Kendelse af 16-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 04-08-2017

Faktiske oplysninger

Klageren er norsk statsborger. Hun indgik en spillerkontrakt med [virksomhed1] A/S, der løb fra den 1. juli 2003 til den 30. juni 2005.

Klageren fik som en del af sin løn stillet fri bolig til rådighed i [by1], men hun skulle selv afholde udgifter til el, vand og varme. Klageren fik udbetalt en månedsløn på 19.000 kr. som ”tillæg efter skat”.

SKAT foretog en arbejdsgiverkontrol af [virksomhed1] A/S, hvor de konstaterede, at klageren i henhold til kontrakten skulle aflønnes med 300.000 kr. pr. år, men at [virksomhed1] A/S alene havde lønoplyst 210.042 kr. som årsløn. Yderlig bemærkede SKAT, at der var indberettet 12.663 kr. i skat, som ikke kunne afstemmes med lønsedlerne.

SKAT ændrede klagerens årsopgørelse for indkomstår 2004, således at klagerens indkomst blev ansat til 331.704 kr. SKAT havde lagt til grund, at klageren løn fra [virksomhed1] A/S udgjorde 300.000 og at klageren fik omkostningsgodtgørelse på i alt 31.704 kr. for indkomstår 2004.

Efter anmodning om genoptagelse fra klagerens repræsentant, genoptog SKAT sagen. SKAT godkendte rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A med et ligningsmæssigt fradrag på 58.940 kr., hvori bundfradraget er fratrukket, og et skønnet fradrag for udokumenterede udgifter til el, vand og varme på 6.000 kr. for 1. halvår af 2004.

Sagen blev påklaget til [skatteankenævn2], der traf afgørelse den 29. marts 2009. Klageren søgte om genoptagelse af afgørelsen, hvilket nævnet afslog ved kendelse af 29. april 2010.

Afslaget på genoptagelse blev påklaget til Landsskatteretten, der pålagde nævnet at genoptage afgørelsen ved kendelse af 12. oktober 2011, da de fandt, at der forelå særlige omstændigheder. Landskatteretten henviste til, at efter ligningslovens § 9, stk. 1, har en lønmodtager mulighed for at fratrække faktiske merudgifter som følge af rejse i henhold til rejsebegrebet efter § 9, stk. 1 i hele perioden, hvor et arbejdssted anses for midlertidig og at nævnets afvisning skyldes en misforståelse.

Det var først den 4. juli 2012, at ankenævnet fik kendskab til Landsskatterettens kendelse af 12. oktober 2011, i forbindelse med at ankenævnssekretariatet i [by2] rykker Landsskatteretten for en afgørelse.

Genoptagelsessagen blev henlagt til [skatteankenævn1], der genoptog sagen vedrørende udokumenterede merudgifter til el, vand og varme for 2. halvår af 2004. Klagerens repræsentant påklagede nævnets afgørelse til Landsskatteretten.

[skatteankenævn1] forhøjede det skønsmæssige fradrag til udokumenterede udgifter til logi i form af udgifter til el, vand og varme til 12.000 kr. for hele indkomstår 2004.

Landsskatteretten anmodede [skatteankenævn1] om at genoptage sagen i sin helhed, hvis klagen til Landsskatteretten blev tilbagekaldt. Det accepterede nævnet og klageren tilbagekaldte klagen til Landskatteretten, hvorefter Landsskatteretten anmodede nævnet om at genoptage sagen i sin helhed.

[skatteankenævn1] traf afgørelse i sagen den 12. december 2013. Klagerens repræsentant påklagede afgørelsen til Landsskatteretten.

Indkomstår 2005

Klageren har ligeledes haft en klagesag vedrørende fradrag for kost og logi i indkomstår 2005. Både [skatteankenævn3] og Landsskatteretten godkendte ikke klagerens selvangivne fradrag på 69.360 kr.

Landsskatterettens afgørelse blev indbragt for [by3]s Byret, der afsagde dom den 10. juni 2014.

Klageren gav følgende forklaring for [by3]s Byret:

”(...)at hun er født og opvokset i Vest Norge ved [by4]. Hun debuterede med det norske landshold i [...]. Hun spillede [...] og [...]. Hun spillede, for hun kom til Danmark, i [by5], [by4]. Hun boede hos sine forældre. Men hun blev kæreste med [person1] i starten af 2003 og flyttede hurtigt ind hos ham. De havde nok boet i [person1]s lejlighed i 2-3 måneder, før de flyttede til Danmark. De flyttede sammen til [adresse1]. [person1] beholdt lejligheden i Norge, men lånte den ud til en kammerat, som betalte husleje. [adresse2] er boretslaget, og [adresse3] var adressen, hvor [person1] boede. Hendes forældre flyttede i 2005 til [adresse4]. Resten af hendes familie, venner og bekendte boede også i [by4]. Hun og [person1] tog hjem til Norge i lange helligdagsperioder. De boede hos hver deres forældre - ikke i [person1]s lejlighed. Det kunne ske, at hun boede hos hans forældre, men det var ikke hovedreglen. De var 25 og 26 år.

Hun handlede i [...] og [...], og enkelte gange i [...], hvor der ligger en [...] eller [...]. Hun købte mad og ting til lejligheden. Hun købte mest ”på beløbet". Hun kan ikke huske, om hun nogle gange betalte kontant. Efter kontrakten med [virksomhed1] fik hun en ny kontrakt med [by6]. De havde egne møbler med alle steder. Hun spillede i [by6] i et år. Derefter spillede hun i [by7]. De var hjemme på ferie i Norge. Hun og [person1] flyttede tilbage til hans lejlighed i 2009. De havde ikke andre boliger til rådighed i Norge end de nævnte.”

Byretten fandt, at klageren ikke havde opretholdt sin sædvanlige bopæl i Norge og dermed ikke kunne få skattefri rejsegodtgørelse for indkomstår 2005. Retten lagde blandt andet. vægt på, at klageren boede i [by1] med sin kæreste, at kæresten lejlighed i Norge var udlånt mod betaling og at der ikke forelå dokumentation i form at udskrift vedrørende betalingskort eller lignende for, at klageren havde rejst mellem Danmark og Norge.

[skatteankenævn1]s afgørelse

[skatteankenævn1] har truffet afgørelse for indkomstår 2004 om at forhøje klagerens A-indkomst til 300.000 kr. og at klageren er berettiget til skattefri rejsegodtgørelse på i alt 58.940 kr. og fradrag for udokumenterede udgifter til logi i form af el, vand og varme på i alt 12.000 kr.

Skatteankenævnet har hertil anført følgende:

”A-indkomst jf. statsskattelovens § 4

SKAT har i sit forslag til afgørelse henvist til, at det af kontraktens punkt 8 nr. 3 fremgår, at [person2] modtager 300.000 kr. før skat pr. år (svarende til 25.000 kr. pr. måned). Beløbet udbetales i overensstemmelse med gældende dansk skattelovgivning. Der er fri bolig til rådighed. Virksomheden yder spilleren omkostningsgodtgørelse herunder befordringsgodtgørelse for maksimalt 50.000 kr. pr. år.

SKAT har henvist til, at der for 2004 ikke er fremlagt materiale, der viser hvorledes de oplyste indeholdte bidrag og A-skatter er fremkommet. Det fremgår af lønsedler og lønopgørelser at virksomheden udbetaler 19.000 kr. som “tillæg efter skat”.

Da det af kontraktens punkt 8, nr. 3 fremgår, at “spilleren modtager 300.000 kr. før skat pr. år og beløbet udbetales i overensstemmelse med gældende dansk skattelovgivning, og at beløbet udbetales månedsvis bagud i 1/12- dele”, finder ankenævnet, at kontrakten er et juridisk bindende dokument, der fastlægger rettigheder og pligter for parterne.

Det fremgår af lønsedlerne, at der er udbetalt:

Nævnet finder herefter, at klager er berettiget til en bruttoløn på 300.000 kr., jf. ordlyden “300.000 kr. lår skal pr. år.”

Nævnet finder modsvarende ikke, at der kan tages udgangspunkt i de udskrevne lønsedler, jf. ordlyden “tillæg efter skat 19.000 kr.”, at der er tale om tillæg efter skat.

Ankenævnet lægger herved kontraktens ordlyd til grund for en beskatning af en A-indkomst på 300.000 kr. jf. statsskattelovens § 4, stk. 1. litra c og stadfæster, derfor SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Fast omkostningsgodtgørelse

SKAT har i forslag til afgørelse af 28. juni 2006 anset [person2] for skattepligtig af fast omkostningsgodtgørelse på i alt 31.704 kr. SKAT har i den forbindelse henvist til, at der er udbetalt 2.642 kr. i fast omkostningsgodtgørelse pr. måned. Beløbet er anset for skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

[person2]s repræsentant har i klagen til Skatteankenævnet anmodet om dokumentation for udbetaling af et fast beløb på 2.642 kr. pr. måned, idet dette beløb ifølge repræsentanten ikke er dokumenteret eller anført i sagsfremstillingen, hvorfor der anmodes om en begrundet henvisning til det lovmæssige grundlag for en sådan beskatning.

Ankenævnet er som udgangspunkt enig med SKAT i, at hjemlen for beskatning i den foreliggende sammenhæng skal findes i statsskattelovens § 4. stk. 1. litra c.

Nævnet finder imidlertid efter en gennemgang af sagens materiale, samt hertil SKATS efterfølgende udtalelse til sagen, at beskatningen ikke kan opretholdes, idet påstanden om modregning i forud aftalt bruttoløn ikke ses tilstrækkeligt dokumenteret.

Ankenævnet nedsætter derfor SKATs ansættelse med de i forslag til afgørelse anførte 31.704 kr.

Rejsegodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 A

Betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse fremgår af ligningslovens § 9 A. Det fremgår i den forbindelse, at arbejdsgiveren skattefrit kan udbetale visse rejseudgiftsgodtgørelser m.v., når den ansatte ikke har mulighed for at overnatte hjemme på sin sædvanlige bopæl på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted, og rejsen har en varighed på mindst 24 timer.

Det er en betingelse, at arbejdsstedet er midlertidigt. I forhold til standardsatserne kan et arbejdssted kun anses for midlertidigt i 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5 og hertil bemærkningerne til lov nr. 955 af 20. december 1999 — lovforslag nr. 88 af 4. november 1999. 12 måneders fristen gælder kun, hvis der skal udbetales godtgørelse efter standardtaksterne for kost og småfornødenheder.

Fristen gælder derimod ikke hvis udgifterne godtgøres som udlæg efter regning, eller arbejdsgiveren stiller fri kost og logi til rådighed. Arbejdsgiverne kan også udbetale godtgørelse efter standardtaksen for logi uden hensyntagen til nævnte 12 måneders grænse. Det er dog en grundlæggende betingelse i relation til dækning af logiudgifter, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.

I de tilfælde hvor lønmodtagerens arbejdsplads fortsat kan anses for midlertidig efter udløbet af l2-månedersperioden vil arbejdsgiveren kunne dække lønmodtagerens merudgifter til fortæring og småfornødenheder som udlæg efter regning, eller lønmodtageren vil alternativt kunne foretage fradrag for dokumenterede merudgifter (uden reduktion for sparet hjemmeforbrug).

I klagen til Skatteankenævnet har [person2]s repræsentant henvist til, at hun har indgået en 2-årig aftale med [virksomhed1]. Det er videre anført, at der kan foretages refusion af alle udgifter i en periode i op til 3 år under henvisning til de vedlagte bilag.

Skatteankenævnet har gennemgået de af [person2]s repræsentants fremsendte bilag.

Som bilag 1 er vedlagt en artikel fra SR-Skat.1 997.356 - af [person3] og [person4], ansat i Told- og Skattestyrelsen. Artiklen er en kommentar til Lov nr. 452 af 10. juni 1997 - ændring af ligningsloven (ændrede satser og regler for skattefri rejsegodtgørelse m.v.). I klagen henvises til afsnittet vedrørende “afgrænsning mellem rejse- og andre merudgifter og udgifter til dobbelt husførelse”. Afsnittet referer til indholdet af de almindelige bemærkninger afsnit 7, punkt b i lovforslaget (L257).

Det fremgår af sidste afsnit i afsnit 7, punkt b i lovforslaget (L257) af 7. maj 1997), at

”Det udvidede rejsebegreb, der blev indført ved lovændringen i december 1996, indebærer, at også transportpersonale er omfattet af de almindelige regler og satser, hvis der ikke fastsættes særregler for denne gruppe. Når der indføres samme satser for alle, men samtidig fastholdes en arbejdspladsrelateret tidsbegrænsning, vil denne begrænsning kun omfatte lønmodtagere, der har en stationær arbejdsplads. Det foreslås derfor, at tidsbegrænsningen for det enkelte arbejdssted udvides fra henholdsvis 2 og 4 måneder i Danmark og i udlandet til henholdsvis 3 og 6 måneder for arbejdspladser i Danmark og i udlandet”

[person3] m.fl. har i artiklen bragt i SR SKAT 1997-356 (klagers bilag 1) på artiklens side 1, punkt B nederst, henvist til, at der for perioden 1. januar 1997 og frem til 1. april 1999 indeholder ligningslovens § 9, stk. 5, ingen bestemmelse om, hvor længe der kan udbetales skattefri godtgørelse/foretages standardfradrag. Dette kan i princippet ske, så længe en arbejdsplads er midlertidig.

Forskellen på tiden før og efter 1. april 1999 er derfor, at der i perioden frem til 1999 kan anvendes standardsatser i hele den periode, hvor der er tale om en midlertidig arbejdsplads, mens der for tiden efter 1. april 1999 kun kan anvendes standardsatser for de første 3/6 måneder af den periode, der arbejdes på en midlertidig arbejdsplads.

Tidsbegrænsningen er efterfølgende ved lov nr. 955 af 20. december 1999 ændret fra 3/6 måneder til 12 måneder, samt videre af lovforslagets bemærkninger, at et arbejdssted ved anvendelsen af standardsatserne højst kan anses for midlertidigt i de første 12 måneder, og at denne del af lovforslaget får virkning allerede fra 1. april 1999.

Under henvisning til ovenstående finder Nævnet, at et arbejdssted i forhold til standardsatserne alene kan anses for midlertidigt i de første 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 A. stk. 5.

Henset til, at [person2] ifølge kontrakten har påbegyndt arbejdet hos [virksomhed1] pr. 1. juli 2003, udløber 12 måneders perioden i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 5 den 30. juni 2004.

Ankenævnet finder ligeledes, som anført i Landskatterettens kendels af 14. november 2011 vedrørende samme problemstilling, at de fremlagte bankkontoudtog ikke udgør tilstrækkelig dokumentation, idet det ikke fremgår, hvad der er købt.

Ankenævnet kan ligeledes ikke imødekomme [person2]s repræsentants anbringende om, at antal dage skal ændres fra 160 dage til 174 dage, da [person2] jf. opgørelse af kørselsgodtgørelse har medtaget kørsel til og fra i Norge i første halvår af 2004.

Skatteankenævnet stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Befordringsgodtgørelse - ligningslovens § 9 B

I henhold til skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1 afgør ankenævnene klager over SKATs afgørelser vedrørende fysiske personer og dødsboer om forholdene oplistet i § 5, stk. 1. nr. 1 - l0.

Ankenævnet kan kun behandle det punkt, der er klaget over, eller de forhold som er en følge af klagen. Dvs. direkte afledte ændringer eller justeringer, jf. skatteforvaltningslovens § 36, stk. 7. Det fremgår af sidstnævnte bestemmelse, at ankenævnet ved prøvelsen er bundet af klagerens påstande og dermed begrænset til at prøve de forhold i en skatteansættelse, der er klaget over.

Arbejdsgiverkontrollen har ved sin rapport konstateret, at der er indberettet 46.225 kr. i skattefri godtgørelse på lønoplysningssedlen for 2004. Det fremgår, at der er fremlagt dokumentation for 15.525 kr. Det fremlagte kørselsregnskab opfylder ifølge det fremlagte ikke dokumentationskravet.

SKAT har ved forslag til ændring af skatteansættelsen, dateret 28. juni 2006 foretaget ændring vedrørende: difference på lønindkomst 89.958 kr. og fast omkostningsgodtgørelse 31.704 kr. Der ses ikke foretaget en ændring i forhold til udbetalt befordringsgodtgørelse.

[person2]s repræsentant har ved henvendelse til SKAT af 7. marts 2008 anmodet SKAT om genoptagelse af selvangivelsen for indkomståret 2004. jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Repræsentanten har i forbindelse med henvendelsen af 7. marts 2008 anført følgende:

“Befordringsgodtgørelse

Som anført ovenfor er [person2] omfattet af rejsebegrebet under hele sit ophold i Danmark. Rejsebegrebet skal i denne sammenhæng ikke fortolkes som SKAT anfører, idet al kørsel er erhvervsmæssig. Endvidere skal 60 dages reglen i denne sammenhæng ses, som rejse mellem midlertidig bopæl og den fast bopæl i Norge.

De udarbejdede kørselsopgørelser er tidligere fremsendt jf. vedlagte eksempel. Såfremt de ønsket tilsendt igen bedes I anmode herom.”

SKAT har ved forslag til ændring af Skatteansættelsen - dateret 4. april 2008 - genoptaget Skatteansættelsen for 2004. SKAT har i den forbindelse ændret skatteansættelsen vedrørende punkterne rejseudgifter 63.840 kr., og A-indkomst.

Vedrørende befordringsgodtgørelse har SKAT anført “Der er ikke foretaget forhøjelse på dette punkt (se forslag af 28. juni 2006).”

[person2]s repræsentant har ikke på baggrund af det fremsendte forslag til afgørelse af 4. april 2008 fremkommet med yderligere bemærkninger, hvorefter der er udskrevet en årsopgørelse. Årsopgørelsen danner herefter grundlaget for klagen til Skatteankenævnet.

Ankenævnet skal i forhold til det konkrete punkt henvise til skatteforvaltningslovens § 5, hvori Nævnets kompetence er fastlagt. Som anført ovenfor begrænses Skatteankenævnets saglige kompetence til virksomhed i form af klagesager – dvs. klager over told og skutteforvaltningens afgørelser vedrørende fysiske personer og dødsboer.

Nævnet skal i den forbindelse henvise til, at SKAT ikke ses at have truffet afgørelse i forhold til den påberåbte befordringsgodtgørelse.

Ankenævnet finder herefter ikke, jf. skatteforvaltningslovens § 5 sammenholdt med § 6, stk. 7, at ankenævnet har kompetence til at behandle det af klager indbragte forhold.

Ankenævnet afviser herefter at behandle det af [person2]s repræsentant påklagede forhold.

Fradrag for skønnede udgifter for el, vand og varme, jf. ligningslovens § 9 A og Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2003-42.

Landsskatteretten har ved kendelse af 12. oktober 2011 pålagt ankenævn [by1] at genoptage ankenævnets afslag på at genoptage [person2]s klage over skatteansættelsen for 2004, idet Landsskatteretten - selv om der ikke er fremlagt nye faktiske oplysninger i forbindelse med genoptagelsesanmodningen, som kan begrunde en genoptagelse - finder, at der foreligger særlige omstændigheder, der jf. skatteforvaltningslovens § 37, stk. 2 kan begrunde en genoptagelse.

Der er herved henset til, at en lønmodtager har mulighed for at fratrække faktiske merudgifter som følge af rejsen efter ligningslovens § 9, stk. 7 i hele den periode, hvor arbejdsstedet anses for midlertidig.

Dette følger af forarbejderne til lov 1996 1063 (Skattefri rejsegodtgørelse m.v.), L 99 1996/1997 - 1, under bemærkninger til § 2. nr. 1.

[person2] har ikke dokumenteret faktiske merudgifter i forbindelse med rejsen, men SKAT har imidlertid godkendt et skønnet fradrag for udokumenterede udgifter til logi i form af udgifter til el, vand og varme i 1. halvdel af 2004 og i 1. halvdel af 2005, men ikke i 2. halvdel af 2004.

Landsskatteretten fremfører endvidere, at der ikke synes at være grundlag for nægtelse af fradrag for 2. halvdel af 2004, samt at en realitetsbehandling formentlig ville have medført et ændret udfald vedrørende dette punkt.

Det fremgår af [person2]s spillekontrakt med [virksomhed1], at den omfatter perioden 1. juli 2003 til 30. juni 2005, hvorfor [person2]s ansættelse hos [virksomhed1] i relation til ligningslovens § 9A, stk. 7 anses for midlertidig for hele ansættelsesperioden.

Som følge heraf godkender ankenævnet, at skønsmæssigt udokumenterede udgifter til logi i form af el, vand og varme ansættes til 12.000 kr. for 2004.

Det på mødet med ankenævnet kan ligeledes ikke føre til et andet resultat.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på klagerens vegne nedlagt påstand om, at klagerens A-indkomst skal ansættes til 210.042 kr. for indkomstår 2004 og at klageren er berettiget til skattefri rejsegodtgørelse på i alt 143.460 kr. Repræsentanten har ikke påklaget fradrag for udokumenteret udgifter til logi i form af el, vand og varme.

Klageren har hertil anført følgende:

”Vi skal hermed påklage afgørelse af 12. december 2013 for indkomståret 2004.

Med henvisning til sagsmaterialet skal vi anføre følgende:

Det er væsentlig for enhver sags udfald, at grundlaget og de faktiske forhold medtages ved bedømmelse af sagen. Vi har tidligere redegjort for disse væsentlige omstændigheder overfor SKAT, men disse forhold anses som værende nødvendige at gentage.

[person5] er født og opvokset i Norge og hun er norsk statsborger, ligesom forældre, familie samt venner og bekendte er bosiddende i Norge. Opholdet i Danmark er hendes 1. udenlandsophold udover ferie m.v.

De ansættes i [virksomhed1] på en midlertidig kontrakt af en varighed på 2 år. [virksomhed1] har indgået erhvervslejeaftaler på forskellige lejligheder, som jf. kontrakt kan tilbydes ansatte håndboldspillere. Det er således [virksomhed1] A/Ssom er lejer og har rådighedsretten og forpligtelserne i relation til lejlighederne. Sådanne forhold og omstændigheder er sædvanlige for håndboldspillere og andre sportsfolk.

Som følge af at skatteyder har fast bopæl i Norge er hun skattepligtige til Norge. Hun er samtidig skattepligtig til Danmark jf. KSL § 1stk. 1nr. 1. Der er således skattepligt i begge lande, hvorfor dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan anvendes, og det skal i relation hertil afgøres hvilket land som skal betragtes som bopælsland henholdsvis kildeland. Vi skal henvise dette spørgsmål til OECD's modeloverenskomst artikel 4.

Ved bedømmelse heraf henvises til LV C.F. 1.2.1s. 22, hvoraf det fremgår, at lejligheder stillet til rådighed af arbejdsgiveren ikke kan statuere erhvervelse af fast bopæl til rådighed.

Vi skal samtidig henvise til praksis om, at fraflytning fra Danmark med fortsat bopæl til rådig­ hed kræver, at boligen er udlejet for en periode af minimum 3 år før denne ikke længere anses som værende til rådighed jf. LV C.F. 1.2.3.

På grundlag af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, er Norge således domicilland og Danmark kildeland jf. bilag 1 og 1 A.

Med hensyn til flere bopæle og begrebet midlertidigt henvises til LV A.F.1.2 angående dobbelthusførelse, som er en regel der også kan anvendes i en problemstilling som den forelagte. Det fremgår heraf, at SKAT's praksis for midlertidig bopæl er 2 år jf. også bilag 2.

Afslutningsvis skal vi henvise til kontorchef [person3] fra Told- og Skattestyrelsen har beskrevet, at et ophold i optil 3 år er midlertidigt i forhold til samme situation og omstændigheder jf. bilag 2 A.

Der er således ikke grundlag i lovgivning, domme eller praksis, at begrænse rejsebegrebet tidsmæssigt som tidligere anført af SKAT.

Merudgifter

Merudgifter i skattelovgivningen relaterer sig udelukkende til SL § 6, som omhandler fradrag for erhvervsmæssige udgifter, idet omfang de overstiger sædvanlige udgifter (sparet privatforbrug), hvilket betragtes som merudgifter.

Denne fradragsbestemmelse er en generel regel, og begrebet merudgifter omfatter kun udgifter i henhold til denne regel.

Special reglen om erhvervsmæssige udgifter for lønmodtager findes i LL § 9 A stk. 1. Det fremgår direkte af samme § stk. 2 og 7, at standardsatser eller faktiske udgifter ikke skal reduceres med værdien af et sparet hjemmeforbrug.

Der er således refusion/fradrag for alle opholdsudgifter uden nogen reduktion, der påløber lønmodtageren på rejse efter denne bestemmelse.

Sagsøgtes omtale af disse bestemmelser er misforstået og må tilbagevises, idet denne ikke er i overensstemmelse med lovgivning, domme eller SKATs praksis.

Arbejdsgiverens kontrol

Det fremgår af loven, at arbejdsgiveren skal foretage en kontrol, som sikrer at beløbende udbetales på et korrekt grundlag. Denne kontrol kan foretages på forskellige måder, og der er som supplement hertil givet tilladelse til en vejledning herom jf. bek. 200-03-13 nr. 173 som vedlagt bilag 3.

Det fremgår heraf, at afregning af rejse- og befordringsgodtgørelse ved en eventuel forudbetaling skal ske i måneden efter rejsen er foretaget. I dette tilfælde skal afregningen således foretages i juli måned 2005, idet rejsens varighed er 2 år.

I den konkrete situation er det væsentlig at forstå forskellen mellem de sædvanlige tilfælde for erhvervsmæssig rejse, netop den omstændighed, at rejsen ikke foretages bort fra arbejdsgiveren geografisk, men til arbejdsgiverens arbejdssted, hvorved kontrollen er umiddelbar og den pågældende er faktisk tilstede hver dag.

Et praktisk eksempel kunne være, at ens teenager skulle overnatte ude/på rejse. Et sådant til­ fælde ville medføre en anden aftale/kontrol end et ophold hjemme på sit værelse. Det er formentlig de færreste som regelmæssigt skal anmelde i køkkenet, at man fortsat er tilstede ?

Alene af disse 2 årsager, er det anførte cirkulære ikke anvendelig efter hensigten. Der er foretaget løbende kontrol ag tilstedeværelsen jf. bilag 4 - 4.4.

Rejsegodtgørelse

Med henvisning til den nordiske dobbeltbeskatningsaftale vil der i en situation som den fore­ liggende være tale om dobbeltdomicil, hvor der jf. fortolkningsreglerne vil blive statueret skattepligt til Norge efter bopælsland og skattepligt til Danmark som kildeland jf. bilag 1.

Der er væsentligt at være opmærksom på sportsfolk og kunstneres særlige arbejds- og rejse­ form ved bedømmelse af de skattemæssige konsekvenser. Det er af samme årsag, at der i dobbeltbeskatningsaftaler er særregler for disse.

Med henvisning til s. 5 øverst noterer vi, at SKAT er enige i, at midlertidigt ophold, kan ud­ strække sig til over 12 måneder, og dermed også anvendelig ved en kontraktsperiode på 24 måneder som i dette tilfælde.

SKAT har accepteret for 1. halvår, at der er fradrag for 59.850, men ikke accepteret beløb for ophold i 2. halvår på grundlag af, at den forelagte dokumentation kun er bankkontoudtog og ikke bilag for det enkelte indkøb.

I den sammenhæng henvises til bilag 5 fra bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen, hvoraf det fremgår, at kvitteringer ved kontantkøb er uden identifikation af køber, altså et såkaldt ihændehaverbevis.

Det er vore opfattelse, at et bankkontoudtog kan endegyldigt statuere et forbrug, hvilket en kontantkøbskvittering ikke kan, idet disse kvitteringer ofte smides i skraldespanden ved skranken/udgang efter der er foretaget kontrol, og herved kan opsamles af hvem som helst.

Vi har tidligere også foreslået forskellige muligheder, i forhold til tidligere regler for tilsvarende tilfælde jf. bilag 6 og 6 A, eller i forhold til nuværende regler for andre lønmodtagergrupper.

Jeg vedlægger af den årsag dokumentation for de anførte rejseudgifter kr. 95.610 -12.000 = 83.610 i henhold til bankkontoudtog jf. bilag 7. Dette beløb er i det væsentligste i overensstemmelse med en opgørelse efter standardsatserne i§ 9A samt Danmarks Statistiks opgørelse af de gennemsnitlige opholdsudgifter i Danmark for 2005 ca. kr. 120.000 pr. år for en enlig ekskl. husleje, tøj, renovering samt ferier jf. bilag 8.

Der skal samtidigt henvises til bilag 9 nederst, hvoraf det fremgår, at arbejdsgiver kunne betale hotelophold efter regning samt bilag 10 hvor flytte- og rejseudgifter m.v. også er refunderbare.

Det fremgår af lønoplysningssedlerne, at der er udbetalt tillæg efter skat jf. bilag 11og 11A. Tillæg efter skat anvendes i forbindelse med udbetaling af udlæg eller erhvervsmæssige udgifter for virksomheden. Det er af samme årsag, at tillæg efter skat ikke er skattepligtige.

Med henvisning til bilag 12 A og B har vi tidligere anmodet om en ændring af de skattemæssige forhold fra 2003-2005, men dette har ikke kunnet lade sig gøre på grund af den verserende sag.

Vi skal således anmode om fradrag i den personlige indkomst med i alt kr.59.850 og kr. 83.610 i alt kr. 143.460 eller med en anden fordeling eller et mindre beløb efter Landsskatterettens bedømmelse eller som hjemvises til forhandling med de lokale skattemyndigheder.

Sekundært anmodes der om fradrag i den skattepligtige indkomst med i alt kr. 143.610 eller med en anden fordeling eller med et mindre beløb efter Landsskatterettens bedømmelse eller som hjemvises til forhandling med de lokale skattemyndigheder.

Afslutningsvis skal det bemærkes, at SKAT har accepteret, at el, vand og varme ansættes skønsmæssigt for begge år på grundlag af samme § LL 9a stk.1 og 2 !

Lønindkomst

Med henvisning til den nordiske dobbeltbeskatningsaftale vil der i en situation som den foreliggende være tale om dobbeltdomicil, hvor der jf. fortolkningsreglerne vil blive statueret skattepligt til Norge efter bopælsland og skattepligt til Danmark som kildeland jf. bilag 1.

Der er væsentligt at være opmærksom på sportsfolk og kunstneres særlige arbejds- og rejseform ved bedømmelse af de skattemæssige konsekvenser. Det er af samme årsag, at der i dobbeltbeskatningsaftaler er særregler for disse.

Med henvisning til lønsedler og opgørelsen fra SKAT, er der i 2004 lønindberettet kr. 210.042 mod kontraktens løn på kr. 300.000.

Vi skal henvise til at kontrakten er indgået 5 måneder før tiltrædelse og før [person5] indgik sin kontrakt med klubben og gennem samme agent.

Med henvisning til bilag 13 er årsagen til ændringen, at [person2] ikke ønskede, at bo i en tilsvarende lejlighed som [person5], men forlangte en større, nyere og væsentlig dyre lejlighed. Forskellen mellem kontraktens bestemmelser på kr. 25.000 pr. måned og kr. 19.000 skyldes denne forskel i huslejeudgiften for selskabet. Lejligheden var en del af aftalegrundlaget i kontrakten, hvorfor ændringen af aftalen medførte en reduktion i lønnen. Korrektionen blev indgået inden tiltrædelsen, hvilket også fremgår af de registrerede lønudbetalinger.

Vedlagt fremsendes lønafstemning for selskabet for 2004, og som er påtegnet af revisor uden anmærkninger. Der er indeholdt en lønafstemning mellem selskabets lønudgifter og indberetning til SKAT, hvorved fremgår at alle beløb er indberettet jf. bilag 9 A og 9B.

Vi skal endvidere henvise til bilag 9 samt lønseddel, bogføring/betaling samt indsætning på lønmodtageres bankkonto. Beløbene er identiske og der er derfor ikke hjem mel til at forhøje indkomsten jf. også vedlagt dom bilag 14.

Vi skal primært anføre, at afgørelsen ikke er i overensstemmelse med de processuelle regler gældende for SKAT på grundlag af Forvaltningslovens § 22 og 23. Vi skal henvise til bilag 15 sammenholdt med seneste afgørelse, hvorved det fremgår, at der ikke er anført eller taget hensyn til de fremførte argumenter og bevisligheder.

Vi skal sekundært henvise til bilag 16, hvoraf det fremgår, at SKAT har godkendt år 2003 samt 2005, men ikke 2004. Der er hermed ikke hjemmel til at forhøje 2004, men kun indkomstår efter år 2005 efter sædvanlig praksis.

Vi skal tertiært anmode om nedsættelse af indkomsten som selvangivet, som følge af at de samlede lønudgifter i regnskabet er afstemt til lønangivelser, at de løbende hævninger fra selskabets konto på grundlag af lønbilag der også fremgår som indsat på lønmodtagerens konto.

Beløbet som SKAT anfører er således fiktivt, hvilket der ikke ses hjemmel til at beskatte.”

Repræsentanten har blandt andet anført følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Jeg har ved en efterfølgende gennemgang af byretsdommen og dit forslag til afgørelse følgende kommentarer:

Vi have fået oplyst af [person2], at de havde haft lejligheden til rådighed. Samme morgen som retsmødet oplyste hun, at de som sådan havde rådighed over lejligheden, men ikke udnyttede den, fordi den var udlejet til en kammerat. Deres forældre havde forholdsvis store huse, så det var kortvarige ophold som ferie og lignende, var ikke noget problem.

Vi kunne ikke mulighed for at dokumentere m.v., at det forholdt sig sådan, og at [person2] reelt boede hjemme. Hun var blevet kæreste med [person6] 2 måneder forinden afrejsen til Danmark. Sådanne forhold som ophold hos forældre har tidligere været afgjort, og har statueret bolig til rådighed.

1. Dommeren konkludere i denne sag, at der ikke er fremlagt beviser for ophold i Norge, hvorfor hun ikke har bibeholdt sin bopæl i Norge.

2. Jeg har vedlagt kontoudtog for 2004, som udviser hævninger på kontokort i Norge i forbindelse med mindst 5 ophold af 1-2 uges varighed.

3. Jeg har endvidere vedlagt lønafstemningen for 2004 udarbejdet af os, og som er i overensstemmelse med den tidligere fremsendte lønoplysning for [person2].

Sidst du ringedes sad jeg i møde, og havde derfor ikke mulighed for drøfte grundlaget for bedømmelse af kontrakten i forhold til de faktiske bankbevægelser, som vi aftalte.

Jeg forstår Ankenævnets forslag til afgørelse som følger:

Lønindkomst kr. 300.000

Ligningsmæssige fradrag 58.940 + 12.000 kr. i el,vand og varme.”

I forbindelse med sagens forberedelse til retsmøde for Landsskatteretten fremlagde repræsentanten et indlæg og udleverede yderligere bilag.

Landsskatterettens afgørelse

A-indkomst, jf. statsskattelovens § 4

Det skal bemærkes, at [skatteankenævn1]s afgørelse opfylder de forvaltningsretlige krav til begrundelse efter forvaltningslovens §§ 22 og 24. SKAT har kompetence til at ændre den skattepligtige indkomst efter skatteforvaltningslovens § 1.

Klagerens repræsentant har sekundært henvist til, at SKAT har godkendt selvangivelse for indkomstår 2003 og 2005, hvortil det må bemærkes at der kun er fremlagt dokument af 2. december 2004 (klagens bilag 16), hvoraf det fremgår at ”På grundlag af de oplysninger vi nu har, er selvangivelsen for indkomstår 2003 godkendt vedrørende de rejste spørgsmål”. Således forelægger der ikke dokumentation for at selvangivelsen for indkomstår 2005 er godkendt, modsat har der verseret en sag ved [by3]s Byret vedrørende fradrag for kost og logi for indkomstår 2005, der blev afgjort den 10. juni 2014.

At selvangivelsen for indkomstår 2003 godkendes, kan således ikke føre til at selvangivelsen for indkomstår 2004 skal godkendes.

Det fremgår af [skatteankenævn1]s sagsfremstilling af 12. december 2013, at klageren i henhold til spillekontraktens punkt 8, nr. 3 aflønnes med 25.000 kr. pr. måned, svarende til 300.000 kr. årligt.

[virksomhed1] A/S har lønoplyst 210.042 som klagerens årsløn, men de kan ikke nærmere redegøre for, hvordan beløbet er beregnet. Klagerens repræsentant har anført, at klageren har fået stillet en større lejlighed til rådighed af [virksomhed1] A/S mod tilsvarende lavere løn. Der er ikke oplyst nærmere om størrelsen på en eventuelt lønnedsættelse som følge heraf eller fremlagt dokumentation herfor.

[virksomhed1] A/S’ selvangivelser, der er godkendt af en revisor viser samlede lønomkostninger, således at klagerens lønindkomst ikke kan uddrages af selvangivelsen.

Den udbetalte løn vedrører tillæg efter skat i henhold til lønsedlen, hvorfor den månedlige lønudbetaling på 19.000 kr. ikke kan lægges til grund for den årlige A-indkomst. Kontrakten, der er et juridisk bindende dokument, må lægge til grund for ansættelse af klagerens A-indkomst for indkomstår 2004. Klagerens A-indkomst ansættes i henhold til kontraktens ordlyd således til 300.000 kr., der skal beskattes efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

[skatteankenævn1]s afgørelse vedrørende dette punkt stadfæstes.

Rejsegodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 A

Ligningslovens § 9 A, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 791 af 17. september 2002 om påligningen af indkomstskat til staten) har følgende ordlyd:

”§ 9 A. Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2.”

Efter ligningslovens § 9A, stk. 7 kan lønmodtagere fratrække rejseudgifter med standardsatserne, hvis de ikke får udbetalt rejsegodtgørelse.

Klageren anses ikke for at have opretholdt sin sædvanlige bopæl i Norge for indkomstår 2005, jf. [by3] Byrets dom af 10. juni 2014, henset til, at klageren og hendes kæreste boede sammen i lejligheden i [by1], mens kæresten udlånte sin lejlighed i Norge mod betaling og at der ikke var dokumentation for, at klageren havde rejst mellem Danmark og Norge i 2005.

Klageren havde alene et værelse ved sine forældre i Norge til rådighed og [virksomhed1] A/S forpligtede sig til at flytte klagerens ejendele til lejligheden i [by1].

Tilsvarende omstændigheder tillægges vægt i forbindelse med fastsættelse af klagerens sædvanlige bopæl i indkomstår 2004. Yderlig må det tillægges vægt at klageren og hendes kæreste først flyttede tilbage til kærestens lejlighed i Norge i 2009, idet klageren skrev kontrakt med to andre klubber i henholdsvis [by6] og [by7] efter kontrakten med [virksomhed1] A/S udløb.

Ud fra en samlet vurdering må klageren anses for at have haft sin sædvanlige bopæl i [by1] i indkomstår 2004, selvom både klagerens arbejde og bolig i [by1] var af midlertidig karakter. Yderlig kan klagerens ophold i Norge ikke føre til andet resultat. I SKM2008.454.VLR havde to læger med midlertidig arbejde og bolig i [by6], beholdt deres andelslejlighed i [by3] og var jævnligt i [by3]. Retten fandt, at andelslejligheden i [by3] efter de konkrete omstændigheder ikke var deres sædvanlige bopæl og at opholdene i [by3] ikke kunne føre til andet resultat.

Klageren kan således ikke anses for at have været på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A og er derfor ikke berettiget til rejsefradrag for indkomstår 2004.

Landsskatteretten skærper på dette punkt [skatteankenævn1]s afgørelse af 12. december 2013 for indkomstår 2004, således at klagerens rejsefradrag nedsættes til 0 kr. Ligeledes nedsættes fradraget for udokumenterede udgifter til logi i form af el, vand og varme til 0 kr., hvilket foretages som en afledt ændring i medfør af skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1.