Kendelse af 10-09-2014 - indlagt i TaxCons database den 17-10-2014

Faktiske oplysninger

[finans1] (nu [finans2]) har for 2010 foretaget en supplerende indberetning til SKAT, hvor de tidligere indberettede renter er ændret fra 686.476 kr. til 0 kr. Restgælden på to lån er indberettet med 10.168.142 kr.

[finans2] har for 2011 indberettet renteudgifter med 0 kr. og en restgæld på 10.168.142 kr.

SKAT anmodede ved brev af 16. januar 2013 klageren om at fremsende dokumentation for hendes to lån i [finans1]. I brevet blev klageren gjort opmærksom på bestemmelse i ligningslovens § 5, stk. 8, om udskydelse af rentefradragsretten for ikke betalte renter.

Klagerens revisor, [person1], besvarede henvendelsen med en henvisning til en inkassoskrivelse af 11. december 2012, hvoraf fremgår, at lånearrangementet med klageren er opsagt den 22. marts 2012. Hovedstolen på låneaftalen er opgjort til 9.868.230 kr. og ikke tilskrevne renter for perioden 28. maj 2011 – 11. december 2012 er opgjort til 1.044.783 kr. Revisoren har oplyst, at der er indbetalt 600.000 kr. i ydelse på lånet i perioden.

SKAT anmodede den 25. februar 2013 klageren om at fremsende kontoudskrifter vedrørende hendes kreditter i [finans1] samt låneaftaler og dokumentation for det aftalte maksimum på kreditterne.

Klageren anmodede i e-mail af 14. marts 2013 om yderligere frist for indsendelse af materialet, i hvilken anledning SKAT ændrede fristen til den 25. marts 2013.

Da SKAT ikke modtog det ønskede materiale anmodede SKAT med hjemmel i skattekontrollovens § 8 D Finansiel Stabilitet om at fremsende kontoudskrifter og låneaftaler.

SKAT har herefter foretaget en gennemgang af bevægelserne på klagerens konti i [finans1]/[finans2].

Erhvervskredit Konto[...51]

Saldoen på erhvervskreditten blev indfriet i juni 2009 ved oprettelse af et nyt erhvervslån. Kontoen udviste pr. 31. december 2009 en gæld på 419.205 kr. Denne gæld er efterfølgende opstået ved overførsel af ydelsen pr. 30. juni 2009 på 260.000 kr. til det nye erhvervslån samt tilskrivning af renter.

Pr. 31. december 2010 og 31. december 2011 var gælden på 300.912 kr. Kontoen er udlignet i 2012 ved indbetalinger på 300.000 kr. Der er tilskrevet renter i 2010 med 38.807 kr., medens der ikke er tilskrevet renter i 2011 og 2012.

Erhvervslån Konto[...17]

Erhvervslånet er oprettet i juni 2009 og provenuet på 9.000.000 kr. blev anvendt til indfrielse af ovennævnte erhvervskredit.

Kontoen udviste pr. 31. december 2009 en gæld på 9.061.960 kr. Pr. 31. december 2010 og 31. december 2011 var gælden på 9.867.232 kr. Der er indbetalt et afdrag på 50.000 kr. i 2012, hvorefter gælden er nedbragt til 9.817.230 kr. pr. 31. december 2012. Der er tilskrevet renter i 2010 med 647.670 kr., medens der ikke er tilskrevet renter i 2011 og 2012.

Ud over rentetilskrivninger i 2010 er der ikke bevægelser på ovennævnte konti i 2010 og 2011, bortset fra overførsler mellem de anførte to konti i form af overførsler og tilbageførsler af beregnede ydelser.

Låneaftaler

SKAT har modtaget kopier af låneaftaler underskrevet henholdsvis den 15. juni 2009 og 13. januar 2010.

Ved låneaftale af 15. juni 2009 ydes en ny kredit på 9.000.000 kr. i form af et erhvervslån med kontonr. [...17]. Provenuet anvendes til indfrielse af den hidtidige kredit (kontonr. [...51]). Lånet skal afvikles med en ydelse på 260.000 kr. pr. kvartal, første gang den 30. juni 2009.

De aftalte ydelser i 2009 indbetales ikke, hvorefter banken, ved låneaftale underskrevet den 13. januar 2010, accepterer en forhøjelse af lånet til 9.332.000 kr. Beløbet fremkommer således:

Forhøjelsen svarer til saldoen pr. 31. december 2009 på konto [...51], ekskl. tilskrevet overtræksrente pr. 30. december 2009 på 1.703 kr. Det fremgår af kontoudtogene, at gælden på konto [...51] nedbringes med 417.500 kr., medens gælden på konto [...17] tilsvarende forøges med beløbet.

SKAT har endvidere modtaget en opgørelse fra [finans1] dateret 21. oktober 2010 om overdragelse af bankens fordringer. I brevet opgøres en restgæld på 9.998.704 kr., medens maksimum anføres til 8.922.706 kr.

Det er oplyst, at der i april 2013 sker en samlet afregning af gælden med 5.983.622 kr. Et beløb på 3.834.480 kr. er dermed gældseftergivet.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet at godkende rentefradrag for i indkomstårene 2010 og 2011 med henholdsvis 387.670 kr. og 711.770 kr.

SKAT har anført, at fradrag for tilskrevne renter i 2010 på konto [...17] er udskudt til betalingstidspunktet med hjemmel i ligningslovens § 5, stk. 8.

Fradrag for renter i 2011 er ikke anerkendt, idet [finans2] har stoppet rentetilskrivningen med virkning fra 1. januar 2011. Da der ikke er foretaget indbetalinger på engagementet i 2011, kan der heller ikke gives fradrag for tilskrevne renter for 2010, hvor fradragsretten er udskudt til betalingstidspunktet i medfør af ligningslovens § 5, stk. 8.

SKAT har gjort opmærksom på, at [finans1]/[finans2] (efter korrektion for 2010) har indberettet rentefradrag på 0 kr. for både 2010 og 2011. Det fremgår af bankens kontoudtog, at der er tilskrevet renter på konto. Af kontoudtogene fremgår, at der i 2010 er tilskrevet renter på konto [...17] med 647.670 kr., medens der ikke er tilskrevet renter fra 1. januar 2011 og frem til indfrielsen i april 2013. SKAT har således ikke udskudt fradrag for renteudgifter, som er indberettet til SKAT i medfør af skattekontrollovens § 8 P.

Der er ikke tilskrevet renter på de omhandlede konti i 2011, og der er heller ikke foretaget indbetalinger på engagementet i 2011.

Det forhold, at der i 2013 er indbetalt 6 mio. kr. og givet saldokvittering for den resterende gæld, ændrer efter SKATs opfattelse ikke ved, at rentefradraget i 2010 skal opgøres i overensstemmelse med reglen i ligningslovens § 5, stk. 8.

De procesrenter, som anføres i inkassoskrivelsen af 11. december 2012 fra [virksomhed1], er ikke tilskrevet klagerens konto hos [finans2], og er efter SKATs opfattelse bortfaldet i forbindelse med, at aftalen om betaling/gældseftergivelse effektueres.

SKAT mener, at det ikke er godtgjort, at der var stillet betryggende sikkerhed for engagementet. Udover de tidligere anførte begrundelser, har SKAT lagt vægt på [virksomhed2] vurdering af sikkerhedsstillelsen, der indebærer, at man accepterer en væsentlig nedskrivning af gældsforpligtelsen. SKAT bemærker tillige, at gælden på engagementet oversteg ejerpantebrevets pålydende, ligesom ejerpantebrevet skulle respektere et foranstående realkreditlån på knap 5 mio. kr.

SKAT har herefter anerkendt fradrag for renteudgiften på 38.806 kr. på konto [...51], idet restgælden på denne kredit efterfølgende er indfriet.

Det fremgår af de foreliggende kontoudtog og låneaftaler, at tilskrevne renteudgifter pr. 30. september 2009 og 30. december 2009 på konto [...17] ikke er tilskrevet inden for lånets aftalte maksimum, idet de aftalte ydelser i 2009 på lånet på 3 x 240.000 kr. ikke er betalt.

Det forhold, at lånet ved aftale af 13. januar 2010 forhøjes med 417.500 kr. i form af overførsel af gælden på konto [...51] ændrer efter SKATs opfattelse ikke ved dette forhold. Forhøjelsen betragtes alene som værende sket for at inddække overtræk på konto [...51]. Gælden på denne konto blev indfriet pr. 19. juni 2009 ved oprettelse af det nye erhvervslån. Gælden pr. 31. december 2009 på 419.205 kr. på denne konto er opstået efterfølgende ved overførsel af ydelsen pr. 30. juni 2009 på 260.000 kr. til det nye erhvervslån samt tilskrivning af renter. Låneaftalen af 13. januar 2010 er i øvrigt allerede misligholdt ved indgåelsen, idet den aftalte ydelse pr. 31. december 2009 ikke er betalt.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at der er stillet betryggende sikkerhed i klagerens aktiver for lånet hos [finans1]/[finans2]. Det fremgår ikke af lånedokumenterne, om der er stillet sikkerhed udover kaution fra [person2] og [person3].

Af tingbogen for klagerens ejendom [adresse1] fremgik imidlertid, at der er udstedt et ejerpantebrev på 9.000.000 kr. med noteret underpant til [virksomhed3] Ejerpantebrevet respekterer et realkreditlån optaget i 2009 på oprindelig og til rest 4.985.000 kr. Såfremt ejendommen er belånt med 80 % (da ejendommen er vurderet som helårsbolig) svarer dette til, at realkreditinstituttet har vurderet ejendommens værdi til ca. 6,2 mio. kr. Ejendomsværdien er ved seneste offentlige vurdering i 2012 ansat til 3,5 mio. kr. På grundlag af disse oplysninger er det SKATs opfattelse, at der ikke er stillet betryggende sikkerhed for gælden til [finans1]/[finans2].

Fradrag for renteudgifter i 2010 og efterfølgende år udskydes derfor til betalingstidspunktet, jf. ligningslovens § 5, stk. 8. De tilskrevne renter i 2010 på konto [...17] udgør 647.670 kr. Heraf anses 260.000 kr. for betalt i 2010 ved overførsel af ydelse pr. 30. september 2010 fra konto [...51]. I modsætning til overførslen af ydelser pr. 30. marts og 30. juni 2010 er ydelsen pr. 30. september 2010 ikke efterfølgende tilbageført, ligesom overførslen efterfølgende er dækket ind ved indfrielse af gælden på konto [...51].

Indkomståret 2010

SKAT anerkender derfor ikke fradrag for renteudgifter i 2010 på 387.670 kr. (647.670 kr. – 260.000 kr.), idet rentefradragsretten i medfør af ligningslovens § 5, stk. 8, er udskudt til betalingstidspunktet.

Indkomståret 2011

[finans2] har ikke tilskrevet renter på lånene i 2011. [virksomhed1] har i inkassoskrivelse af 11. december 2012 beregnet renter for perioden 28. maj 2011 – 11. december 2012 med 1.044.783 kr. Fradragsretten for de beregnede renter på inkassosagen er ligeledes udskudt til betalingstidspunktet, idet renter for 2009 og 2010 ikke er betalt via de aftalte ydelser på lånet.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at SKAT skal godkende retefradrag i indkomstårene 2010 og 2011 med henholdsvis 387.670 kr. og 711.770 kr.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at SKAT skal genoptage behandlingen af grundlaget for klagerens skatteansættelse.

Vedrørende indkomståret 2010 har repræsentanten gjort gældende, at SKAT skal godkende fradrag for renteudgifter forholdsmæssigt med en andel, der svarer til forholdet mellem den del af gælden, der skal betales efter tidspunktet for indbetaling af 5.983.622 kr. pr. 19. april 2013 og den samlede gæld før denne indbetaling.

Vedrørende indkomståret 2011 er det gjort gældende, at SKAT skal godkende fradrag for renteudgifter forholdsmæssigt med en andel, der svarer til forholdet mellem den del af gælden, der skal betales efter tidspunktet for indbetaling af 5.983.622 kr. pr. 19. april 2013 og den samlede gæld før denne indbetaling.

Klageren har haft en erhvervskredit konto [...51], og saldoen på denne erhvervskredit blev indfriet i juni 2009 ved oprettelse af et nyt erhvervslån.

Klageren har desuden et erhvervslån konto [...17], hvilket er oprettet i juni 2009, og provenuet på 9.000.000 kr. blev anvendt til indfrielse af tidligere nævnte erhvervskredit. Erhvervslånskontoen udviste pr. 31. december 2009 en gæld på 9.061.960 kr. Der er tilskrevet renter i 2010 med 647.670 kr. Der er ikke tilskrevet renter i 2011 og 2012.

Det oprettede erhvervslån skal afvikles med en ydelse på 260.000 kr. pr. kvartal, første gang den 30. juni 2009. Der udarbejdedes en yderligere låneaftale pr. 13. januar 2010, hvorefter der sker en forhøjelse af erhvervslånet til 9.332.000 kr., der udgøres af en saldo på 8.914.500 kr. og en forhøjelse af hovedstolen på 417.500 kr.

Der er sket afregning af samlet indestående til banken med 5.983.622 kr. den 19. april 2013. Der resterede herefter en restsaldo på 3.834.480 kr., der i forbindelse med indbetalingen pr. 19. april 2013 blev afskrevet. Der er således indgået en aftale om delvis gældseftergivelse.

Klageren har ejendommen [adresse1], der på foranledning af [finans1] er blevet vurderet af statsautoriseret ejendomsmægler [person4] i oktober 2012.

Det fremgår heraf, at ejendommens salgspris vurderes til at være mellem 14 og 15 mio. kr. baseret på en salgsperiode over 6 måneder, og på mellem 12 og 12,5 mio. kr., såfremt der ønskes en salgsperiode på under 6 måneder.

Til støtte for den nedlagte principale påstand er det gjort gældende, at klageren har stillet betryggende sikkerhed i sin faste ejendom beliggende [adresse1]. Det er således ved den indhentede vurdering fra statsautoriseret ejendomsmægler [person4] fra oktober 2012 – sendt til klagerens tidligere ægtefælle, [person2] den 10. oktober 2012) - dokumenteret, at salgsprisen som minimum udgør 12 – 12,5 mio. kr.

På denne baggrund er det gjort gældende, at bestemmelsen i ligningslovens § 5, stk. 8, vedrørende fradrag for renteudgifter er opfyldt, da det således må lægges til grund, at der er stillet betryggende sikkerhed for gælden, idet værdien af klagerens ejendom på [adresse1] er tilstrækkelig til at udgøre betryggende sikkerhed. Dette gælder tillige, selvom det udstedte ejerpantebrev skal respektere en foranstående realkredit på 4.985.000 kr.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand er det navnlig gjort gældende, at den pr. 19. april 2013 foretagne indbetaling til banken med 5.983.622 kr. er en delvis indbetaling af gælden med dertilhørende delvis gældseftergivelse på 3.834.480 kr.

Det er således gjort gældende, at forholdet må behandles efter bestemmelsen i ligningslovens § 5, stk. 9, idet der er tale om en gældseftergivelse. Det er i forlængelse heraf anført, at renter, der er påløbet efter den 19. april 2013, kan fradrages forholdsmæssigt med en andel, der svarer til forholdet mellem den foretagne indbetaling på 5.983.622 kr. og den forud for denne indbetaling samlede gæld på 9.818.102 kr. (5.983.622 kr. + 3.834.480 kr.).

Det er gjort gældende, at der var indgået en aftale om betaling af et beløb med dertilhørende delvis gældseftergivelse. Nedsættelsen udgør ca. 60,95 %.

Beløbet, hvormed der skal anerkendes rentefradrag, jf. ligningslovens § 5, stk. 9, andrager således for indkomståret 2010 ca. 236.265 kr. og for indkomståret 2011 ca. 433.824 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår bl.a. af ligningslovens § 5, stk. 1, at renteudgifter vedrørende gæld fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori renten forfalder til betaling.

Det fremgår bl.a. endvidere af stk. 8, at renteudgifter først kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori betaling sker, hvis renteudgifterne for tidligere indkomstår i samme gældsforhold ikke er betalt inden udgangen af indkomståret. Dette gælder dog ikke, hvis den skattepligtige godtgør, at han ved udgangen af det år, indkomstopgørelsen vedrører, var i stand til at betale forfalden gæld eller stille betryggende sikkerhed herfor i sine aktiver.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke er berettiget til fradrag for renteudgifter i indkomstårene 2010 og 2011 med henholdsvis 387.670 kr. og 711.770 kr. Retten har lagt vægt på, at der dels ikke er tilskrevet renter, dels ikke er betalt renteudgifter de pågældende og tidligere indkomstår, idet renterne enten direkte er tillagt gælden eller er overført til anden konto uden dermed at være betalt.

Hvad angår klagerens ejendom er det rettens opfattelse, at der ikke er fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, at denne har en sådan værdi, at klageren kan stille betryggende sikkerhed for gælden i denne ejendom de omhandlede indkomstår. Der er herved lagt vægt på, at ejendommens offentlige ejendomsværdi pr. 1. oktober 2011 udgør 3,5 mio. kr. og at ejendommen den 30. april 2006 er solgt for 5 mio. kr. Retten har tillige lagt vægt på, at der er sket en væsentlig nedskrivning af klagerens gæld, samt at den fremlagte erklæring, der er ensidigt indhentet, har en begrænset bevisværdi.

Klageren er således enig med SKAT i, at klageren ikke i indkomstårene 2010 og 2011 er berettiget til rentefradrag hverken efter ligningslovens § 5, stk. 1, eller stk. 8. I medfør af ligningslovens § 5, stk. 9, er klageren derimod berettiget til rentefradrag på gældseftergivelsestidspunktet.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.