Kendelse af 03-07-2017 - indlagt i TaxCons database den 04-08-2017

Sagen drejer sig om fordelingen af afståelsessummen ved overdragelse af ejendom og ansættelse af bofradrag.

Indkomståret 2014

Avanceopgørelsen

SKAT har forhøjet Boet efter [person1]s skattepligtige indkomst med 1.161.625 kr. svarende til den af SKAT beregnede skattepligtige ejendomsavance for salget af ejendommen [adresse1], [by1].

Landsskatteretten stadfæster SKATs avanceopgørelse.

Skatteberegningen

SKAT har ansat bofradraget til 10.600 kr.

Landsskatteretten forhøjer bofradraget med 42.400 kr. til 53.000 kr.

Faktiske oplysninger

[person1] afgik ved døden den 2. februar 2014.

Boet efter [person1] overdrog den 30. juli 2014 boets ejendom [adresse1], [by1], med overtagelse pr. 1. september 2014.

[adresse1] var pr. 1. oktober 2012 vurderet som en landbrugsejendom til 2.750.000 kr. heraf stuehus 544.100 kr. Ejendommens areal udgør i alt ca. 18 ha., hvoraf ca. 3,2 ha. ligger op til [...].

På overdragelsestidspunktet var der ingen driftsbygninger på ejendommen.

Boet solgte [adresse1] for 3.900.000 kr. I købsaftalen har boet og køberen af ejendommen fordelt overdragelsessummen som følger:

Det fremgår af købsaftalen, at køberen forinden og frem til overdragelsen har forpagtet jordtilliggendet til [adresse1]. Endvidere fremgår, at der hverken er udarbejdet tilstands- eller elinstallationsrapport for ejendommen, og at køber ikke ønsker en energimærkning på ejendommen fremlagt.

Køberen besidder ifølge oplysninger fra Miljøportalen et større jordtilliggende, der støder op til [adresse1]

I forbindelse med SKATs behandling af sagen blev der indhentet en vurdering fra SKAT Ejendom, der besigtigede ejendommen den 7. juli 2015.

Af SKAT Ejendoms besigtigelsesnotat, der er sendt til høring hos boet, fremgår bl.a. følgende:

”Bolig:

Stuehuset, der er opført i 1850 og ombygget i 1966, er på 110 m2 og 80 m2 på 1. sal. Huset er opført i mursten, som er malet, og med ældre tag af eternit. Der er gamle etlagsglas-vinduer med forsatsvinduer og gammel fordør. Døre og vinduer er i meget dårlig stand. Ydermuren synes ok, men taget er af ældre dato og svajer tydeligt på begge sider.

Huset består af entre med klinkegulv og trappe til 1. sal. Herfra er der adgang til stor moderniseret stue med pejs og nyere plankegulv. Endvidere er der et lille ældre badeværelse med brus samt vaskerum/fyrrum. Til den anden side er der to stuer med gamle ferniserede plankegulve og et meget lille og meget gammelt køkken.

Der er pæne trælofter med synlige bjælker i hele huset, og huset er indvendigt isoleret med lecasten.

1. sal består af repos, 3 værelser og et pulterkammer.

Alt i alt fremstår stuehuset umoderniseret og i dårlig stand og sælges i øvrigt også med ansvarsfraskrivelse. Eneste undtagelse er den store stue, som fremstår i bedre stand.

Landbrugsjord:

Hele ejendommen er beliggende i landzone. Arronderingen er mindre god, da jordstykkerne ligger spredt.

Ifølge luftfoto er jorden dyrket bortset fra matr. [...1], [by2] by, der henligger som naturareal. Nuværende ejer har ifølge overdragelsesaftalen i en årrække forpagtet ejendommens jordtilliggende.

Vurdering af sagen:

Ifølge fordelingen af købesummen i overdragelsesaftalen sættes stuehusværdien til kr. 1.950.000.

Da stuehuset stort set er umoderniseret og ikke i særlig god stand, kan SKAT Ejendom slet ikke komme i nærheden af dette beløb. Ud fra udbud i området ses moderniserede huse i samme størrelse til salg under kr. 1.000.000. Derfor skønnes det, at stuehusets værdi maks. kan sættes til kr. 600.000 plus stuehus grundværdi kr. 100.000.

Da der ikke forefindes driftsbygninger på ejendommen, og da stuehuset maks. kan sættes til kr. 700.000, må det resterende beløb på kr. 3.200.000 omfatte landbrugsjorden. Det svarer til en gennemsnitlig ha-pris på kr. 178.200.

Ved udsøgning af salg af ubebyggede landbrugsarealer i [by3] Kommune i kreds ..., fremkommer der kun 4 brugbare salg. Ha-prisen på kr. 178.200 er høj i sammenligning med disse 4 salg, men ikke urealistisk.

Opslag i systemer:

[...], Captia, [...dk], [...dk], [...dk], [...dk], [...dk].”

SKATs sagsfremstilling var bl.a. vedlagt fotografier af stuehuset, luftfotos og en oversigt, der viser kontantpriser for ubebyggede, solgte landbrugsarealer i [by3] Kommune i 2014 og 2015.

SKAT Ejendom har efterfølgende, som svar på boets repræsentants indsigelse vedrørende værdiansættelsen af stuehuset, anført følgende:

”Jeg kan med min bedste vilje ikke komme i nærheden af en vurdering af stuehuset på 1.950.000 kr. For at opnå denne pris er der tale om at udskifte tag og spær, vinduer og døre, køkken, badeværelse og alt det løse. Og vi taler om et hus i det åbne land uden nogen speciel herlighedsværdi – udsigt, sø eller lign.

Boets advokat nævner, at de 4,9 ha, der ikke dyrkes, har andre muligheder vedr. herlighedsværdi mv. Det naturareal, der ligger i nærheden af beboelsen, er adskilt fra beboelsen af en anden ejendom og kan næppe give beboelsen en højere værdi. Resten af naturarealet er beliggende ved [...]. Hvad enten man tænker på salg til [...] eller evt. jagt, vil det i begge tilfælde være ekstra værdier, der skal tillægges jorden og ikke beboelsen.

At køber er villig til at give en forholdsvis høj pris for jorden kan også skyldes, at han – som han udtalte under besigtigelsen – er ved at samle den jord, som tidligere var i familiens eje. Hans landbrugsejendom ligger lige op til denne ejendom.”

Køberen af ejendommen har ikke i ejertiden været registreret med adresse på [adresse1].

SKAT har foretaget høring af ejendommens køber vedrørende den påtænkte ændring af købesummens fordeling på ejendommens aktiver. Køberen reagerede ikke på henvendelsen inden høringsfristens udløb, men han henvendte sig efterfølgende til SKAT for at høre, om den foreslåede fordeling lå fast, da han skulle bruge tallene til sit regnskab.

Der er enighed om den samlede overdragelsessum og om værdien af betalingsrettighederne. Uenigheden angår således alene, hvor stor en del af overdragelsessummen der skal henføres til henholdsvis ejendommens stuehus og jorden.

SKATs afgørelse

Avanceopgørelsen

SKAT har forhøjet boets skattepligtige indkomst med 1.161.625 kr. svarende til den opnåede skattepligtige ejendomsavance for salget af [adresse1] efter SKATs korrektion af værdifordelingen af aktiverne. Beløbet er opgjort således:

”SKAT har ændret grundlaget for boets skat for perioden 1/1-2014 til 1/12-2014 sådan:

Ejendomsavancen opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens §§ 1 og 4.

SKAT har begrundet forhøjelsen således:

”Begrundelse:

SKAT kan umiddelbart ikke acceptere den af parterne foretaget fordeling af købesummen på de enkelte aktiver jf. overdragelsesaftalen.

Efter reglerne i afskrivningslovens § 45 og ejendomsavancebeskatningslovens § 4, kan SKAT foretage en fordeling af kontantværdien på de enkelte aktivtyper i forbindelse med overdragelsen.

Fordelingsnøglen, kan efter SKAT´s opfattelse tage udgangspunkt i den fordeling af ejendommen, som fremgår af den seneste offentlige ejendomsvurdering jf. nedenfor.

Den seneste kendte offentlige ejendomsværdi pr. 31/12-13 fordeler sig således:

Den forholdsmæssige fordeling vil herefter være:

3.890.000 (3.900.000 – 10.000) / 2.750.000 x 544.100 = 769.632

Oprundet til 770.000 kr.

SKAT´s Fordeling af salgsprisen:

Den aftalte stuehuspris på 1.950.000 kr. er ca. 153,25 % højere, end den af SKAT beregnet på 770.000 kr.

Ebl. Beregningen bliver derfor som følger:

Omkostninger udgør jf. selvangivelse: 60.730

Den nye fordeling af aktivernes salgspris vil herefter være således:

Iflg. Byretsdom gengivet i SKM2008.993.BR, som senere er erstattet af VL af 30/9-2009, 12., V.L. B-2429-08, gengivet i TFS 2009, 1044 fik Skatteministeriet medhold i, at parternes værdiansættelse kunne tilsidesættes som værende åbenbart forkert.

I den nævnte dom, var den aftalte stuehuspris blot 26,7 % højere. Man begrundede samtidig med, at der ikke er mulighed for at henføre en større del af købesummen til stuehuset, hvis der skulle være tale om realistiske på avlsbygninger og jorden.

Endvidere har Kundeservice, Ejendom, [by4] besigtiget ejendommen, og har afgivet en vurdering m.v.

Ud fra det foreliggende grundlag, herunder den vurdering der er foretaget og det svar som Kundeservice, Ejendom, [by4], har givet i forbindelse med boets indsigelse af SKAT Person, dødsbo 1 agterskrivelse, finder Dødsbo 1 ikke anledning til at ændre ved den hidtidige udsendte agterskrivelse, hvorfor denne fastholdes.”

Skatteberegningen

SKAT har ved skatteberegningen opgjort bofradraget til to måneder 5.300 kr., i alt 10.600 kr.

SKAT har i høringssvaret til Skatteankestyrelsen medgivet boets repræsentant, at bofradraget rettelig skal være 53.000 kr.

Boet efter [person1]s opfattelse

Avanceopgørelsen

Boets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse nedsættes til 0, idet parternes aftalte fordeling af afståelsessummen skal lægges til grund ved beregningen af den skattepligtige avance.

” Lovgrundlaget.

Der er i SKATs afgørelse henvist til afskrivningslovens § 45 og ejendomsavancebeskatningslovens §§ 1 og 4.

I lovforslaget til lov nr. 958 af 20. december 1999 hedder det i bemærkningerne til forslagets § 1, nr. 26 vedrørende afskrivningslovens § 45, stk. 3:

”I det foreslåede stk. 3 fastsættes som tidligere nævnt en regel om, at såvel den kontantomregnede overdragelsessum som den for fordeling på aktiverne efter stk. 2, som parterne har aftalt, er undergivet de skatteansættende myndigheders prøvelse.

Kan parternes fordeling således ikke anses for at være korrekt ansættelse af værdien (handelsværdien) af de overdragne aktiver, gælder der efter stk. 3 adgang for de skatteansættende myndigheder til at korrigere den værdiansættelse, som parterne har aftalt, i kraft af at den skatteansættende myndighed foretager prøvelse af såvel den samlede overdragelsessum som fordelingen af overdragelsessummerne på aktiverne.

Skattemyndighederne forventes dog kun at korrigere en af parterne aftalt overdragelsessum eller fordeling, såfremt fordelingen er åbenbart forkert, jf. nedenfor. I så fald skal fordelingen foretages af den skatteansættende myndighed. Det samme vil den skatteansættende myndighed gøre, hvis parterne som foreskrevet ikke har foretaget en fordeling på aktiverne. Foretages fordelingen ikke skriftligt eller i forbindelse med salget, foretages fordelingen ligeledes af den skatteansættende myndighed.

Hvor parterne har konkret modstående interesser kan parterne forvente, at den skatteansættende myndighed vil lægge den af parterne aftalte overdragelsessum samt fordeling på de skatterelevante aktiver til grund.”

Anbringender til støtte for klager.

Som det fremgår af boets revisor [person2] brev til SKAT af 18. maj 2015, jf. bilag 4, har parterne haft konkret modstridende interesser i handlen, idet køber ønskede at betale mest for jorden mens sælger ville have mest for huset. Ovenstående lovbemærkninger er tidligere stadfæstet af Landsskatteretten således, at såfremt parterne har modstridende interesser, kan parterne forvente, at den skatteansættende myndighed vil lægge den af parterne aftalte salgspris samt fordeling til grund. Der kan henvises til bl.a. LSR-2-4-1847-1044 og LSR 2-7-1803-1108.

Således må SKATs afgørelse forstås således, at SKAT mener at parternes fordeling af salgsprisen har været åbenbart forkert.

En vurdering af hvorvidt fordelingen af salgsprisen er korrekt, må deles op i to, hhv. en vurdering af prisen for jorden og en vurdering af prisen for huset.

Vurderingen af prisen på jorden må hovedsageligt baseres på almindeligt kendte hektarpriser på tilsvarende jord. Som det også fremgår af revisor [person2] brev til SKAT af 18. maj

2015, jf. bilag 4, er kun ca. 13 hektar dyrkbart. Parternes aftalte pris på jorden, kr. 1.940.000, fordelt på dette areal giver en hektarpris på ca. kr. 149.000. Den af SKAT fastsatte pris på jorden, kr. 3.120.000, fordelt på arealet giver derimod en hektarpris på kr. 240.000.

Ifølge Landbrugsavisen udgjorde hektarprisen på landbrugsjord i den nordvestjyske region samt

Vendsyssel i juni 2014 ca. kr. 145.000. Dette tal vidner umiddelbart parterne om, at jordprisen ifølge deres fordeling af salgsprisen ikke har været helt ved siden af. Derimod kan det konstateres, at SKATs fastsættelse af jordprisen er helt urealistisk i en ende af landet hvor jorden er mager.

Vurderingen af prisen på huset kan i modsætning til jorden ikke blot sammenlignes med andre salgspriser i området. Således kan den på tidspunktet foreliggende ejendomsvurdering eller lignende udbudspriser på huse i området altså ikke anvendes i en sådan grad som det tyder på at SKAT har gjort.

Der må i denne sag foretages en konkret vurdering af forholdene der ligger til grund for handlen. Således er det et væsentligt forhold, at køber fandt ejendommens beliggenhed særdeles attraktiv. Han havde i flere år dyrket de tilstødende jordarealer, og fandt således beliggenheden ideel som bopæl i den tredje alder. Huset og beliggenheden har altså for køber haft en stor affektionsværdi.

Beliggenhed vil altid indebære en subjektiv vurdering. Samtidig må det konstateres, at den rigtige beliggenhed kan give store udslag i salgspriser og dermed handelsværdier. Der er altså ikke noget åbenbart over, at en salgspris kan være særligt lav eller høj i enkelte tilfælde.

Hertil kommer at de til ejendommen hørende tillægsarealer består af lystskov, hvilket efter det oplyste var af stor værdi for køber. Disse arealer beliggende op ad huset har altså medført stor herlighedsværdi for køber i forhold til helhedsvurderingen af huset. Dette begrunder ligeledes salgsprisen på huset.

I medfør af ovenstående må det gøres gældende, at den af parterne aftalte fordeling af salgsprisen på hhv. huset og jorden må anses for retvisende, og således må lægges til grund af den skatteansættende myndighed, med dertil hørende ændret skatteberegning. (...)

Det skal afsluttende bemærkes, at undertegnede efterfølgende fik oplyst, at SKATs vurderingsafdeling i [by4] foretog besigtigelse af ovennævnte ejendom den 7. juli 2015. På denne besigtigelse deltog alene SKAT og køber. Det skal her slås fast, at det er undertegnede uforståeligt, at hverken undertegnede som repræsentant for boet eller min klient [person3] som arving blev tilbudt at deltage ved denne besigtigelse. Det er ganske vist muligt, at vores deltagelse ikke havde ændret ved jeres endelige vurdering, men jeg anser det for at være et helt grundlæggende princip i en sag som denne, at de berørte parter bør tilbydes at deltage i en sådan besigtigelse.”

Skatteberegningen

Boets repræsentant har nedlagt påstand om, at bofradraget forhøjes med 42.400 kr.

”I forhold til skatteberegningen, jf. bilag 1, skal det bemærkes, at det er forkert at der kun er angivet bofradrag for to måneder. Det korrekte bofradrag er for 10 måneder, jf. i øvrigt bilag 1 hvoraf fremgår, at dødsdatoen var den 2. februar 2014 og at boet blev afsluttet med skæringsdag den 1. december 2014. Dette giver samlet set et bofradrag på kr. 53.000,00.

Repræsentanten har i brev af 7. april 2017 indsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Såfremt Landsskatteretten kommer frem til en afgørelse der er ligelydende den af SKAT trufne afgørelse af 25. september 2015 og det i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af den 2. marts 2017 fastsatte, da vil dette være i direkte strid med lovens forarbejder, jf. de ovenfor citerede lovbemærkninger.

Landsskatteretten bedes derfor vurdere sagen set i dette lys, nemlig at det for borgeren bør være gennemsigtigt og retssikkerhedsmæssigt forsvarligt hvad der står i lovforarbejder og således at skattemyndighederne må efterleve sådanne bemærkninger.

Anbringender til støtte for klager.

...

Ifølge Landbrugsavisen udgjorde hektarprisen på landbrugsjord i den nordvestjyske region samt vendsyssel i juni 2014 ca. kr. 145.000. Dette tal vidner umiddelbart parterne om, at jordprisen ifølge deres fordeling af salgsprisen ikke har været helt ved siden af. Derimod kan det konstateres, at SKATs fastsættelse af jordprisen er helt urealistisk i en ende af landet hvor jorden er mager. SKATs fastsættelse af jordprisen kan ligeledes betegnes som åbenbart forkert og åbenbart urimeligt højt sat, i forhold til de faktiske forhold.

Det essentielle i denne forbindelse er, at jordpris som sådan ikke kan påvirkes af herlighedsværdi eller lignende. Det bør Landsskatteretten have for øje i denne sag. Vurderingen af prisen på huset kan i modsætning til jorden ikke blot sammenlignes med andre salgspriser i området, som det ellers er gjort af SKAT. Således kan den på tidspunktet foreliggende ejendomsvurdering eller lignende udbudspriser på huse i området altså ikke anvendes i en sådan grad som det tyder på at SKAT har gjort.

Der må i denne sag foretages en konkret vurdering af forholdene der ligger til grund for handlen.

Det skal i den forbindelse anføres, at ejendommen blev vurderet af mægler inden salget. Vurderingsprisen blev forelagt ejendommens naboer, der begge afgav bud. Af denne årsag var det ikke nødvendigt at udbyde ejendommen til salg.

Det vil være af væsentlig betydning for denne sag, at denne mægler høres i denne sag, idet han vil kunne bekræfte ovenstående.

Det er endvidere et væsentligt forhold, at både køber og den anden budgiver fandt ejendommens beliggenhed særdeles attraktiv.

Det vil ydermere være af væsentlig betydning for denne sag, at både den endelige køber og den anden budgiver høres i denne sag, idet de vil kunne bekræfte ovenstående. Det er i den forbindelse hverken behørigt eller tilstrækkeligt med den måde hvorpå SKAT har hørt køber forud for SKATs afgørelse af 25. september 2015. Det må tillige betegnes som retssikkerhedsmæssigt uforsvarligt, ligesom det i den grad er kritisabelt, at klager eller/og undertegnede som klagers repræsentant ikke blev tilbudt at deltage ved besigtigelsen hvor køber deltog. Dette er endvidere i strid med helt grundlæggende principper om partshøring og partens ret til deltagelse i sådanne tiltag.

Køber havde i flere år dyrket de tilstødende jordarealer, og fandt således beliggenheden ideel som bopæl i den tredje alder. Huset og beliggenheden har altså for køber haft en stor affektionsværdi.

Beliggenhed vil altid indebære en subjektiv vurdering. Samtidig må det konstateres, at den rigtige beliggenhed kan give store udslag i salgspriser og dermed handelsværdier. Der er altså ikke noget åbenbart over, at en salgspris kan være særligt lav eller høj i enkelte tilfælde.

Hertil kommer at de til ejendommen hørende tillægsarealer består af lystskov, hvilket efter det oplyste var af stor værdi for køber. Disse arealer beliggende op ad huset har altså medført stor herlighedsværdi for køber i forhold til helhedsvurderingen af huset. Dette begrunder ligeledes salgsprisen på huset.

Ligeledes er skovarealet beliggende mod [...] af væsentlig værdi for køber af ejendommen, idet dette areal fungerer som værn mod, en udvidelse af forlystelsesparken i retning af stuehusets beliggenhed. En eventuel udvidelse af [...] vil have støj- og trafikgener til følge. Gener, der påvirker stuehuset og ikke landbrugsarealet på ejendommen. Af disse grunde tilhører skovarealet beliggenhed mod [...] værdimæssigt stuehuset.

I medfør af ovenstående må det gøres gældende, at den af parterne aftalte fordeling af salgsprisen på hhv. huset og jorden må anses for retvisende, og således må lægges til grund af den skatteansættende myndighed, med dertil hørende ændret skatteberegning.

... ”

Landsskatterettens afgørelse

Avanceopgørelsen

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i loven.

Ved afståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet helt eller delvist benyttes til landbrug, skal den del af fortjenesten, der vedrører stuehuset eller ejerboligen, ikke beskattes. Det er en betingelse for skattefritagelse, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, ejeren har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har været omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.

Ved afståelse af fast ejendom skal sælger og køber i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede afståelsessum på grund, bygninger og ejerbolig, herunder stuehus. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 5.

Såvel den samlede kontante omregnede afståelsessum som den fordeling på aktiver, som parterne i henhold til § 4, stk. 5, har aftalt ved ejendomsoverdragelsen, er undergivet SKATs prøvelse. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6.

Det fremgår af fotografierne vedlagt SKAT Ejendoms besigtigelsesnotat, at stuehuset på overdragelsestidspunktet var umoderniseret og i mindre god stand. Det fremgår tillige af besigtigelsesnotatet, at ejendommen er placeret i det åbne land og uden nogen speciel herlighedsværdi.

Ifølge den offentlige vurdering var stuehuset pr. 1. oktober 2012 vurderet til 544.100 kr.

Henset hertil og til SKAT Ejendoms vurdering er det Landsskatterettens opfattelse, at boets værdiansættelse af stuehuset til 1.950.000 kr. er åbenbart forkert.

Det følger herefter af retspraksis (SKM 2009.610VLR), at SKAT med rette har kunnet tilsidesætte og ændre fordelingen af afståelsessummen, jf. også Landsskatterettens kendelse af 25. februar 2013, gengivet i SKM 2013.236LSR.

SKAT har fordelt afståelsessummen med udgangspunkt i SKAT Ejendoms vurdering efter en besigtigelse af ejendommen. Landsskatteretten finder ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte SKATs vurdering.

Forinden SKAT traf afgørelse i sagen, sendte SKAT høringsbrev til køberen af [adresse1] vedrørende den påtænkte ændring af aktivfordelingen i købesummen. Den af SKAT påtænkte aktivfordeling blev fastholdt i SKATs endelige afgørelse af 25. september 2015, hvorfor SKAT har foretaget fornøden høring.

Landsskatteretten stadfæster SKATs avanceopgørelse.

Skatteberegningen

Det fremgår af sagens oplysninger, at der er enighed mellem Boet efter [person1] og SKAT om, at bofradraget rettelig udgør 53.000 kr., idet dødsdatoen var den 2. februar 2014, og idet boet blev afsluttet med skæringsdag den 1. december 2014.

Landsskatteretten forhøjer bofradraget med 42.400 kr.