Kendelse af 22-12-2014 - indlagt i TaxCons database den 06-03-2015

Faktiske oplysninger

Generelle oplysninger

Du er uddannet elektriker.

Din arbejdsgiver, [virksomhed1] v/[person1], er ejet af din søn. Virksomheden beskæftiger sig med bygningsautomatik (CTS anlæg), hvilket vil sige, at virksomheden leverer løsninger, der kan styre og overvåge de tekniske anlæg i en bygning. Det kan være ventilationsanlæg, varmeanlæg, belysningsanlæg, køleanlæg og registrering af energiforbrug for el, vand og varme. Virksomhedens største kunde er [virksomhed2], hvor virksomheden har installeret et anlæg i samtlige butikker. Der udføres løbende service på cirka 350 [virksomhed2] butikker fordelt over hele landet.

Du er ansat i virksomheden som projektingeniør / tekniker pr. 1. november 2005 med en timeløn på 200 kr. og en gennemsnitlig arbejdstid på 37 timer pr. uge. Fra den 23. marts 2009 er timelønnen nedsat til 100 kr. ved tillæg af 23. februar 2009 til ansættelseskontrakten og fra den 3. januar 2011 er timelønnen forhøjet til 159 kr. i timen ved tillæg af 3. januar 2011 til ansættelseskontrakten.

Du har i 2009 modtaget 285.182 kr. i A-indkomst og 247.584 kr. i rejse- og befordringsgodtgørelse, og i 2010, 212.068 kr. i A-indkomst og 272.650 kr. i rejse- og befordringsgodtgørelse.

Der er pr. 20. juli 2009 ansat en medarbejder [person2] til 150 kr. pr. time. Hans løn hæves til 159 kr. pr. time fra 3. januar 2011.

Din søn har i 2009 og 2010 taget installatøruddannelsen (færdigudannet december 2010), som er et fuldtidsstudium.

Du har i 2009 – 2010 fortrinsvist arbejdet med Netto-butikkerne på Sjælland.

Din søn har til SKAT ved møde den 1. april 2011 forklaret, at han i 2005 har betalt noget gæld for dig i [finans1] i forbindelse med at du flyttede fra din kæreste, og at det derfor var nødvendigt at give dig en højere løn i starten, så du kunne betale af på det beløb, som han har betalt for dig i [finans1].

Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel samt rejsegodtgørelse opfylder betingelserne angivet i de i medfør af ligningslovens § 9, stk. 5 udstedte bekendtgørelser om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Du er pr. 14. august 2009 registeret med bopæl [adresse1], [by1], som er en toværelses lejlighed på 46 m². Du boede før dette på [adresse2], [by1]. Der har ikke været andre registreret på adressen i perioden. Under dine ophold på Sjælland har du opholdt dig på adressen [adresse3], [by2], hvor din kæreste [person3] i perioden 2007 – 2011 bor. Der er tale om en fire værelses lejlighed på 121 m².

Det er oplyst, at efter at du og [person3] ikke længere er kærester (omkring april 2011) er du typisk kun er afsted 4 – 5 dage. Oplysningerne er ikke dokumenteret ved kørebog e.l.

Udbetalt befordringsgodtgørelse

Der er i 2009 og 2010 udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse med henholdsvis 103.681 kr. og 117.069 kr., og i de to første to måneder af 2011 med 17.564 kr.

Det fremgår af bilagene for lønperiode 1 / 2 2009 – 51 / 52 2009, at udbetalingen er sket for kørsel i egen bil med registreringsnummer [reg.nr.1], og for lønperioden 53 / 1 2010 og frem for kørsel i egen bil med registreringsnummer [reg.nr.2].

Ifølge Motorregisteret er bilen af mærket Volkswagen Passat – [reg.nr.1], ejet af din søn, mens du er registreret som bruger af bilen frem til den 22. december 2009.

Der er fremlagt gældsbrev af 1. oktober 2006 mellem dig og din søn vedrørende lån af 45.000 kr. til køb af bil. Du har ikke på anmodning kunne fremlægge dokumentation for afdrag på gælden. Betaling er ifølge det oplyste sket ved check udskrevet af din søn til sælger.

Der er endvidere fremlagt police vedrørende Volkswagen Passat - [reg.nr.1], udstedt den 1. september 2008 med dig som forsikringstager, samt præmieopkrævning for perioden 1. september 2009 – 31. august 2010 på i alt 6.260 kr. fra forsikringsselskabet [virksomhed3].

Ifølge Motorregisteret er din søn registreret som både ejer og bruger af bilen Ford Mondeo – [reg.nr.2], frem til den 31. januar 2011, hvor du er registreret som bruger.

Der er fremlagt faktura fra [virksomhed4] ApS, ordredato den 24. november 2009, stilet til dig vedrørende køb af en Ford Mondeo, årgang 1998, til 21.000 kr. Et beløb på 20.000 kr. er debiteret konto 17250 ”AC udbetalt løn”, den 30. november 2009 med tekst ”[person4] billån”.

Der er endvidere fremlagt præmieopkrævning af 9. februar 2010 stilet til din søn vedrørende Ford Mondeo for perioden 9. februar 2010 – 30. november 2010 på 826,47 kr.

Der er fremlagt kontokort for 2009 og 2010 for konto 17250 ”AC udbetalt løn”, som ifølge din søn vedrører en mellemregning med dig, og som er startet i forbindelse med din søns indfrielse af din gæld i [finans1]. Det fremgår, at der for hver lønperiode (14 dages periode) typisk er krediteret mellem 2.000 kr. til 4.500 kr. samt at der løbende debiteres acontoudbetalinger til dig. I 2010 fremgår det af posteringsteksten at der er debiteret 2 x vægtafgift, samt bilforsikring på 826,47 kr.

Af ”konto 17251Lån [person4]” fremgår en saldo på 0 kr. både primo og ultimo.

Du har oplyst, at alt brændstof er betalt kontant, da du ikke kunne blive godkendt til at have et Dankort eller benzinkort grundet din dårlige økonomi.

[virksomhed1]s biler med registreringsnummer [reg.nr.3]/[reg.nr.4] (leaset varevogn) og registreringsnummer [reg.nr.4] (VW Golf Plus Van, 2,0 TDI aut.) er begge dieselbiler. Der er ifølge fremlagt dokumentation ikke afholdt udgifter til benzin i selskabet.

Udbetalt rejsegodtgørelse

Der er udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til dig i 2009 og 2010 med henholdsvis 143.911 kr. og 154.700 kr.

Arbejdet er udført på skiftende arbejdssteder i hele Danmark, og du kører direkte fra din bopæl til arbejdsstedet, som hovedsageligt er på Sjælland. Ved arbejde på Sjælland har du opholdt dig hos [person3]. I 2009 har du opholdt dig på adressen [adresse4] i 224 døgn, og i 2010 i 239 døgn. Du har typisk ophold på Sjælland i 10 dage, hvorefter du har 4 dage fri.

Under konto nr. 2450Fremmed assistance er der udbetalt honorar til [virksomhed5], v. [person3], [adresse5], [by2]. Der er i 2009 udbetalt 12 x 11.100 kr. + moms 2.775 kr., i alt 13.875 kr. Udbetalingerne er startet den 8. april 2009. I 2010 er der ligeledes udbetalt 12 x 11.100 kr. + moms 2.775 kr. i alt 13.875 kr. til [virksomhed5] i alt. I 2011 er der udbetalt 1. gang 12.520 kr. (er ifølge fakturaen 12.600 kr.) + moms 3.130 kr. (ifølge faktura 3.150 kr.).

Det fremgår af alle fakturaer, at der er betalt for 37 timer og en løn på 300 kr. i timen.

Det fremgår af fakturaerne, at betalingen sker for rentegning af programmer, varemodtagelse og udbringning til arbejdspladser, samt testning og igangkøring af CTS anlæg.

[virksomhed5] er en damefrisørforretning.

SKAT har rettet henvendelse til [person3] om arbejdsopgaver udført for [virksomhed1] samt om betalt leje med mere fra dig.

Hun har oplyst følgende:

Angående arbejde, som er udført. Generelt er det kontorarbejde, som ikke kræver nogen speciel uddannelse. [virksomhed1] har lavet en oversigt over, hvad der skal laves og instrueret i, hvordan det udføres. Her er punkterne, som er udført.

Rentegning af programmer

Fra teknikeren modtages standard tegninger, som er påført håndrettelser. Primært ændringer af tekster og sletning af sider, som ikke skal bruges i pågældende projekt. Arbejdet består i at lave de pågældende rettelser på computeren og udskrive tegningerne.

Varemodtagelse/udbringning

Modtagelse af varer fra [virksomhed1], som skal bruges på Sjælland. Varerne er sendt til [virksomhed5], da der altid er nogen til at tage imod dem, og [person1] ikke har noget kontor i [by2]. [person1] har mærket varerne med, hvor de skal hen, hvorefter [virksomhed5] har sørget for levering af disse.

Testning/igangkøring af CTS anlæg

I forbindelse med [person1]s installationer skal der laves dokumentation, som [virksomhed5] har assisteret med. Arbejdet består hovedsageligt af indskrivning og tilretning af forskellige dokumenter – bl.a. kvalitetssikringsmappe og oversigt over de elektriske kabler, så det passer med den faktiske installation. Alle dokumenterne er lavet som en skabelon af [person1], hvor de kan tilpasses i Word.

Herudover har der været assistance i forbindelse med indkøring af anlæggene ude ved installationerne sammen med en tekniker fra [person1]. Arbejdet har bestået i at kontrollere om de forskellige dele har virket. F.eks. om en ventilator starter eller en lampe lyser. Arbejdet har altid været med en tekniker, som har styret tingene og instrueret i, hvad der skulle ses efter.

Faglige kvalifikationer

Det udførte arbejde kræver ikke nogen speciel uddannelse, da det ikke involverer selve programmeringen eller montering. Det er primært kontorarbejde, som alle kan udføre. Det eneste ”uddannelse” er instruktion fra [person1] i, hvad der præcist skal udføres. [person1] har sørget for at alle nødvendige programmer er installeret på min pc og let tilgængelige.

Honorering

Der er lavet en aftale med [virksomhed1] om, hvor mange timer, der må bruges på det ønskede arbejde. Timerne er opgjort løbende i takt med arbejdet er udført, hvorefter det er faktureret med passende mellemrum. Aftalen er tilpasset med [person1] efter behov, og der har været fastsat nogle maks. grænser for omfanget af det udførte arbejde. Såfremt der er spørgsmål til fastsættelsen af disse grænser og selv aftalen, kan I rette henvendelse til [person1].

Lejeindtægt

Der har ikke været tale om udlejning af noget bolig/værelse.

SKAT har truffet afgørelse den 25. april 2013.

Din repræsentant har på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 1. april 2014 oplyst, at der vil blive anmodet om befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C. Begrundet anmodning er indkommet den 9. maj 2014.

Skatteankenævnets afgørelse

Den skattepligtige indkomst er forhøjet med udbetalt skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse i 2009 og 2010 med henholdsvis 247.584 kr. og 272.650 kr.

Befordringsgodtgørelse

I henhold til praksis er det det reelle ejerforhold til bilerne, der er afgørende for vurderingen af, om du har kørt i egen bil og dermed, såfremt de øvrige betingelser for udbetaling af skattefrie godtgørelser er opfyldt, er berettiget til at modtage skattefri befordringsgodtgørelse.

Du har oplyst, at bilerne har været registreret i din søns navn af hensyn til dine økonomiske forhold, forstået således, at det var for at sikre bilerne mod udlæg fra dine kreditorer, da bilerne var nødvendige for, at du kunne udføre dit arbejde. Ankenævnet finder, at dette dokumenterer det reelle ejerforhold for bilerne. Du har reelt ikke kunnet eje bilerne og derfor har eventuelle kreditorer ikke kunnet gøre udlæg i bilerne. Den reelle ejer af bilerne har været din søn, som har stillet bilerne til rådighed for dig i forbindelse med arbejdets udførelse.

Ovennævnte situation kan ikke sidestilles med et forhold, hvor det udelukkende af forsikringsmæssige hensyn er en anden person, der er indregistreret som ejer af en bil, da der i disse tilfælde i øvrigt ikke er noget til hinder for at vedkommende kan eje bilen.

Det er således ikke afgørende om du har afholdt udgifterne til vægtafgift og delvist til forsikringer. I den forbindelse bemærker ankenævnet, at SKAT ikke har foretaget beskatning af værdien af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4 i det omfang, du måtte anvende bilen privat, hvilket anses for rimeligt, idet det er sandsynliggjort, at der i et vist omfang har været tale om egenbetaling.

Kørslen mellem din adresse i [by1] og [adresse3] hos [person3], anses endvidere for privat kørsel, hvorfor der ikke kan udbetales skattefrie godtgørelser for kørslen i henhold til ligningslovens § 9 B.

På baggrund af ovennævnte er det således med rette, at Skat har foretaget beskatning af udbetalte befordringsgodtgørelser i 2009 med kr. 103.681 og 2010 med kr. 117.069, idet du ikke opfylder betingelserne for skattefrihed i ligningslovens § 9 B, stk. 4, om at kørslen skal foregå i egen bil og kørslen skal være erhvervsmæssig.

Rejsegodtgørelse

Der er ikke ud fra de foreliggende oplysninger grundlag for at fastholde SKATs påstand om, at der er sket betaling af dine faktiske udgifter ved ophold på Sjælland helt eller delvist.

En af betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A er, at man på grund af afstanden mellem den sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl, men må overnatte på en "midlertidig bopæl".

Adressen [adresse3] hos [person3] må i den forbindelse anses for din sædvanlige bopæl og du opfylder således ikke betingelserne for at være på rejse og dermed kan du ikke få skattefrie rejsegodtgørelser.

Der er lagt ved vurderingen lagt vægt på, at du og [person3] var kærester i perioden. Du har, alene i arbejdsmæssig sammenhæng, overnattet på [adresse3] hos [person3] 224 gange i 2009 og 239 gange i 2010. Heri indgår ikke yderligere dage, hvor du, som kæreste, måtte opholde dig på [adresse3] hos [person3]. [adresse3] er dermed den bopæl, du har haft størst tilknytning til i 2009 og 2010.

Der er endvidere henset til, at du og [person3] har arbejdet for samme virksomhed, hvor du har oplært [person3] i arbejdet. [person3] har modtaget et honorar på kr. 300 i timen for det arbejde, hun har udført. Din timeløn har været på kr. 100. Din arbejdstid har ifølge lønsedlerne, som hovedregel været på 74 timer, hver 14. dag.

Det forhold, at du, som den eneste, har haft folkeregisteradresse på adressen [adresse1], [by1], i årene 2009 og 2010 findes ikke på tilstrækkelig vis at dokumentere, at du har været på rejse i forbindelse med opholdene på [adresse3] hos [person3]. Der henvises til praksis på området ved byrettens dom af 30. oktober 2007, SKM2007.826.BR, hvor byretten fandt at sagsøgerens ophold i et hus i Sønderjylland ikke havde haft et sådant omfang, at hun kunne anses for at have opretholdt huset i Sønderjylland som sin sædvanlige bopæl.

På baggrund af ovennævnte er det således med rette, at Skat har foretaget beskatning af udbetalte rejsegodtgørelser i 2009 med kr. 143.911 og 2010 med kr. 154.700, idet du ikke opfylder betingelsen for skattefrihed i ligningslovens § 9 A, om at være på rejse.

Din opfattelse

Det gøres primært gældende at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med udbetalt skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse i 2009 og 2010 med henholdsvis 247.592 kr. og 271.769 kr. skal nedsættes til 0 kr. i begge år.

Såfremt rettens medlemmer finder, at den udbetalte godtgørelse vedrørte kørsel i dine egne biler, men at den sædvanlige bopæl i 2009 og 2010 var [adresse3], [by2], nedlægges der en subsidiær påstand om hjemvisning med henblik på en fornyet opgørelse af befordringsgodtgørelsen.

Såfremt rettens medlemmer finder, at den udbetalte kørsel ikke vedrørte kørsel i egne biler, nedlægges der en mere subsidiær påstand om, at der skal godkendes et ligningsmæssigt befordringsfradrag i 2009 og 2010 på henholdsvis 41.097 kr. og 50.650 kr.

Såfremt rettens medlemmer finder, at den udbetalte befordringsgodtgørelse ikke vedrørte kørsel i egne biler, og at din sædvanlige bopæl i den omhandlede periode var adressen [adresse3], [by2], nedlægges der påstand om hjemvisning med henblik på en fornyet opgørelse af befordringsfradraget.

Såfremt rettens medlemmer finder, at den udbetalte rejsegodtgørelse er skattepligtig, nedlægges der en subsidiær påstand om, at der skal godkendes et ligningsmæssigt rejsefradrag i 2009 og 2010 på henholdsvis 147.472 kr. og 50.000 kr.

Befordringsgodtgørelse

Det følger af ligningslovens § 9, stk. 4, at godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke befordringsudgifter omfattet af § 9 B.

Det følger af ligningslovens § 9 B, stk. 4, 1. pkt., at befordringsgodtgørelse ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Af bekendtgørelse nr. 1428 af 18. november 2008 om Skatterådets satser for 2009 og bekendtgørelse nr. 1088 af 10. november 2010 om Skatterådets satser for 2010 begge vedrørende fradrag for befordring mellem hjem og arbejdsplads og udbetaling af skattefri godtgørelse for erhvervsmæssig befordring fremgår det bl.a. af bekendtgørelsernes § 3, at godtgørelse, der udbetales til dækning af udgifter ved benyttelse af egen bil til erhvervsmæssig kørsel omfattet af ligningslovens § 9 B, er skattefri.

Af Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.A.4.3.3.3.2 Godtgørelse for erhvervsmæssig befordring, fremgår bl.a. følgende:

Det er en forudsætning for at udbetale befordringsgodtgørelser skattefrit, at ligningslovens betingelser herfor er opfyldt, se afsnit C.A.4.3.3.3.1 om de generelle betingelser. Godtgørelsen bliver udbetalt for det faktiske antal kilometer, som lønmodtageren har kørt. Kørslen foregår i egen bil, se nedenfor i dette afsnit.

Erhvervsmæssig kørsel er kørsel, der er omfattet af LL § 9 B, når denne kørsel sker i/på lønmodtagerens eget befordringsmiddel. Som eget befordringsmiddel anses også ægtefællens eller en samlevers befordringsmiddel, når de samlevende har fælles økonomi.

Ligningsrådet har i fire konkret beskrevne situationer taget stilling til begrebet “egen bil” og mulighed for godtgørelse af erhvervsmæssig benyttelse heraf i relation til delebil-ordninger, leasede biler og bil-sameje mellem ikke-samlevende personer. Afholder lønmodtageren de reelle, faktiske udgifter ved en delebil-ordning eller selv leaser en bil, vil kørslen kunne sidestilles med kørsel i egen bil. Samme gælder, hvor en person er faktisk medejer af bilen, uanset ejerne ikke er samboende. Ved en delebil-ordning, hvor arbejdsgiveren medvirker til, at bilen udover den erhvervsmæssige kørsel også står til rådighed for privat kørsel, skal der ske beskatning efter regler om fri bil. Se TfS 2000,1020 LR..

Det er en grundlæggende betingelse for, at en lønmodtager eller et bestyrelsesmedlem og lignende kan modtage skattefri godtgørelser, at han eller hun har afholdt erhvervsmæssige udgifter. Heraf følger, at der ikke kan modtages skattefri godtgørelser i tilfælde, hvor udgifterne til den erhvervsmæssige befordring allerede er dækket på anden måde af arbejdsgiveren, f.eks. i form af fri bil til rådighed eller fri transport på strækningen.

Det fremgår af TfS 2000.1020, at det ifølge Ligningsrådets anvisning i TSS-cirkulære 1999-44, er en forudsætning, at der er tale om egen bil, hvorfor arbejdsgiveren som udgangspunkt ikke kan udbetales skattefri kørselsgodtgørelse, når arbejdsgiveren stiller firmabil til rådighed for den ansatte.

På baggrund heraf blev det af Ligningsrådet lagt til grund, at adgangen til udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse, hvor den ansatte ikke ejer bilen, men lejer/leaser bilen mod fuldt leje / leasingvederlag, er at sidestille som den ansattes egen bil. Forudsætningen for at modtage skattefri godtgørelse er således, at modtageren af godtgørelsen selv har afholdt samtlige udgifter til bilen.

TfS 2000 2010 LR henviser i øvrigt til TSS-cirkulære 1996-21 vedrørende dokumentation for anvendelse af egen bil, og dette cirkulære omtaler Østre Landsrets dom af 9. februar 1996 offentliggjort i TfS 1996.483 og Skatteministeriets afgørelse af den 13. juni 1996 offentliggjort i TfS 1996.486, hvor befordringsfradrag blev accepteret på baggrund af det reelle ejerforhold.

Af TSS-cirkulære 1996-21 fremgår bl.a. følgende:

Skatteministeriet fandt, at den omstændighed, at bilen var registreret i Centralregistret får Motorkøretøjer i farens navn, ikke var tilstrækkeligt grundlag for at gennemføre sagen, fordi det på anden måde fandtes bevist, at skatteyderen var ejer af bilen.

Under retssagen blev der fremlagt kontoudskrifter, der sandsynliggjorde, at skatteyderen havde afholdt alle udgifter i forbindelse med bilen. Der var tale om vægtafgift, benzin, reparationer og vedligeholdelse samt forsikring. Der blev også fremlagt en kvittering fra sælgeren af bilen til skatteyderen, samt dokumentation for, hvorledes finansieringen af købet fandt sted. Der blev videre oplyst, at skatteyderens forældre havde to biler ud over skatteyderens, som også var registreret i deres navn. Det blev endelig oplyst, at forsikringsselskabet anså bilen for ejet af skatteyderen.

Skattemyndighederne anmodes om i tilsvarende situationer, hvor fradrag er nægtet alene med henvisning til registreringsattestens udvisende, at foretage genoptagelse, hvis der ansøges herom, eller forholdet i øvrigt er skattemyndighederne bekendt. Tilsvarende gælder, hvor skatteyderen har afstået fra at tage fradrag på grund af kendskabet til myndighedernes holdning til spørgsmålet. Registreringsattestens udvisende udgør fortsat et vægtigt indicium for ejerskabet, men kan skatteyderen på anden måde sandsynliggøre, at være ejer af bilen, må fradrag indrømmes. Skattemyndighederne må foretage en konkret afvejning af de forskellige bevisligheder i hvert enkelt tilfælde, og en nægtelse af fradrag, skal begrundes med mere end en henvisning til registreringsattestens udvisende.

I andre situationer, hvor registreringsattestens udvisende har været tillagt betydning for begrebet egen bil, og derfor har været afgørende for befordringsfradrag eller udbetaling af skattefri godtgørelse efter ligningslovens § 9 B og statsskattelovens § 5 d, finder dette cirkulære tilsvarende anvendelse.

Østre Landsrets dom af 9. februar 1996 offentliggjort i TfS 1996.483 omhandlede adgangen til fradrag efter den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 9 C, stk. 4 for indkomståret 1990. Skatteyderen benyttede i indkomståret 1990 en bil, der var indregistreret i faderens navn til transport til arbejde. Indregistreringen i faderens navn var sket proforma af hensyn til forsikringen.

De stedlige skattemyndigheder nægtede fradrag under henvisning til, at skatteyderen ikke kunne anses for at have anvendt egen bil, da bilen var registreret i skatteyderens faders navn, mens skatteyderen alene var registreret som bruger.

Landsskatteretten stadfæstede de stedlige myndigheders afgørelser, med henvisning til, at registreringsattestens oplysninger har til formål at tjene som bevis for bl.a. ejerskabsforholdet. På baggrund heraf lagde Landsskatteretten vægt på det formelle ejerforhold som udtrykt ved registreringsattestens udvisende, og fandt herefter ikke, at skatteyderen i skattemæssig forstand kunne anses som ejer af den pågældende bil.

Skatteministeriet tog imidlertid bekræftende til genmæle over for skatteyderens påstand om fradrag for befordring. I Skatteministeriets afgørelse af den 13. juni 1996 offentliggjort i TfS 1996.486 udtalte Skatteministeriet bl.a. følgende:

Efter Skatteministeriets opfattelse er det afgørende i skattemæssig henseende det reelle ejerforhold. Det påhviler selvsagt skatteyderen at bevise, at de registreringsoplysninger, som vedkommende selv har været med til at afgive, er ukorrekte. I den forbindelse bemærkes, at der med anmeldelsen af bilen til Centralregistret for Motorkøretøjer ikke sker nogen materiel prøvelse af hvorvidt den, der anmeldes som ny ejer, også reelt er ejer af bilen.

Som også Landsskatterettens kendelse i TfS 1992, 519 er udtryk for, er det kun i mangel af egentligt bevis, at der kan lægges vægt på det formelle ejerskabsforhold. Registreringsforholdene er blot et af flere momenter, der indgår i fastlæggelsen af ejerskabet.

Må skatteyderen således reelt anses som ejer af den benyttede bil, har vedkommende ret til fradrag efter den tidligere gældende bestemmelse i ligningslovens § 9C, stk. 4, uanset om formålet med den urigtige registrering var at spare forsikringsudgifter. Fradragsretten forudsætter dog, at vedkommende også opfylder de øvrige betingelser i bestemmelsen, herunder kravet om, at offentlig befordring må anses for uanvendelig.

Endeligt kan der henvises til Vestre Landsrets dom af 29. juli 1991 offentliggjort i TfS 1991.357, hvor Landsretten ikke tillagde indregistreringen afgørende vægt i den skattemæssige bedømmelse af en bils ejerforhold.

Det fremgår således af retspraksis, at hvis skatteyderen er i stand til at sandsynliggøre, at skatteyderen har afholdt samtlige udgifter i forbindelse med bilen, herunder vægtafgift, benzin, reparationer og vedligeholdelse samt forsikring, skal skatteyder anses for at være reel ejer af bilen, uanset om skatteyderen ikke er registreret som ejer på bilens registreringsattest.

Dette er ligeledes omtalt i artiklen “Rundt om befordring og fri bil” af Winnie Jensen offentliggjort i SR.2003.369, hvoraf der under “1.3.1 Ligningslovens § 9 B — godtgørelse for erhvervsmæssig kørsel”, fremgår følgende:

Det er en forudsætning, at den, der modtager godtgørelsen, har afholdt udgifter til kørslen. Ved fastlæggelsen af hvornår der er tale om egen bil, er det afgørende i skattemæssig henseende det reelle ejerforhold. Registreringsattestens udvisende er kun et blandt flere formelle forhold der kan lægges vægt på.

Det kan således overordnet konkluderes, at det afgørende for, hvem der anses for ejer af bilen, er det reelle ejerforhold, og at der i hvert enkelt tilfælde skal foretages en konkret vurdering. Hvis skatteyderen kan sandsynliggøre, at han har afholdt samtlige udgifter i forbindelse med bilen, herunder vægtafgift, benzin, reparationer og vedligeholdelse samt forsikring, skal skatteyderen anses for at være reel ejer af bilen. Det ligger heri, at der ikke stilles egentlige formkrav til dokumentationen, da skatteyder blot skal kunne sandsynliggøre, at han har afholdt udgifterne til bilen, og registreringsattesten kun er et blandt flere forhold, der kan lægges vægt på.

Til støtte for at du var reel ejer af de i sagen omhandlede biler, gøres det for det første gældende, at du har betalt for de i sagen omhandlede to biler. Pengene til betaling af bilerne lånte du af din søn, og tilbagebetaling af gælden skete via løntræk, og blev for at bevare overblikket over gældens størrelse ført over en mellemregningskonto i [virksomhed1].

For så vidt angår VW Passat - [reg.nr.1] lånte du 45.000 kr. af din søn til købet af bilen, hvilket fremgår af det fremlagte gældsbrev. Bilen blev købt af en af dine venner, hvorfor der hverken er udarbejdet faktura eller slutseddel vedrørende handelen.

For så vidt angår Ford Mondeo - [reg.nr.2] købte du denne bil af [virksomhed4] ApS den 24. november 2009 for kr. 21.000, hvoraf du lånte 20.000 kr. af din søn. Dette fremgår af mellemregningskonto 17250, hvor der den 30. november 2009 er debiteret kr. 20.000 med teksten “[person4] billån”.

Lånet er sidenhen løbende fradraget dine lønudbetalinger. Af mellemregningskontoen fremgår det således, at der den 3., 17., og 30. december er krediteret kr. 4.000.

Til støtte for, at du var reel ejer af de i sagen omhandlede biler gøres det for det andet gældende, at du har betalt de løbende udgifter for de i sagen omhandlede to biler, herunder betalt vægtafgift, forsikring, brændstof og reparationer. Der henvises til den fremlagte dokumentation.

Ved en fejl blev du ikke registreret som bruger af den i sagen omhandlede Ford Mondeo med registreringsnummer [reg.nr.2], men da du og din søn blev opmærksomme herpå, blev det straks ændret.

Efter praksis er det ikke af afgørende betydning, at skatteyderen står registreret som ejer af en bil, jf. den ovenfor refererede praksis.

Årsagen til at du ikke er registreret som ejer af bilerne var, at du ville sikre bilerne mod udlæg fra dine kreditorer, da bilerne var nødvendige for, at du kunne udføre dit arbejde. Der var således tale om en proforma registrering.

Skatteankenævnet har anført, at dette ikke kan sidestilles med situation, hvor det udelukkende er af forsikringsmæssige hensyn, at en anden person er registreret som ejer af en bil. Du er ikke enig heri, idet det afgørende er hvem der afholder samtlige udgifter til bilen, jf. TfS 1996, 486 og TfS 2000, 1020.

Det gøres sammenfattende gældende, at du var reel ejer af de i sagen omhandlede to biler, idet du betalte for bilerne, og idet du har afholdt alle løbende udgifter forbundet med de to biler, hvorfor du var berettiget til at modtage skattefri befordringsgodtgørelse på kr. 103.681 i indkomståret 2009 og på kr. 117.069 i indkomståret 2010 i medfør af ligningslovens § 9 B, stk. 4.

Skatteankenævnet har endvidere anført, at kørslen mellem din adresse i [by1] og [adresse3] er privat kørsel. Det gøres gældende, at kørslen var nødvendiggjort af dit arbejde, og at det af oversigterne over afregning af rejse- og befordringsgodtgørelsen fremgår, at du kun overnattede på [adresse3], når du dagen efter skulle på Sjælland.

Rejsegodtgørelse

Af ligningslovens § 9 A fremgår det, at godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er nærmere fastsat i lovens stk. 2.

Der henvises til Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.A.7.2.1 Godtgørelse.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at du var berettiget til at modtage skattefri rejsegodtgørelse i medfør af ligningslovens § 9 A.

Adressen [adresse3] kan ikke anses som din sædvanlige bopæl, idet du i perioden har opretholdt din bopæl i [by1]. Samtlige af dine boligudgifter vedrører således lejligheden i [by1], idet du ikke betalte leje i forbindelse med opholdene på [adresse3].

Opholdene på [adresse3] skete som led i varetagelsen af dit arbejde, idet du i perioden oftest arbejdede forskellige steder på Sjælland. Da det ikke var muligt at køre hjem til bopælen i [by1] efter endt arbejdstid, overnattede du på [adresse3]. Du har i perioden gennemsnitlig været i [by1] 2 – 4 dage om ugen.

Det kan omvendt ikke tillægges afgørende vægt, at du i den omhandlede periode var kærester med [person3]. Det bemærkes, at du også i dag har bopæl i [by1], hvor hele din omgangskreds befinder sig.

Der henvises til SKM2009.731.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at klageren havde bevaret sin sædvanlige bopæl i [by2], uanset at klager boede sammen med samleveren i Sønderjylland. Der blev i den forbindelse blandt andet lagt vægt på, at klageren havde bevaret sin folkeregisteradresse i [by2] og omegn, at klageren forventede at flytte tilbage til lejligheden i [by2] efter arbejdsperiodens udløb, og at klageren måtte anses for at have opholdt sig i [by2] i et betydeligt omfang (2 – 4 dage om ugen).

Det gøres sammenfattende gældende, at idet du må anses for at have haft fast bopæl i [by1] i 2009 og 2010 du var berettiget til at modtage skattefri rejsegodtgørelse i medfør af ligningslovens § 9 A, hvorfor de foretagne forhøjelser på kr. 143.911 i indkomståret 2009 og på kr. 154.700 i indkomståret 2010 skal bortfalde.

Til støtte for den principale påstand gøres det i anden række gældende, at forhøjelsen for 2009 er ugyldig, idet SKAT ikke har overholdt den korte ligningsfrist i § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005.

I nærværende sag har SKAT ved afgørelse af den 25. april 2012 forhøjet skatteansættelsen for 2009, det vil sige efter udløbet af den korte ligningsfrist. Da vurderingen af, hvorvidt du var den reelle ejer af de omhandlede biler var forskellig i 2009 og 2010, da der var tale om to forskellige biler, er der ikke tale om ”helt tilsvarende forhold”, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4. Vedrørende skattepligt af rejsegodtgørelse gælder ligeledes, at den skatteretlige vurdering af om du i 2009 havde sædvanlig bopæl på adressen [adresse2], er forskellig fra vurderingen af om du havde sædvanlig bopæl på adressen [adresse1] i 2010.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Befordringsgodtgørelse

Befordring mellem den sædvanlige bopæl og en arbejdsplads i indtil 60 dage indenfor en 12 måneders periode anses for erhvervsmæssig befordring i medfør af ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a.

Befordringsgodtgørelse, som udbetales til dækning af udgifter ved benyttelse af egen bil til erhvervsmæssig befordring dækker ikke alene udgifter til benzin, vedligehold og reparationer m.m., men tillige værditab på bilen, jf. bekendtgørelse nr. 1428 af 18. november 2008 (Skatterådets satser for 2009 vedrørende skattefri godtgørelse for erhvervsmæssig befordring).

Det er således en forudsætning for at kunne modtage befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 B, at den skattepligtige har finansieret købet af bilen samt afholdt de løbende udgifter.

Det lægges til grund for afgørelsen, at du eller en udenfor virksomheden har afholdt de løbende udgifter til driften af bilerne henset til den fremlagte dokumentation.

For så vidt angår bilen Volkswagen Passat finder Landsskatteretten på denne baggrund og efter en konkret vurdering tillige, at du skal anses for den reelle ejer af bilen, uanset den manglende registrering heraf i motorregisteret. Der er herved lagt særlig vægt på baggrunden for registreringen af [person1] som ejer.

For så vidt angår bilen Ford Mondeo 1,6 findes der at være fremlagt tilstrækkelig bevis for, at du er den reelle ejer af bilen, henset til den fremlagte faktura fra [virksomhed4] ApS, debiteringen af konto 17250 samt forklaringen om baggrunden for registreringen af din søn som ejer.

Der er kun én bopæl, der i forhold til bestemmelsen kan kvalificeres som "sædvanlig bopæl". Begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. Hvis der er tvivl, skal den sædvanlige bopæl fastlægges ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser.

Du har i hele perioden haft Folkeregisteradresse i [by1]. Der ses ikke at være sådanne konkrete holdepunkter for at anse en anden end adressen i [by1] for den sædvanlige bopæl, idet du gennem hele perioden har afholdt udgifter til leje af lejligheden i [by1], hvor du har boet gennem mange år og fortsat bor. Det forhold, at du i forbindelse med arbejde på Sjælland har boet hos din daværende kæreste ændrer ikke herved.

Opholdene i [by2] samt hyppigheden heraf findes således at være begrundet i arbejde samt det forhold, at [person1] i årene 2009 og 2010 var under uddannelse, og derfor ikke kunne tage del i arbejdet på Sjælland.

Idet betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse herefter i øvrigt anses for opfyldte, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, nedsætter Landsskatteretten således forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse til 0 kr. i både 2009 og 2010.

Rejsegodtgørelse

Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger de af Skatterådet fastsatte satser. Dette følger af ligningslovens § 9A, stk. 1.

Din sædvanlige bopæl anses for at være på adressen i [by1]. Der henvises til bemærkningerne ovenfor. Det er ikke i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at din arbejdsgiver [virksomhed1] har dækket dine udgifter i forbindelse med rejsen helt eller delvis ved honorarudbetalingerne til [virksomhed5], v. [person3], som af SKAT anført.

Udbetalingen af rejsegodtgørelse kan således ske skattefri, idet betingelserne herfor i øvrigt anses for opfyldte, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000. Landsskatteretten nedsætter således forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til 0 kr. i både 2009 og 2010.