Kendelse af 20-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 11-05-2018

Faktiske oplysninger

Ifølge oplysningerne i Erhvervsregisteret påbegyndte klageren en personligt drevet virksomhed den 15. august 1984. Virksomheden var registreret med branchebetegnelsen ”Blandet drift”.

Klagerens ægtefælle var ligeledes registreret som erhvervsdrivende med den personligt drevne virksomhed, [virksomhed1] v/Fliseekspert [person1], der var påbegyndt den 30. maj 1974.

Klageren og ægtefællens virksomhed har ført hver sin egen bogføring og regnskab for sine aktiviteter.

Klagerens og ægtefællens virksomheder blev drevet fra ejendommen [adresse1], [by1], hvor klageren og ægtefællen også var tilmeldt med folkeregisteradresse frem til den 1. december 2013.

Ejendommen [adresse1] var købt af klageren i 1989 og bestod ifølge oplysningerne i BBR af følgende bygninger:

1.Stuehus fra 1918/1985 på 110 kvm + tagetage 86 kvm.. Samlet boligareal 196 kvm.

2.Bygning (stald) fra 1918/2000 på 190 kvm + tagetage 67 kvm = 257 kvm.

3.Bygning (lade) fra 1977 på 680 kvm + tagetage 200 kvm = 880 kvm.

4.Bygning (stald) fra 1979 på 229 kvm. (på plantegning benævnt bygning 4 og 5)

5.Bygning (maskinhus) fra 1979 på 343 kvm. (på plantegning benævnt bygning 6)

Ejendommen havde oprindeligt et jordtilliggende på 226.098 m² og var vurderet som mindre landbrug i landzone (benyttelseskode 02). Der var ikke foretaget fordeling mellem privat/erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen efter vurderingslovens § 4b/§ 33.

I 2008 blev der frasolgt 192.688 m² jord, hvorefter ejendommens benyttelseskode blev ændret til beboelsesejendom (benyttelseskode 01) ved vurderingen pr. 1. oktober 2009.

Klageren har den 27. juni 2013 anmodet om genoptagelse af ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2012, med henblik på at ejendommens vurderingsmæssige status blev ændret fra beboelse (kode 01) til landbrug (kode 05) eller beboelses- og forretningsejendom (kode 02). Klageren havde i den forbindelse henvist til, at ejendommen fortsat blev drevet landbrugsmæssigt, og at driftsbygningerne blev anvendt til salgslokale, udstilling, lager og kontor.

SKAT nægtede genoptagelse af vurderingen ved afgørelse af 19. november 2013 under henvisning til, at anmodningen om genoptagelse var fremsendt efter den 1. jnuar 2013, og at det derfor var reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, der fandt anvendelse. Dette betød, at vurderingen kun kunne genoptages, hvis det kunne dokumenteres, at vurderingen var foretaget på en fejlagtig eller manglende registrering af ejendommens grundareal, bygningsareal, planforhold eller lignende faktiske forhold. SKAT fandt ikke, at det var dokumenteret, at vurderingen byggede på et fejlagtigt eller manglende grundlag, herunder at der ikke var tale om nye oplysninger i forhold til de på vurderingstidspunktet kendte. Med hensyn til anvendelsen af virksomhedsordningen henviste SKAT til muligheden for at anmode om en vurdering, jf. vurderingslovens § 4, der dog kun ville have fremadrettet virkning.

For indkomstårene 2009-2011 har klageren selvangivet underskud af virksomhed på henholdsvis 53.018 kr., 30.907 kr. og 30.412 kr.

For indkomståret 2008 var der selvangivet et overskud af virksomhed på 4.625.253 kr., hvoraf 4.641.688 kr. vedrørte fortjeneste ved afståelse af jordarealet.

Årets resultat før renter og ekstraordinære poster (fortjeneste ved salg af jord) for indkomstårene 2008-2011 var specificeret således i regnskaberne:

Ejendommens driftsudgifter var specificeret således:

Klageren havde for indkomståret 2008 og fremefter valgt beskatning i virksomhedsskatteordningen, hvor kontoen for opsparet overskud i årene 2008-2010 ifølge regnskaberne var opgjort således:

2008 Opsparet overskud1.988.000 kr.

2009 Hævet -590.000 kr.

Saldo pr. 31. december 20091.398.000 kr.

2010 Hævet 136.000 kr.

Saldo pr. 31. december 20101.262.000 kr.

Klageren havde ifølge SKAT selvangivet resultat af virksomhed med følgende beløb i perioden 2000- 2011:

I skrivelse af 25. marts 2013 til SKAT havde klagerens revisor oplyst følgende om klagerens virksomhed og ejendom:

”Ægteparret købte for en del år siden landbrugsejendommen på [adresse1], [...], [by1] med 20 ha. jord og besætning (60 malkekøer). Besætningen blev hurtigt solgt fra. Der var herefter en periode med fedekvæg, som også er afviklet. Efter en periode blev det meste af jordarealet frasolgt til landbrugsformål. Jordarealet udgør nu ca. 3 ha.

Bygningsmassen blev forandret og renoveret, så det hele nu fremstår i nutidig stand og antages at have en attraktiv værdi.

Bygning 1 (stuehus) er totalrenoveret og har indtil 2012 været familiens bolig.

Bygning 2 blev indrettet til lager af klinker/fliser/butiksvarer.

Bygning 3 blev indrettet til reollager og udstilling.

Bygning 4 blev indrettet til udstilling/gårdbutik/[virksomhed1].

Bygning 5 blev indrettet til kontor/udstilling/[virksomhed1].

Bygning 6 anvendes til lager/maskiner/halm.

Sammenlagt et bygningsareal på 1620 kvm.

Foto af gårdbutik og gårdmiljø, luftfoto samt plantegning vedlægges.

De virksomhedsgrene, som blev etableret på stedet, var/er mere eller mindre afhængige af hinanden og var tænkt at skulle understøtte hinanden.

Desværre blev ægtefællerne ramt af alvorlig sygdom og måtte ændre en del på deres planer. De er flyttet til en anden ejendom ([adresse2], [by2]) og har sat ejendommen på [adresse1] til salg. Ejendomsmarkedet er som bekendt ikke det bedste for tiden. For at skaffe nye indtægter medens man afventer salg af ejendommen er stuehuset sat til udlejning (korttidsleje til feriegæster og feriebolig). Lageret af keramik, marmor m.v. bliver i 2013 realiseret, så der kan skaffes mulighed for indtægter fra de bygningsdele, som nu anvendes til disse formål.

Der er som bekendt forholdsvis store værdier i spil, hvorfor familien naturligvis indretter økonomien på en måde, så det er muligt at sikre nødvendig likviditet til at bevare ejendommen i den muligvis forholdsvis lange salgsperiode.

Der er ikke udarbejdet egentlige budgetter, men som nævnt tilpasses økonomien i retning af at sikre familiens værdier i en i øvrigt vanskelig situation.

Da ejendommen altid har været en erhvervsejendom, vil familien i afviklingsperioden opretholde erhvervsmæssig virksomhed på ejendommen, indtil en køber kommer frem på markedet. Man vil ligeledes bevare den skattemæssige status i virksomhedsordningen. ”

I forbindelse med klagen er der fremlagt fotografier fra ejendommen, hvoraf det fremgår, at der rundt omkring i de viste lokaler var opstillet prøver på forskellige fliser, ligesom der var lagt prøver på fliser som gulv i lokalerne. Derudover var der placeret ting fra klagerens butik så som forskellige pyntegenstande, herunder julepynt, lysestager, krukker, puder, småmøbler m.v. og enkelte stativer med tøj.

I forbindelse med klagen til Landsskatteretten, og på møde den 17. juni 2014med Skatteankestyrelsens sagsbehandler, er det endvidere oplyst, at driftsbygningerne, efter frasalget af jorden i 2008, blev omforandret og brugt til lager, udstillings- og salgslokaler samt til kontor for ægtefællens flisevirksomhed, og en gårdbutik med salg af brugskunst m.m. (klagerens virksomhed). Regnskabsmæssigt er indtægterne fra salget af fliser og salget af varer fra klagerens gårdbutik holdt adskilt, da man havde valgt, at virksomhederne skulle have hver sit CVR nr. for at minimere risikoen ved at drive selvstændig virksomhed. Klagerens regnskab havde derfor omfattet ejendommen med udlejning af jord og erhvervsbygninger samt gårdbutikken. Vedrørende afskrivninger blev det oplyst, at der ikke var nogen maskiner at afskrive på, og at der alene var et meget beskedent afskrivningsgrundlag for driftsmæssige afskrivninger på bygningerne.

Det er endvidere oplyst, at klageren efter frasalg af jorden i 2008 havde forsøgt at udleje stuehuset på ejendommen, hvilket dog ikke var lykkedes, og der var derfor ikke lejeindtægter i perioden 2009-2011. Der var ikke bogført lejeindtægter fra ægtefællens flisevirksomhed, da ægtefællen løbende havde renoveret driftsbygningerne, og lejen var modregnet i disse forbedringer. Der var dog indgået aftale om betaling af leje fra ægtefællens flisevirksomhed fra 1. december 2013.

Klagerens ægtefælle har den 5. marts 2013 oplyst, at stuehuset fra 2012 og fremefter har været udlejet til bondegårdsferie/sommerhus. Lejeindtægterne havde været begrænsede i 2012, men udgjorde pr. 5. marts 2013 12.000 kr.

Klageren har først fra indkomståret 2012 medtaget lejeindtægter fra ejendommen i sit regnskab.

Som bilag til klagen til Landsskatteretten var der fremsendt kopi af en lejekontrakt vedrørende udlejning af stuehuset pr. 1. december 2013, til en månedlig leje på 6.000 kr., eller 72.000 kr. årligt, hvor lejer selv skulle betale for forbrug af el og vand ved direkte afregning til forsyningsselskabet. Lejekontrakten var alene påført klageren som udlejer, men der var ingen oplysninger om lejeren, udover lejers underskrift ”[person2]”. Det fremgik, at der er tale om et tidsbestemt lejemål, der var indgået for 2 år og ophørte den 1. december 2015.

Endvidere var der fremsendt udskrift fra internettet den 5. marts 2013 fra ”[...dk]”, med en annonce om udlejning af ejendommens stuehus på som feriebolig/sommerhus, med plads til 10 personer. Af annoncen fremgår det endvidere, at huset udlejes hele året. Lejen er oplyst til 2.500 kr. pr. uge i lavsæsoner og 3.500 kr. pr. uge i højsæsoner.

SKATs gennemgang af tidligere indkomstår

SKAT havde i 2006 godkendt de selvangivne underskud for indkomstårene 2004 og 2005, hvor følgende fremgik af SKATs forslag til afgørelse af 7. december 2006:

”Ovenstående ændringer er som aftalt på møde den 30.11.2006 hos din revisor. Som drøftet på mødet vil der blive foretaget en ny vurdering af om din gårdbutik er en erhvervsmæssig virksomhed, såfremt butikken ikke indenfor nærmeste år vil give et positivt resultat. ”

I indkomstårene 2004 og 2005 havde der været en omsætning vedr. salg af dyr, EU-støtte og jordlejeindtægt på i alt henholdsvis 85.000 kr. og 93.095 kr., og denne del af virksomhedens aktivitet havde isoleret set givet et underskud på ca. 59.000 kr. i 2004 og et overskud i 2005 på ca. 39.000 kr. Gårdbutikken havde i begge år givet underskud isoleret set, på henholdsvis ca. 10.000 kr. i 2004 og ca. 26.000 kr. i 2005.

Fremtidige indkomstår

I forbindelse med klagebehandlingen er der fremsendt regnskaber for klagerens virksomhed for indkomstårene 2012, 2013 og 2014. Repræsentanten oplyste ved fremsendelsen af regnskabet for 2014, at der var givet tilladelse til 2 ferielejligheder på klagerens ejendom, hvoraf den ene var sat til udlejning, mens den anden på daværende tidspunkt (maj 2015) ikke var færdig.

I perioden 2012-2014 har virksomhedens resultat før renter udgjort henholdsvis 13.347 kr., 15.332 kr. og 43.786 kr., der kan specificeres således på baggrund af regnskaberne:

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse med følgende begrundelse:

”Primær klagepåstand:

Skatteankenævnet finder efter en samlet vurdering, at den af klager drevne virksomhed ikke kan betegnes som erhvervsmæssig virksomhed i skatteretlig henseende for indkomstårene 2009-2011:

Skatteankenævnet har lagt vægt på følgende:

Skatteankenævnet finder ikke, at det kan føre til et andet resultat, at den af klager drevne virksomhed har et overskud på den primære drift på 13.347 kr. i 2012.

Skatteankenævnet bemærker i denne forbindelse, at [virksomhed2] efter det oplyste først er begyndt at betale for anvendelse af lokaler til fliseudlejning i 2012.

Skatteankenævnet finder endvidere, at klagers og dennes ægtefælles virksomheder ikke kan betragtes som én virksomhed.

De to personligt drevne virksomheder har hver deres CVR-nr., og skatteankenævnet bemærker i denne forbindelse, at klager og dennes ægtefælle har forklaret, at man valgte at opdele aktiviteterne i 2 virksomheder for at begrænse risikoen.

Da skatteankenævnet finder, at den af klager drevne virksomhed ikke kan betegnes som erhvervsmæssig i skatteretlig henseende for de påklagede indkomstår, vil klager ikke kunne foretage fradrag for de underskudsgivende aktiviteter i sin skattepligtige indkomst i medfør af statsskattelovens § 6 stk.1. litra a og personskattelovens § 3 stk.2.

Sekundær klagepåstand:

Skatteankenævnet finder ikke, at SKAT har afgivet en bindende uformel forhåndstilkendegivelse, som bevirker, at ændring af klagers skat først kan foretages i 2011.

Skatteankenævnet har lagt vægt på, at klager på møde afholdt hos klagers revisor den 30. november 2006 blev informeret om, at SKAT ville foretage en ny vurdering af, om gårdbutikken er en erhvervsmæssig virksomhed, såfremt butikken ikke indenfor nærmeste år ville give et positivt resultat.

Skatteankenævnet finder ikke, at dette udsagn fra SKAT er så entydig og specifik, at forhåndstilkendegivelsen kan blive bindende for SKAT således, at klagers skat først kan ændres med virkning for 2011.

Skatteankenævnet lægger i denne forbindelse vægt på, at klagers virksomhed er godkendt som erhvervsmæssig for indkomstårene 2004 og 2005, mens ændringen først foretages med virkning for indkomståret 2009.

Skatteankenævnet finder i denne forbindelse, at klager har fået en rimelig frist til at omlægge driften.

Skatteankenævnet finder således, at klagers skat kan ændres med virkning for indkomståret 2009.

Tertiær klagepåstand:

For at beskatning af opsparet overskud i virksomhedsordningen først skal ske i 2010 jf. virksomhedsskattelovens § 15 stk.1, skal klagers virksomhed først ophøre i 2009.

SKAT anser den af klager drevne virksomhed som ophørt ved udgangen af 2008.

Skatteankenævnet er enigt i denne vurdering, hvorfor opsparet overskud i virksomhedsordningen vil kunne beskattes i 2009 i medfør af Virksomhedsskattelovens § 15 stk.1.

Klager er ikke fremkommet med yderligere oplysninger, der har ændret skatteankenævnets opfattelse heraf.

Som følge af ovennævnte stadfæstes SKATs afgørelse. ”

SKAT har fremsendt følgende udtalelse af 6. marts 2017:

”Klager har i 2008 afstået den væsentligste andel af ejendommens jordtilliggender, hvorefter virksomhedens indtægt ved udlejning af jord ophører.

I klageårene 2009, 2010 og 2011 har klager ifølge sin virksomheds årsrapporter udelukkende indtægter ved drift af gårdbutik. Indtægterne udgør henholdsvis 4.239,20 kr., 5.262,40 kr. og 0 kr.
Driften af gårdbutikken har derfor ikke en sådan intensitet i klageårene, at den kan anses for tilrettelagt med rentabel drift for øje.

Dette ses også af, at driftsresultatet i alle årene er betydeligt negativt.

Gårdbutikken har allerede fra indkomstårene 2004, 2005 og frem været underskudsgivende, og der er således ikke i klageårene tale om opstart af virksomhed og midlertidige indkøringsvanskeligheder. Det kan ikke tillægges vægt, at virksomhedens udlejningsaktivitet med jord ophører i 2008, idet aktiviteten med udlejning af jord og gårdbutikken med salg af brugskunst er to forskellige aktiviteter, som skal bedømmes særskilt. Se Vestre Landsrets dom af 15. december 2010 (SKM2011.30.VLR), hvor et deltidslandbrug med planteavl og øvrige aktiviteter med udlejning og salg ikke skulle bedømmes samlet.

SKAT fastholder således, at gårdbutikken i klageårene ikke skattemæssigt er erhvervsmæssigt drevet.

Der er ingen udlejning af ejendommen i klageårene 2009, 2010 og 2011. Der er ikke angivet lejeindtægter i virksomhedens regnskab. Det er ikke fra klagers side godtgjort, at der skulle være indgået lejeaftaler med ægtefællen og/eller tredjemand. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at der er opnået lejeindtægter, f.eks. i form af betalinger til bankkonto eller lignende. Det bemærkes hertil, at det fremgår af Vestre Landsrets dom af 10. december 1999 (TfS2000,81), at det er afgørende, ved vurderingen af om ægtefæller driver hver sin erhvervsvirksomhed, at det ved fremlæggelse af regnskabsmateriale og aftalegrundlag kan godtgøres, at der er tale om to selvstændige virksomheder. Klager har intet fremlagt, der kan godtgøre, at hun har udlejet ejendommen til sin ægtefælle. Det kan ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed, at en ægtefælle stiller sin ejendom vederlagsfrit til rådighed for en anden ægtefælles virksomhed, jf. kildeskattelovens §§ 25 A og 26 A. SKAT mener derfor ikke, det kan lægges til grund, at klager har haft en erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed på ejendommen i klageårene.

Virksomhedsordningen kan kun anvendes af personer, der driver erhvervsmæssig virksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1. Klager kan derfor ikke anvende virksomhedsordningen i 2009, 2010 og 2011.

Det følger af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, at opsparet overskud skal indtægtsføres senest det følgende indkomstår efter ophør af virksomheden. Da klagers erhvervsmæssige virksomhed ophører i 2008 ved salget af ejendommens jord skal indestående på konto for opsparet overskud med tilhørende virksomhedsskat senest indtægtsføres i 2009.

Det følger af virksomhedsskattelovens § 15 b, stk. 1, at opsparet overskud skal beskattes året efter ophøret med anvendelsen af virksomhedsordningen. Da klager har anvendt virksomhedsordningen i 2008, skal opsparet overskud også efter denne bestemmelse indkomstbeskattes i 2009.”

SKAT har endvidere fremsendt følgende udtalelse af 23. november 2017 vedrørende erklæring af 14. september 2017 fra ejendomsmægler [person3]:

”[...]

Det er SKATs opfattelse, at der ikke i det fremsendte materiale er nye oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse.

Den fremsendte syn & skønserklæring fra ejendomsmægler [person3] kan ikke tillægges vægt ved bedømmelsen af, om klager har drevet erhvervsmæssig virksomhed i klageårene og dermed er berettiget til at fratrække underskud af virksomhed i sin skattepligtige indkomst i klageårene.

Retten i [by3] har den 25. august 2017 afvist klagers anmodning om bevisoptagelse ved syn og skøn, idet de påtænkte spørgsmål til skønsmanden ville indebære, at skønsmanden skulle tage stilling til den underliggende sags juridiske spørgsmål, og at en sådan stillingtagen ikke kan ske under syn og skøn i medfør af retsplejelovens § 343. Udskrift fra retsbogen er vedlagt denne udtalelse.

Erklæringen fra ejendomsmægleren må derfor anses for et partsindlæg fra klager, som ikke indeholder nye oplysninger af faktuel karakter af betydning for sagens afgørelse. ”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud i de påklagede år, idet klagerens virksomhed må anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede år. Subsidiært påstand er, at SKATs ændringer først kan ske med virkning for 2011. Mere subsidiært påstand er, at opsparet overskud i virksomhedsordningen først beskattes i indkomståret 2010.Mest subsidiært påstand er, at indkomsten for 2008 skal nedsættes med den selvangivne ejendomsavance.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Primær klagepåstand:

Skat begrunder den manglende godkendelse af fradrag for virksomhedsunderskud og brug af virksomhedsordningen med, at der er selvangivet et underskud af virksomhed i de omhandlede år. Man anser derfor ikke gårdbutikken for erhvervsmæssigt drevet.

Imidlertid skal [person4]s virksomhed ikke vurderes alene ud fra gårdbutikkens resultater. Den væsentlige del af virksomheden har været udlejning af jord og driftsbygninger. Som anført ovenfor androg jordlejen i 2006 80.000 kr. Der kan derfor på ingen måde være tvivl om, at [person4]s virksomhed til og med 2008 er erhvervsmæssig med de betydelige lejeindtægter. Skat kunne måske for årene 2000 til 2008 sætte spørgsmålstegn ved de enkelte skønsmæssige fradragsposter til el, varme, telefon og bil, men ikke betvivle, at der var tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Der er således tale om, at vi med [person4]s virksomhed har at gøre med en virksomhed, der i en lang årrække helt entydigt har været erhvervsmæssig.

Efter frasalget af jord i 2008 skal virksomhedens drift omlægges. Til denne omlægning må der nødvendigvis indrømmes en periode, hvor virksomheden ikke kan præstere et overskud. Efter praksis og Juridisk Vejledning C.C.1.3. anses en virksomhed for erhvervsmæssig, uanset den i startfasen eller i en forbigående periode er underskudsgivende, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.

Dette forhold er netop gældende for [person4]s virksomhed, I forbindelse med omlægningen af virksomheden efter frasalg af jord, har der været år med underskud, men nu er virksomheden på ny overskudsgivende.

I 2012 er virksomhedens resultat et overskud på 13.347 kr. Endvidere har gårdbutikken i 2010 givet overskud ifølge Skat. I årene 2009 til 2012 har der således været tale om overskud i to ud af fire år. Som anført ovenfor vil virksomheden også fremover være overskudsgivende.

[person4] har netop aktivt ændret ejendommens drift, så virksomhedsunderskuddet er ændret til et overskud.

Som ovenfor beskrevet er der klaget over ejendommens vurdering som kode 01 ejendom. Der er vedlagt afgørelse fra Vurderingsankenævn Midt- og Østjylland, hvor koden ændres fra kode 01 til kode 02. Her er der tale om en ejendom med 1,9 ha jord og driftsbygninger, der udlejes til opbevaring af campingvogne og både. Afgørelsen fra vurderingsankenævnet viser, at benyttelseskoden for [adresse1] også skal ændres til kode 02. Ejendommens nuværende vurdering med forkert benyttelseskode skal derfor ikke lægges til grund ved afgørelsen af sagen.

På baggrund af det ovennævnte må det kræves, at [person4]s indkomst for årene 2009, 2010 og 2011 fastholdes på det selvangivne.

Sekundær klagepåstand:

Skat kan ikke med rette ændre indkomsten tilbage i 2009, men først med virkning for 2011. Skat har i efteråret 2006 godkendt gårdbutikken som erhvervsmæssig, I 2008 frasælges det meste af ejendommens jordtilliggende. I første omgang blev hele ejedommen sat til salg. Da et samlet salg ikke var muligt, blev det meste af jorden frasolgt. Herefter søges ejendommens drift omlagt, så den fortsat er rentabel. Til denne omlægning må Skat nødvendigvis indrømme et par års frist, inden man påstår ikke erhvervsmæssig virksomhed. Skat har jo netop selv lagt op til dette ved gennemgangen og godkendelsen af virksomheden i efteråret 2006. Her blev netop anført: “Som drøftet på mødet vil der blive foretaget en ny vurdering af om din gårdbutik er en erhvervsmæssig virksomhed, såfremt butikken ikke indenfor nærmere år vil give et positivt resultat.”

På den baggrund må det sekundært kræves, at indkomstændring først foretages for indkomståret 2011.

Tertiær klagepåstand:

Skatteyder er ifølge Skats påstand ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed i 2009. Imidlertid har skatteyder opretholdt den regnskabsmæssige opdeling af sin økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi i hele 2009. Indestående på konto for opsparet overskud ved udgangen af indkomståret 2009 skal derfor først medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår 2010. Dette fremgår af Virksomhedsskattelovens § 15.

Som tertiær påstand må det derfor kræves, at opsparet overskud i virksomhedsordningen først beskattes i indkomståret 2010.

Fjerde klagepåstand:

Hvis Skats og Skatteankenævnets opfattelse af, at virksomheden i perioden 2000- 2011 har været underskudsgivende i alle årene bortset fra 2003 og 2006 står til troende, må det medføre, at salget af jord i 2008 er salg fra boligejendom og dermed et skattefrit salg. Der er dermed sket selvangivelse af ejendomsavance med urette, hvorfor indkomsten for 2008 skal nedsættes med den selvangivne ejendomsavance.”

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 17. juni 2014 henviste repræsentanten endvidere til følgende afgørelser:

Der er efterfølgende fremsendt et supplerende indlæg af den 1. september 2015 fra statsautoriseret revisor [person5] hvor det anføres, at udlejningsvirksomheden skal vurderes objektivt ud fra de foreliggende lokalers brug, dvs. anvendelsen til salg og lager i ægtefællens flisevirksomhed.

Der skal derfor tages højde for en lejeindtægt fra ægtefællens virksomhed, der er ansat til 50 kr. pr. m², da man ikke mener, at den manglende selvangivelse af leje mellem ægtefællernes virksomheder er afgørende for vurderingen af klagerens fortsatte udlejningsvirksomhed.

I et bilag til indlægget er overskuddet af klagerens virksomhed opgjort således:

”Følgende leje af erhvervslokaler til [virksomhed2] kan beregnes:

m2leje kr/m2I alt

1.4425072.100

Resultat af virksomhed før renter og omsætning har herefter udviklet sig således:

Resultat af Beregnet lejeKorrigeretOmsætningKorrigeret

Virksomhedfra [virksomhed2]resultatomsætningten

Klagerens revisor [person5] har den 16. december 2016 fremsendt en skrivelse og bilag med yderligere argumentation for, at der ved vurderingen af klagerens virksomhed skal tages højde for, at klagerens ægtefælle har drivet sin flisevirksomhed fra klagerens ejendom. Det fremgår bl.a. følgende af skrivelsen:

”...

I 1999 blev der foretaget en omfattende ombygning af bygningerne 2-5, således at de kunne anvendes til salg og lager af indendørs fliser for ægtefællens virksomhed.

Rundt om ejendommen blev der etableret fast vej i 10 meters bredde, så lastbiler med varer kunne køre direkte ind i bygning nr. 2 og 3. Begge bygninger blev forsynet med porte til lastbiler.

Bygning nr. 1 anvendes som egen bolig indtil 2012, hvorefter den er udlejet.

Bygning nr. 2 anvendes som modtagelse af fliser og lager

Bygning nr. 3 anvendes til reollager og udstilling

Bygning nr.4 anvendes som udstilling og gårdbutik (ca. 80 m2).

Bygning nr. 5 anvendes som kontor og udstilling.

Bygning nr. 6 anvendes til lager/maskiner og varmeforsyning: fyr til halm/træflis.

Der er tidligere fremlagt fotos samt plantegning, som dokumentation for ovennævnte.

Vi fremsender:

Siden 2001 anvendes ejendommen til udlejning og dermed også for årene 2009-2011 med overskud i alle årene!

Følgende leje af erhvervslokaler til [virksomhed2] kan beregnes:

m2leje kr/m2I alt

1.442 excl tagetager5072.100

Lejen reduceres ved udlejning til andre.

Resultat af virksomhed før renter og omsætning har herefter udviklet sig således:

2015driften er overgået til ægtefælle

Det fremgår klart, at skatteyder i alle årene er erhvervsdrivende med udlejning af fast ejendom jvf statsskattelovens § 4, litra b 1. punktum.

Vi henviser til:

SKM2007.438 HR

SKM2006.135VLR

Begge domme viser klart, at der er tale om erhvervsvirksomhed med udlejning jf. statsskattelovens §4, litra b 1. punktum.

Konklusion:

Højesteret anerkender, at Skat beskatter skatteyder for udlejning af erhvervslokaler til ægtefælle på trods af, at der ikke er selvangivet lejeindtægt, samt at udlejningen er erhvervsvirksomhed.

Højesteret anfører, at statsskattelovens §4, litra b 1. punktum både gælder ved udlejning af bolig og erhverv.

Vi skal anføre:

Vi skal begære, at skatteyder anerkendes som erhvervsdrivende med udlejning i alle årene, samt at selvangivelserne godkendes.

...”

Klagerens repræsentant har endvidere fremsendt en ensidigt indhentede erklæring af 14. september 2017 fra ejendomsmægler [person3]. Det fremgår følgende af erklæringen:

”[...]

Skønsmanden har modtaget tegning og byggetilladelse fra 1.9. 1999 hvor der er sket ombygning af eksisterende stald til kontor samt modtaget kopi af annoncer som har været indrykket i [x1] samt diverse handelsudskrifter fra leverandører. Bilag 7

Herudover har skønsmanden indhentet tingbogsattest, BBR-ejermeddelelse og besigtiget ejendommen og suppleret med billedmateriale.

Skønstemaet:

Syn og skønsmanden er blevet bedt om syn skøn afat ejendommen [adresse1], [by2] er anvendt til erhvervsmæssig udlejning i 2009, 2010 og 2011 og i bekræftende fald fremkomme med et skøn over mulige lejeindtægter pr. bygning.

Syn- og skønsmanden bedes besvare følgende temaer:

1.Er ejendommen [adresse1], [by2] indrettet til erhvervsmæssig virksomhed?

2.Er ejendommen [adresse1], [by2] anvendt til erhvervsmæssig udlejning?

3.I bekræftende fald bedes syns- og skønsmanden fremkomme med et skøn over mulige lejeindtægter pr. bygning?

Skønsmødet:

Efter skrivelse af7.6.2017 foretaget af [person4] blev der den 8. september 2017 kl. 11:00 foretaget syn og skøn.

Til stede var: [person4]s ægtefælle [person1] samt undertegnede. Beskrivelse af stedet:

Ejendommen er i matriklen noteret som en landbrugsejendom, hvor største delen af jorden er solgt fra i 2008 og er nu på 3 ha og 3.410 m2 bestående af bygningsparcel med og et mindre skovareal, jf. tingbogsattest bilag 1.

Jf. Bilag 2 består bygningsparcellen af følgende bygninger:

Bygning 1: Stuehus i 2 plan som har været beboet af [person4] og [person1] i perioden 2009,2010 og 2011, jf. oplysning fra ejer.

Bygning 2: Tidligere staldbygning i god vedligeholdt stand i røde mursten hvor alt tidligere inventar er fjernet og gulvet er plan med støbt bund og er anvendt til lager for fliser. Bilag 3.

Bygning 3: Ladebygning i god vedligeholdt stand som er opført i røde mursten som primært har været anvendt til lager for fliser for ca. 2/3 dels vedkommende og den sidste 1/3 anvendes til fliseudstilling og et mindre rum er indrettet som fyrrum til flis fyr. Bilag 4.

Bygning 4 og 5: Tidligere staldbygning hvor alt oprindelig staldinventar er fjernet og lavet til fliseudstilling og kontor. Bilag 5.

Bygning 6: Er en pladehal i stålspær uden støbt bund. Har været og anvendes stadig til opbevaring af halm/flis til fyret. Bilag 6.

Besvarelse:

Som svar på spørgsmål 1 kan jeg på baggrund af ovennævnte bekræfte at ejendommen [adresse1], [by2] er indrettet til erhvervsmæssig virksomhed.

Som svar på spørgsmål 2 kan jeg på baggrund af ovennævnte bekræfte at ejendommen [adresse1], [by2] har været anvendt til erhvervsmæssig udlejning, idet det yderligere kan dokumenteres med bilag 7 som på øjensynligt vis, viser et skilt ved den offentlige vej med salg klinker/fliser og natursten og med en åbningstid fra mandag til fredag samt at der er fliseudstiling jf. bilag 3 og 4.

Skøn over lejepriser pr. bygning:

Lejepriserne er fastsat efter bedste skøn og overbevisning og ud fra et forsigtighedsprincip, da erhvervslokalernes beskaffenhed og beliggenhed kan begrænse en lejers efterspørgsel efter disse, da ejendommen ligger i landzone udenfor etablerede erhvervsområder.

Bygning 2, bilag 3 som er et koldt lager vurderes at udgøre kr. 75,00 pr. m2 Bygning 3, bilag 4 som er et koldt lager vurderes at udgøre kr. 75,00 pr. m2

Bygning 4, bilag 5 som er anvendt til fliseudstillingog kontor udgør kr. 75,00 pr. m2 og for kontordelen kr. 100,00 pr. m2.

Bygning 6, bilag 6, som er koldt lager uden bund udgør kr. 25,00 pr. m2.

Habilitetserklæring:

Nærværende besvarelse er afgivet efter bedste evne og overbevisning og jeg kan oplyse, at jeg udover denne skønserklæring ikke har nogen tilknytning til sagens parter eller på nogen måde er interesseret i sagens udfald. ”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Det, der i praksis især er lagt vægt på, er, om virksomheden er drevet rentabelt, det vil sige om virksomheden er indrettet på en systematisk indkomsterhvervelse. Virksomheden skal således over en lidt længere periode give overskud på den primære drift, mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital, samt en rimelig driftsherreløn. Det fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Der lægges også vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS 2000, 16, og til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.428.ØLR.

En eller flere virksomheder

I overensstemmelse med de fremlagte regnskaber for årene før de påklagede år samt klagerens oplysninger lægges det til grund, at klageren modtog sidste jordlejeindtægt på 80.000 kr. i indkomståret 2008, og at klageren frasolgte jorden på ca. 19 ha i 2008. I forbindelse med frasalget af jorden blev ejendommen omvurderet fra landbrugsejendom til beboelsesejendom.

I overensstemmelse med de fremlagte regnskaber og kontospecifikationer for år 2009 og 2010 lægges det til grund, at klagerens eneste omsætning i disse år har bestået af indtægter fra gårdbutikken. Resultat af gårdbutikkens drift i 2009 udviser underskud 2.568 kr. i 2009, der udgør forskel mellem salg på 4.239 kr. og vareforbrug på 6.807 kr. Resultat af driften i 2010 udviser overskud på 2.191 kr., der udgør forskel mellem salg på 5.262 kr. og vareforbrug på 3.071 kr. I overensstemmelse med regnskaber for 2011 lægges det til grund, at der ikke var registreret omsætning i dette år.

I overensstemmelse med de fremlagte regnskaber for de efterfølgende år 2012 og 2013 lægges det til grund, at indtægter fra udlejning af stuehuset er registreret i 2012 og 2013. I overensstemmelse med den fremlagte lejeaftale lægges det til grund, at stuehuset blev udlejet som beboelse til lejer [person2] for en tidsbegrænset periode på 2 år fra indkomståret 2013.

Sammenfattende er det Landsskatterettens opfattelse, at alene drift af gårdbutik skal tillægges betydning ved vurdering af, om klageren har drivet erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede år. Det er henset til, at der ikke er driftsmæssig sammenhæng mellem udlejning af jord, drift af gårdsbutikken og udlejningen af ejendommens bygninger, samt at aktiviteter med udlejning af jord er ophørt ved frasalget af jorden i 2008, og udlejningen af ejendommens bygninger er startet i 2012.

Primær påstand

Ved vurderingen af, om virksomheden har været erhvervsmæssigt drevet, lægges der vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Indledningsvis bemærkes det, at der ikke kan lægges til grund, at klageren i de påklagede år har drevet udlejningsvirksomhed. Det er herved henset til, at der ikke foreligger en lejeaftale med ægtefællen og/eller tredjemand eller dokumentation for, at der er opnået lejeindtægter, f.eks. i form af bogføring, bankkontoudtog eller lignende.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at gårdbutikken i de påklagede år 2009, 2010 og 2011 ikke længere var i indkøringsfase. Det er henset til gårdbutikkens omfang og kompleksitet sammenholdt med, at klageren har startet gårdbutik ikke senere end indkomståret 2006. Omsætningen i gårdbutikken i 2009-2010 har udgjort henholdsvis 4.239 kr. og 5.262 kr., mens der slet ikke har været nogen omsætning i 2011.

Henset til omsætningens beskedne størrelse må klagerens virksomhed siges at haft så underordnet et omfang i årene 2009-2011, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet. Allerede af denne grund kan virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet.

Ifølge de fremlagte regnskaber for de påklagede år har gårdbutikken udvist underskud på 2.568 kr. i 2009 og overskud på 2.191 kr. i 2010, hvor resultat af gårdsbutikkens drift er opgjort som forskel mellem vareindkøb og vareforbrug. Der har ikke været omsætning i gårdbutikken i år 2011 og herefter.

På det foreliggende er der ikke grundlag til at antage, at drift af gårdbutikken på sigt kunne give overskud på den primære drift, mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital, samt en rimelig driftsherreløn. Det er henset til, at overskud på 2.191 kr. i 2010 er opgjort uden, at der blev taget højde for driftsomkostninger og renter, samt at der ikke har været omsætning i gårdbutikken i 2011 og efterfølgende år.

Henset til virksomhedens resultater i år 2009 og 2010 samt manglede omsætning i 2011, findes kravet til rentabilitet ikke at være opfyldt.

Henset til, at kravet til rentabilitet og intensitet i gårdbutikken ikke er opfyldt i de påklagede år 2009, 2010 og 2011, finder Landsskatteretten, at der ikke er tilstrækkeligt grundlag for at anse virksomheden for erhvervsmæssig i indkomstårene 2009-2010.

Da gårdbutikken ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Subsidiært påstand

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen på indkomst fra virksomheden, jf. virksomhedsordningens § 1, stk. 1.

Klagerens aktiviteter med udlejning af jord ophørte i 2008 i forbindelse med frasalget af ejendommens jord. Klagerens drift af gårdbutik i det efterfølgende år 2009 kan ikke i skattemæssig henseende anses for erhvervsmæssig drevet virksomhed. Drift af erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand må derfor anses for ophørt i 2008.

Beskatning af hele det opsparede overskud med tillæg af virksomhedsskat skal ske i indkomståret 2009, svarende til året efter ophørsåret for klagerens erhvervsmæssige virksomhed i indkomståret 2008, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Mere subsidiært påstand

Den påklagede afgørelse vedrører ikke indkomståret 2008, og Landsskatteretten kan derfor allerede af den grund ikke tages stilling til påstanden om, at avancen ved salg af ejendommens jord i indkomståret 2008 skal anses for at være skattefri. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 11.