Kendelse af 20-12-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-01-2018

Faktiske oplysninger

Klageren var fra den 1. juli 2007 ansat som direktør i [virksomhed2] ApS, CVR [...1], i medfør af direktørkontrakt af 22. juni 2007.

Af aftale dateret 17. juni 2007 benævnt ”Midlertidig aftale om drift af [virksomhed2] ApS” fremgår:

”Aftalen har til formål at beskrive forholdene hvorunder parterne i fællesskab skal drive [virksomhed2] ApS, indtil [virksomhed3] og [virksomhed4] den 1. januar 2008 formelt hver overtager 33 % af anparterne i [virksomhed2] ApS. Ved samme lejlighed tilsigtes det, at ændre [virksomhed2] fra anpartsselskab til aktieselskab.

[virksomhed2] ApS beskæftiger sig p.t. primært med maritim bemanding og vikar virksomhed, men ønskes udviklet i retning af projekt relateret virksomhed indenfor det maritime område.

[person1] vil per 1. juni blive ansat i [virksomhed2] som direktør. Der er aftalt en gensidig prøveperiode på 6 måneder. Efter endt prøveperiode – 31. december 2007 - vil [...] indgå som medaktionær med 33,33 % aktiekapital.

Nærværende aftale vil per 1. januar 2008 blive ændret til en aktionæroverenskomst. Det er hensigten, at ordlyden i denne aftale uændret skal indgå i aktionæroverenskomsten – hvor dette er muligt.

(...)

Nærværende aftale er gældende fra 1. juni 2007 til 31. december 2008.

Det er aftalt, at [person1] kontraktuelt indtræder i firmaet 1. juni 2007. [virksomhed2]’s aflønning af [person1] vil starte fra 1. juli august 2007. Der vil blive lavet en separat ansættelseskontrakt med [person1]

Det er aftalt, at [person1] ikke aflønnes for arbejde udført fra 1. juni til 1. juli.

Selvom [person1] ikke er aflønnet vil han foretage arbejder såsom repræsentative møder med potentielt nye kunder, møder som er vigtige for firmaet (nye leverandører, store aftaler...). Endeligt er det aftalt, at [person1] vil arbejde i [by1] i uge 26 for at komme ind i den daglige operation af virksomheden. I uge 31 – hvor [person2] går på ferie kører [person1] virksomheden fra [by1].

Såfremt parterne efter endt prøveperiode bliver enige om, ikke at fortsætte med [person1] som medaktionær kompenseres [person1] med kr.50.000 for arbejde udført i perioden før den egentlige ansættelse.

[virksomhed2] betaler fra ca. den 1. juni [person1]’ telefonregninger og internet-opkobling. Derudover refunderes [person1]’ udgifter i forbindelse med repræsentative formål. Det er også aftalt, at udgifter til kørsel refunderes efter gældende takster.

(...)

[virksomhed5] ApS ejer formelt alle anparter i [virksomhed2] ApS.

Den 31. december indskyder [person1] kr.250.000 svarende til 33,33 % af firmaets værdi. Af disse vil de 166.666,66 bliver allokeret til 1/3 af firmaets aktiekapital.

(...)

Nærværende aftale er uopsigelig i rest løbetiden som er til og med den bliver erstattet af en aktionærkontrakt.”

Af direktørkontrakt mellem klageren og [virksomhed2] ApS, dateret den 22. juni 2007, fremgår:

Ӥ 1 aftalens parter

[virksomhed2] ApS

[adresse1],

P.O. box ...

[by1]

(...)

CVR [...1]

(kaldet virksomheden

og medundertegnede

[person1]

[adresse2]

[by2]

(...)

(kaldet direktøren)

Er dags dato indgået direktørkontrakt på følgende vilkår:

Direktøren er ansat i virksomheden med tiltrædelse d. 1. juli 2007

Aftalen er indgået for en tidsubestemt periode. Aftalen kan ikke, bortset fra i tilfælde af væsentlig misligholdelse af enhver art, opsiges uden varsel, der nærmere fastlægges i § 12.

Direktøren refererer til virksomhedens daglige ledelse CEO [person2]

(...)

Direktøren er forpligtet til at anvende sin fulde arbejdstid og hele arbejdskraft og alle sine kundskaber på at varetage den daglige ledelse af virksomhedens samlede drift sammen med den daglige ledelse jf. §2.

Direktøren må ikke påtage sig anden lønnet eller ulønnet beskæftigelse medmindre virksomhedens daglige ledelse tillader dette.

(...)

Den fastsatte månedlige grundløn, der udbetales 12 gange årligt, er aftalt til kr. 70.000 og betales bagud hver måned, således at lønnen er til disposition hver d. 30.

Lønnen forhandles én gang årligt i forbindelse med regnskabsårets udløb. Der betales ikke ekstra for overarbejde eller rejser, men rejseudgifter dækkes mod forevist dokumentation.

(...)

Nærværende kontrakt kan af virksomheden opsiges med 3 måneders varsel til udgangen af en måned og af direktøren med 1 måneds varsel til udgangen af en måned. Det er aftalt, at direktøren efter 1 års ansættelse kan opsiges med 6 måneders varsel.”

Aftalen er underskrevet af [person2] på vegne af [virksomhed5], [person3] på vegne af [virksomhed4] og af klageren på vegne af [virksomhed3].

Klageren stiftede den 6. september 2007 selskabet [virksomhed1] ApS, CVR [...2].

Klageren opsagde sit ansættelsesforhold den 21. oktober 2007.

Arbejdsgiveren og klageren har den 26. oktober 2007 indgået aftale om konsulentbistand til afviklingen af [virksomhed2] ApS’ kontor i [by2].

[virksomhed1] ApS stiftede den 29. oktober 2007 selskabet [virksomhed6] ApS, CVR [...3].

Af ”Aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale”, dateret den 26. oktober 2007, fremgår:

”Grundet divergerende opfattelse af firmaets fremtidige drift er det besluttet, at afbryde samarbejdet mellem [person1] ([person1]) og [virksomhed2]. Det er i den forbindelse også besluttet, at lukke kontoret i [by2].

Som følge af dette er det aftalt at [person1] opsiges i henhold til bestemmelserne anført i ansættelseskontrakt af 22. juni 2007. Der er aftalt følgende fratrædelsesvilkår mellem parterne:

Alle gældende konkurrenceklausuler mellem parterne annulleres fra den 26. oktober 2007 og det står [person1] frit at have økonomiske interesse i segmenterne angivet i ansættelseskontraktens § 10 og i samarbejdsaftale af 17. juni 2007 § 14.

Den midlertidige aftale mellem [person2], [person3] og [person1] om drift af [virksomhed2] dateret H. juni 2007 ophæves per den 26. oktober 2007.

I forbindelse med afviklingen af kontoret i [by2] er parterne enedes om, at [person1] skal udføre følgende arbejdsopgaver:

4. Udarbejdelse af skriftlig overlevering vedr. personale/tørnplaner og andre for den daglige drift vigtige aftaler.

Når disse opgaver er afklaret fritstilles [person1].

Det er aftalt at lønudbetaling ophører pr. 31. oktober 2007. Den sidste lønudbetaling bliver således oktoberlønnen som er til disposition senest ved udgangen af oktober.

Udestående kørepenge og rejseregninger afregnes hurtigst muligt

Parterne er enedes om, at der ikke udbetales løn eller feriepenge under opsigelsen. Derimod betales et honorar på kr.236.250 kr. + moms for konsulentydelser relateret til afviklingen. Ved modtagelse af denne ydelse afstår [person1] krav om 3 måneders løn og feriepenge. Faktura for dette beløb vil blive sendt når punkterne 1 – 4 er afklaret. Betaling finder sted umiddelbart efter modtagelse af faktura.

Derudover er følgende aftalt:

[person1] beholder ACER pc samt docking station indkøbt af [virksomhed2]

[person1] at overtager lejemålet [adresse3]. [person1] kontakter udlejer og laver et addendum til lejekontrakten hvoraf det fremgår, at et af [person1] ejet selskab har det fulde ansvar for lejemålet og at [virksomhed2] ikke har kontraktuelle forpligtelser længere.

Kontormøblement samt edb udstyr overtages af [person1] Kr 10.000. [virksomhed2] udsteder en faktura på kr.10.000 for betaling alt andet inventar end det edb udstyr som [person5] har brugt (docking station, skærm, tastetur), samt 2. stk. ikke monterede lys armaturer. I fald [person1] ikke ønsker at anvende ovenstående kontor møblement samt edb udstyr er det aftalt at [virksomhed2] har mulighed for at købe dette tilbage for ovennævnte beløb indenfor 6 mdr. gældende fra 31.10.2007.

[person1] sender sit firmakort (overklippet) samt mobiltelefon til [virksomhed2] ved fritstilling.”

[virksomhed6] ApS har den 7. november 2007 udstedt faktura som følger:

”Til firma:

[virksomhed2] ApS

Att.: [person2]

[adresse1], Po Box: ...

[by1]

CVR [...1]

FakturanummerVor ref.: Fakturadato:

20071Aftale af 26. oktober 2007 07-11-2007

Vare/tjeneste Antal Pris Beløb

Konsulentydelser i forbindelse med lukning af kontor 1 226.250,00 226.250,00

Tilbudssum 226.250,00

25 % moms 56.562,50

Fakturasum 282.812,50

Betalingsbetingelser

Betales hurtigs muligt

[virksomhed6]

Phone + 45 [...] – Fax: + 45 [...] – Mobile + 45 [...]

CVR nr.: [...3] – [finans1] A/S – Konto: [...03]”

Repræsentanten har forud for [Skatteankenævnet]s afgørelse fremlagt revideret udgave af faktura af 7. november 2007, hvor [virksomhed1] ApS er anført som udsteder:

”Til firma:

[virksomhed2] ApS

Att.: [person2]

[adresse1], Po Box: 96

[by1]

CVR [...1]

FakturanummerVor ref.: Fakturadato:

20071Aftale af 26. oktober 2007 07-11-2007

Vare/tjeneste Antal Pris Beløb

Konsulentydelser i forbindelse med lukning af kontor 1 226.250,00 226.250,00

Tilbudssum 226.250,00

25 % moms 56.562,50

Fakturasum 282.812,50

Betalingsbetingelser

Betales hurtigs muligt

[virksomhed1] ApS

Phone + 45 [...] – Fax: + 45 [...] – Mobile + 45 [...]

CVR nr.: [...2] – [finans1] A/S – Konto: [...03]”

Af kontoudtog for [finans1], Erhvervskonto [...03], registreret til [virksomhed1] ApS fremgår, at der den 23. november 2007 er modtaget en indbetaling af 282.812,50 kr. fra [virksomhed2] ApS med posteringstekst ”Fakt. 20071 – Medd.nr. 5”.

Klageren har den 23. november 2009 fremsendt besvarelse af SKATs anmodning om oplysninger af 20. november 2009. De besvarede spørgsmål er indarbejdet i klagerens svar, og fremhævet med kursiv af klageren:

”Sammenhæng til dit selskabs faktura nr. 53 hvor der refereres til en aftale af 26. oktober 2007, som bedes scannet og mailet til mig.

Endvidere bedes nærmere redegjort for hvad ”konsulentydelser i forbindelse med lukning af kontor dækker?

-Afslutning af igangværende opgaver

-Flytning af medarbejder til [by1] kontoret

-Nedlukning af [virksomhed2] i [by2]

(...)

I henhold til ”midlertidig aftale mellem ... om drift af [virksomhed2] ApS” punkt 4 hvori der står at der vil blive oprettet separat ansættelseskontrakt, bedes denne fremsendt.

Ligeledes bedes redegjort/dokumenteret for hvorledes kompensation kr.50.000 under samme punkt er udbetalt.

I aftalens punkt 12 vedr. en parts udtræden af aftalen fremgår at hans andel erhverves af de andre parter, der bedes redegjort herfor ved din udtræden.

Du fortalte vedr. aftale om ophævelse af din ansættelse hos [virksomhed2] ApS at det skete som følge et søndagsmøde i [by1].

Idet jeg henviser til din faktura 53 er der påført ”aftale af 26 oktober 2007” og da den dato var en fredag må der være en skriftlig aftale til grund, denne vil jeg bede dig indsende til mig via mail.

Ligeledes bedes du oplyse perioden for din ansættelse hos ovennævnte – evt ved at indscanne din seneste lønseddel derfra.

SKAT har den 1. marts 2010 forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomståret 2008. Klagerens personlige indkomst er ved afgørelsen forhøjet med 236.125 kr. vedrørende betaling fra [virksomhed2] ApS.

Klagerens repræsentant har den 31. maj 2010 påklaget forhøjelsen.

Direktør for [virksomhed2], [person2], har den 1. oktober 2010 afgivet erklæring som følger:

”På given foranledning skal jeg hermed informere om de nærmere omstændigheder vedrørende [person1]s ophør af ansættelse i [virksomhed2].

[person1] blev ansat i firmaet den 1. juli 2007, med en prøvetid på 6 måneder. Den 21. oktober 2007 valgte [person1] at opsige sin stilling. [person1] blev i forbindelse med opsigelsen gjort opmærksom på, at han ikke var berettiget til nogen fratrædelsesgodtgørelse, da han selv havde opsagt sin stilling, og der gensidigt ikke var aftalt opsigelsesvarsel i prøvetiden.

I forbindelse med [person1]s fratræden af sin stilling i [virksomhed2] blev det besluttet, at lukke kontoret/filialen i [by2]. Det blev i den forbindelse aftalt, at [person1] via sit firma [virksomhed6] skulle overtage visse forpligtelser, i form af forpligtelser for en medarbejder, lejekontrakt, telefon, internetabonnement m.v., samt i øvrigt forestå den samlede afvikling af kontoret/filialen.

Det skal oplyses at den sum som er betalt i forbindelse med ovennævnte ikke fra vores side har været betragtet som løn. [person1] var ikke berettiget til løn i forbindelse med hans opsigelse.”

Klagerens repræsentant anmodede den 12. oktober 2010 om at sagen blev sat i bero, således at sagen afventede afgørelse af spørgsmålet om rette indkomstmodtager i sagen vedrørende det af klageren ejede [virksomhed6] ApS.

Landsskatteretten har den 9. september 2011 truffet afgørelse i klagesagen vedrørende [Skatteankenævnet]s afgørelse for [virksomhed6] ApS.

Landsskatteretten anså, ved afgørelse af 9. september 2011 for [virksomhed6] ApS, klageren for rette indkomstmodtager, vedrørende betaling af 226.250 kr., i henhold til faktura nr. 20071 af 7. november 2007.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår:

”Indkomst, som opgjort efter statsskattelovens § 4 skal henføres til beskatning hos den, som har oppebåret indkomsten.

Indkomst, der fremtræder som selskabsindkomst og som er indtægtsført i selskabet, må som udgangspunkt også i skattemæssige henseende anerkendes som selskabets indkomst, med mindre indkomsterhvervelsen er så nært knyttet til en bestemt fysisk person, at man må anse indkomsten for erhvervet af personen og ikke af selskabet.

Selskabet kan på grundlag af den fremlagte dokumentation ikke anses for at være berettiget til at opbære honoraret. Ved afgørelsen er der lagt vægt på, at fakturaen indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober om "afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale". Denne aftale er indgået med [person1] som den ene kontraktpart og det fremgår ikke af aftalen, at arbejdet eventuelt kan udføres af et selskab. Aftalen bygger på ophøret af [person1]'s personlig ansættelsesforhold og omfatter arbejde, der ville blive udført af [person1], hvis han stadig var ansat.

Herudover er der ved afgørelsen lagt vægt på, at faktura nr. 20071 af 7. november 2007 ikke er udstedt af selskabet men af [virksomhed1] ApS. Selskabets navn fremgår ikke af fakturaen på trods af, at selskabet på faktureringstidspunktet er stiftet og [person1] overfor andre samarbejdspartnere har oplyst, at han er ved at etablere et selskab i eget navn. Allerede af den grund fremtræder indkomsten i henhold til fakturaen ikke som selskabets.

Selskabet kan herefter ikke anses for at være reelle indkomstmodtager af det omhandlende konsulenthonorar inkl. moms, der i stedet anses for oppebåret af [person1] i forbindelse med ophøret af hans ansættelse i [virksomhed2] ApS.”

[virksomhed7] ApS indtrådte den 12. oktober 2011 som repræsentant i sagen vedrørende klage af 1. marts 2010.

Repræsentanten har ved skrivelse dateret 12. oktober 2011 rettet henvendelse til [Skatteankenævnet] som følger:

”Jeg er blevet kontaktet [person1] ([person1]) med henblik på at overtage den igangværende klagesag i skatteankenævnet, jf. vedlagte fuldmagt (bilag 1):

Jeg har gennemgået sagen, og kan se, at SKAT har placeret den primære forhøjelse i det forkerte indkomstår – nemlig indkomståret 2008:

Sagen vedrører indtægtsførelsen af faktura nr. 20071 dateret 7.11.2007 (bilag 2) på kroner 226.250 (før moms).

Arbejdet er udført i 2007, faktureret i 2007 og betalt i 2007 (bilag 3).

Den forkerte tidsmæssige placering skyldes formentlig, at [virksomhed6] ApS har indtægtsført beløbet i 2008, men det har baggrund i, at dette selskabs første indkomstår løber fra 29. oktober 2007 til 31. december 2008.

Jeg foreslår derfor, at SKAT trækker klagen på dette punkt tilbage, og fremsender en ny kendelse med det rigtige indkomstår – nemlig 2007. Så påklage vi denne kendelse til skatteankenævnet og behandler den sammen med de øvrige punkter for 2008.

Det giver ingen mening at foretage en realitetsbehandling af punkter, der helt åbenbart ikke vedrører indkomståret 2008.”

Klagerens repræsentant har den 26. oktober 2011 skrevet til SKAT på vegne af klageren:

”Har talt med skatteankenævnet. De foreslår følgende trin

1. I tilkendegiver overfor mig, at i vil nedsætte indkomsten for 2008, hvis skatteyderen trækker klagen tilbage.

2. Vi trækker klagen tilbage

3. I udarbejder en forhøjelse for 2007 som er det korrekte indkomstår.”

Til email af 26. oktober 2011 har klageren vedhæftet kopi af skrivelse til [Skatteankenævnet] af 12. oktober 2011.

Repræsentanten har den 9. november 2011 fremsendt tilbagekaldelse af klagen af 1. marts 2010 til [Skatteankenævnet] som følger:

”SKAT har i skrivelse af 2. november 2011, og i mail af 9. november 2011, meddelt, at hvis vi tilbagekalder klagen for 2008, så vil SKAT genoptage 2008, og give [person1] fuldt medhold. Vi skal derfor anmode om, at klagen for 2008 tilbagekaldes.”

[Skatteankenævnet] har den 11. november 2011 meddelt SKAT, at repræsentanten har tilbagekaldt klagen af 1. marts 2010.

SKAT har den 2. november 2011 udsendt forslag til afgørelse som følger:

”SKAT foreslår at ændre grundlaget for din skat for 2008 på grundlag af Landsskatterettens afgørelser i dine selskaber, sådan at skatteansættelsen blvier som selvangivet, betinget af at du trækker din klage til Skatteankenævnet tilbage for dette indkomstår.

SKAT foreslår, som en følgevirkning heraf (af Landsskatterettens afgørelser i dine selskaber) samt SFL § 27 stk. 1 nr. 2 og SKM2011.533HR i stedet at ændre grundlaget for din skat for indkomståret 2007 således, hvilket er i overensstemmelse med din revisors skrivelse af 26.10.2011:

(...)

Hvis du er enig

Er du enig i forslag, SKAL du tilbagekalde din klage til Skatteankenævnet for indkomståret 2008, samt indsende nævnets godkendelse heraf. Efter fristen den 25. november 2011 sender vi en afgørelse, der svarer til forslaget.

Hvis du er uenig

Er du uenig i forslaget, beder vi dig komme med dine bemærkninger seneste den 25. november 2011. Du kan enten ringe eller skrive til os. Hvis du ønsker et møde, beder vi dig ringe og aftale en tid. Husk at tage dette brev med til mødet.

Derefter sender vi et nyt brev til dig, hvor vi har taget stilling til dine bemærkninger.”

Klagerens repræsentant har den 9. november 2011 meddelt [Skatteankenævnet], at klage af 31. maj 2010 tilbagekaldes:

”SKAT har i skrivelse af 2. november 2011, og i mail af 9. november 2011, meddelt, at hvis vi tilbagekalder klagen for 2008, så vil SKAT genoptage 2008, og give [person1] fuldt medhold. Vi skal derfor anmode om, at klagen for 2008 tilbagekaldes.”

SKAT har den 15. november 2011 truffet afgørelse om forhøjelse af klagerens personlige indkomst for indkomståret 2007, samt nedsættelse af klagerens personlige indkomst for indkomståret 2008 til det selvangivne.

Af afgørelsen fremgår:

”Du har tilbagekaldt din klage for indkomståret 2008 til Skatteankenævnet, jfr brev herom fra SKAT d 2. november 2011.

Derfor er din skatteansættelse for indkomståret tilbageført til det selvangivne grundlag”

Klageren har til [Skatteankenævnet] indsendt aftale, dateret den 4. december 2011, benævnt ”tillæg til aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale af 26. oktober 2007”.

Heraf fremgår:

”Dette tillæg til aftalen har til formål at præsisere formålet med aftalen. På visse punkter har ordlyden i aftalen været uklar, hvorfor dette tillæg har til formål at skaffe klarhed over uklarheder eller vendinger der kan misforstås.

Aftale er lavet mellem parterne [person2] og [person1]. [person2] repræsenterer i egenskab af ejer og direktør [virksomhed2], men [person1] repræsenterer firmaet [virksomhed6] ([virksomhed6]).

Aftalen er lavet da [person1] udtræder af [virksomhed2] og i egenskab af ejer af [virksomhed6] tilbyder, at [virksomhed6] skal lave konsulentydelser til [virksomhed2].

På steder i aftalen, hvor der nævnes [person1] eller [person1] skal dette tolkes sådant, at det er firmaet [virksomhed6] der udfører de angivne opgaver.”

Skrivelsen er underskrevet af [person2] og klageren.

SKAT har den 31. januar 2012 givet udtalelse til [Skatteankenævnet]:

”Der er ikke fremkommet nye oplysninger om forhold 1, indstilling fastholdes.

Forhold 2 forældelse. Det er SK.ATS opfattelse, at reglerne i Skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 og 2 er overholdt. Der er tale om at forhøjelsen for indkomståret 2008 frafaldes og i stedet gennemføres for rette indkomstår 2007. Der henvises til kopi af mail- korrespondance mellem rådgiver [person6] og sagsbehandler [person7] af 26. oktober 2011 (kl. 16 55) hvor af det fremgår, at man fra skatteyders side, efter at rådgiver har talt med Skatteankenævnet, foreslår følgende trin:

1. I tilkendegiver overfor mig, at I vil nedsætte indkomsten for 2008, hvis skatteyder trækker klagen tilbage.

2. Vi trækker klagen tilbage.

3. I udarbejder en forhøjelse for 2007 som er rette indkomstår.

Da afgørelse for 2008 er udskrevet den 1. marts 2010, kunne SKAT rettidigt inden udløb af ligningsfristen for 2007 have forhøjet dette indkomstår jf. HR dom SKM 2011.533 HR.

Det tilføjes at skatteyder [person1] den 13-10-2011 har givet fuldmagt til [virksomhed7] ApS att [person6] til at køre skattesag for ham.

Forhold 3. Der kan ikke gives medhold i at manglende henvisning til reglerne om omgørelse er en alvorlig sagsbehandler fejl, der gør skatteansættelsen ugyldig. Også henset til at det er skatteyders repræsentant, der anmoder om at nedsætte indkomståret for indkomståret 2008 og tilsvarende forhøje indkomsten for indkomståret 2007. Forholdet ses ikke af SKAT at være omfattet af Ligningslovens § 2 stk. 5 og 6.”

SKAT har den 4. juli 2017 givet udtalelse til Skatteankestyrelsen:

”1. Fakturaen, der danner grundlag for problemstillingen

Den afregning, der omtales i afviklingsaftalen forefindes i 2 eksemplarer.

En fra [virksomhed6] ApS (cvr-nr. [...3]) - bilag 1., og en fra [virksomhed1] ApS (cvr-nr. [...2]) - bilag 2.

Det bemærkes at begge fakturaer er ens -ja endda [virksomhed1] ApS cvr-nr. er anført på begge fakturaer. Det er alene firmanavnet, der er ændret.

Hvorfor det?

Ankenævnet anfører i sin begrundelse af 16-08-2013 at end ikke udarbejdelse af en ny faktura ændrer på at [person1] er den rette modtager.

I advokat [person8]s brev af 23-06-2017 anfører han det er [person1], som er part i aftalen af 26-10-2007.

SKAT er klar over dette, men de parter der er involveret, herunder også [person1]s selskaber er interesseforbundne, hvilket er det LSR i sin kendelse lægger til grund.

Det advokaten siger, er, at regnskaber og bogføring viser at der er selskabet, som er aktør, hvilket han antyder ved at omtale pengestrømmen i selskabet.

Det Landsskatteretten bekendtgør i sin kendelse er, at det ikke er selskabet der er rette modtager, men [person1] personligt. I samme begrundelse siger Landsskatteretten, at indkomst som selskabsindkomst og som er indtægtsført i selskabet, må som udgangspunkt også i skattemæssige henseende anerkendes som selskabets indkomst, med mindre indkomsterhvervelsen er så nært knyttet til en bestemt fysisk person, at man må anse indkomsten for erhvervet af personen og ikke af selskabet - og det er hvad retten konkluderer.

2. Aftale indgået mellem interesseforbundne parter

Ovenstående konklusion får der for afsmittende virkning på de andre elementer i problemstillingen.

Det skal lægges til grund, at de to parter der indgår aftalen, er enten kollegaer eller tidligere kollegaer.

Det er mellem klager og SKAT uenighed om, hvorvidt der er tale om opsigelse eller fyring.

Aftalen bygger på ophøret af [person1]s personlige ansættelsesforhold og det aftalte arbejde er tidligere af Landsskatteretten anført som arbejde, som [person1] ville havde udført såfremt han stadig var ansat.

2.1 - afvikling af aftale

Iflg. afviklingsaftalen så afvikles lejemålet på den måde, at [person1] overtager det fulde ansvar til lejemålet.

Dermed bliver [person1] i kontorlokalerne og dermed er der ikke ingen fysisk flytning fra lejemålet.

Det væsentligste arbejde er, at der skal udarbejdes en allonge til lejekontrakten i [adresse1] (fuldført den 11/12-07).

2.2 - Overtagelse af inventar

[person1] overtager tillige dele af inventaret, idet det omtales, at noget flyttes til [by1].

Omfanget heraf vides ikke.

Spørgsmålet er om det arbejde, som ligger i at få udarbejdet en allonge til lejekontrakten udløser en betaling på 236.250 kr.

Det er ikke SKATs opfattelse, for havde det været en aftale, der skulle udarbejdes med tredjemand, ville aftalen være afviklet ud fra de bogførte værdier, således, at det afstående selskab ikke led noget tab.

SKAT finder ikke at den udtrædende part ville kunne opnå at få lov til at fakturere et beløb på 236.250 kr. for dette arbejde.

Som tidligere omtalt er der tale om interesseforbundne parter i et forhold som kollegaer, hvor [person1] bliver opsagt/opsiger sin stilling.

Det skal lægges til grund, at der er aftalt en månedsløn til [person1] på 70.000 kr. om måneden.

3 måneders opsigelse udløser en løn på 210.000 kr. med tillæg af feriepenge på 12,5 % af 210.000 kr., som giver 26.250 kr., i alt svarende til 236.500 kr. og som er fakturabeløbet, (fakturabeløbet er 226.500 kr., men det skyldes at det er reduceret med 10.000 kr. for betaling af inventar).

Denne beregning finder SKAT underbygger, at der er tale om løn for en opsigelsesperiode på 3 måneder snarere end betaling for det administrative arbejde, som ovenfor er omtalt, som [person1] nystiftede selskab skulle udføre.

SK.AT er fortsat af den opfattelse, at [person1] er den rette modtager af beløbet og ikke selskabet [virksomhed6] ApS (eller [virksomhed1] ApS).

3. Selskaberne [virksomhed1] og [virksomhed6] ApS

Ser man på de oplysninger revisor giver omkring [virksomhed6] ApS, som har forskudt regnskabsår, indgår flg. regnskabstal:

Omsætning384.626 kr. (236.250 kr. indgår)

Løn -52.188 kr.

Omkostninger-111.482 kr.

Resultat218.956 kr.

Resultat fra sambeskatning231.382 kr.

Må anses for [virksomhed1] ApS resultat112.426 kr.

For 2009 og 2010 har [virksomhed6] ApS ingen omsætning, man alene finansielle indtægter, som formodentlig stammer fra aktiebeholdningen, som selskabet har investeret i.

Dermed er der ikke nogen efterfølgende aktivitet i selskabet.

Og netop dette bevirker, at Erhvervsstyrelsen i 2012 begærer selskaberne under konkursbehandling.

Dette finder SK.AT er med til at underbygge, at det fakturerede beløb på 236.250 kr. er løn for 3 måneders opsigelse.”

[Skatteankenævnet]s afgørelse

[Skatteankenævnet] har stadfæstet ansættelsen af klagerens løn i opsigelsesperioden til 236.126 kr.

Skatteankenævnet har begrundet afgørelsen som følger:

”Løn i opsigelsesperioden – rette indkomstmodtager

Der skal ske beskatning af lønindkomst efter reglerne i statsskattelovens § 4, stk. 1 litra c. Beløbet skal henføres til den, som har oppebåret indkomsten.

Nævnet konstaterer, at faktura nr. 20071 af 7. november 2007 indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober om ”afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale”. Det er en aftale indgået mellem [person1] som den ene kontraktpart og det fremgår ikke af aftalen, at arbejdet eventuelt kan udføres af et selskab. Aftalen bygger på ophøret af [person1]s personlige ansættelsesforhold, og det omfatter arbejde, der ville blive udført af [person1], hvis han stadig var ansat.

Nævnet finder ikke, at tillægget til ”aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale af 26. oktober 2007”, hvori [person2] som repræsentant for [virksomhed2] og [person1] som repræsentant for [virksomhed6] ApS skriver under på, at aftalen skal tolkes sådant, at det er firmaet [virksomhed8] ApS der udfører de nævnte opgaver, ændrer på, at det er [person1], der er rette indkomstmodtager af beløbet.

Nævnet konstaterer, at aftalen af 26. oktober 2007 fortsat bygger på ophøret af [person1] personlige ansættelsesforhold. I aftalen af 26. oktober 2007 henvises også til bestemmelserne som de fremgår af ansættelseskontrakten af 22. juli 2007.

Nævnet finder heller ikke, at det forhold, at der er udarbejdet en ny faktura, hvoraf det fremgår, at det er [virksomhed6] ApS, som udskriver faktura på konsulentydelser i stedet for [virksomhed1] ApS, ændrer på at det er [person1], der er rette indkomstmodtager.

Nævnet bemærker i øvrigt, at det er samme CVR nr. [...2], som fremgår af de to fakturaer. [virksomhed1] ApS er registreret under dette CVR nr.

Nævnet finder derfor, at det er med rette, at SKAT har forhøjet [person1] med beløbet som lønindkomst.

Inventar overdraget til [virksomhed6] ApS

Nævnet konstaterer, at det fremgår af aftale af 26. oktober 2007 om ”afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale”, at kontormøblement og edb udstyr overtages af [person1] for 10.000 kr. Beløbet er medregnet i den faktura, der er udstedt til [virksomhed2] ApS den 7. november 2007 vedrørende konsulentydelser i forbindelse med lukning af kontor.

Nævnet finder, at det er [person1], der er køber af inventaret. Nævnet lægger vægt på, at [person1] i henhold til aftalen af 26. oktober 2007 fremstår som køber af inventaret og at beløbet er afregnet overfor [virksomhed2] ApS i forbindelse med afregningen for de konsulentydelsen, som [person1] har ydet i forbindelse med afviklingen af filialen i [by2].

Nævnet finder ikke, at tillægget til ”aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale af 26. oktober 2007”, hvori [person2] som repræsentant for [virksomhed2] og [person1] som repræsentant for [virksomhed6] ApS skriver under på, at aftalen skal tolkes sådant, at det er firmaet [virksomhed8] ApS der udfører de nævnte opgaver, ændrer på, at det er [person1], der er rette indkomstmodtager af beløbet.

Nævnet konstaterer, at aftalen af 26. oktober 2007 fortsat bygger på ophøret af [person1] personlige ansættelsesforhold. I aftalen af 26. oktober 2007 henvises også til bestemmelserne som de fremgår af ansættelseskontrakten af 22. juli 2007.

Nævnet finder derfor, at det er med rette, at [person1] beskattes af beløbet efter reglerne i statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Ændringen er foretaget ud over fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1

Det fremgår af skatteforvaltningslovens 26, stk. 1, at den ordinære frist for at udsende forslag til ændring af indkomstansættelsen er den 1 maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb.

SKAT udsender forslag den 2. november 2011, hvorfor den ordinære frist for ændring af indkomstansættelsen for 2007 er udløbet.

Herefter vil der alene kunne ske ekstraordinær ændring af indkomstansættelsen for 2007 efter reglerne i SFL § 27.

Det fremgår af SFL § 27, stk. 1, nr. 2, at der kan ske ekstraordinær ændring af en ansættelse, hvis det er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Det fremgår af sagen, at SKAT modtager mail den 26. oktober 2011 fra den daværende repræsentant [virksomhed7] ApS hvor [person6] skriver:

”Har talt med skatteankenævnet. De foreslår følgende trin:

Nævnet konstaterer, at [virksomhed7] ApS ved [person6] den 9. november 2011, trækker klagen til skatteankenævnet tilbage over indkomstansættelsen for 2008.

På dette grundlag finder nævnet, at SKATs ændring af indkomstansættelsen for 2007 er omfattet af SFL § 27, stk. 1, nr. 2.

Videre konstaterer nævnet at der er udskrevet afgørelse vedrørende ændring af indkomstansættelsen for 2008 den 1. marts 2010, hvorfor SKAT rettidigt inden udløb af ligningsfristen for 2007 kunne have forhøjet indkomsten for dette indkomstår. Der henvises til højesterets dom offentliggjort som SKM 2011.533.HR.

Nævnet finder derfor, at det er med rette, at SKAT har foretaget ændring af indkomstansættelsen for 2007 efter reglerne i SFL § 27, stk. 1, nr. 2.

Omgørelse

Omgørelse af en disposition sker efter reglerne i SFL § 29.

For at der kan ske omgørelse af en disposition, er det bl.a. en betingelse, at dispositionen ikke i overvejende grad, må have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter.

Nævnet finder, at der i denne sag er tale om en disposition, som i overvejende grad er båret af hensynet til at spare eller udskyde skatter. Nævnet henviser til Den Juridiske vejledning 2011-2, version 1,4 afsnit A.A.14.1.2, samt i til SKM2006.133.VLR.

Nævnet finder på dette grundlag, at det er med rette, at SKAT ikke har henvist til reglerne om omgørelse i SFL § 29, hvorfor nævnet ikke finder, at der er sket sagsbehandlingsfejl på dette punkt.

Endvidere bemærker nævnet, at [person1] selv har anmodet om, at indkomsten for 2007 ændres.

Høringsfrist

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2, at høringsfristen i forbindelse ved udsendelse af agterskrivelse ikke kan være mindre end 15 dage med mindre den pågældende har givet samtykke. Nævnet henviser også til Processuelle regler på SKATs område 2009 afsnit E.3.5.2 – Version 5.1 i uddrag.

Nævnet konstaterer, at agterskrivelsen er udsendt den 2. november 2011 og afgørelsen efterfølgende er udsendt den 15. november 2011, hvorfor høringsfristen på 15 dage ikke er overholdt.

Nævnet finder ud fra en konkret vurdering, at sagsbehandlingsfejlen ikke har haft betydning for skatteansættelsen, hvorfor skatteansættelsen er gyldig.

Nævnet henser til, at det er [person1], som ved brev fra repræsentanten den 9. november 2011 trækker klagen til skatteankenævnet tilbage, under forudsætning af, at SKAT nedsætter indkomsten for 2008 til det selvangivne og samtidig er indforstået med, at der udarbejdes agterskrivelse for 2007 vedrørende samme forhold. Nævnet henviser til U.2000.776H.

Betalingskorrektion

Repræsentanten har i brev af 22. april 2013 anmodet om betalingskorrektion. Da SKAT ikke har behandlet spørgsmålet om betalingskorrektion, kan nævnet ikke træffe afgørelse jf. skatteforvaltningslovens § 5.

Nævnet afviser derfor at behandle anmodningen om betalingskorrektion.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand, om nedsættelse af klagerens løn i opsigelsesperioden til 0 kr.

Repræsentanten har til støtte herfor anført:

”Af kendelse fra Landsskatteretten af den 9. september 2011 (j.nr. [...]) vedrørende [virksomhed6] ApS fremgår det (min kursivering/understregning) (Bilag 4):

”Selskabet kan på grundlag af den fremlagte dokumentation ikke anses for at være berettiget til at oppebære honoraret. Ved afgørelsen er der lagt vægt på, at fakturaen indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober om "afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale", Denne aftale er indgået med [person1] som den ene kontraktpart og det fremgår ikke af aftalen, at arbejdet eventuelt kan udføres af et selskab. Aftalen bygger på ophøret af [person1]'s personlig ansættelsesforhold og omfatter arbejde, der ville blive udført af [person1], hvis han stadig var ansat.”

Det fremførte er baseret på en misforståelse. Det fremgår netop af aftalen, at vederlaget skal faktureres – hvilket er underforstået – faktureres fra [person1]’ selskab.

Altså at arbejdet skal udføres af [person1] i hans egenskab af at være selskabsdirektør i [virksomhed6] ApS. Det må i hvert tilfælde være åbenbart, at arbejdet ikke skal udføres af [person1] i hans egenskab af at være direktør i [virksomhed2] ApS – og da [person1] ikke har en personlig virksomhed, men kun selskaber, må det være latent underforstået, at det er disse selskaber, der henvises til.

Dette er også efterfølgende præciseret i en supplerende udtalelse fra [virksomhed2] ApS (Bilag 5).

Ligeledes kan henvises til kontoudtog fra [finans1] (Bilag 6), hvoraf der fremgår andre selskabsindtægter.

Skattemæssige dispositioner skal som altovervejende hovedregel bedømmes som konsekvenser af de foretagne (gyldige) civilretlige dispositioner. Det er ikke i overensstemmelse med almindelige obligationsretlige regler, at SKAT i denne sammenhæng vælger at fortolke kontrakten i modstrid med sin ordlyd og de fortolkningsmomenter, som foreligger, herunder men ikke begrænset til udtalelsen fra [virksomhed2] ApS, jf. Bilag 5.

Det er korrekt, at arbejdet også kunne have været udført af [person1] i hans egenskab af at være direktør i [virksomhed2] ApS, men dette må anses for skattemæssigt irrelevant. Der er tale om arbejdsopgaver, der udføres af et selskab, som aftalt mellem parterne på gyldig vis.

Landsskatteretten fremfører videre i sin kendelse, jf. ovenfor:

”Herudover er der ved afgørelsen lagt vægt på, al faktura nr. 20071 af 7. november 2007 ikke er udstedt af selskabet men af [virksomhed1] ApS. Selskabets navn fremgår ikke af fakturaen på trods af, at selskabet på faktureringstidspunktet er stiftet og [person1] overfor andre samarbejdspartnere har oplyst, at han er ved at etablere et selskab i eget navn. Allerede af den grund fremtræder indkomsten i henhold til fakturaen ikke som selskabets. Selskabet kan herefter ikke anses for at være rette indkomstmodtager af det omhandlende konsulenthonorar.”

Det fremførte er korrekt, men fakturaen er nu blevet rettet, jf. Bilag 7.

Derudover skal fremføres, at [virksomhed1] ApS er sambeskattet med [virksomhed6] ApS med førstnævnte som administrationsselskab, hvorfor det i skattemæssig henseende er [virksomhed1] ApS, der skal indtægtsføre beløbet.

Ad ii) forældelse

SKAT er af den opfattelse, at det er [person1] personligt, der skal anses for rette indkomstmodtager af fakturabeløbet, og har ved sin kendelse af den 1. marts 2010 (Bilag 8) forhøjet indkomståret 2008 for [person1].

Denne kendelse bliver med hjælp fra [virksomhed9] påklaget til skatteankenævnet (Bilag 9a) jf. klageskrivelse af 20. juni 2010 og senere fremsender [virksomhed9] en uddybende klage, jf. Bilag 9b.

I oktober 2011 overtages sagen af [virksomhed7] ApS og senere af [virksomhed10] ApS.

[person6] fra [virksomhed7] ApS forespørger SKAT v/ [person7] telefonisk i oktober 2011, hvorvidt det er bevidst tilsigtet at forhøje indkomståret 2008. [person7] erkender overfor [person6], at det er en ren regulær fodfejl, at SKAT har forhøjet indkomståret 2008.

Senere forespørger [virksomhed7] ApS Skatteankenævnet telefonisk, hvorvidt man vil foretage nogen realitetsbehandling, når det helt åbenbart er et forkert indkomstår, der er forhøjet. Hertil er svaret nej.

For at undgå tidspilde besluttes det, at SKAT genoptager indkomståret 2008 og fremsender kendelse vedrørende det rigtige indkomstår, det vil sige 2007.

Ved kendelse af den 15. november 2011 (Bilag 10) forhøjer SKAT indkomståret 2007, der er forældet efter den almindelige ansættelsesfrister, med henvisning til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

Spørgsmålet er herefter, hvorvidt SKAT kan benytte denne bestemmelse.

Da forhøjelsen er bestridt, og da parterne hele tiden har været enige om, at det rigtige indkomstår er 2007, og det kun er en svipser fra SKATs side, at indkomståret 2008 blev forhøjet, kan bestemmelsen næppe påberåbes. Bestemmelsen er ikke møntet på at rette sjuskefejl fra skattemyndighedernes side.

Derudover er fristreglen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, (’lille-fristreglen’) ikke overholdt. SKAT havde allerede i juni 2010 de relevante informationer.

Ad iii) Sagsbehandlingsfejl

a. Høringsfrist

Af Ligningsvejledningen afsnit A.A.7.4.5. 2012 fremgår:

”Sagsfremstillingen skal sendes til udtalelse (høring) hos sagens parter, før der træffes afgørelse. Fristen kan ikke uden parternes samtykke være på mindre end 15 dage, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen.”

I nærværende sag fremsendte SKAT sin agterskrivelse den 2. november 2011 (Bilag 11) med B-post, og angav i agterskrivelsen, at der var indsigelsesfrist til 25. november 2011. Men allerede d. 15. november 2011 fremsendtes kendelsen, jf. Bilag 10.

Navnlig henset til, at man fra SKAT’s side positivt vidste, at afgørelsen ville blive påklaget, burde man have overholdt tidsfristen i sin egen agterskrivelse – eller som minimum den lovpligtige frist på 15 dage.

Skatteankenævnet henviser til U 2000.776 H, men denne afgørelse støtter netop min klients sag. I omtalte sag henviste Højesteret til Landsrettens begrundelse, der lød således:

”Landsretten finder, at den i agterskrivelsen af 16. december 1994 fastsatte frist på 14 dage udløb den 30. december 1994. Efter modtagelsen af skrivelsen af 28. december 1994 fra sagsøgerens advokat henvendte skattemyndigheden sig den 29. december 1994 til advokatens kontor, men fik oplyst, at advokaten holdt ferie. Skattemyndigheden kunne derfor med rimelighed gå ud fra, at der ikke ville fremkomme yderligere oplysninger inden høringsfristens udløb. Der er heller intet oplyst om, at advokaten kunne have deltaget i et møde inden forældelsesfristens udløb den 31. december 1994. Efter en konkret væsentlighedsvurdering kan fejlen ikke føre til ugyldighed. Der er ikke på noget tidspunkt fremsat indsigelser vedrørende det materielle resutat.”

Afgørelsen understreger netop, at det er hovedreglen, at afsigelse af kendelse inden fristen i agterskrivelsen medfører ugyldighed.

I den pågældende sag blev der gjort en undtagelse fra hovedreglen, idet SKAT havde henvendt sig til rådgivers kontor inden fristens udløb, hvor han var taget på ferie, og fordi rådgiver ikke efterfølgende kom med indsigelser over det materielle resultat.

b. Omgørelse

Det fremgår af Ligningsvejledningen A.A.14.1.4 2012, at SKAT har vejledningspligt omkring omgørelse.

”I forbindelse med varsling af en ansættelsesændring, der udspringer af en privatretlig disposition, skal SKAT vejlede om muligheden for omgørelse, hvis omgørelse efter en konkret vurdering må anses for et relevant og nærliggende alternativ for den skattepligtige”

SKAT burde i nærværende sag således have vejledt skatteyderen om, at den kontrakt, som SKAT baserede sin afgørelse på, ville kunne omgøres.

c. Betalingskorrektion

Landsskatteretten har i to kendelser i 2013; j.nr. 11-0300274 (Bilag 12) henholdsvis j.nr. 11-0300901 (Bilag 13) accepteret betalingskorrektion, når det drejede sig om rette indkomstmodtager.

Ved Landsskatterettens kendelse af den 7. januar 2013 afviste Landsskatteretten at meddele tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, men fandt, at der på baggrund af TfS 2012.151 H samt TfS 2012.305 H var mulighed for betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5.

Dette er også gældende i nærværende sag.”

Klageren har på møde med Skatteankestyrelsen forklaret, at han er uenig i Landsskatterettens præmisser i selskabssagen, da han ikke er enig i at hans arbejdsopgaver ved afviklingen af kontoret i [by2] var de samme som hvis klageren fortsat var ansat direktør.

Klageren har fremhævet at arbejdet med afviklingen af [virksomhed2]s kontor i [by2] i stor grad var meget praktiske opgaver, helt ned til fysisk bortskaffelse af kontorets inventar. Klageren har endvidere fremhævet, at han i afviklingsperioden ikke stod på lønningslisten hos [virksomhed2], ligesom han ved fratrædelsen som direktør havde afleveret sin firmatelefon og alle øvrige effekter han havde fået udleveret til sit arbejde som direktør.

Klageren bemærkede på mødet, at betaling ifølge aftalen var sket til erhvervskonto tilhørende [virksomhed1] ApS, og ikke hans private konto. Repræsentanten bemærkede supplerende hertil, at [virksomhed1] ApS og [virksomhed6] var sambeskattede, og at det derfor ikke kan have afgørende betydning, om betaling er sket til konto tilhørende [virksomhed1] ApS eller konto tilhørende [virksomhed6].

Repræsentanten har den 23. juni 2017 indgivet supplerende bemærkninger som følger:

”Ad rette indkomstmodtager

I den korresponderende sag LSR-[...] (bilag 4) konkluderede Landsskatteretten, at [virksomhed6] ApS ikke var rette indkomstmodtager til indtægten på 226.250 kr. (med moms 282.812,50 kr.), men derimod min klient, [person1], personligt.

Vederlag for lønmodtageraktivitet kan ikke placeres i selskab. Men SKAT og Landsskatteretten gør ikke gældende, at aktiviteten er en lønmodtageraktivitet, jf. principperne i pkt. B.3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven. Det bemærkes, at Højesteret positivt har taget stilling til, at de heri anførte principper skal følges, jf. TfS 1996, 449.

Landsskatteretten anfører derimod tre specifikke begrundelser til støtte for sin konklusion:

1. Fakturaen (bilag 11) er udstedt af [virksomhed1] ApS.

2. Fakturaen (bilag 11) indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober 2007, hvor min klient er kontraktpart - og ikke dennes selskab.

3. Opgaverne i aftalen af 26. oktober 2007 omfatter almindelige løbende driftsopgaver, der ville blive udført af min klient, såfremt han stadig havde været ansat.

Ad nr. 1)

Fakturaen (bilag 11) er udstedt af [virksomhed1] ApS

I november 2007 fakturerer [virksomhed1] ApS [virksomhed2] ApS, jf. bilag 11. Fakturabeløbet på 282.812,50 kr. indgår på selskabets bankkonto den 23. november 2007, jf. kontoudtog fra [finans1] (bilag 6).

Beløbet bliver ikke senere overført til [virksomhed6] ApS, jf. kontoudtog fra [finans1] (bilag 12).

Det er således en fejl, når SKAT tilskudsbeskatter [virksomhed6] ApS med 282.812,50 kr.

[virksomhed6] ApS kan logisk set ikke være rette indkomstmodtager til beløbet, hvis selskabet hverken har faktureret eller modtaget det omhandlede beløb.

Ad nr. 2)

Fakturaen (bilag 11) indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober 2007, hvor min klient er kontraktpart.

Fakturaen fra [virksomhed1] ApS (bilag 11) indeholder rigtigt nok en henvisning til aftale af 26. oktober 2007 (bilag 3). Men det fremgår direkte af aftalen side 2, at vederlaget for arbejdet skal faktureres fra et af min klients selskaber, hvilket blev gjort.

Det må således lægges til grund som en misforståelse, når Landsskatteretten i sin kendelse anfører (bilag 4):

”Denne aftale er indgået med [person1] som den ene kontraktpart og det fremgår ikke af aftalen, at arbejdet eventuelt kan udføres af et selskab”

Det fremgår netop af aftalen, at arbejdet skal udføres af et selskab/firma. Min klient må ikke udføre arbejdet i sin egenskab af at være lønmodtager.

Aftalen indeholder heller ikke normale ansættelsesretlige bestemmelser om f.eks. opsigelsesvarsel, løn under sygdom, ferie, pension etc., ligesom konsulentvederlaget af parterne var tillagt moms og blev udbetalt uden indeholdelse af A-skat.

[virksomhed2] ApS havde ingen almindelig ansættelsesretlig instruktionsbeføjelse med hensyn til arbejdets tilrettelæggelse m.v., ligesom min klient ikke længere havde noget almindeligt ledelsesansvar med reference til bestyrelsen i [virksomhed2] ApS.

Det også have formodningen imod sig, at min klient, der havde stiftet [virksomhed1] ApS den 6. september 2007, i oktober 2007 skulle indgå en arbejdsaftale i personligt regi – altså uden om sit eget selskab.

Ad nr. 3)

Opgaverne i aftalen af 26. oktober 2007 omfatter almindelige løbende driftsopgaver, der ville blive udført af [person1], hvis han stadigvæk var ansat. Landsskatteretten anfører i sin kendelse (bilag 4):

”aftalen bygger på ophøret af [person1]’s personlige ansættelsesforhold og omfatter arbejde, der ville blive udført af [person1], hvis han stadigvæk var ansat”

Dette må tillige lægges til grund som en misforståelse. Arbejdet vedrører afvikling af kontoret i [by2], hvilket næppe kan anses at vedrøre løbende driftsopgaver.

Derudover er arbejdet efter sin art opgaver, der kan udføres i selskabsregi.

Der er tillige vigtigt at understrege, at der ikke er tale om, at opsigelsesløn efter funktionærloven eller direktørkontrakten konverteres til selskabsindkomst. Det fremgår af aftale af 30. maj 2007 (bilag 2), at min klient var underlagt en prøveperiode på 6 måneder. I denne prøveperiode kunne min klient opsige sin stilling med én dags varsel.

Jeg henviser endvidere til SKM 2005.466 H. Skatteyderen havde her et selskab, der fakturerede en koncern, hvor han tidligere havde været direktør. Selvom det var almindeligt direktørarbejde, der blev faktureret, var selskabet rette indkomstmodtager til honoraret.

Ad forældelse

I sin afgørelse af 1. marts 2010 gør SKAT gældende, at min klient er rette indkomstmodtager til vederlaget i fakturaen af 7. november 2007 (bilag 11) udstedt af [virksomhed1] ApS.

Herefter sker to ting. For det første forhøjer man min klients indkomst for 2008 – og dernæst foretages korresponderende nedsættelse i [virksomhed6] ApS.

Det gøres gældende, at begge dele er forkerte. I agterskrivelse af 2. november 2011 varsler SKAT en forhøjelse af indkomståret 2007 med henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 9. september 2011. Efter anmodning fra rådgiver gives en forlænget svarfrist til den 25. november 2011, da en ny rådgiver skulle sættes ind i sagen.

Allerede den 15. november 2011 afsiger SKAT en kendelse, der nedsætter indkomståret 2008 og forhøjer indkomståret 2007. SKAT afventer ikke engang sin egen tidsfrist. Dette til trods for, at min klients daværende rådgiver positivt havde tilkendegivet, at der ville komme indsigelser.

Det må endvidere bero på en misforståelse, når man i agterskrivelsen henviser til Landsskatterettens kendelse, idet denne kendelse ikke tager stilling til periodiseringsspørgsmål.”

Repræsentanten har den 18. september 2017 indgivet bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”I 2007 modtager [virksomhed1] ApS et vederlag på 282.812,50 kr. SKAT gør gældende, at [person1] er rette indkomstmodtager til vederlaget.

Ved et hændeligt uheld forhøjer SKAT indkomståret 2008 i stedet for det indlysende korrekte år – nemlig år 2007. I skrivelse af 12. oktober 2011 (bilag 14) gør den tidligere Skatterådgiver [Skatteankenævnet] opmærksom på den åbenbare fejl.

Skatteankenævnet foreslår, at fejlen rettes på den måde, at SKAT tilkendegiver, at man vil nedsætte indkomståret 2008, hvis [person1] trækker klagen tilbage. Herefter kan SKAT forhøje det korrekte år 2007, hvis man stadigvæk vil fastholde forhøjelsen.

Denne måde at berigtige fejlen på fremsendes via e-mail til [person7] den 26. oktober 2011.

Planen følges og den 2. november 2011 varsler SKAT en forhøjelse på 282.812,50 kr. for 2007.

Efter anmodning fra den tidligere rådgiver, der er ny på sagen, giver man en forlænget høringsfrist til 25. november 2011.

Allerede den 15. november 2011 afsiger SKAT en kendelse, der nedsætter indkomståret 2008 og forhøjer indkomståret 2007. Man afventer ikke engang sin egen tidsfrist – og dette til trods for, at [person1]s rådgiver positivt havde tilkendegivet, at der ville komme nye indsigelser.

Af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2 fremgår det, at høringsfristen skal være på minimum 15 dage. I Ligningsvejledningen afsnit A.A.7.4.5. 2012 skrives tillige:

”Sagsfremstillingen skal sendes til udtalelse (høring) hos sagens parter, før der træffes afgørelse. Fristen kan ikke uden parternes samtykke være på mindre end 15 dage, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen.”

I nærværende sag fremsender SKAT agterskrivelse den 2. november 2011 (bilag 11) med B-post, og angiver i agterskrivelsen, at der er en indsigelsesfrist til 25. november 2011. Men allerede d. 15. november 2011 fremsendes kendelsen, jf. Bilag 10.

Navnlig henset til, at man fra SKAT’s side positivt vidste, at afgørelsen ville blive påklaget, og der ville komme nye anbringender, burde man have overholdt tidsfristen i sin egen agterskrivelse – eller som minimum den lovpligtige frist på 15 dage.

Højesteret har i TfS 2000, 95 tilkendegivet, at manglende overholdes af høringsfristen medfører ugyldighed med mindre skattemyndighederne med rimelighed kunne gå ud fra, at der ikke vil komme indsigelser.

Denne betingelser er ikke opfyldt i nærværende sag. Tværtimod har den nye rådgiver fremført flere nye indsigelser, jf. nedenfor. Derudover vedrører sagen indkomståret 1991. Den lovpligtige høringsfrist på 15 dage blev først indført ved lov nr. 381 af 2/6 1999.

Indsigelse forældelse:

SKAT har endvidere forhøjet indkomståret 2007 efter udløbet af de almindelige tidsfrister.

SKAT påberåber sig skatteforvaltningslovens § 27, stk. nr. 2, men SKAT korrigerer blot sin egen fejlperiodisering. Vi henviser også til Byretsdommen fra 2016 (SKM2017.365).

I den pågældende sag havde skatteyderen foretaget kontanthævninger fra sit selskab i 2004 og 2005.

Ved konkursbehandlingen af selskabet gjorde kurator krav på at få pengene tilbagebetalt, men opgav endeligt at forfølge kravet i 2006.

Skattemyndighederne forhøjede indkomsten med hævningerne i de respektive år. Skatteyderen påklagede indkomståret 2004 til skatteankenævnet og indkomståret 2005 til Landsskatteretten.

Ved afgørelse af 17. november 2009 tilkendegav Landsskatteretten, at hævningerne for 2005 først skulle beskattes i 2006, hvor kurator havde endelig opgivet sit krav.

Ved afgørelse af 20. december 2012 afgør skatteankenævnet, at hævningerne fra 2004 ligeledes skal beskattes i 2006 med samme begrundelse som Landsskatteretten.

Byretten konkluderede, at periodiseringsspørgsmålet for begge indkomstår de facto var afgjort med Landsskatterettens kendelse for 2009, hvorfor lille-fristregen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 løb fra dette tidspunkt – og ikke fra Skatteankenævnets kendelse, der ved en fejlekspedition, først blev afsagt i 2012.

SKAT kunne dermed ikke konsekvensflytte forhøjelsen fra 2004 til 2006, da lille-fristreglen ikke var overholdt.

Konklusionen er således, at hvis SKAT bliver opmærksom på, at en klagesag i skatteankenævnet er klart fejlperiodiseret, og fejlen udelukkende kan bebrejdes SKAT, løber lille-fristenreglen fra kendskabstidspunktet uagtet sagen stadigvæk er verserende i skatteankenævnet.

SKAT kan ikke blot afvente, at skatteankenævnet afsiger kendelse. SKAT kan heller ikke forlænge lille-fristreglen ved at opfordre klager til at anmode om genoptagelse.

Dette er også i overensstemmelse med de politiske hensigtserklæringer som loven udspringer af. Det har aldrig været meningen med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, at den skal benyttes til at berigtige rene svipsere fra SKATs side.

Da [virksomhed9] udarbejdede sin klageskrivelse den 20. juni 2010, og SKAT skulle give høringssvar, må SKAT utvivlsomt været blevet opmærksom på periodiseringsfejlen. Lille-fristreglen må derfor løbe fra 21. juni 2010.

SKAT kan altid tilbagekalde sin forhøjelse ved at lave efterfølgende nedsættelse – og meddele skatteankenævnet, at man indstiller fuld medhold til skatteyder grundet periodiseringsfejl.

Indsigelse - den konkrete forhøjelse:

I november 2007 fakturerer [virksomhed1] ApS [virksomhed2] ApS, jf. bilag 11. Fakturabeløbet på 282.812,50 kr. indgår på selskabets bankkonto den 23. november 2007, jf. kontoudtog fra [finans1] (bilag 6).

Beløbet bliver ikke senere overført til [virksomhed6] ApS, jf. kontoudtog fra [finans1] (bilag 12).

Det er således en fejl, når SKAT tilskudsbeskatter [virksomhed6] ApS med 282.812,50 kr. [virksomhed6] ApS er naturligvis ikke rette indkomstmodtager til beløbet, hvis selskabet ikke har faktureret beløbet, ikke modtaget beløbet og ikke indtægtsført beløbet.

Det er korrekt, at [virksomhed1] ApS efterfølgende bogfører indtægtsbeløbet ned i datterselskabet [virksomhed6] ApS, men det er sagen fuldstændig uvedkommende. Hvad [virksomhed1] ApS efterfølgende gør med pengene er irrelevant.

I den korresponderende sag [...] (bilag 4) anfører Landsskatteretten 3 specifikke begrundelser til støtte for sin konklusion.

1) Fakturaen (bilag 11) er udstedt af [virksomhed1] ApS

2) Fakturaen (bilag 11) indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober 2007, hvor [person1] er kontraktpart og ikke hans selskab

3) Opgaverne i aftalen af 26. oktober 2007 omfatter almindelige løbende driftsopgaver, der ville blive udført af [person1], hvis han stadigvæk var ansat.

Ad 1) Fakturaen (bilag 11) er udstedt af [virksomhed1] ApS

[virksomhed1] ApS har udstedt fakturaen, modtaget pengene og indtægtsført beløbet.

Det er en gåde, at [virksomhed6] ApS pludselig bliver indblandet. Det må bero på en svipser fra SKAT og Landsskatterettens side.

For helhedens skyld skal påpeges, at [virksomhed1] ApS og [virksomhed6] ApS er tvunget sambeskattet – med førstnævnte som administrationsselskab – altså det selskab, der afregner indkomstskatten for begge selskaber.

At [virksomhed1] ApS har udstedt fakturaen, kan i hvert fald ikke bruges som argument for, at [person1] skulle være rette indkomstmodtager til beløbet.

Ad 2) Fakturaen (bilag 11) indeholder en henvisning til aftalen af 26. oktober 2007, hvor Jan [person1] er kontraktpart og ikke hans selskab

[person1] opsagde sit ansættelsesfold hos [virksomhed2] den 21. oktober 2007, og havde ikke noget krav på opsigelsesløn m.v. – da han havde opsagt sin stilling i prøveperioden, jf. partneraftale udarbejdet 30. maj 2007 og underskrevet 17. juni 2007 (bilag 2).

Her fremgår det, at [person1] ansættes pr. 1. juni 2007 med en prøvetid på 6 måneder.

[person1] blev dog alligevel tilbudt 3 måneders opsigelse med tilhørende løn, hvis han ville afvikle kontoret i [by2] m.v.

[person1] ønskede imidlertid at få honoraret som selskabsindkomst, hvorfor aftale af 26. Oktober 2007 blev indgået.

Af aftalen fremgår:

”Parterne er endes om, at der ikke udbetales løn eller feriepenge under opsigelsen. Derimod betales et honorar på 236.250 kr. + moms for konsulentydelser relateret til afviklingen. Ved modtagelse af denne ydelse afstår [person1] krav om 3 måneders løn og feriepenge. Faktura for dette beløb vil blive sendt når punkterne 1-4 er afklaret”

Det er således en misforståelse, når Landsskatteretten i sin kendelse (bilag 4) skriver:

”Denne aftale er indgået med [person1] som den ene kontraktpart og det fremgår ikke af aftalen, at arbejdet eventuelt kan udføres af et selskab”

Det fremgår netop af aftalen, at arbejdet skal udføres af et selskab/firma. [person1] må ikke udføre arbejdet i sin egenskab af at være lønmodtager.

Aftalen indeholder heller ikke normale ansættelsesretlige bestemmelser om f.eks. opsigelsesvarsel, løn under sygdom, ferie, pension etc., ligesom konsulentvederlaget af parterne var tillagt moms og blev udbetalt uden indeholdelse af A-skat.

[virksomhed2] ApS havde ingen almindelig ansættelsesretlig instruktionsbeføjelse med hensyn til arbejdets tilrettelæggelse m.v., ligesom [person1] ikke længere havde noget almindeligt ledelsesansvar med reference til bestyrelsen i [virksomhed2] ApS.

Det må også have formodningen imod sig, at [person1], der havde stiftet [virksomhed1] ApS den 6. september 2007, i oktober 2007 skulle indgå en arbejdsaftale i personligt regi – altså uden om sit eget selskab.

Der er tillige vigtigt at understrege, at der ikke er tale om, at opsigelsesløn efter funktionærloven eller direktørkontrakten konverteres til selskabsindkomst.

Det kendes også fra advokatbranchen, hvor advokater opsiges. Her tidbydes advokaten ofte en længere lønperiode end hvad lønkontrakten berettiger til, hvis advokaten vil afslutte igangværende sager.

Her har SKAT altid accepteret, at den forlængede ”lønperiode” konverteres til erhvervsindkomst/selskabsindkomst, hvis de almindelige betingelser for rette indkomstmodtager ellers er opfyldt. Det er i orden at konvertere planlagt løn til selskabsindkomst, hvis de almindelige betingelser ellers er opfyldt.

Ad nr. 3) Opgaverne i aftalen af 26. oktober 2007 omfatter almindelige løbende driftsopgaver, der ville blive udført af [person1], hvis han stadigvæk var ansat.

Landsskatteretten skriver i sin kendelse (bilag 4):

”aftalen bygger på ophøret af [person1]’s personlige ansættelsesforhold og omfatter arbejde, der ville blive udført af [person1], hvis han stadigvæk var ansat”

Dette er også en misforståelse. Arbejdet vedrører afvikling af kontoret i [by2], hvilket er ikke kan anses for at vedrører løbende driftsopgaver.

Derudover er arbejdet efter sin art opgaver, der kan udføres i selskabsregi.”

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Ansættelsesfrist

SKAT kan som udgangspunkt ikke varsle ændring af skatteansættelsen for et indkomstår senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal herefter foretages senest den 1. august i fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Undtaget herfra er tilfælde hvor betingelserne for suspension af den almindelige genoptagelsesfrist er opfyldt.

Ansættelsesfristen kan suspenderes i tilfælde hvor ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, nr. 2.

Har ansættelsen karakter af følgeændring, og består ansættelsen i, at en tidligere gennemført forhøjelse henføres til et andet indkomstår, anses følgeændringen for rettidig, såfremt ansættelsen af det andet indkomstår gyldigt kunne have været gennemført rettidigt, på tidspunktet for den første ansættelse, jf. SKM.2011.533HR.

En ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 kan kun foretages, hvis den varsles af SKAT eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at SKAT henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26

SKAT har, den 1. marts 2010, forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomståret 2008. Klagerens personlige indkomst er, ved afgørelsen, forhøjet med 226.125 kr. vedrørende betaling fra [virksomhed2] ApS.

Klagerens repræsentant har den 26. oktober 2011 anmodet SKAT om genoptagelse, af skatteansættelserne for indkomstårene 2007 og 2008, mod at klageren tilbagekalder klagen.

SKAT har den 2. november 2011 udsendt forslag til genoptagelse i overensstemmelse med klagerens anmodning. Forslaget angiver en indsigelsesfrist på 15 dage.

SKAT har den 15. november 2011 genoptaget klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2007 og 2008. Ved genoptagelsen har SKAT nedsat klagerens personlige indkomst for indkomståret 2007 med 226.125 kr. og forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomståret 2008 med tilsvarende beløb.

Forhøjelsen af klagerens personlige indkomst for indkomståret 2007 er afledt af den korresponderende nedsættelse af klagerens personlige indkomst for indkomståret 2008, som er begrundet i at indbetalingen af 226.125 kr. fra [virksomhed2] skulle henføres til indkomståret 2007.

Den oprindelige ansættelse, som den påklagede ansættelse udspringer af, er varslet før 1. maj i fjerde år efter udløbet af indkomståret 2008, og ansættelsen er foretaget før 1. august i fjerde år efter udløbet af indkomståret 2008. Den oprindelige ansættelse er derfor foretaget rettidigt, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Genoptagelsen er foranlediget af klagerens anmodning herom af 26. oktober 2011, og begrundes i det forhold, at Landsskatteretten har truffet afgørelse for [virksomhed6] ApS d. 9. september 2011.

Følgeændringerne den 15. november 2011 består alene i, at den oprindelige forhøjelse for indkomståret 2008 overflyttes til indkomståret 2007, der gyldigt kunne forhøjes indenfor den ordinære ansættelsesfrist på tidspunktet for den oprindelige ansættelse. Genoptagelse er sket på repræsentantens begæring, hvorved SKATs forslag ikke er underlagt 6 måneders fristen.

Herved er ansættelsen den 15. november 2011 foretaget rettidigt, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 2 og stk. 2.

[Skatteankenævnet]s afgørelse stadfæstes.

Høringsfrist

Agter SKAT at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomstskat på andet grundlag end det selvangivne, skal SKAT forinden udsende forslag til afgørelse og partshøre den skattepligtige herom, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1.

Ved udsendelse af forslag, skal den skattepligtige varsles, at afgørelsen vil blive truffet i overensstemmelse med forslaget, med mindre den skattepligtige gør indsigelse indenfor den i forslaget anførte frist. Fristen kan ikke være mindre end 15 dage, regnet fra forslagets datering, med mindre anden frist er bestemt ved lov, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2.

Udsendelse af forslag kan undlades, i det omfang afgørelse træffes efter anmodning fra den skattepligtige, og SKAT kan imødekomme anmodningen, eller SKAT og den skattepligtige i øvrigt er enige om afgørelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 3.

Skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 har karakter af garantiforskrift, og manglende overholdelse af garantiforskrifter vil som hovedregel bevirke afgørelsens ugyldighed, hvis ikke afgørelsesmyndigheden kan godtgøre, at manglen er konkret uvæsentlig.

Klagerens repræsentant tilkendegav den 11. oktober 2017 til [Skatteankenævnet], at han påtænkte at tilbagekalde den oprindelige klage, mod at SKAT traf ny afgørelse med korrekt periodisering, hvorefter repræsentanten påtænkte at påklage denne nye afgørelse.

Klagerens repræsentant har den 26. oktober 2011 anmodet SKAT om at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2007 og 2008. Repræsentanten tilkendegav, at klageren var indstillet på at tilbagekalde klageren over SKATs afgørelse af 1. marts 2010. Til henvendelse af 26. oktober 2011 var vedhæftet klagerens skrivelse af 11. oktober 2017 til [Skatteankenævnet].

SKAT har udsendt forslag til ændring af klagerens personlige indkomst den 2. november 2011, i overensstemmelse med repræsentantens anmodning om genoptagelse, betinget af at klagen tilbagekaldes.

Af forslaget fremgik, at såfremt klageren var enig i det betingede forslag, skulle klagen tilbagekaldes inden den 25. november 2011, hvorefter der ville blive udsendt afgørelse i overensstemmelse med forslaget. Såfremt klageren ikke var enig i det betingede forslag, skulle klageren ikke tilbagekalde forslaget, men i stedet fremsende bemærkninger inden den 25. november 2011.

Repræsentanten har herefter den 9. november 2011 tilbagekaldt klagen. SKAT blev den 11. november 2011 orienteret om tilbagekaldelsen.

SKAT har den 15. november 2011 truffet den påklagede afgørelse.

SKAT har truffet afgørelse i indholdsmæssig overensstemmelse med genoptagelsesanmodning af 26. oktober 2011.

Repræsentanten har til Skatteankestyrelsen tilkendegivet, at han agtede at gøre indsigelse mod forslaget af den 2. november 2011.

Landsskatteretten finder, at SKATs udsendelse af afgørelse, med kortere varsel end 15 dage, udgør en mangel. Da manglen ikke findes at have haft betydning for sagens udfald, kan manglen ikke medføre afgørelsens ugyldighed.

Der lægges vægt på, at det fremgik klart af forslag af den 2. november 2011, at tilbagekaldelse alene skulle ske, hvis klageren ikke havde indsigelser til forslaget. Der lægges herudover vægt på, at repræsentanten ikke efterfølgende er kommet med nye anbringender eller nyt materiale, der sandsynliggør, at klageren ville kunne have påvirket afgørelsens udfald ved kontradiktion.

[Skatteankenævnet]s afgørelse stadfæstes.

Rette indkomstmodtager

Vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold skal beskattes hos den person, der har udført arbejdet, if. statsskattelovens § 4. Derfor kan et selskab ikke være rette indkomstmodtager for så vidt angår lønindkomst, selv om kontrakten er indgået mellem arbejdsgiveren og selskabet.

Indkomst, der fremtræder som selskabsindkomst, og som er indtægtsført i selskabet, må dog som udgangspunkt også i skattemæssig henseende anerkendes som selskabets indkomst, medmindre indkomsterhvervelsen er så nært knyttet til en fysisk person, at man må anse indkomsten for erhvervet af vedkommende personligt og ikke af selskabet.

Afgrænsningen mellem selvstændige erhvervsdrivende m.v. og lønmodtagere skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i pkt. 3.1.1 i cirkulære, nr. 129 af 4/7 1994 til personskatteloven.

Af direktørkontrakt mellem klageren og [virksomhed2] ApS fremgår, at klagerens grundløn i perioden udgør 70.000 kr. pr. måned.

Den indgåede aftale, benævnt ”Aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale”, er underskrevet af klageren personligt i egenskab af direktør, og er adresseret klageren personligt.

Aftalen sondrer konsekvent mellem hhv. ”[person1]” og ”et af [person1] kontrolleret firma”. Kontraktens første afsnit angiver, at forkortelsen ”[person1]” i kontrakten refererer til klageren personligt. Af aftalen fremgår, at honorar af 236.250 kr. plus moms betales af [virksomhed2] ApS, som betingelse for at klageren personligt afstår fra krav på tre måneders løn og feriepenge.

Det udfakturerede beløb ifølge faktura nr. 20071 af 7. november 2007 udstedt til [virksomhed2] ApS udgør 226.250 kr. Faktura nr. 20071 af 7. november 2007 henviser til ”Aftale om afvikling af tjenesteforhold og samarbejdsaftale”. Faktura nr. 20071 af 7. november 2007 er udstedt af [virksomhed1] ApS. Repræsentanten har efterfølgende fremlagt revideret udgave af denne faktura, hvor [virksomhed6] ApS fremstår som udsteder.

Landsskatteretten finder på baggrund af ovenstående ikke, at [virksomhed1] ApS er rette indkomstmodtager af konsulenthonorar ifølge faktura nr. 20071 af 7. november 2007, der i stedet må anses for oppebåret af klageren.

Der er ved vurderingen lagt vægt på, at det udfakturerede beløb af 226.250 kr., samt overdraget kontormøblement og EDB-udstyr til en værdi af 10.000 kr., sammenlagt udgør en værdi svarende til tre månedslønninger af 70.000 kr. pr. måned inklusiv feriepenge heraf på 12,5 %.

Endvidere er der lagt vægt på, at betalingen af det udfakturerede beløb er direkte betinget af klagerens afkald på et pengekrav, der knytter sig direkte til klageren personligt og hviler på det opsagte ansættelsesforhold mellem klageren og [virksomhed2] ApS.

[Skatteankenævnet]s afgørelse stadfæstes.

Sagsbehandlingsfejl

Af Skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1 fremgår:

”I det omfang en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition, kan told- og skatteforvaltningen tillade, at en efterfølgende ændring af dispositionen tillægges virkning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat (omgørelse), hvis følgende betingelser er opfyldt:

Af Den Juridiske Vejledning 2013-2 A.A.14.1.4 fremgår:

”I forbindelse med varsling af en ansættelsesændring, der udspringer af en privatretlig disposition, skal SKAT vejlede om muligheden for omgørelse, hvis omgørelse efter en konkret vurdering må anses for et nærliggende og relevant alternativ for den skattepligtige.

Vejledningspligten gælder navnlig, hvor den privatretlige disposition er indgået mellem interesseforbundne parter og dette er SKAT bekendt.”

Da klageren anses for rette indkomstmodtager, finder Landsskatteretten, at indbetaling af vederlag for konsulentydelser til det af klageren ejede selskab har været en disposition der i overvejende grad har været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1, jf. SKM2006.133.VLR.

Landsskatteretten finder på denne baggrund ikke, at SKAT har været forpligtet til at vejlede om muligheden for omgørelse.

Landsskatteretten finder ikke at SKAT har begået sagsbehandlingsfejl, der kan bevirke afgørelsens ugyldighed.

[Skatteankenævnet]s afgørelse stadfæstes.

Betalingskorrektion

Da den påklagede afgørelse ikke tager stilling til spørgsmålet om betalingskorrektion afvises dette klagepunkt.

[Skatteankenævnet]s afgørelse stadfæstes.