Kendelse af 26-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-11-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet landbrug med kvæghold og planteavl på ejendommen [adresse1], [...], [by1] siden 1969. Ejendommens oprindelige areal har været på 15,6 ha indtil 2005, hvor der sælges 10 ha fra.

Restejendommen på 5,6 ha sælges til klagerens datter og svigersøn i 2009. Virksomhedens aktiviteter har i de påklagede år bestået af drift af kvægholdet fra den frasolgte ejendom. I foråret 2013 har datteren og svigesønnen plantet juletræer på halvdelen af ejendommens 5,6 ha jord, og driften af juletræer er datterens forretning. Klageren har herefter drevet kvæg fra resterende jordarealer samt driftsbygninger. Klageren oplyser, at kvæg har afgræsset arealer på 0,5-1 tdr. land samt brugt 25-50 m² af en stald. Klageren oplyser endvidere, at ”markedsværdien for lejede bygninger og jord er måske 1.000 kr. om året, da det var så små arealer, at ingen vil give noget for så lidt, da man ikke ville starte virksomhed op for dette, men for [person1] har det givet god mening af afvikle virksomheden over den seneste årrække.”

Ifølge SKATs oplysninger er der selvangivet følgende resultater af selvstændig virksomhed i indkomstårene 2000-2011:

2000-23.470 kr. 2006 * -391.667 kr.

2001 -38.541 kr.2007 ** 3.183 kr.

2002 -28.773 kr. 2008 -37.350 kr.

2003 -63.347 kr. 2009 *** -22.075 kr.

2004 -70.339 kr. 2010 -42.313 kr.

2005 -38.753 kr.2011 -27.519 kr.

Samlet underskud i 12 år 780.964 kr.

* (heraf opsat vedligehold 330.058 kr.)

** Ved udarbejdelsen af regnskabet for 2007, er en væsentlig del af udgifterne vedrørende driften i alt 31.173 kr. ført på kapitalkontoen således, at der selvangives et positivt resultat.

*** Påvirket af genvundne afskrivninger indtægtsført med 29.752 kr.

SKAT har primo 2008 tilsendt klageren et brev om, at han skal overveje, om hans virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, da den har givet underskud i 3 år.

Ifølge klagerens regnskaber kan resultater af virksomhedens drift i 2009 – 2015 specificeres således:

*ifølge note 215 er der indkøbt 1 avlstyr

På mødet den 17. februar 2017 har klagerens repræsentant forklaret, at reduktion i udgifterne i årene efter de påklagede år 2010 og 2012 skyldes følgende forhold:

Ifølge balanceoversigt i klagerens regnskaber kan besætningen fra 2009 – 2013 specificeres således:

*Balancen for 31.12. 2015 viser ikke beholdning af 1 avlstyr

Klageren oplyste, at besætningen er helt afviklet i år 2016.

Klageren har anvendt virksomhedsordningen for beskatning af sine landbrugsaktiviteter. Ifølge SKATs oplysninger har klageren foretaget følgende rentekorrektion i de påklagede år:

Der er hævet opsparet overskud på 52.867 kr.

Virksomheden drives sideløbende med, at der er modtaget følgende pensioner i de påklagede år:

2010 283.953 kr.

2011 281.154 kr.

[Skatteankenævnet] afgørelse

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 42.313 kr. for indkomståret 2010 og på 27.519 kr. for indkomståret 2011, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere har skatteankenævnet tilbageført rentekorrektion på 10.092 kr. i indkomståret 2010, idet klageren ikke er berettiget til at anvende virksomhedsordningen i indkomståret 2011.

Skatteankenævnet har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. personskattelovens § 3, stk. 2. Det er en forudsætning for fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der er tale om en igangværende virksomhed, og at der har foreligget en aktuel driftsmæssig begrundelse for afholdelse af udgiften.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Ved vurderingen af, hvorvidt en virksomhed i skattemæssig henseende har været anlagt og drevet erhvervsmæssigt forsvarligt, lægges der vægt på, om virksomheden har haft et vist omfang, samt om virksomheden er etableret med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats.

Der lægges ved vurderingen således vægt på virksomhedens omsætning og resultater samt den af [person1] tilrettelagte driftsform. Der kan endvidere henvises til Ligningsvejledningens afsnit E.A.1.2.2.

Med hensyn til om driften af ejendommen i de relevante år tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, kan det indledningsvist fastslås, at der i samtlige år i perioden fra år 2000 til 2011 er konstateret underskud i forbindelse med ejendommens drift.

Der er således ingen objektive og konstaterbare kendsgerninger, der underbygger, at driften af ejendommen tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.

På denne baggrund finder ankenævnet det ikke godtgjort, at driften af ejendommen i perioden 2010 - 2011 tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, det vil sige, at virksomheden giver overskud på den primære drift, mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital, samt en rimelig driftsherreløn, hvorfor ankenævnet stadfæster SKATs afgørelse.

Det forhold, at år 2012 måtte vise sig at have været overskudsgivende, er uden betydning ved vurderingen af, om driften af landbruget havde erhvervsmæssig karakter i 2010 og 2011.

Virksomhedsordningen

Da ankenævnet jf. ovenfor finder, at [person1] ikke længere driver selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1 og § 1, stk. 3.

Ankenævnet stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende tilbageførsel af beregnet rentekorrektion jf. virksomhedsskattelovens § 11, stk. 1 fastholdes.

Ankenævnet bemærker endelig, at da klagen alene omfatter årene 2010 og 2011, foretager ankenævnet sig ikke mere vedrørende det i SKATs afgørelse samt det i klagen anførte vedrørende 2012.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 42.313 kr. og til at beregne rentekorrektion på 10.092 for indkomståret 2010 samt til fradrag for virksomhedsunderskud på 27.519 kr. for indkomståret 2011.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Som det blev forklaret på mødet med Skat den 8. maj 2013 og 10. december 2013, så har [person1] i alle 44 år drevet virksomheden erhvervsmæssigt med overskud for øje. Der er derfor også foretaget ændringer i retning af at mindske udgifterne hvert år og forøge indtægterne, så der kan blive balance i økonomien. Derfor er besætningen også valgt udsat her i løbet af 2013 og er neddroslet i 2012.

Denne ændring af driften er også årsagen til, at der er selvangivet et overskud fra ejendommen for 2012 på 5.658 kr. Ændringen i driften af ejendommen har givet færre omkostninger i 2012, og den mindre besætning ultimo, som er stort set halveret fra året før fra 11 stk. til 6 stk. gør selvfølgelig også, at der bliver et lager af foder ved årets udgang, og det er en beholdning, man rent skattemæssigt skal optage til værdi.

Først rejser Skat sagen på at der er et underskud og kritiserer [person1] for at der ikke er overskud. Bagefter i skrivelsen fra Skat af 15. maj kritiserer de ham efterfølgende for, at der er et overskud for 2012, hvor han på alle måder har holdt igen med omkostninger på alle niveauer på ejendommen.

Der er som forklaret på mødet ikke købt handelsgødning hvert år, da der nogle år har været mulighed for en billigere løsning i form af at få noget gylle. Der bruges minimal el på ejendommen, da dyrene e er ude det meste af året. Diesel købes ind hvert andet eller 3. år, og derfor er der også udsving i denne udgiftspost på sådan et mindre landbrug.

Til den korrigerede opstilling fra Skat i bilag forstår jeg ikke, at man kører en ændring i besætning ind på – 24.700 kr. mod 11.800 kr. i det indsendte og selvangivne regnskab. [person1] har mulighed for at optage besætningen til handelsværdien, og det er der sket for 2012, så det er ikke korrekt at foretage denne ændring i besætningsværdien, da der er foretaget en korrekt opgørelse af besætningsværdien.

Jeg forstår heller ikke, at man fjerner ændringen i salgsbeholdningen, da der er tale om en salgsbehold, som efter varelagerlovens regler skal optages og med i status. Hvis det er en foderbeholdning, som det tidligere har været, skal den ikke med. Der bør derfor ikke fjernes 4.500 kr. fra ændring i salgsbeholdning.

Tilsvarende skal indkøbt varelager også medtages i regnskabet, så det er også forkert af Skat at fjerne 2.700 kr. som ændring i varelager.

De foretagne ændringer fra Skats vedrørende 2012 bliver formentlig ikke gennemført i den selvangivelse, der indsendes til Skat, og derfor mener jeg ikke de foretagne rettelser er korrekt foretaget.

Erhvervsmæssig drift af ejendom

Ejendommen er nu i 44 år drevet erhvervsmæssigt, og i alle år på nær 2 år har Skat godkendt de selvangivne fradrag og anset virksomheden for erhvervsmæssigt drevet. [person1] har i alle årene drevet virksomheden med overskud for øje, og han har hele tiden tilpasset driften af virksomheden, så den var drevet erhvervsmæssigt og sørget for at minimere udgifterne og få størst mulige indtægter.

Det forekommer derfor meget mærkeligt, når man ser på oversigten på side 1 i dette brev med alle de godkendte ”grønne” år, at der så lige kommer 2 ”røde” her i de senere år, og så er virksomheden igen ”grøn” og erhvervsmæssigt drevet igen. I forhold til de kendelser Landsskatteretten tidligere har afsagt, så skal virksomheden for alle årene anses for erhvervsmæssigt drevet.

Med så lang en årrække som landmand og selvstændig erhvervsdrivende, så forekommer det meget lidt linje med andre kendelser at driften efter mere end 40 år skulle skifte karakter til en hobbyvirksomhed. Virksomheden er en sædvanlig virksomhed og [person1] har de relevante forudsætninger for at drive virksomheden, og virksomheden har også kunne sælges til anden side.

Der er den fornødne intensitet og seriøsitet i virksomheden, og den giver overskud igen i 2012.”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud, skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ifølge Højesteretsdom af 22 december 2008, offentliggjort i SKM2009.24.HR, medfører enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis, at landbruget må anses for at være erhvervsmæssigt drevet. Dommen fastslår samtidig, at der ved vurdering af landbrugsvirksomhedens driftsresultat før renter ikke kunne ses bort fra den forpagtningsafgift, som klageren havde betalt efter overdragelsen af ejendommen til sin søn i 1998, idet der var tale om en nødvendig driftsomkostning ved den valgte driftsform.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2010 og 2011.

Virksomheden skal vurderes på baggrund af de år, som sagen drejer sig om, idet der ikke er tale om en omlægning af driften, men afviklingen af et bestående landbug.

Det er lagt til grund, at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden landbrugsfagligt forsvarligt. Det er henset til, at klageren har drevet landbrugsvirksomheden i over 40 år.

I overensstemmelse med selvangivne resultater lægges det til grund, at resultat af virksomheden har været underskudsgivende før renter i perioden fra 2000 til 2011 på nær et enkelt år 2007, hvor klageren har selvangivet overskud på 3.183 kr. Klageren har frasolgt ejendommen i 2009.

I overensstemmelse med klagerens oplysninger lægges det til grund, at klageren i de påklagede år 2010 og 2011 har drevet kvægholdet fra den frasolgte ejendom. I overensstemmelse med regnskaber for de påklagede år lægges det til grund, at drift har udvist underskud på 42.313 i 2010 og på 27.519 kr. i 2011 før renter. Klageren har betalt lejeafgift på 4.800 kr. til sin datter i 2010, men fra 2011 er udgiften ikke medtaget i regnskaberne.

På det foreliggende grundlag er der ikke udsigt til, at virksomheden vil kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Der er henset til virksomhedens resultater i de påklagede år samt årene forud for de påklagede år.

Det er Landskatterettens opfattelse, at regnskaberne for 2012 - 2015 ikke tager højde for lejeudgift for bygningerne og jorden, driftsmæssige afskrivninger på inventar og for omkostninger til drift af besætningen. Der er lagt vægt på, at klageren fortsat har drevet kvæghold med eget avl, hvad kræver både plads til bedækning af køer og fødsel af kalve. I regnskabet mangler der udgifter til foder i perioden, samtidig med at klagerens egen produktion af wrap er ophørt i 2011. Der er således afholdt udgifter til el, specielle vitaminer og foder til kalve i de påklagede år 2010 og 2011, som ikke er medtaget i 2012-2015. Omkostninger til opstaldning og drift af besætningen samt driftsafskrivninger på inventar må derfor formodes at medføre, at driftsresultater for perioden fra 2012 til 2015 ikke kan give resultat på 0 kr. eller derover.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i virksomhedsskatteloven på indkomst fra virksomheden. Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1 og § 1, stk. 3.

Da klagerens landbrug ikke må anses at være selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede år, kan klageren ikke beskattes efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, i indkomstårene 2010 og 2011 og derfor ikke kan beregne rentekorrektion.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.