Kendelse af 13-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 19-10-2017

Faktiske oplysninger

Klageren er norsk statsborger. Hun indgik en spillerkontrakt med [virksomhed1] A/S, der løb fra den 1. juli 2003 til den 30. juni 2005.

Klageren fik som en del af sin løn stillet fri bolig til rådighed i [by1], mens hun selv skulle afholde udgifter til el, vand og varme. Klagerens adresse i [by1] var [adresse1], [by1]

Klageren beholdte samtidig sin bopæl i Norge beliggende [adresse2], [by2].

For indkomstår 2004 fik klageren udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse. SKAT foretog en arbejdsgiverkontrol af [virksomhed1] A/S, hvor det blev konstateret, at kravene for udbetaling af skattefri godtgørelse ikke var opfyldte, idet dokumentation herfor ikke var fyldestgørende. På baggrund heraf anså SKAT den udbetalte godtgørelse for skattepligtig.

SKAT godkendte fradrag for kostudgifter efter ligningslovens § 9 A for 6 måneder i 2004, svarende til 150 døgn. Ændringerne foretog SKAT den 14. august 2006.

Ved brev af 31. marts 2008 anmodede klagerens repræsentant om genoptagelse af sagen.

SKAT genoptog sagen og godkendte befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C samt et skønsmæssig fradrag for udgifter til el, vand og varme for 1. halvår af 2004 efter ligningslovens § 9 A og Told- og skattestyrelsens cirkulære 2003-42.

Afgørelsen blev påklaget til [skatteankenævn2], der traf afgørelse den 24. marts 2009.

[skatteankenævn2] gav den 29. april 2010 afslag på at genoptage deres egen kendelse af 29. marts 2009. Afslaget blev efterfølgende påklaget til Landsskatteretten, der pålagde skatteankenævnet at genoptage afslaget ved kendelse af 12. oktober 2011.

Det fremgår af [skatteankenævn1]s sagsfremstilling, at Landsskatterettens kendelse af 12. oktober 2011 først den 4. juli 2012 kom til ankenævnets kendskab, da ankenævnssekretariatet i [by3] rykkede Landsskatteretten for en afgørelse.

[skatteankenævn1] genoptog sagen vedrørende den del, der omhandlede udokumenterede merudgifter til el, vand og varme for 2. halvår af 2004. Repræsentanten påklagede afgørelsen til Landsskatteretten, hvorefter Landsskatteretten anmodede skatteankenævnet om at genoptage hele sagen.

Efter repræsentantens tilbagekaldelse af klagen til Landsskatteretten, genoptog skatteankenævnet hele sagen og traf afgørelse den 12. december 2013. Den 27. december 2013 påklagede repræsentanten skatteankenævnets afgørelse til Landsskatteretten.

I nærværende sag har repræsentanten fremlagt følgende oversigt over klagerens kørselsgodtgørelse:

”

”

Det fremgår af SKATs kørselsberegner, at den normale transportvej mellem klagerens adresse i [by1] og klagerens adresse i Norge er via færge mellem [by10] og [Norge]. Afstanden er opgjort til 649 km retur foruden færgeovergangen.

Som dokumentation for kontrol med de udbetalte godtgørelser har repræsentanten blandt andet fremlagt en fraværsliste for oktober, resultatet af en håndboldkamp af 22. november 2005 og dame håndboldligaen 2004/2005, hvoraf det fremgår, at klageren har været til stede.

Repræsentanten har fremlagt kontoudtog fra [finans1], der blandt andet viser klagerens forbrug for 2. halvår af 2004. De fleste posteringer fremstår som dankortbetalinger uden specificering af, hvad betalingen omfatter. På baggrund heraf har repræsentanten opgjort klagerens faktiske rejseudgifter i 2. halvår af 2004 til 60.659 kr.

Repræsentanten har yderligere fremlagt Danmarks statistiks opgørelse af gennemsnitlige opholdsudgifter i Danmark for 2005, som repræsentanten har opgjort til ca. 120.000 kr. per år for en enlig eksklusiv husleje, tøj, renovering og ferier.

Yderligere er der blandt andet fremlagt kontoudskrift fra [finans2]. Kontoudskriftet indeholder blandt andet posteringer for indkomstår 2004 for perioden 26. juli til 31. december.

Af kontoudskriftet fremgår, at klageren har foretaget betalinger i [by2] lufthavn [...] den 26. juli, 13. september, 11. oktober, 14. oktober, 18. oktober, 6. november, 8. november, 15. november, 22. november, 13. december og 27. december.

Klageren har yderlig foretaget betalinger til flytoget den 26. juli, 8. september, 13. september, 11. oktober og 27. december. Klageren har foretaget betalinger i [by2] den 14. juli, 15. juli, 21. juli, 16. oktober, 26. november, 22. december samt en betaling i [virksomhed3] den 26. november.

Klageren har ligeledes haft en klagesag vedrørende blandt andet fradrag for kost og logi for indkomstår 2005. Klagesagen blev behandlet af [skatteankenævn3] og Landsskatteretten. I begge instanser blev klagerens selvangivne fradrag på 69.360 kr. ikke godkendt.

Landsskatterettens afgørelse vedrørende indkomstår 2005 blev indbragt for [by4]s Byret, der afsagde dom den 10. juni 2014.

Klageren gav følgende forklaring for [by4]s Byret:

”(...) at hun kommer fra en by lidt uden for [by2]. Hun var målmand og begyndte sin håndboldkarriere i 1994. Hun havde spillerlicens inden ansættelsen i [virksomhed1]. Hun boede på [adresse2], 2. sal sammen med [[person1]], som hun var kæreste med fra 2001. Det var [[person1]]s lejlighed. Hendes mor og søster bor i hendes barndomshjem. Forældrene er skilt, og faderen bor i [by2]. Hendes barndomsvenner bor i [by2]. Hun havde ikke nogen børn, mens hun var ansat i [virksomhed1]. Hun flyttede alene til [adresse1] i Danmark i sommeren 2003. [[person1]] blev boende i [by2]. Han arbejdede for [virksomhed4] i Norge. Hun og [[person1]] forblev kærester, mens hun var i Danmark, og de var også kærester i perioden efter. De prøvede at ses en gang hver 14. dag, således at hun tog hjem ca. en gang om måneden, og han kom til Danmark ca. en gang om måneden. Hun fløj. Hun afholdt udgifter til TV, telefon og el i Danmark. betalte udgifterne i Norge. Hun købte mest ind i [centret] i [Diverse]. Hun købte mad og dagligvarer. Hun kan ikke i dag svare på, hvor hun købte sit tøj. Da hendes kontrakt sluttede, kom [[person1]] og hentede hende, og hun flyttede hjem til deres adresse. De afbrød samlivet ca. et år senere, hvor hun købte egen lejlighed.

Der er en tvist med [virksomhed1], som udbetalte nettoløn. Hun ved ikke, hvordan der blev forholdt med skatten. Hun spiller ikke håndbold mere. Hun har ikke venner og bekendte i Danmark i dag. Når hun ikke var i Norge, var hun på den adresse, hun havde til rådighed i Danmark. Hun havde ikke møbler med fra Norge. Lejligheden i Danmark var møbleret. Selv havde hun kun de ting med, som i øvrigt var nødvendige, når man tager ophold et andet sted. Hun er ikke klar over, at man i forretninger kan hæve over, således at der udover, at varerne bliver betalt, udbetales et kontant beløb. Hun købte "på beløbet". Hun har ikke nogen kvitteringer for sine indkøb i dag.”

Af byrettens begrundelse og afgørelse fremgår blandt andet følgende:

”Da [person2] i 2005 havde opholdt sig i Danmark i mere end 12 måneder, gives der ikke fradrag i henhold til standardtaksterne. Retten er således enig med Skatteministeriet i, at 12 måneders grænsen i ligningslovens dagældende § 9A, stk. 5, for godtgørelse af rejseudgifter efter standardtaksten også skal finde anvendelse ved fradrag efter ligningslovens dagældende § 9A, stk. 7. Det fremgår af bemærkningerne i LFF 1999-2000.1 88 3.1., A.2, at det har været lovgivers intention, at 12 måneders grænsen skulle gælde i begge tilfælde, og en fortolkning af lovens ordlyd taler ikke afgørende herimod.

Henset til den fremlagte men ufuldstændige dokumentation for indkøb i dagligvarerforretninger i Danmark, finder retten, at fradraget til kost og småfornødenheder, bør fastsættes skønsmæssigt. Skatteministeriets skønsmæssige ansættelse på 10.000 kr. er på mindre end en tredjedel af disse udgifter, og synes skønnet urimeligt lavt, også henset til størrelsen af standardtaksten. Når henses til de meget små beløb, der er tale om, og det meget lange forløb, der har været i sagen, har retten fundet undtagelsesvis at burde undlade at hjemvise sagen og fastsætte det fradragsberettigede beløb, der fastsættes til 3.000 kr. om måneden, svarende til et fradrag for indkomståret 2005 på 15.000 kr., idet [person2] flyttede tilbage til Norge den 29. maj 2005 og ikke har dokumenteret udgifter til kost eller småfornødenheder i Danmark efter denne dato.”

[Skatteankenævn1]s afgørelse

[skatteankenævn1] har truffet afgørelse for indkomstår 2004 om, at klageren er berettiget til skattefri rejsegodtgørelse på i alt 54.950 kr., befordringsfradrag på i alt 8.358 kr. samt godtgørelse for udokumenterede udgifter til el, vand og varme på i alt 12.000 kr.

Nævnet har afgjort, at klageren ikke er berettiget til befordringsgodtgørelse.

Nævnet har hertil anført følgende:

”Rejsegodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 A

Betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse fremgår af ligningslovens § 9 A. Det fremgår i den forbindelse, at arbejdsgiveren skattefrit kan udbetale visse rejseudgiftsgodtgørelser m.v., når den ansatte ikke har mulighed for at overnatte hjemme på sin sædvanlige bopæl på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted, og rejsen har en varighed på mindst 24 timer.

Det er en betingelse, at arbejdsstedet er midlertidigt. I forhold til standardsatserne kan et arbejdssted kun anses for midlertidigt i 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5 og hertil bemærkningerne til lov nr. 955 af 20. december 1999 — lovforslag nr. 88 af 4. november 1999. 12 måneders fristen gælder kun, hvis der skal udbetales godtgørelse efter standardtaksterne for kost og småfornødenheder.

Fristen gælder derimod ikke hvis udgifterne godtgøres som udlæg efter regning, eller arbejdsgiveren stiller fri kost og logi til rådighed. Arbejdsgiverne kan også udbetale godtgørelse efter standardtaksen for logi uden hensyntagen til nævnte 12 måneders grænse. Det er dog en grundlæggende betingelse i relation til dækning af logiudgifter, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.

I de tilfælde hvor lønmodtagerens arbejdsplads fortsat kan anses for midlertidig efter udløbet af l2-månedersperioden vil arbejdsgiveren kunne dække lønmodtagerens merudgifter til fortæring og småfornødenheder som udlæg efter regning, eller lønmodtageren vil alternativt kunne foretage fradrag for dokumenterede merudgifter (uden reduktion for sparet hjemmeforbrug), jf. ligningslovens § 9 A, stk. 7.

I klagen til Skatteankenævnet har [person2]s repræsentant henvist til, at [person2] har indgået en 2-årig aftale med [virksomhed1]. Det er videre anført, at der kan foretages refusion af alle udgifter i en periode i op til 3 år under henvisning til de vedlagte bilag.

Skatteankenævnet har gennemgået de af [person2]s repræsentants fremsendte bilag.

Som bilag 1 er vedlagt en artikel fra SR-Skat.1 997.356 - af [person3] og [person4], ansat i Told- og Skattestyrelsen. Artiklen er en kommentar til Lov nr. 452 af 10. juni 1997 - ændring af ligningsloven (ændrede satser og regler for skattefri rejsegodtgørelse m.v.). I klagen henvises til afsnittet vedrørende “afgrænsning mellem rejse- og andre merudgifter og udgifter til dobbelt husførelse”. Afsnittet referer til indholdet af de almindelige bemærkninger afsnit 7, punkt b i lovforslaget (L257).

Det fremgår af sidste afsnit i afsnit 7, punkt b i lovforslaget (L257) af 7. maj 1997), at

”Det udvidede rejsebegreb, der blev indført ved lovændringen i december 1996, indebærer, at også transportpersonale er omfattet af de almindelige regler og satser, hvis der ikke fastsættes særregler for denne gruppe. Når der indføres samme satser for alle, men samtidig fastholdes en arbejdspladsrelateret tidsbegrænsning, vil denne begrænsning kun omfatte lønmodtagere, der har en stationær arbejdsplads. Det foreslås derfor, at tidsbegrænsningen for det enkelte arbejdssted udvides fra henholdsvis 2 og 4 måneder i Danmark og i udlandet til henholdsvis 3 og 6 måneder for arbejdspladser i Danmark og i udlandet”

[person3] m.fl. har i artiklen bragt i SR SKAT 1997-356 (klagers bilag 1) på artiklens side 1, punkt B nederst, henvist til, at der for perioden 1. januar 1997 og frem til 1. april 1999 indeholder ligningslovens § 9, stk. 5, ingen bestemmelse om, hvor længe der kan udbetales skattefri godtgørelse/foretages standardfradrag. Dette kan i princippet ske, så længe en arbejdsplads er midlertidig.

Forskellen på tiden før og efter 1. april 1999 er derfor, at der i perioden frem til 1999 kan anvendes standardsatser i hele den periode, hvor der er tale om en midlertidig arbejdsplads, mens der for tiden efter 1. april 1999 kun kan anvendes standardsatser for de første 3/6 måneder af den periode, der arbejdes på en midlertidig arbejdsplads.

Tidsbegrænsningen er efterfølgende ved lov nr. 955 af 20. december 1999 ændret fra 3/6 måneder til 12 måneder, samt videre af lovforslagets bemærkninger, at et arbejdssted ved anvendelsen af standardsatserne højst kan anses for midlertidigt i de første 12 måneder, og at denne del af lovforslaget får virkning allerede fra 1. april 1999.

Under henvisning til ovenstående finder Nævnet, at et arbejdssted i forhold til standardsatserne alene kan anses for midlertidigt i de første 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A. stk. 5.

Henset til, at [person2] ifølge kontrakten har påbegyndt arbejdet hos [virksomhed1] pr. 1. juli 2003, udløber 12 måneders perioden i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 5 den 30. juni 2004.

Ankenævnet finder ligeledes, som også anført i Landskatterettens kendelse af 12. oktober 2011, ikke, at [person2] ved fremlæggelse af kontoudtog fra [finans1] har dokumenteret faktiske merudgifter i forbindelse med sit midlertidige ophold, der kan begrunde et yderligere fradrag ud over det af SKAT godkendte fradrag.

Skatteankenævnet stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Befordringsgodtgørelse jf. ligningslovens § 9 B.

Udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse fremgår af ligningslovens § 9 B. De nærmere betingelser for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse fremgår af bekendtgørelse 2000-03-13 nr. 173.

Det fremgår af bekendtgørelse 2000-03-13 nr. 173, § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren/hvervgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil. De nærmere betingelser fremgår af stk. 2.

Videre fremgår det af ligningslovens § 9 B, stk. 3, at i de tilfælde hvor arbejdsgiveren ikke udbetaler hel eller delvis skattefri godtgørelse, kan fradrag for befordring foretages efter § 9 C.

SKATs arbejdsgiverkontrol har ved besøg hos arbejdsgiveren konstateret, at udbetaling af skattefri godtgørelse ikke er opfyldt, fordi dokumentation m.v. ikke opfylder de i § 2 i Bekendtgørelse 2000-03-13 nr. 173 oplistede betingelser. SKAT har på baggrund heraf anset den udbetalte godtgørelse for skattepligtig.

SKAT har i den forbindelse bemærket, at der ikke på tidspunktet for den gennemførte arbejdsgiverkontrol kunne fremlægges den fornødne dokumentation. Den efterfølgende indsendte kopi af opgørelse kan ifølge SKAT ikke tjene som fyldestgørende dokumentation. SKAT har herved henset til, at opgørelsen ikke indeholder CPR-nr.. til identifikation af modtageren, at km. antal som oftest ikke er anført, samt at opgørelsen er udateret.

[person2]s repræsentant har heroverfor gjort gældende, at al kørsel i Danmark er erhvervsmæssig, og kørsel mellem Danmark og Norge er også erhvervsmæssig i relation til 60 dages reglen jf. bilag 3 også artikel af samme forfatter (side 2 og 3 understreget) med tilhørende landsretsdom TfS.2003.411.

Ankenævnet har gennemgået det af [person2] fremsendte materiale. Nævnet finder ikke, at det af [person2] fremsendte materiale opfylder betingelserne for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse.

Ankenævnet lægger i den forbindelse vægt på, at der ikke forelå den fornødne dokumentation i forbindelse med den foretagne kontrol, og at det efterfølgende fremsendte materiale ikke ses at være i overensstemmelse mcd de i § 2 i Bekendtgørelse 2000-03-13 nr. 173 oplistede betingelser. Betingelserne ses i den forbindelse ikke opfyldte, allerede fordi der ikke er CPR-nr., datering og km. anførsel.

I forhold til den af repræsentanten påberåbte anvendelse af 60-dages-regel i henhold til ligningslovens § 9 B, finder Nævnet, at betingelserne ikke er opfyldte jf. ovenstående anførte vedrørende betingelserne for fornøden dokumentation forud for udbetalingen af skattefri kørselsgodtgørelse.

Befordringsfradrag

Det fremgår endvidere at ligningslovens § 9 C, at såfremt arbejdsgiveren ikke udbetaler hel eller delvis skattefri godtgørelse, kan fradrag for befordring foretages efter ligningslovens § 9 C, (befordring hjem/arbejde).

Da der ikke er klaget over det af SKAT beregnede befordringsfradrag for det påklagede år, stadfæster ankenævnet SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Fradrag for skønnede udgifter for el, vand og varme, jf. ligningslovens § 9 A og Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2003-42.

Landsskatteretten har ved kendelse af 12. oktober 2011 pålagt ankenævn [by1] at genoptage ankenævnets afslag på genoptagelse af [person2] klage over skatteansættelsen for 2004, idet Landsskatteretten - selv om der ikke er fremlagt nye faktiske oplysninger i forbindelse med genoptagelsesanmodningen, som kan begrunde en genoptagelse - finder, at der foreligger særlige omstændigheder, der jf. skatteforvaltningslovens § 37, stk. 2 kan begrunde en genoptagelse.

Der er herved henset til, at en lønmodtager har mulighed for at fratrække faktiske merudgifter som følge af rejsen efter ligningslovens § 9, stk. 7 i hele den periode, hvor arbejdsstedet anses for midlertidig.

Dette følger af forarbejderne til lov 1996 1063 (Skattefri rejsegodtgørelse m.v.), L 99 1996/1997 - 1, under bemærkninger til § 2. nr. 1.

[person2] har ikke dokumenteret faktiske merudgifter i forbindelse med rejsen, men SKAT har imidlertid godkendt et skønnet fradrag for udokumenterede udgifter til logi i form af udgifter til el, vand og varme i 1. halvdel af 2004 og i 1. halvdel af 2005, men ikke i 2. halvdel af 2004.

Landsskatteretten fremfører endvidere, at der ikke synes at være grundlag for nægtelse af fradrag for 2. halvdel af 2004, samt at en realitetsbehandling formentlig ville have medført et ændret udfald vedrørende dette punkt.

Det fremgår af [person2]s spillekontrakt med [virksomhed1], at den omfatter perioden 1. juli 2003 til 30. juni 2005, hvorfor [person2]s ansættelse hos [virksomhed1] i relation til ligningslovens § 9A, stk. 7 anses for midlertidig for hele ansættelsesperioden.

Som følge heraf godkender ankenævnet, at skønsmæssigt udokumenterede udgifter til logi i form af el, vand og varme ansættes til 12.000 kr. for 2004.

Det skal endelig anføres at det på mødet med ankenævnet ikke kan medføre et andet resultat.”

SKAT har den 29. marts 2017 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens udtalelse:

”Ad) Fradrag for rejseudgifter, jf. ligningslovens § 9A:

Klagers repræsentant har oprindelig i klagen af 22. januar 2014 nedlagt påstand om, der skal godkendes fradrag for rejseudgifter i klagers personlige indkomst med 59.850 kr. og 60.659 kr., i alt 120.509 kr.

Af bemærkningerne i brev af 13. marts 2017 (modtaget i ny udgave den 20. marts 2017) til Skatteankestyrelsens indstilling oplyses det, at klager kan godkende forhøjelsen af fradraget for rejsegodtgørelse med 15.000 kr.

Klagers repræsentant henviser endvidere til Ligningslovens § 9, stk. 2 hvoraf fremgår, at der i den pågældende situation ikke skal ske begrænsning af fradragsretten med 4.700 kr.

SKATs bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

SKAT er enig med skatteankestyrelsen i, at det ikke ved den foreliggende dokumentation med kontoudtog fra [finans1] kan anses for godtgjort, at klagerens rejseudgifter for 2. halvår af 2004 har været på 60.659 kr. (anført som 60.639 kr. i indstillingen). Betalingerne, jf. kontoudtogene, er ikke tilstrækkeligt til at godtgøre, om de vedrører og alene vedrører merudgifter til kost og småfornødenheder i forhold til klagers rejser over 24 timer foretaget i forbindelse med klagers midlertidige arbejdssted, hvor der på grund af afstanden ikke er mulighed for at overnatte på klagers sædvanlige bopæl i Norge, jf. ligningslovens § 9A, stk. 1 og stk. 5.

Henset til [by4]s Byrets dom af 10. juni 2014 (vedr. tilsvarende problemstilling i forhold til klager for 2005) kan SKAT tiltræde skatteankestyrelsens indstilling om, at der skønsmæssigt fastsættes et fradrag på 15.000 kr. for rejseudgifter til kost og småfornødenheder i forhold til 2. halvår af 2004. SKAT er dermed enig i, at klageren er berettiget til et samlet fradrag for 1. og 2. halvår 2004 for rejseudgifter på i alt 69.950 kr. efter regulering med dagældende grundbeløb på 4.900 kr., jf. ligningslovens § 9, stk. 1, jf. dagældende ligningslovs § 9, stk. 2.

Fradrag for rejseudgifter, jf. ligningslovens § 9A er udregnet således:

Rejseudgifter med fastsat sats på 399 kr. x 150 dage i

1. halvår 2004, jf. LL § 9A, stk. 2 og stk. 5: 59.850 kr.

Rejseudgifter nedsat med grundbeløb i 2004,

jf. dagældende LL § 9, stk. 1 og stk. 2: - 4.900 kr.

Rejseudgifter skønsmæssigt fastsat for

2. halvår 2004, jf. § 9A, stk. 7:15.000 kr.

Fradrag for rejseudgifter i alt i 2004:69.950 kr.

Ad) Skattefri befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9B:

Klager har modtaget en godtgørelse for erhvervsmæssig kørsel på 46.225 kr. fra sin arbejdsgiver. Godtgørelsen kan ikke godkendes som skattefri for klager, jf. ligningslovens § 9B, stk. 3. Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse at arbejdsgiveren/hvervgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i modtagerens egen bil eller på lønmodtagerens egen motorcykel, Det fremgår af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000. Endvidere er det fastsat i bekendtgørelsens § 2, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssig kørsel skal indeholde:

1) Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..

2) Kørslens erhvervsmæssige formål.

3) Dato for kørslen.

4) Kørslens mål med eventuelle delmål.

5) Angivelse af antal kørte kilometer.

6) De anvendte satser.

7) Beregning af befordringsgodtgørelsen.

Den fremlagte opgørelse (modtaget efter SKATs oprindelige kontrol hos arbejdsgiver) over klagers kørsel opfylder ikke betingelserne i bekendtgørelsen.

SKAT finder således ikke, at kørselsopgørelsen dokumenterer, at klagers arbejdsgiver har ført den fornødne kontrol med den foretagne kørsel og udbetaling af godtgørelsen herfor. Endvidere fremgår det ikke af opgørelsen, hvilken dato en del af kørslerne er foretaget, Cpr-nr. på klager mangler, for flere datoer, er der ikke angivet km-antal, præcise adresser mangler, hvilket ikke muliggør eftertjek af kørte km.

Det fremgår endvidere ikke af den fremlagte dokumentation hvilket ejet køretøj klager har benyttet til den anførte kørsel, hvorfor klagers arbejdsgiver heller ikke har kunnet føre kontrol hermed.

Det forhold, at klageren i andre sammenhænge bliver tjekket for sin tilstedeværelse m.v. i forhold til hendes erhverv, kan ikke betyde, at dokumentationskravene i forhold til at kunne modtage skattefri befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9B ikke skal opfyldes til brug for SKATs kontrol, jf. ovenstående bekendtgørelse.

Konsekvensen af manglerne til dokumentationen er, at godtgørelsen ikke kan modtages skattefrit af klager jf. ligningslovens § 9B, stk. 3, 1. pkt. og at klager endvidere ikke kan få fradrag for kørslen efter ligningslovens § 9B, stk. 1 og 2. Herefter kan hun alene få fradrag for befordring efter ligningslovens § 9C, jf. ligningslovens § 9C, stk. 3, 2. pkt.

SKAT kan således tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling og begrundelse for at fastholde Skatteankenævnets afgørelse på dette punkt.

Vedr. klagers ugyldighedsindsigelser

SKAT finder ikke, at skatteankenævnets afgørelse kan anses for ugyldig. SKAT finder, at forvaltningslovens § 22 og 23 er opfyldt ved den i Skatteankenævnets anførte begrundelse. Uanset, at der er benyttet samme formulering og begrundelse for skatteankenævnets afgørelse, som er anført tidligere af SKAT, betyder det ikke, at Skatteankenævnet ikke har opfyldt sine processuelle forpligtelser i forhold til deres fornyede behandling af sagen. Det bemærkes, at der ikke er fremlagt ny dokumentation og det er de samme forhold, der har været gældende ved sagens behandling ved både SKAT, Skatteankenævn og Landsskatteretten. SKAT kan derfor ligeledes i det hele tiltræde styrelsens indstilling og begrundelse på dette punkt.

Befordringsfradrag, jf. ligningslovens § 9C:

Idet den af klagers arbejdsgiver betalte godtgørelse for kørsel ikke er hel eller delvis skattefri for klager, jf. ovenfor omkring ligningslovens § 9B, kan der alene godkendes fradrag for befordring efter ligningslovens § 9C af den dagligt foretagne kørsel over 24 km med de af ligningsrådets fastsatte satser i 2004 (25 km - 100 km med 1,62 kr. pr. km og over 100 km med 0,81 kr. pr. km), jf. ligningslovens § 9B, stk. 3, 2. pkt.

SKAT er enig i Skatteankestyrelsens beregning af befordringsfradraget efter ligningslovens § 9C til i alt 5.114 kr. SKAT kan således tiltræde, at der korrigeres i transportstrækningen til ”den normale transportvej” mellem [by1] og [by2] på 649 km i forhold til de i kørselsopgørelsen anførte strækninger mellem 1823 og 1836 km, som må anses for ekstraordinære lange. SKAT kan henvise til SKM2013.187BR.

SKAT er ligeledes enig i, at der ikke kan gives fradrag for udokumenterede udgifter til brobizz eller færge. Det det samme gælder udokumenteret flyudgifter, jf. SKM2001.580.TSS samt LV 2004-01 afsnit A.F.3.1.3.6.

SKAT bemærker, at SKAT tidligere har godkendt fradrag efter ligningslovens § 9C, idet den af arbejdsgiveren udbetalte kørselsgodtgørelsen er anset for skattepligtig for klager. Ved beregning af befordringsfradraget er det en forudsætning, at klager selv har forestået kørslen og ikke er blevet befordret i f.eks. spillerbus for arbejdsgiverens regning. Trods den manglende dokumentation herpå kan SKAT efter omstændighederne tiltræde, at der er beregnet befordringsfradrag efter ligningslovens § 9C for alle de anførte kørsler over 24 km dagligt i opgørelsen, jf. Skatteankestyrelsens indstilling.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til skattefri rejsegodtgørelse på i alt 120.509 kr. og skattefri befordringsgodtgørelse på i alt 46.225 kr. for indkomstår 2004.

Repræsentanten har hertil anført følgende:

”Vi skal hermed påklage afgørelse af 12. december 2013 for indkomståret 2004.

Med henvisning til sagsmaterialet skal vi anføre følgende:

Det er væsentlig for enhver sags udfald, at grundlaget og de faktiske forhold medtages ved bedømmelse af sagen. Vi har tidligere redegjort for disse væsentlige omstændigheder overfor SKAT, men disse forhold anses som værende nødvendige at gentage.

[person2] er født og opvokset i Norge og hun er norsk statsborger, ligesom forældre, familie samt venner og bekendte er bosiddende i Norge. Opholdet i Danmark er hendes 1. udenlandsophold udover ferie m.v.

De ansættes i [virksomhed1] A/S på en midlertidig kontrakt af en varighed på 2 år. [virksomhed1] A/S har indgået erhvervslejeaftaler på forskellige lejligheder, som jf. kontrakt kan tilbydes ansatte håndboldspillere. Det er således [virksomhed1] A/S som er lejer og har rådighedsretten og forpligtelserne i relation til lejlighederne. Sådanne forhold og omstændigheder er sædvanlige for håndboldspillere og andre sportsfolk.

Som følge af at skatteyder har fast bopæl i Norge er de skattepligtige til Norge. Hun er samtidig skattepligtig til Danmark jf. KSL § 1 stk. 1 nr. 1. Der er således skattepligt i begge lande, hvorfor dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan anvendes, og det skal i relation hertil afgøres hvilket land som skal betragtes som bopælsland henholdsvis kildeland. Vi skal henvise dette spørgsmål til OECD's modeloverenskomst artikel 4.

Ved bedømmelse heraf henvises til LV C.F. 1.2.1 s. 22, hvoraf det fremgår, at lejligheder stillet til rådighed af arbejdsgiveren ikke kan statuere erhvervelse af fast bopæl til rådighed.

Vi skal samtidig henvise til praksis om, at fraflytning fra Danmark med fortsat bopæl til rådighed kræver, at boligen er udlejet for en periode af minimum 3 år før denne ikkelængere anses som værende til rådighed jf. LV C.F. 1.2.3.

På grundlag af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, er Norge således domicilland og Danmark kildeland jf. bilag 1og 1A.

Med hensyn til flere bopæle og begrebet midlertidigt henvises til LV A.F.1.2 angående dobbelthusførelse, som er en regel der også kan anvendes i en problemstilling som den forelagte. Det fremgår heraf, at SKAT's praksis for midlertidig bopæl er 2 år jf. også bilag 2.

Afslutningsvis skal vi henvise til kontorchef [person3] fra Told- og Skattestyrelsen har beskrevet, at et ophold i optil 3 år er midlertidigt i forhold til samme situation og omstændigheder jf. bilag 2 A.

Der er således ikke grundlag i lovgivning, domme eller praksis, at begrænse rejsebegrebet tidsmæssigt som tidligere anført af SKAT.

Merudgifter

Merudgifter i skattelovgivningen relaterer sig udelukkende til SL § 6, som omhandler fradrag for erhvervsmæssige udgifter, idet omfang de overstiger sædvanlige udgifter (sparet privatforbrug), hvilket betragtes som merudgifter.

Denne fradragsbestemmelse er en generel regel, og begrebet merudgifter omfatter kun udgifter i henhold til denne regel.

Special reglen om erhvervsmæssige udgifter for lønmodtager findes i LL § 9 A stk. 1. Det fremgår direkte af samme § stk. 2 og 7, at standardsatser eller faktiske udgifter ikke skal reduceres med værd en af et sparet hjemmeforbrug.

Der er således refusion/fradrag for alle opholdsudgifter uden nogen reduktion, der påløber lønmodtageren på rejse efter denne bestemmelse.

Sagsøgtes omtale af disse bestemmelser er misforstået og må tilbagevises, idet denne ikke er i overensstemmelse med lovgivning, domme eller SKATs praksis.

Arbejdsgiverens kontrol

Det fremgår af loven, at arbejdsgiveren skal foretage en kontrol, som sikrer at beløbende udbetales på et korrekt grundlag. Denne kontrol kan foretages på forskellige måder, og der er som supplement hertil givet tilladelse til en vejledning herom jf. bek. 200-03-13 nr.173 som vedlagt bilag 3.

Det fremgår heraf, at afregning af rejse- og befordringsgodtgørelse ved en eventuel forudbetaling skal ske i måneden efter rejsen er foretaget. I dette tilfælde skal afregningen således foretages i juli måned 2005, idet rejsens varighed er 2 år.

I den konkrete situation er det væsentlig at forstå forskellen mellem de sædvanlige tilfælde for erhvervsmæssig rejse, netop den omstændighed, at rejsen ikke foretages bort fra arbejdsgiveren geografisk, men til arbejdsgiverens arbejdssted, hvorved kontrollen er umiddelbar og den pågældende er faktisk tilstede hver dag.

Et praktisk eksempel kunne være, at ens teenager skulle overnatte ude/på rejse. Et sådant tilfælde ville medføre en anden aftale/kontrol end et ophold hjemme på sit værelse. Det er formentlig de færreste som regelmæssigt skal anmelde i køkkenet, at man fortsat er tilstede ?

Alene af disse 2 årsager, er det anførte cirkulære ikke anvendelig efter hensigten. Der er foretaget løbende kontrol ag tilstedeværelsen jf. bilag 4 -4.4.

Rejsegodtgørelse

Med henvisning til den nordiske dobbeltbeskatningsaftale vil der i en situation som den foreliggende være tale om dobbeltdomicil, hvor der jf. fortolkningsreglerne vil blive statueret skattepligt til Norge efter bopælsland og skattepligt til Danmark som kildeland jf. bilag 1.

Der er væsentligt at være opmærksom på sportsfolk og kunstneres særlige arbejds- og rejse­ form ved bedømmelse af de skattemæssige konsekvenser. Det er af samme årsag, at der i dobbeltbeskatningsaftaler er særregler for disse.

Med henvisning til s. 5 øverst noterer vi, at SKAT er enige i, at midlertidigt ophold, kan ud­ strække sig til over 12 måneder, og dermed også anvendelig ved en kontraktsperiode på 24 måneder som i dette tilfælde.

SKAT har accepteret for 1. halvår, at der er fradrag for 59.850, men ikke accepteret beløb for ophold i 2. halvår på grundlag af, at den forelagte dokumentation kun er bankkontoudtog og ikke bilag for det enkelte indkøb.

I den sammenhæng henvises til bilag 5 fra bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen, hvoraf det fremgår, at kvitteringer ved kontantkøb er uden identifikation af køber, altså et så­ kaldt ihændehaverbevis.

Det er vore opfattelse, at et bankkontoudtog kan endegyldigt statuere et forbrug, hvilket en kontantkøbskvittering ikke kan, idet disse kvitteringer ofte smides i skraldespanden ved skranken/udgang efter der er foretaget kontrol, og herved kan opsamles af hvem som helst.

Vi har tidligere også foreslået forskellige muligheder, i forhold til tidligere regler for tilsvarende tilfælde jf. bilag 6, eller i forhold til nuværende regler for andre lønmodtagergrupper.

Jeg vedlægger af den årsag dokumentation for de anførte rejseudgifter kr. 60.659 i henhold til bankkontoudtog jf. bilag 7. Dette beløb er i det væsentligste i overensstemmelse med en opgørelse efter standardsatserne i § 9A samt Danmarks Statistiks opgørelse af de gennemsnitlige opholdsudgifter i Danmark for 2005 ca. kr. 120.000 pr. år for en enlig ekskl. husleje, tøj, renovering samt ferier jf. bilag 8.

Der skal samtidigt henvises til bilag 9 nederst, hvoraf det fremgår, at arbejdsgiver kunne betale hotelophold efter regning samt bilag 10 hvor flytte- og rejseudgifter m.v. også er refunderbare.

Det fremgår af lønoplysningssedlerne, at der er udbetalt tillæg efter skat jf. bilag 11. Tillæg efter skat anvendes i forbindelse med udbetaling af udlæg eller erhvervsmæssige udgifter for virksomheden. Det er af samme årsag, at tillæg efter skat ikke er skattepligtige.

Med henvisning til bilag 12A og B har vi tidligere anmodet om en ændring af de skattemæssige forhold, men dette har ikke kunnet lade sig gøre på grund af den verserende sag.

Vi skal således anmode om fradrag i den personlige indkomst med i alt kr.59.850 og kr. 60.659 I alt kr. 120.509 eller med en anden fordeling eller et mindre beløb efter Landsskatterettens bedømmelse eller som hjemvises til forhandling med de lokale skattemyndigheder.

Sekundært anmodes der om fradrag i den skattepligtige indkomst med i alt kr. 120.509 eller med en anden fordeling eller med et mindre beløb efter Landsskatterettens bedømmelse eller som hjemvises til forhandling med de lokale skattemyndigheder.

Afslutningsvis skal det bemærkes, at SKAT har accepteret, at el, vand og varme ansættes skønsmæssigt for begge år på grundlag af samme § LL 9a stk. 1og 2 !

Befordringsgodtgørelse

Indledningsvis skal jeg henvise til ovenstående angående omfattet af rejsebegrebet herunder befordringsgodtgørelse. Der henvises også til SKAT's orientering om reglerne for udenlandske skattepligtige jf. bilag 13 side 3, hvoraf det fremgår, at kørslen omfatter både sædvanlig bopæl og midlertidig bopæl.

Vi henviser til den tidligere fremsendte kørselsopgørelse som både er dateret og underskrevet.

Jeg har samtidigt vedlagt godkendelse af [person5]'s kørselsgodtgørelse af 28.01.2005 under samme vilkår, for samme arbejdsgiver, for samme periode samt af samme skattemedarbejder jf. endvidere bilag 14.

Vi skal endvidere henvise til bilag 15, hvor det fremgår af sagsfremstillingen, at dokumentationen ikke opfylder betingelserne om antal km. for kørslen, hvilket ikke er korrekt, såfremt dokumentationen læses og forståes korrekt.

Det er den samme begrundelse og formulering som er anvendt siden 2005 og fortsat i afgørelsen af 12. december 2013.

SKAT har herved ikke opfyldt reglerne og god forvaltningsskik jf. egne processuelle regler jf. forvaltningslovens § 22 og 23, hvorved afgørelsen er ugyldig.

Vi skal endvidere sekundært henvise tilden ulige behandling af kravene til kørselsgodtgørelse for henholdsvis [person5] og [person2]. Lighedsprincippet er herved ikke overholdt, hvorved afgørelsen er ugyldig.

Subsidiært fastholdes således fradrag for befordringsudgifter i den personlige indkomst.

Tertiært en korrekt beregning som ligningsmæssigt fradrag med tillæg af fradrag for brobizz og eventuelle færger i forbindelse med transport til [by2] m.v.”

Repræsentanten har blandt andet fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Vi påklager hermed forslag til afgørelse for anførte for 2004.

Vi er i det væsentligste enige i den beskrevne sagsfremstillingen, men er ikke enige i forståelse af dokumentationen.

Der skal oplyses og tagen hensyn til følgende forhold.

Generelt:

Den erhvervsmæssige kategori er professionel håndbold, som er kendetegnet ved tidsbegrænsede ansættelseskontrakter for danske og udenlandske spillere med ind- og udenlandske klubber. Arbejdsforholdene er meget anderledes end sædvanligt arbejde, idet der er fællestræning hver dag undtagen kampdage, ligesom der er personlige træningspas af forskellig karakter. Der arbejdes hver dag i sæsonen med vis frihed i sommerperioden og omkring jul. Til nærmere orientering henvises til fremsendte træningsoversigter bilag 1.

Dette er det planlagte program fra før sæsonstart, og som kan ændres i forbindelse med inden­ landske eller udenlandske kupturneringer samt formnedgang eller skader.

Specifikt:

Alle bilag herunder løn for 2004 og 2005 har været fremsendt til SKAT jf. bilag 2.

Beskrivelse af selskabets interne forretningsgang udarbejdet af os bilag 3, samt jobbeskrivelse af direktøren, herunder manglende lønbilag jf. bilag 4.

Anmeldelse af stjålen pc herunder effekter, hvor væsentlige informationer/dokumentation for perioden er bortkommet jf. bilag 5 og 6.

Kørselsgodtgørelse jf. bilag 7.

Denne sag udspringer af en sag for håndboldklubben [virksomhed1] A/S i forbindelse med et kontrolbesøg. Der blev efterfølgende rejst ca. 12 sager, hvoraf vi har assisteret i 11 sager, hvor vi har fået medhold i ca. 90 % af sagerne.. Vi skal henvises til 2 eksempler jf. bilag 8A angående godkendt erhvervsmæssig kørsel og bilag 8B om godkendt diverse godtgørelse.

Der skal også henvises til de skattemæssige opgørelser for selskabet udarbejdet og påtegnet af os, hvoraf det fremgår at der er foretaget afstemning mellem de faktiske udbetalte lønninger i årsregnskabet og de til SKAT indberettede lønoplysninger jf. bilag 9A og 9B

Det må på grundlag heraf konkluderes, at det pågældende bogholderi herunder løn har været i overensstemmelse med gældende regler i bogføringsloven og de skattemæssige krav til regnskabsaflæggelsen.

Rejsegodtgørelse

Med henvisning til Byrettens afgørelse af 10. juni 2014, hvor skatteyder har fået medhold i, at være omfattet af rejsebegrebet. Idet forslaget er i overensstemmelse med afgørelsen godkender vi en forhøjelse af fradraget med kr. 15.000.

Vi skal samtidig henvise til LL § 9 stk. 2, hvoraf det fremgår, at der i den pågældende situation ikke skal ske begrænsning af fradragsretten med kr. 4.700.

Befordringsgodtgørelse

Det anføres sidst i afsnittet om befordringsgodtgørelse, at Styrelsen fastslår, at der ikke er grundlag for at statuere ugyldighed jf. interne sagsregler for SKAT på grundlag af Forvaltnings­ lovens § 22 og 23.

Det fremgår af forslag til afgørelse, samt alle tidligere afgørelser, at følgende oplysninger mangler:

1. Cpr nr.

2. Datering

3. Godkendelse

4.Ikke anført kilometerantal

5. Utilstrækkelige adresser

6. Kontrol

Vi skal henvise til bilag 10 hvoraf det fremgår, at disse oplysninger i bek. nr. 173 kun er et forslag, og ikke er en gyldighedsbetingelse

Tidligere afgørelser er således fejlagtige, idet der herved anvendes en af SKAT forkert forståelse af lovgivning/praksis.

Det er i klageforløbet ikke er foretaget en reel sagsbehandling, idet det påstås, at de enkelte instanser hver især, ikke kan have undersøgt reglerne/praksis, og alle skulle være kommet til samme resultat og med samme begrundelse, og som beviseligt er forkert.

Der er ikke i afgørelser taget hensyn til vores indsigelser, herunder 3 gang i Skatteankenævnet, hvilket også medfører ugyldighed, jf. nærmere bilag 11, som er et uddrag af bestemmelserne.

Vi skal således påstå ugyldighed jf. hver af de 3 anførte årsager jf. understregninger i bilag 11.

Med henvisning til den fremsendte opgørelse kan vi orientere om følgende, som kan forekomme selvfølgeligt eller som burde være SKAT bekendt.

SKAT har indtil nu ikke haft forståelse for det kontrolregime, som eksistere i forhold til sportsudøvere. Der kan henvises til DHF, modstandere, pressen, sæsonplanlægning, oplysninger fra kampe og træning osv. Der skal også henvises til, at rejser m.v. også omfattede selskabets ledelse.

Der henvises til bilag 12 - 12C.

Alle datoer, adresser og afstande kan identificeres og kontrolleres, idet udarbejdelsen er foretaget af direktøren på grundlag af dokumentation fra [person2]. hvilket også er bekræftet ved direktørens underskrift på opgørelsen. Direktøren har efterfølgende også foretaget godkendelse af udbetalingen.

Vi anser således en opfyldelse af betingelserne i LL § 9 b stk. 1 både 1. og 2. punkt, idet både opholdet og arbejdet i Danmark var midlertidigt, hvorfor den anførte kørsel var erhvervsmæssig.

Vi skal endvidere henvise til TfS 1996.663 HRD, hvoraf det fremgår, at erhvervsmæssig befordring kan omfatte personbefordring, hvilket også er tilfældet i denne sag, hvor kroppen er så at sige "værktøjet".

Vi kan acceptere en eventuel korrektion af 60dages reglen jf. også afgørelse bilag 12 eller hjem­ vises til en nærmere opgørelse heraf.

Sekundært påstås fri arbejdsgiver betalt befordring jf. LL § 9C stk. 7, som ikke er skattepligtig medmindre skatteyder medtager fradrag for samme. Idet udgiften ved refusion af udlæg for flybilletter er højere end kørselssatserne anvendes disse jf, princippet i bilag 14.

Med henvisning til den lange sagsbehandlingstid samt manglende realitetsbehandling kan vi ikke længere dokumentere de faktiske omkostninger.

Vi skal henvise til bestemmelserne i Retsplejelovens § 344 stk. 2, hvorved der tillægges SKAT processuel skadevirkninger af disse undladelser.

Tertiært påstås fradrag jf. LL 9 C stk. 3 for den samlede normale transportvej i bil som opgjort af skatteyder. SKAT skal i henhold til gældende praksis respektere valget ligesom der skal tages hensyn til sikkerhed og tidsforskelle.

(...)”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

” Rejseudgifter § 9a

Fradraget skal forhøjes med kr. 3.000, idet der kun er givet fradrag for 5 og ikke 6 måneder.

Befordringsfradrag

Vedrørende befordring kan vi oplyse følgende:

Der er fløjet fra [by1]/[by4]/[by2] med en tidanvendelse på ca. 3,5 timer incl ophold i [by4]. Prisen har været højere end i dag, hvilket er ca, kr. 2.500 – kr. 6.000 eller gennemsnitligt kr. 4.250 med tillæg af transport til og fra lufthavn.

Tidsforbruget ved den af Skat anførte færge er ca. 9 timer, og færgebilletten tur/retur ca. kr. 1.600.

Vi har som tidligere anført forskellige synspunkter, som ikke ses kommenteret.”

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for rejseudgifter, jf. ligningslovens § 9 A

Rejseudgifter, der påføres lønmodtageren kan fratrækkes efter bestemmelserne i ligningslovens (lovbekendtgørelse nr. 791 af 17. september 2002) § 9 A, jf. herved ligningslovens § 9 A, stk. 7. Fradrag kan dog ikke ske i det omfang udgifterne er godtgjort af arbejdsgiveren. Fradraget var omfattet af bundfradraget i ligningslovens § 9, stk. 1, jf. den dagældende § 9, stk. 2 i ligningsloven.

Det er en betingelse for rejsefradrag, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted og, at rejsen varer mindst 24 timer. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 1 og stk. 5.

En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Et arbejdssted kan højest anses for midlertidigt i de første 12 måneder ved anvendelse af standardsatserne i § 9 A, stk. 2, nr. 1-3. Et arbejdssted kan anses for midlertidig i mere end 12 måneder ved godtgørelse for logi efter standardsatserne, ved udlæg efter regning eller ved fradrag for dokumenterede udgifter.

Det lægges til grund, at klageren i 2004 har haft sin primære tilknytning til sin bopæl i Norge, og at klageren herved har haft en afstand mellem sin sædvanlige bopæl og sit arbejdssted, der har hindret klageren i at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Klagerens spillerkontrakt med [virksomhed1] A/S løb fra 1. juli 2003 til 30. juni 2005. Klageren kan således foretage fradrag for rejseudgifter efter standardsatserne til kost og småfornødenheder frem til 30. juni 2004. Klageren har opholdt sig 150 dage i Danmark i 1. halvår af 2004, hvorfor fradrag for rejseudgifter beregnes til 54.950 kr.

Repræsentanten har fremsat påstand om, at klageren for 2. halvår af 2004 har haft faktiske rejseudgifter på 60.659 kr.

Efter en konkret vurdering anser Landsskatteretten det ikke for godtgjort, at klagerens faktiske rejseudgifter for 2. halvår af 2004 har været 60.659 kr. Her lægges navnlig vægt på, at det fremlagte kontoudtog fra [finans1] uden specifikation af de foretagne betalinger ikke anses for tilstrækkelig til at dokumentere klagerens faktiske udgifter.

Henset til kontoudtoget fra [finans1] og [by4]s byrets afgørelse af 10. juni 2014 fastsætter Landskatteretten et skønsmæssigt fradrag på 18.000 kr. til kost og rejsefornødenheder for 2. halvår af 2004. Landsskatteretten ændrer [skatteankenævn1]s afgørelse på dette punkt, således at klageren er berettiget til et fradrag for rejseudgifter på 72.950 kr. for indkomstår 2004.

Befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 B

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9B, stk. 1:

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Ved SKATs arbejdsgiverkontrols besøg ved klagerens arbejdsgiver, forelå der ikke den fornødne dokumentation for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse. Efterfølgende blev der indsendt en opgørelse over klagernes befordringsgodtgørelse.

Den indsendte opgørelse over klagerens kørsel opfylder ikke kravene i § 2 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000. Opgørelsen indeholder blandt andet ikke cpr-nr. på klageren, flere steder er kørslerne udateret og kilometerantal er ikke anført for de enkelte datoer. Der er ikke opgivet præcise adresser, så det er ikke muligt at eftertjekke de angivne kilometerantal. Yderligere fremgår det ikke, at der er ført tilstrækkelig kontrol med de udbetalte befordringsgodtgørelser.

På denne baggrund stadfæstes [skatteankenævn1]s afgørelse vedrørende dette punkt.

Repræsentanten har fremsat påstand om, at [skatteankenævn1]s afgørelse er ugyldig på grund af manglende opfyldelse af reglerne og god forvaltningsskik, jf. egne processuelle regler, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 23. Repræsentanten har henvist til, at det samme begrundelse og formulering der har været anvendt siden 2005.

Der er ikke grundlag for at anses nævnets afgørelse for ugyldig, da de samme forhold har været gældende ved sagens behandling af henholdsvis SKAT, skatteankenævn og Landsskatteretten. Der anses ligeledes ikke at være øvrige forhold, der medfører, at afgørelsen er ugyldig.

Befordringsfradrag, jf. ligningslovens § 9 C

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9 C.

Hvis afstanden mellem bopælen og arbejdsstedet er ekstraordinært lang har klageren bevisbyrden for, at befordring har fundet sted i det påstående omfang. Det har Højesteret fastslået i dommen SKM2004.162.

Af daværende bekendtgørelse nr. 512 af 10. juni 2004 §§ 1-3 i fremgår følgende:

Ӥ 1

Fradrag efter ligningslovens § 9 C er betinget af, at den skattepligtige over for skattemyndigheden oplyser antallet af arbejdsdage og antallet af befordrede kilometer pr. arbejdsdag mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads (transportvejen). Uanset den skattepligtiges valg af transportmiddel beregnes transportvejen på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel.

Stk. 2. Ved normal transportvej ved bilkørsel forstås den strækning, der skal tilbagelægges med bil, under hensyntagen til:

§ 2

Hvis den skattepligtige på grund af de forhold, der er nævnt i § 1, stk. 2, på en del af eller på hele strækningen mellem hjem og arbejdsplads må anvende færgetransport eller lignende, beregnes befordringsfradraget for denne befordring efter § 3.

§ 3

Stk. 1. Den skattepligtige kan mod dokumentation fratrække faktiske udgifter til færgetransport eller lignende.

Stk. 2. Hvis den skattepligtige til brug for yderligere befordring medbringer eget transportmiddel med færgen m.v., kan udgiften hertil ligeledes fradrages mod dokumentation.

Stk. 3. Fradrag efter stk. 1 og 2 kan kun foretages i det omfang, den daglige udgift overstiger et beløb svarende til udgiften til 24 km daglig befordring beregnet efter ligningslovens § 9 C. Omfatter befordringsfradraget tillige fradrag efter § 1, sker begrænsningen i befordringsfradraget dog i første række i denne del af fradraget.”

Satser for befordringsfradrag udgjorde i 2004 følgende:

Klagerens sædvanlige bopæl i Norge var i 2004 [adresse2], [by2], og klagerens adresse i [by1] var [adresse1], [by1]

Klagerens kørsel mellem bopælen i [by1] og [...] eller [virksomhed2], [adresse3] er kortere end 24 km per tur. Der godkendes således ikke fradrag for denne kørsel.

For de øvrige ture vedrørende træningskampe, -lejr og [...] Cup opgøres befordringsfradraget til følgende:

Det fremgår af kørselsoversigten, at klageren har foretaget 5 ture mellem [by1] og [by2]. Turene er i henhold til den fremlagte kørselsoversigt opgjort til mellem 1.823 km og 1.836 km retur og anses således for ekstraordinær lange.

I forbindelse med turen til [by2] fra den 1. juli til 26. juli 2004, fremgår det af kontoudtoget fra [finans2], at klageren har foretaget en betaling i [by2] lufthavn og betaling af flytog den 26. juli 2004. Tilsvarende har klageren i forbindelse med turen til [by2] fra den 8. oktober til den 11. oktober 2004, foretaget en betaling i [by2] lufthavn og betaling af flytog den 11. oktober 2004.

Yderlig bemærkes det, at klageren har oplyst i byretten, at hun flyver til Norge, når hun besøger sin kæreste. Der må således være en formodning for, at klageren har benyttet fly mellem Danmark og Norge.

Det fremgår af SKATs kørselsberegner, at den normale transportvej er via færge mellem [by10] og [Norge]. Klagerens befordringsfradrag beregnes efter den normale transportvej, jf. SKM2001.580.TS.

Af SKM2001.580.TS fremgår blandt andet følgende:

”Den normale transportvej i bil for A må efter en konkret vurdering anses for at inkludere færgetransport mellem [by11] og [by1]. Da A har afholdt udgift til flytransport over samme strækning, vil A kunne tage fradrag dels for transport i bil mellem bopælen og [by11] dels - som det mindre i det mere - for udgiften til personoverførsel med færge mellem [by11] og [by1]. Det er således forudsat at A's flyudgift er større end udgiften til færgetransport ville være.

Såfremt den faktisk afholdte flyudgift imidlertid havde været mindre end udgiften til færgetransport, ville A alene kunne fradrage udgiften til flytransport, tillige med fradrag for befordring i bil ad den normale transportvej over land.”

Den normale transportvej over land er 649 km retur.

Befordringsfradraget beregnes som følgende:

Repræsentanten har fremsat påstand om, at der skal gives fradrag for udgifter til brobizz og eventuelt færge. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at klageren har afholdt faktiske udgifter til færge, fly eller Brobizz og på denne baggrund er klageren ikke berettiget til fradrag herfor.

Landsskatteretten ændrer nævnets afgørelse på dette punkt, således at klagerens befordringsfradrag for indkomstår 2004 nedsættes til 5.114 kr.