Kendelse af 17-06-2015 - indlagt i TaxCons database den 08-08-2015

Faktiske oplysninger

Klagerens fader og broder købte oprindeligt ejendommen [adresse2], [by1]. Sammen med sin broder købte klageren ejendommen [adresse3], [by1], i 1995. Ejendommen blev i perioden 1995-1999 drevet sammen med ejendommen [adresse2]. Ifølge klageren blev der plantet træ- og buskekultur på ejendommen, og der blev indkøbt planter som f.eks. cypres, thuja, buksbom og kristtjørn.

Klageren solgte i 1999 ejendommen [adresse3], [by1], og købte i stedet ejendommen [adresse2], [by1], den 1. juni 1999. Hun solgte ejendommen den 1. december 2009. I 2010 købte hun ejendommen [adresse1], [by2].

Der fremgår følgende oplysninger af klagerens årsopgørelser om resultat af virksomhed/udlejningsejendom:

** oplysninger før 2003 er ikke elektronisk tilgængelige.

*** Anført som kapitalafkast

Der er indberettet følgende oplysninger om klagerens løn- og ansættelsesforhold i perioden 2003-2012 til SKAT:

*før 2007: [virksomhed4] A/S

[adresse2]

Klageren har oplyst til skatteankenævnet, at der ikke foreligger regnskabsmateriale fra før 2006.

Klageren har fremlagt en opgørelse for ejendommen [adresse2] vedrørende 2009:

Klageren har oplyst, at der blev bortforpagtet et areal på 5 ha af ejendommen [adresse2] fra høsten 1999, hvilket var en købsbetingelse fra køber af klagerens ejendom, [adresse3].

Af salgsaftalen fra 2009 vedrørende ejendommen [adresse2] fremgår, at der kan indgås udlejningsaftaler vedrørende jordarealer for et år ad gangen. Forpagtningsafgiften udgør 11.000 kr. pr. år. I salgsaftalens pkt. 23 vedrørende dokumenter er der bl.a. nævnt ”forpagtningskontrakt”. Klageren har dog oplyst til skatteankenævnet, at der uanset ordlyden i købsaftalen kun forelå en mundtlig aftale vedrørende forpagtningen af de 5 ha jord, idet det var udlånt til ejerene af naboejendommen, beliggende [adresse3], der var i familie med klageren.

Ifølge klageren blev ejendommen [adresse2] sat til salg i 2008, aftalen om udlån af 5 ha jord til [adresse3] blev opsagt, og jordstykket blev returneret til klageren i august 2009 efter kartoffelhøsten i juni/juli 2009.

Klageren har oplyst til SKAT, at der på arealerne omkring gårdanlægget på ejendommen [adresse2] stod en selvproduceret beplantning af takst, cypres, thuja, buksbom og kristtorn, der ville være klar til 1. høst i 2010/2011. Derudover er det oplyst, at den ældre del af skoven på ejendommen, ca. 5 ha, blev stormfældet i december 1999.

De efterfølgende år var der oprydning af faldne træer på 10-20 m, der lå i spænd mellem hinanden. Processen blev yderligere forlænget af et mindre stormfald i 2003. Den eneste fortjeneste stort set frem til 2009 var brændsel til opvarmning og vand. Der foreligger ikke oplysninger om salg af brændsel eller forsøg herpå. Klageren har oplyst til skatteankenævnet, at de faldne træer blev anvendt til eget forbrug. Der var brændsel i 7-8 år.

Stormene gav anledning til at rydde til nyplantning, hovedsagelig med henblik på juletræsproduktion m.m. Samtidig blev to andre arealer, der er i sammenhæng med den ældre skov, taget ud for at lave økologisk juletræsproduktion.

Der har ikke været en indtjening ved pyntegrøn, inden klageren solgte ejendommen i 2009. Vedrørende afsætningsmulighederne har klageren oplyst, at der blev indgået en aftale med [virksomhed6] i 1996/1997 og senere med en plantage i [by3]. De havde begge salgsaftaler med bl.a. svenske aftager. Derudover var der kontakter ved [virksomhed7], der havde afsætningsmuligheder bl.a. i Sverige.

Arealudnyttelsen på ejendommen [adresse2] i 2009 var ifølge klageren følgende:

Klageren har desuden oplyst til skatteankenævnet, at udgifterne hovedsagligt blev afholdt i perioden 1996-1999. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for udgifternes størrelse.

Ifølge klageren blev der bygget en lade/maskinbygning med kørefast flisegulv, der kunne anvendes til maskiner og til tilberedning og klargøring af pyntegrønt m.v. Hallen skulle have plads til både maskiner samt til klipning og bundtning af pyntegrønt. Hallen blev dog alene brugt til maskinopbevaring inden salget i 2009. De øvrige driftsbygninger var fra perioden 1931-1933. De var vedligeholdt, men der var lavt til loftet, hvorfor der ikke kunne opbevares maskiner/køretøjer. De kunne alene anvendes til opbevaring.

Ejendommen beliggende [adresse1]

Klageren købte i 2010 ejendommen beliggende [adresse1], [by2]. Klageren genanbragte en del af ejendomsavancen fra salg af [adresse2] i ejendommen [adresse1].

Den skattepligtige avance er opgjort af klageren til 1.735.189 kr. Der er selvangivet en ejendomsavance til beskatning på 561.106 kr. Den skattepligtige ejendomsavance til genanbringelse er herefter opgjort til 1.174.083 kr. (1.735.189 kr. – 561.106 kr.).

Ejendommen beliggende [adresse1] var oprindeligt et kvægbrug, men ved et generationsskifte ophørte dette, og der blev frasolgt en del jord. Driftsbygningerne blev ryddet op og repareret. Udover klagerens planteavl med vægt på jordbær og nye kartoftler har klageren kunne anvende bygningerne til fjerkræavl med æg, daggamle kyllinger og kød med henblik på eget brug og salg.

Af skatteregnskabet for 2010 fremgår følgende:

Klageren har oplyst til skatteankenævnet, at posten ”anden virksomhed” omfatter indtægter ved, at hendes tidligere samlever reparerede biler.

Af skatteregnskabet for 2011 fremgår følgende:

Der foreligger et driftsbudget for årene 2012-2019. Ifølge budgettet er tallene baseret på de erfarede driftsmuligheder i 2010 – 2012. Af budgettet fremgår følgende:

Klageren har fremlagt en opgørelse af indkomsten for 2011-2013, hvor posten ”arbejde for andre” er medtaget. Ifølge klageren vedrører posten anlægsgartneropgaver, som klageren udførte for andre:

Derudover har klageren indsendt en opgørelse for gårdens drift for 2014:

Klagerens repræsentant har efterfølgende indsendt følgende opgørelse til Skatteankestyrelsen:

”Landbrugets driftsregnskab...

2014 & 2013 bemærk 2014 er kalk. resultat”

SKAT har ikke anfægtet den opgjorte ejendomsavance, men har vurderet, at der ikke kan ske genanbringelse af ejendomsavance fra salg af ejendommen [adresse2]. SKAT har anført, at reglerne om genanbringelse ikke kan anvendes, hvis jorden har været bortforpagtet. Derudover har SKAT vurderet, at driftsbygninger og lade/hal ikke har været anvendt erhvervsmæssigt, hvorfor avancer vedrørende driftsbygninger m.m. heller ikke kan genanbringes. Driften bærer præg af tilfældige sporadiske indtægter, og ifølge SKAT har virksomheden ikke været anlagt med rentabel drift for øje. SKAT har derfor ikke fundet det nødvendigt at vurderer den erhvervsmæssige drift af ejendommen [adresse1].

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ikke godkendt, at der kan ske genanbringelse af ejendomsavance ved salg af ejendommen [adresse2] i forbindelse med købet af ejendommen [adresse1].

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt., at udlejning af fast ejendom ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed ved genanbringelse af ejendomsavance. Den del af ejendomsavancen, der vedrører arealet på 5 ha, der var udlejet/bortforpagtet til [adresse3] kan således ikke genanbringes i den nye ejendom. Det er i den forbindelse uden betydning, om bortforpagtningen var ophørt på salgstidspunktet. Ophør af bortforpagtning er kun relevant i forhold til den erhvervede ejendom, hvis en del af denne ejendom bortforpagtes.

I forhold til det oplyste var det klagerens hensigt at etablere en virksomhed med pyntegrønt og juletræsproduktion på ejendommen [adresse2]. Der skulle opnås et erhvervsmæssigt overskud, når kulturen var høsttjenlig.

Det er nævnets opfattelse, at klageren har haft de fornødne faglige forudsætninger for at drive en virksomhed med pyntegrønt og juletræer.

Nævnet har desuden lagt til grund, at driften af ejendommen [adresse2] over årene ikke har givet noget afkast af betydning. Det er bemærket, at nævnet kun har fået tilsendt få regnskabsoplysninger. Nævnet har derfor baseret sin vurdering på virksomhedens selvangivne resultat, jf. årsopgørelserne for 2003 – 2009, klagerens opgørelse af erhvervsindkomsten for 2009 samt klagerens egne oplysninger vedrørende virksomhedens indtægter. Det fremgår heraf, at klageren kun har haft indtægter, bortset fra bortforpagtning og tilskud, i form af brændsel m.m. til eget forbrug. Det er nævnets opfattelse, at klageren ikke har drevet virksomhed med den fornødne intensitet til, at virksomheden kan anses som erhvervsmæssigt drevet.

Der er i 2009 ikke længere tale om, at virksomheden var i en opstartsfase, heller ikke selvom planternes vækst skulle være blevet forsinket af, at de blev flyttet flere gange. Klageren har oplyst, at den første høst af cypres m.m. var forventet i 2010/2011. Da havde klageren solgt og fraflyttet ejendommen.

Skatteankenævnet har anført, at klageren ikke har dokumenteret omfanget/investeringen i udplantningen, herunder pyntegrønt. Derudover er investeringen sket på et tidspunkt, hvor klageren ikke var eneejer af ejendommen. Det er derfor skatteankenævnets opfattelse, at klageren ikke har sandsynliggjort størrelsen af den fremtidige produktion.

De overvejelser og muligheder vedrørende omsætningen, som klageren har præsenteret, er ifølge skatteankenævnet ikke tilstrækkelig konkrete. Det har ikke været muligt for skatteankenævnet at foretage en vurdering af klagerens afsætningsmuligheder, herunder avancen ved videresalg af pyntegrønt m.v.

Da klageren kun har opnået beskedne driftsresultater i perioden 1999-2009, og da nævnet ikke har fundet det tilstrækkeligt dokumenteret, at virksomheden ville få en stigende intensitet med deraf følgende øgede indtægter, har skatteankenævnet ikke anset ejendommen [adresse2] for erhvervsmæssigt drevet, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Ved vurdering af, hvorvidt ejendommen [adresse1] kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt, har skatteankenævnet henset til de opnåede driftsresultater for 2010-2012. Ud fra de opnåede driftsresultater har nævnet ikke tillagt de fremlagte budgetter nogen særlig vægt.

Indtægter vedrørende ”anden virksomhed” i 2010 vedrørende ejendommen [adresse1] skal udelades ved en rentabilitetsbetragtning for ejendommens drift. Ligeledes skal indtægterne fra ”anden virksomhed”, der fremgår af opgørelserne for erhvervsindkomst for 2011 og 2012, udelades ved en rentabilitetsbetragtning for ejendommens drift. Indtægterne hidrører ikke fra driften af ejendommen [adresse1].

Når disse indtægter udelades, fremstår indtægterne fra den egentlige drift af ejendommen beskedne. Ejendommen [adresse1] kan herefter ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, selvom der tages højde for, at den nye virksomhed kun har været drevet i en kortere årrække.

Den skattepligtige ejendomsavance fra ejendommen [adresse2] kan derfor ikke genanbringes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at ejendomsavancen fra salget af [adresse2] kan genanbringes i den erhvervsmæssige andel af ejendommen [adresse1].

Aftalen om det udlejede areal har kun været for et år ad gangen og kun ved en mundtlig aftale. Baggrunden herfor var, at det skulle være muligt for klageren at få rådighed over arealet til en udvidelse af pyntegrønt produktionen med kort varsel. Der var ingen aftale på salgstidspunktet. Arealet på 5 ha, der havde været udlejet/udlånt før salgstidspunktet, var ved salget inddraget til ejendommens drift. Dyrkningen af kartofler ophørte efter, at der blev pløjet i august 2009. Hele ejendommen har således været drevet erhvervsmæssigt.

Pyntegrøntbeplantningen blev etableret i perioden 1996 til 1999, men har været sat tilbage i vækst på grund af omplantning. Dette har forsinket salget og medført, at der i klagerens sidste ejer år ikke var salgsindtægter. Ejendommen blev solgt inden der skulle afklippes grene til pyntegrønt. Normalt går der 5-8 år efter plantningen, før der er en mulig anvendelse.

I indkomståret 2007 blev der bygget en hal for 533.308 kr. Hallen skulle anvendes som maskinhal og til efterbehandling af pyntegrønt før salg. Bygningen af hallen er et vægtigt argument for erhvervsmæssig drift af ejendommen, hvor der i de efterfølgende år ville være en salgsindtægt ved salg af pyntegrønt.

Træet fra den til ejendommen tilhørende skov kunne ikke sælges på grund af et stort udbud som følge af stormen. I stedet blev træet anvendt som brændsel på ejendommen, hvilket medførte en besparelse på brændsel, og derved gav en indtægt. Besparelsen er estimeret at udgøre ca. 100.000 kr. Der var brændsel i 7-8 år.

Det blev nødvendigt at sælge ejendommen [adresse2] på grund af en skilsmisse. Der blev ikke inden salget opnået indtægter fra salg af pyntegrønt.

Ejendommen [adresse1] var oprindeligt et kvægbrug, men ved et generationsskifte blev kvæget sat ud, og der blev frasolgt en del jord. Driftsbygningerne var ryddet og repareret. De kan derfor anvendes både til planteavl og til fjerkræavl med æg, daggamle kyllinger og kød. På dette grundlag er det forventet, at der inden for fem år opnås en bæredygtig indtægt.

Ejendommen [adresse1] er drevet erhvervsmæssigt. Der har i alle årene været overskud før renter. Budget for perioden 2012 til 2019 viser en kontinuerlig omsætningsmæssig fremgang. Det kan ikke forventes, at en nystartet virksomhed kan opnå en maksimal omsætning fra starten. Der er en naturlig indkøringsperiode over en del år. Ifølge budgettet er der en forventet omsætning på 102.000 kr. i 2012. Omsætningen forventes at stige til 305.000 kr. i 2019. De variable omkostninger forventes at stige fra 23.000 kr. i 2012 til 74.000 kr. i 2019. De faste omkostninger i perioden 2012-2019 er fastsat til 24.-25.000 kr.

Der dyrkes både korn og jordbær, men på sigt skal der alene dyrkes jordbær. Klageren har en gårdbutik på ejendommen, hvorfra der sælges ænder, gæs, høns, jordbær og korn.

Udover indtægt fra maskinstation og ved maskinreparation har der været indtægter ved entrepriseaftaler vedrørende snerydning. Der har været en lille indtægt ved opstaldning af heste i 2010, men det skyldes alene, at den tidligere ejers aftale om opstaldning først kunne opsiges i 2010.

Klagerens arbejdsgiver gik konkurs pr. 31. oktober 2014. Klageren har pr. 1. november 2014 været selvstændig anlægsgartner med base på gården. Derved udnyttes maskiner, redskaber og lokaler. Der forberedes desuden til opformering af planter, der kan bruges i 2015.

Der er realiseret en omsætning med 5 personers arbejdskraft. Omsætningen udgjorde 225.000 kr. i november og 75.000 kr. i december 2014. Dermed er gårdens drift i 2014 budgetteret til et overskud på 62.700 kr. Denne udvikling var forventet realiseret om 5-7 år.

Ejendomsavancen fra salget [adresse2] kan således genanbringes som selvangivet i den erhvervsmæssige del af ejendommen [adresse1].

Landsskatterettens afgørelse

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A er der mulighed for at fratrække avance ved salg af ejendom i anskaffelsessummen på en nykøbt ejendom. Reglen gælder alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som er anvendt erhvervsmæssigt, og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt, der kan nedsættes med fortjenesten. Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt., fastslår, at udlejning af fast ejendom i den forbindelse ikke anses for erhvervsvirksomhed.

Klageren ejede ejendommen [adresse2] i perioden 1. juni 1999 til 1. december 2009. Der er selvangivet et underskud i alle årene fra 1999 til 2008. I 2009, salgsåret, er der selvangivet et overskud på 14.908 kr. Der er dog tale om resultat af virksomhed før afskrivninger. Ved vurderingen af virksomheden er det virksomhedens resultat efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter, der skal tages med i betragtningen, jf. SKM2007.59.HR.

Virksomheden har således siden opstarten givet underskud. Der anses ikke alene at være tale om en indkøringsperiode. I 2009 har der alene været en indtægt i forbindelse med bortforpagtning af 5 ha af ejendommens jord, hvilket ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt. Der har ud fra det oplyste ikke på noget tidspunkt været et afkast i forbindelse med beplantning af pyntegrønt. Der anses derfor ikke at være drevet erhvervsmæssig virksomhed på ejendommen [adresse2] i klagerens ejertid.

For så vidt angår ejendommen [adresse1] er der tale om en landbrugsejendom. Klageren har ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort eller dokumenteret, at der med den valgte driftsform er udsigt til, at virksomheden vil opnå et rimeligt driftsresultat, jf. Højesterets dom af 15. april 1994 offentliggjort i TfS 1994.364. Der er alene fremlagt regnskab for 2010 og 2011, og det kan konstateres, at de resultater, der er forudsat i det fremlagte budget, ikke er realiseret.

Uanset et eventuelt overskud ved driften af ejendommen [adresse1], vil ejendomsavancen ved salg af [adresse2] ikke kunne genanbringes i ejendommen [adresse1], da ejendommen [adresse2] ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i klagerens ejertid, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Landsskatteretten stadfæster derfor skatteankenævnets afgørelse.