Kendelse af 20-11-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-12-2017

Faktiske oplysninger

I forbindelse med Projekt Money Transfer har SKAT modtaget oplysninger om indsætninger på klagerens danske bankkonti fra udenlandske konti for indkomstårene 2009 og 2010.

Klageren har modtaget løn fra [virksomhed1] Ltd. (Jersey) for arbejde for flyselskabet [virksomhed2] Ltd. (England) i perioden januar – marts 2009. Klageren har overfor SKAT oplyst, at han blev opsagt af [virksomhed2] Ltd. (England) den 1. marts 2009. Klageren blev herefter ansat af [virksomhed3] Inc (Canada) til at flyve for [virksomhed4] (Philippinerne) pr. 1. april 2009.

Den 19. maj 2009 blev klageren opsagt af [virksomhed4]. Klageren blev herefter genansat af [virksomhed2] Ltd. (England) pr. 1. juni 2009.

Klageren har ikke modtaget understøttelse eller haft anden indkomst i de perioder i indkomståret 2009, hvor han var uden arbejde.

Ifølge ansættelsesaftale af 1. juni 2009 er klageren ansat af [virksomhed1] Ltd. (Jersey) som pilot. Klageren er ansat til at flyve et [virksomhed5] fly med primær base i [by1], Spanien for [virksomhed6] Ltd. (England). Klageren er ansat til at flyve mellem forskellige destinationer i Spanien samt til en enkelt destination i Saudi Arabien. Af bilag 1, punkt 2, til ansættelseskontrakten fremgår følgende:

“The operational bases are [by2], [by3], [by1], [by4] and [by5], Saudi Arabia and you will position to any base to begin a tour of duty. Your initial base allocated is: [by1].”

Ansættelsen løber indtil den opsiges af en af parterne med et varsel på 30 dage, jf. aftalens punkt 2.

Klageren får efter den 1. juni 2009 ikke betalt rejse hjem til Danmark. Endvidere skal klageren selv betale for lejemål i Spanien mod et tilskud på 500 euro pr. måned. Klageren har lejet bolig i [by1], Spanien. Husleje udgør 800 euro pr. måned.

Klagerens revisor har indsendt opgørelse over udlandsophold i indkomstårene 2009 og 2010 samt klagerens logbog. Derudover har revisoren indsendt fakturaer for flyrejser mellem Danmark og Spanien. Der er tale om billet til [Spanien] den 23. august 2009, til [by6] henholdsvis den 23. december 2009, den 23. januar 2010, den 18. marts 2010, den 1. juni 2010, den 10. september 2010, den 30. oktober 2010, den 26. november 2010, den 10. december 2010 og igen den 24. december 2010, og til [Spanien] den 29. august 2010.

Klagerens revisor har i brev af 18. april 2013 opgjort klagerens rejsefradrag således:

2009

291 døgn + 120 timer134.680 kr.

Bundfradrag -5.500 kr.

Fradrag på selvangivelsen129.180 kr.

2010

326 døgn + 180 timer151.743 kr.

Bundfradrag -5.500 kr.

Fradrag på selvangivelsen146.243 kr.

Tilstødende antal rejsetimer er af revisoren anslået til 20 timer for hver ud-/hjemrejse. SKAT har for tidligere år godkendt 12 timer for hver ud-/hjemrejse.

SKAT har gennemgået klagerens logbog og konstateret, at der efter 1. juni 2009 er 3 flyvninger, som har en varighed på 24 timer eller mere. Alle 3 flyvninger er foretaget i 2010.

SKAT godkendte i afgørelse af 5. juni 2013 fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A i 2009 med 42.616 kr. og med 0 kr. i 2010.

Da klageren ikke under sagens behandling oplyste eller dokumenterede, at der var betalt skat til udlandet, blev der ikke givet lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med England, artikel 15 og 22. SKAT har ikke taget stilling til lempelse efter ligningslovens § 33 A, da klageren ikke har anmodet om det, og idet den medsendte opgørelse over udlandsophold efter SKATs opfattelse ikke var fyldestgørende.

[Skatteankenævnet]s afgørelse

Lempelse efter ligningslovens § 33 A

Der er ikke godkendt lempelse.

Som begrundelse for afgørelsen er anført følgende:

”Det fremgår af ligningslovens § 33 A, stk. 1, 1. punktum, at har en person, der er fuldt skattepligtig, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie eller lignende af sammenlagt varighed på højst 42 dage, erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Klagers udlandsophold er blevet afbrudt to gange i 2009 i forbindelse med, at klager er blevet afskediget jf. Landsskatterettens kendelse af 4. november 1982 (LSRM 1983, 59). Ankenævnet finder derfor ikke, at klager opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33A i perioden 1. januar 2009 – 31. maj 2009.

Ankenævnet finder, at klager starter et nyt udlandsophold den 1. juni 2009, hvor klagers ansættelse ved [virksomhed2] begynder.

Ankenævnet finder, at det er klager, der har bevisbyrden for, at han opfylder betingelserne i ligningslovens § 33A. Ankenævnet finder ikke, at klager har løftet denne bevisbyrde, idet der er konstateret flere fejl i revisors opgørelse over ophold i Danmark og udlandet. Fejlene består i følgende:

Derudover har ankenævnet konstateret, at der er en lang række mindre perioder, hvor klager ingen flyvninger har ifølge logbogen, men hvor det ikke er dokumenteret, at klager opholder sig i Spanien. Ydermere mangler der fyldestgørende dokumentation for flyrejserne mellem Danmark og Spanien, idet der kun er dokumentation for rejsen enten fra Spanien til [by6] eller fra [by6] til Spanien. Der er ingen dokumentation for den enkelte rejse tur/retur.

Ankenævnet finder derfor, at der er så stor usikkerhed omkring opgørelsen af ophold i Danmark og udlandet, at denne ikke kan lægges til grund ved vurderingen af hvorvidt klager opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33A.”

Fradrag for udokumenterede rejseudgifter

SKATs afgørelse for indkomståret 2009 er stadfæstet. For indkomståret 2010 har skatteankenævnet godkendt 869 kr.

Som begrundelse for afgørelsen er anført følgende:

”Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, en lønmodtager påføres som følge af arbejdet, skal som hovedregel medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst. Dette gælder dog ikke for godtgørelse for rejseudgifter, der er omfattet af ligningslovens § 9 A.

Hvor betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i ligningslovens § 9 A, stk. 1, er opfyldt, men hvor udbetaling ikke er sket, kan lønmodtageren fradrage rejseudgifter i indkomsten med de satser, der er fastsat herfor. Dette fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 7.

Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, og dermed også for fradrag for rejseudgifter, at lønmodtageren kan anses for at være på rejse. Dette fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 1. En lønmodtager anses for at være på rejse:

Det er endvidere en betingelse, at rejsen har en varighed på mindst 24 timer. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 5, 1. pkt.

Et arbejdssted kan højst anses for midlertidigt i 12 måneder. Såfremt arbejdsstedet flyttes mindst 8 km i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse, finder tidsbegrænsningen på 12 måneder dog ikke anvendelse. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 5, 1. og 2. pkt.

Efter det foreliggende, herunder ansættelseskontraktens bestemmelser om tjenestested, må lufthavnen i [by1], Spanien anses som et fast arbejdssted for klageren, således at han først er på rejse, når lufthavnen forlades.

Ankenævnet finder derfor ikke, at klager er berettiget til rejsefradrag udover det af SKAT godkendte i 2009.

For 2010 finder ankenævnet, at klager kan få fradrag for de 3 flyvninger, der har oversteget 24 timer. SKAT har opgjort fradraget til 869 kr. Bundfradraget på 5.500 kr. gælder ikke for rejseudgifter i 2010 efter ligningslovens § 9A jf. ligningslovens § 9, stk. 2. ”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principalpåstand om, at den oppebårne udenlandske indkomst skal lempes i henhold til ligningslovens § 33 A.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at der skal godkendes fradrag for udokumenterede rejseudgifter efter ligningslovens § 9A med 139.180 kr. i 2009 og 146.343 kr. i 2010.

Der er anført følgende:

”Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person1] i henhold til logbogen udleveret til SKAT har opholdt sig i udlandet i en sådan grad og i sådanne perioder, at han i henhold til ligningslovens § 33 A er berettiget til fuld lempelse ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

I mellemperioder mellem de enkelte flyvninger har [person1] været forpligtet af en tilkaldevagt, som har medført, at han inden for et meget kort tidsrum har skullet kunne indfinde sig i den lufthavn, hvor den seneste flyvning blev afsluttet. Det faktum, at der eksempelvis går flere dage imellem flyvninger, medfører således ikke, at [person1] har haft tjenestefri, men blot at han enten har været på tilkaldevagt, tvunget til at være på jorden grundet sikkerhedsregler om flyvetid eller eventuelt været i simulator som en del af arbejdet for arbejdsgiveren.

Det gøres gældende, at logbogen dokumenterer langt flere dages ophold i udlandet end den umiddelbart giver udtryk for ved en ordinær gennemgang. Dermed er det godtgjort, at betingelserne for at lempe [person1]s skat i henhold til ligningslovens§ 33 A, er opfyldte.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at arbejdet i Spanien er udført på midlertidige arbejdssteder, hvilket medfører, at [person1] i henhold til praksis er berettiget til de af revisor opgjorte fradrag i henhold til ligningslovens § 9 A.

Det gøres gældende, at [person1] har været udsendt af sin arbejdsgiver i England til arbejde for arbejdsgiverens kunder i Spanien og Saudi-Arabien.

Det fremgår af ansættelseskontrakten, at [person1] er forpligtet til at acceptere forflytning af ruterne, herunder også til arbejdssteder, der ikke umiddelbart er nævnt i den anførte kontrakt.

Baggrunden for, at [person1] lejede en ejendom i nærheden af [by1], er, at dette indledningsvist var basen for [person1]s flyvninger. Dette kunne imidlertid ændres med øjeblikkelig varsel på baggrund af den foreliggende ansættelseskontrakt.

Det gøres gældende, at kontraktens vilkår medfører, at [person1] skal betragtes som udsendt af sin britiske arbejdsgiver, hvorved de enkelte arbejdssteder i såvel Spanien som Saudi-Arabien bliver midlertidige og [person1] dermed berettiget til fradrag for rejseudgifter i henhold til ligningslovens § 9 A.”

Til støtte for den subsidiære påstand er det supplerende anført følgende:

”Ansættelsen var, som det fremgår af ”Schedule 1” til ansættelseskontrakten, på selskabets operationelle baser i både Spanien og Saudi-Arabien. Det fremgår af kontrakten, at [person1] ”will position to any base to begin a tour of duty”. Det faktum, at det fremgår, at startbasen for [person1] var [by1], indebærer således ikke, at dette var et fast arbejdssted.

[person1]s arbejdsgiver kunne uden nærmere varsel overføre [person1] til en af de øvrige baser såvel i Spanien som i Saudi-Arabien.

Ansættelsesbetingelserne medfører, at [person1] i forbindelse med arbejdet i Spanien var udsendt af sin britiske arbejdsgiver til et midlertidigt arbejdssted i Spanien, hvor han umiddelbart kunne forflyttes inden for alle selskabets baser uden nærmere varsel.

Ansættelsesvilkårene medfører således, at basen i [by1] udgjorde et midlertidigt arbejdssted for [person1], der dermed er berettiget til at modtage godtgørelsen skattefrit for alle dage med ophold i Spanien og ikke alene som opgjort af SKAT og skatteankenævnet for dage, hvor han var borte fra basen i [by1] i mere end 24 timer.

Det bemærkes videre, at i det omfang det fastholdes, at [person1] ikke var udsendt til et midlertidigt arbejdssted, bør omkostningerne til husleje fragå som erhvervsmæssige omkostninger, ligesom der bør indrømmes et fradrag for transport mellem hjem og arbejde svarende til afstanden mellem basen og lejligheden. Afstanden udgjorde 20 kilometer, således at der som udgangspunkt hver arbejdsdag er foretaget transport på samlet 40 kilometer. Herudover har udgifterne til dobbelt husførelse også været fradragsberettigede. I fravær af dokumentation bør der udøves et skøn over udgifterne, der efter min opfattelse bør fastsættes til minimum kr. 700 pr. uge, [person1] opholdt sig i Spanien.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af 3. maj 2017

”Jeg er grundlæggende uenig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og skal for så vidt angår sagens materielle indhold henvise til klageskrivelserne i sagen.

Endvidere er jeg dybt uenig i Skatteankestyrelsens vurdering af, at problemstillingen angående fradrag for befordring efter ligningslovens § 9 C og spørgsmålet om lempelse efter ligningslovens § 33 A afvises af formelle årsager. Problemstillingerne har en sådan nær tilknytning til sagens indhold og har tillige været prøvet i den forudgående instans, hvorved spørgsmålet reelt er indeholdt i sagens problemstillinger. Det bestrides derfor, at Landsskatteretten kan afvise problemstillingerne af formelle årsager og undlade en reel materiel behandling heraf.”

Landsskatterettens afgørelse

Lempelse

Skatteankenævnet træffer ifølge skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1, nr. 2, afgørelse i klagesager over SKATs afgørelser om ansættelse af indkomstskat. SKAT har ikke ved afgørelse af 5. juni 2013 truffet afgørelse om lempelse efter ligningslovens § 33 A, hvorfor ankenævnet ikke har haft hjemmel til at træffe afgørelse.

Skatteankenævnets afgørelse er derfor ugyldig på dette punkt.

Rejsefradrag

Efter ligningslovens § 9 A, stk. 1, kan en lønmodtager fratrække udgifter til kost og logi, som påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Fradrag for dobbelt husførelse efter statsskattelovens § 6, litra a, forudsætter, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted, jf. Højesterets dom, SKM2003.386.

Et midlertidigt arbejdssted kan enten foreligge som følge af en tidsbegrænsning af ansættelsesforholdet eller som følge af arbejdets karakter.

Landsskatteretten har i en kendelse offentliggjort som SKM2006.161 truffet afgørelse om, at et ansættelsesforhold i Sverige, der blev påbegyndt en bestemt dato og fortsatte ”indtil videre” ikke kunne anses for midlertidigt, hvorfor der ikke var fradrag for afholdte udgifter til kost og logi efter ligningslovens § 9 A.

Det følger af ansættelsesaftale af 1. juni 2009, at klageren foreløbig er tildelt base i [by1] i Spanien. Da klagerens ansættelse løber, indtil den opsiges, er der ikke tale om et midlertidigt arbejdssted. Det er således med rette, at klageren alene har fået godkendt fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A for rejser, som starter og slutter i [by1], Spanien, og med en varighed på 24 timer eller mere. Der er ikke gjort indsigelse mod nævnets talmæssige opgørelse.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Fradrag for befordring

SKAT har ikke taget stilling til fradrag for befordring mellem den sædvanlige bopæl og den faste arbejdsplads efter ligningslovens § 9 C.

Klagen afvises derfor på dette punkt, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1.