsen. Ifølge [person2] stammer dette beløb fra kontante gaver i forbindelse med sølvbryllup og 50 års fødselsdag samt løbende opsparing.

SKAT har ikke medregnet skattefri børnefamilieydelse 10.632 kr., som [person2] ifølge SKAT's kontroloplysninger (R75) har modtaget i 2012, jf. bilag 5.

Det skal for god ordens skyld nævnes, at SKAT primo og ultimo har ladt ejendomsværdien for parrets ejerbolig [adresse2] indgå 100 % for begge (1.750.000 kr.). Ægtefællerne ejer 50 % hver, dvs. en værdi på 875.000 kr. Korrektionen har dog ingen betydning for den beregnede privatforbrugsopgørelse da fejlen sker både primo og ultimo.

Det af SKAT opgjorte privatforbrug kan herefter korrigeres således:

Det er vores vurdering at det korrigerede privatforbrug på 37.460 kr. + kontante gaver m.v.

40.000 kr. er antageligt og ikke giver anledning til en skønsmæssig forhøjelse af [person2]s indkomst for 2012. Der skal i den forbindelse henses til, at mange af parrets faste udgifter og udgifter til daglige fornødenheder m.v. indgår i de af SKAT opgjorte øremærkede udgifter på 2.410.990 kr. hvorfor disse udgifter ikke skal afholdes ud af det korrigerede privatforbrug.

Det er efter vores opfattelse bekymrende for parrets retssikkerhed, at SKAT har foretaget en skønsmæssig forhøjelse i størrelsesordenen 1.35 mio. kr. på grundlag af en fejlfyldt privatforbrugsopgørelse, der blot ved korrektion af umiddelbare fejl kan ændres fra et negativt privatforbrug på -1.233.297 kr. til et positivt privatforbrug i størrelsesordenen 37.000-77.000 kr.

(...)”

Klagerens repræsentant har i brev af 5. marts 2014 anført supplerende til SKATs høringssvar.

”(...)

Vi skal hermed komme med vores bemærkninger til SKA T's udtalelse af 30. januar 2014 i klagesag vedrørende [person2], CPR-nr. [...].

SKAT indleder med at oplyse, at de ikke har modtaget henvendelse fra revisor efter udsendelse af forslag til ændring af [person2]s skatteansættelse. Vi skal for god ordens skyld bemærke, at vi som ny revisor ikke har været gjort bekendt med SKATs fremsendte ændringsforslag.

[person2] har imidlertid selv gjort indsigelser i e-mails af hhv. 9., 10. og 11. oktober 2013, (selvom SKAT i sagsnotat af 10. oktober 2013 skriver, at der ikke er modtaget nogen bemærkninger), jf. bilag 1.

Punkt 1 og 3

I relation til udtalelsens punkt 2 stiller vi os uforstående overfor, at SKAT oplyser, at de ved beregningen har anvendt ny revisors primo balance, og at [person2] og [person3]s tilgodehavende i selskabet primo 2013 på 533.751 kr. ikke fremgår af det af [virksomhed2] udarbejdede regnskab.

Dette er ikke korrekt. Mellemregningen indgår i posten "Anden gæld" i Årsrapporten 2012 for [virksomhed1] ApS, ultimo 2011 (primo 2012) 710.076 kr. Posten "Anden gæld" er sammensat af mellemregningskontoen på 533.751 kr. og øvrige gældsposter på 176.325 kr. jf. vedlagte specifikation af korrektioner til ultimobalancen i årsrapporten for 2011 (bilag 2). Privatforbrugsopgørelsen påvirkes således fra primo 2012 +533.751 kr. til -17.928 kr. ultimo 2012, dvs. bevægelser i alt på 551.678 kr.

Uanset om primoposten 2012 for mellemregningen på 533.751 kr. accepteres eller ej, vil årets konstaterede bevægelser på mellemregningskontoen have samme effekt på privatforbrugsopgørelsen. Bevægelserne vil uanset primopostens størrelse altid påvirke privatforbrugsberegningen med +551.678 kr. Ansættes primoposten for mellemregningen eksempelvis til 0 kr., vil parrets gæld til selskabet ultimo 2012 i privatforbrugsberegningen (i stedet for som nu 17.928 kr.) skulle korrigeres til nettohævningerne på mellemregningskontoen, det vil sige til 551.678 kr.

[virksomhed2] har således som ny revisor taget udgangspunkt i, at [person2] og [person3] har et tilgodehavende i selskabet primo 2012 på 533.751 kr., jf. bilag 2, hvilket der også er henset til ved beregning af mellemregningskontoens forrentning i 2012. Den i punkt 3 nævnte forrentning på 15.351 kr. hænger således nøje sammen med den bogførte værdi for mellemregningskontoen.

Punkt 5

[person2] har (desværre forgæves) forsøgt at finde kort eller telegrammer, der kunne sandsynliggøre pengegaverne i forbindelse med sølvbryllup og rund fødselsdag.

Yderligere bemærkninger

Det er således stadig vores vurdering, at SKAT's fejlfyldte privatforbrugsopgørelse blot ved korrektion af umiddelbare fejl kan ændres fra et negativt privatforbrug på -1.233.297 kr. til et positivt privatforbrug i størrelsesordenen 37.000-77.000 kr. (efter afholdelse af en del konkrete faste udgifter og udgifter til daglige fornødenheder). SKAT har derfor efter vores opfattelse ikke hjemmel til og grundlag for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2012.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006).

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, stk. 3 jf. § 3, stk. 4.

Klagerens nye revisor har ved udarbejdelse af det nyeste korrigerede regnskab for indkomståret 2012 taget forbehold for primobalancen, idet den ikke kan afstemmes til årsregnskabet for indkomståret 2011. På baggrund heraf har revisoren ligeledes taget forbehold for balancen pr. 31. december 2011 og resultatopgørelsen for 2011.

Regnskaberne er udarbejdet på det samme grundlag, som SKAT har tilsidesat. Der henvises til praksis for efterfølgende udarbejdede regnskaber, jf. SKM2014.325.ØLR, hvorefter sådanne regnskaber ikke ukritisk kan lægges til grund for en korrekt ansættelse af indkomsten. Det fremgår af de nye regnskaber, at omkostningsbilag for 1. halvår 2012 er bortkommet, og at det derfor ikke har været muligt at foretage revision heraf.

Virksomhedens regnskabsmateriale opfylder dermed ikke kravene til regnskabsgrundlaget. Regnskabsmaterialet kan derfor ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har på baggrund heraf været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

Posteringer på en mellemregningskonto udgør ikke tilstrækkelig dokumentation for, hvilke pengebevægelser der faktisk er sket, jf. bl.a. SKM2016.90.BR (stadfæstet i SKM2017.139.ØLR). Posteringerne viser, at pengene blandt andet er udbetalt fra forskellige bankkonti. Det fremgår imidlertid ikke, at disse beløb er gået til klageren. Den omstændighed, at der måtte være sket overførsler til klagerens bankkonto, påvirker ikke privatforbrugsberegningen, da der ved SKATs opgørelse af privatforbruget allerede er taget højde for forskydninger i formuen primo og ultimo, herunder nettoforskydning i indestående på bankkonti.

På baggrund af de samlede indtægts- og formueoplysninger, indberetninger af øremærkede udgifter samt omkostninger og køb af ejendommen beliggende [adresse1] i [by1], har SKAT beregnet klagerens og dennes ægtefælles privatforbrug til -1.233.297 kr., hvilket er uantageligt. Et negativt privatforbrug berettiger i sig selv en skønsmæssig ansættelse af indkomsten jf. fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967 (Ugeskrift for Retsvæsen 1967.635) samt i en Højesteretsdom offentliggjort i SKM2002.70 H.

SKAT har i privatforbrugsopgørelsen fejlagtigt debiteret positive lønindkomster, som skulle have været krediteret, hvorfor indkomsten nedsættes med i alt 653.098 kr.

Klageren har desuden fået udbetalt efterlønsbidrag med 57.925 kr. og børnefamilieydelse med 10.632 kr., som ikke er medtaget i SKATs privatforbrugsopgørelse. Ændringen nedsættes herefter med henholdsvis 57.925 kr. og 10.632 kr. vedrørende disse punkter, hvilket er tiltrådt af SKAT.

Da spørgsmålet om forrentningen af mellemregningen mellem klageren og [virksomhed1] ApS i klagerens favør på kr. 15.351 kr., ikke har været behandlet af SKAT ved indkomstansættelsen, har Landsskatteretten ikke kompetence til at behandle dette forhold i nærværende afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 11.

Landsskatteretten nedsætter herefter SKATs skønsmæssige indkomstforhøjelse for indkomståret 2012 til 620.000 kr. således: