Kendelse af 21-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-11-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet virksomheden [virksomhed1], der har beskæftiget sig med konsulentbistand inden for IT branchen. Klageren har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens regler.

Virksomhedens resultat har for de efterfølgende indkomstår været som følgende:

Klageren har i indkomståret 2008 opsparet 623.278 kr. i virksomhedsordningen.

Der foreligger regnskaber for de omhandlende indkomstår. For indkomståret 2009 har klagerens repræsentant indsendt kasserapport/bogføring af årets posteringer og specifikation af regnskabets poster. Af bogføringen fremgår dato, bilagshenvisning, bogføringsposteringer, og kontospecifikationer. Der er fremsendt bilag 51-100 for indkomståret 2009.

Klagerens repræsentant har oplyst, at øvrige bilag for hele perioden og de øvrige år kan fremsendes hvis dette ønskes.

For indkomstårene 2010 og 2011 er der ligeledes fremsendt specifikationer af bogføringen, og der foreligger selvangivelser med specifikationer til virksomhedsordningen.

Klageren har oplyst, at virksomheden i efteråret 2008, mistede omsætningen, som følge af finanskrisen. Kunderne skar ned på omkostninger til IT udvikling, som gik ud over virksomhedens omsætning. I slutningen af 2008 og starten af 2009 arbejdede klageren fuldtids på at tiltrække nye kunder. På trods af flere markedstiltag, herunder internetmarkedsføring, forskellige møder med forretningsforbindelser lykkedes det ikke at tiltrække nye kunder.

Fra juni måned 2009 blev klageren lønansat. Sideløbende med ansættelsen har klageren forsøgt at videreføre virksomhedens aktiviteter. I indkomståret 2013 har klageren henvist til 4 afholdte møder med mulige kunder. Her har klageren blandt andet præsenteret hvilke IT-ydelser virksomheden tilbyder. Klageren har under finanskrisen også forsøgt at udvide virksomhedens ydelser, herunder fotografering og sprogundervisning.

SKAT har i udtalelsen til sagen anført at der for indkomståret 2012 også er selvangivet et underskud i virksomheden.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet resultat af virksomhed for indkomstårene, 2009, 2010 og 2011, idet der ikke er godkendt fradrag for underskud i virksomheden.

SKAT har ikke godkendt anvendelse af virksomhedsordningen for indkomstårene 2009-2011, hvorfor opsparet overskud kommer til endelig beskatning i indkomståret 2009 og hvorefter der sker en regulering af virksomhedsordningen for indkomstårene 2010 og 2011.

Af SKATs afgørelse for indkomståret 2009 fremgår følgende:

”(...)

1.3.SKATs bemærkninger og begrundelse

Af virksomhedsskattelovens § 2 fremgår, at det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi

Endvidere skal følgende oplysninger opgøres sammen med selvangivelsen

Når en selvstændig har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal han eller hun for det indkomstår opgøre størrelsen af:

Indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 3

Indeståendet på kontoen for opsparet overskud. Se VSL 10, stk. 2

Kapitalafkast. Se VSL § 7

Kapitalafkastgrundlaget. Se VSL § 8.

Af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.5.2.3.2, er anført, at når en selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal virksomhedens regnskab opfylde kravene i bogføringsloven. Skatteministeren har fastsat særlige krav til regnskabet. En manglende opfyldelse af regnskabskravene kan medføre, at virksomheden ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

Regnskabsmaterialet og regnskabet opfylder ikke kravene i Bogføringsloven. Kassekladde er ikke medsendt og det indsendte bogføringsbilag er af en sådan karakter at det ikke levner mulighed for at følge de medsendte bilag til regnskabet.

(...)

Sagsfremstilling og begrundelse

1.7.

Salgsomkostninger:

Restauration/repræsentations kan ikke fradrages da udgiften ikke ses at have er erhvervsmæssig tilknytning til omsætningen og udgiften derfor ikke kan ses at være en driftsomkostning jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

Rejse og forplejningsomkostninger og telefon kan ikke fradrages da udgiften ikke ses at have er erhvervsmæssig tilknytning til omsætningen og udgiften derfor ikke kan ses at være en driftsomkostning jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

Administrationsomkostninger

Edb drift

Forsikring

Kontorartikler

Porto

Revisor, regnskabsmæssig assistance

Revisor, årsrapport

Småanskaffelser

Diverse administrationsomkostninger

Administrationsomkostninger kan ikke fradrages da udgiften ikke ses at have er erhvervsmæssig tilknytning til omsætningen og udgiften derfor ikke kan ses at være en driftsomkostning jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften dette ses ikke være opfyldt og udgifterne kan derfor ikke godkendes.

Der er ikke vedlagt kasseregnskab til det indsendte materiale. Dette gør at grundbilagene ikke kan følges tilbage til regnskabet.

Regnskabsmaterialet og regnskabet som det fremgår af ovenstående, er således ikke opfyldt. Den manglende opfyldelse af regnskabskravene medfører, at du må anses for ophørt med at anvende virksomhedsordningen i 2009.

Dette medfører i henhold til virksomhedsskatteloven § 15 b, at indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst, jf. § 10, stk. 3, i indkomståret efter det indkomstår, hvor den skattepligtige senest har anvendt virksomhedsordningen.

Virksomheden har i 2009 haft et underskud i virksomheden med 61.705 kr..

(...).

Af SKATs afgørelse for indkomståret 2010 fremgår følgende:

”(...).

1.3.SKATs bemærkninger og begrundelse

Af virksomhedsskattelovens § 2 fremgår, at det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi

Endvidere skal følgende oplysninger opgøres sammen med selvangivelsen

Når en selvstændig har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal han eller hun for det indkomstår opgøre størrelsen af:

Indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 3

Indeståendet på kontoen for opsparet overskud. Se VSL 10, stk. 2

Kapitalafkast. Se VSL § 7

Kapitalafkastgrundlaget. Se VSL § 8.

Af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.5.2.3.2, er anført, at når en selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal virksomhedens regnskab opfylde kravene i bogføringsloven. Skatteministeren har fastsat særlige krav til regnskabet. En manglende opfyldelse af regnskabskravene kan medføre, at virksomheden ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

(...)

Det indsendte regnskab ses ikke at opfylde reglerne i Bogføringsloven da der ikke er indsendt redegørelse for de afskrivninger der er foretaget og at kasseregnskabet ikke er udfærdiget således at bilagene kan spores til regnskabet.

Endvidere har du haft fuldtids arbejde og barsel derfor kan virksomheden ikke ses at være drevet med den fornødne intensitet der gør at virksomheden er drevet med rantabel drift for øje.

Virksomhedsskatteordningen

Af SKATs afgørelse for indkomståret 2011 fremgår følgende:

”(...)

1.3.SKATs bemærkninger og begrundelse

Af virksomhedsskattelovens § 2 fremgår, at det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi

Endvidere skal følgende oplysninger opgøres sammen med selvangivelsen

Når en selvstændig har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal han eller hun for det indkomstår opgøre størrelsen af:

Indeståendet på indskudskontoen. Se VSL § 3

Indeståendet på kontoen for opsparet overskud. Se VSL 10, stk. 2

Kapitalafkast. Se VSL § 7

Kapitalafkastgrundlaget. Se VSL § 8.

Af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.5.2.3.2, er anført, at når en selvstændigt erhvervsdrivende har valgt at benytte virksomhedsordningen, skal virksomhedens regnskab opfylde kravene i bogføringsloven. Skatteministeren har fastsat særlige krav til regnskabet. En manglende opfyldelse af regnskabskravene kan medføre, at virksomheden ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

Virksomhedens regnskab

Du har indsendt regnskab for året 2011. I det indsendte regnskab fremgår det at der ingen omsætning er, der fratrækkes revisor udgifter og afskrivninger. Ved gennemgangen af den indsendte materiale konstanters det, at materialet ikke lever op til de krav der stilles i Bogføringsloven idet materialet er mangelfuldt og at de enkelte kontrolsporene ikke kan følges i det indsendte materiale.

Endvidere har du haft fuldtidsarbejde og derfor kan virksomheden ikke ses at være drevet med den fornødne intitet som gør at virksomhed er drevet med indkomst erhvervelse for øje.

Der henvises desuden til at der også er underskud for 2009 og 2010.

(...)

Virksomhedsordningen

(...).”

SKAT har i udtalelsen til klagen anført følgende

”SKAT vurderer at skatteyder ikke har en igangværende virksomhed i skattemæssigt forstand og derfor er der ikke fradrag for driftsudgifter.

Virksomheden har givet underskud i 2009-2010-2011 og der er konstateret at virksomheden også giver underskud i 2012.

Da virksomheden er ophørt ultimo 2008 skal opsparet overskud hæves i 2009. Der er ikke kommet nyt materiale der kan danne grundlag for en ændring.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af indkomsten nedsættes til det der er selvangivet for indkomstårene 2009, 2010 og 2011.

Følgende fremgår af den indsendte klage:

[person1] har i en årrække drevet virksomheden [virksomhed1] CVR.nr. [...1], der i udgangspunktet var en ren konsulentvirksomhed i IT-branchen. Virksomheden drives i personligt regi og virksomhedsordningen anvendes. I 2008 gav [virksomhed1] et væsentligt overskud og det var muligt at opspare et overskud på 623.781 kr. i virksomhedsordningen.

I efteråret 2008 indtraf finanskrisen. De danske selskaber skar over en kam alle omkostninger, der kunne undværes, væk, hvilket gik meget hårdt udover branchen for IT- konsulenter og hele [virksomhed1]s omsætning forsvandt med et slag med virkning fra udgangen af 2008.

I slutningen af 2008 og begyndelsen af 2009 arbejdede [person1] på fuld kraft på at tiltrække nye kunder til [virksomhed1], så den tidligere omsætning kunne genskabes. Markedet vedblev dog at være dybfrossent og trods internetmarkedsføring af selskabets ydelser, møder med og repræsentation overfor mulige kunder/forretningsforbindelser lykkedes det ikke at tiltrække kunder til IT-konsulentvirksomheden i et omfang, der kunne sikre et eksistensgrundlag for [person1] og hans familie.

Fra juni 2009 så [person1] sig nødsaget til at supplere virksomheden [virksomhed1] med indkomst som lønmodtager. Virksomheden [virksomhed1] er dog fastholdt og [person1] har vedvarende forsøgt at tiltrække nye kunder og opgaver til virksomheden, da det fortsat er [person1] ønske, at [virksomhed1] skal udvikle sig til igen, at være hans primære kilde til indkomst. Derfor har han under hele finanskrisen bevaret virksomheden og har afholdt omkostninger til kurser for at vedligeholde viden, repræsentation for at holde virksomhedens navn varmt blandt forretningsforbindelser og mulige kunder, samt andre udgifter til markedsføring f.eks. betaling for hosting af hjemmesider, som markedsfører virksomhedens ydelser. Se [...dk] og [...dk] og sidste skud på stammen [...dk].

Hertil kommer, at [virksomhed1], som enhver anden virksomhed, har afholdt udgifter til administration i form af bogføring, porto, IT m.v. Denne type omkostninger har dog haft et ret beskedent omfang sammenholdt med både tidligere indtjening, den forventede fremtidige indtjening og aktivitetsniveauet under finanskrisen.

Konsulentopgaver i IT-branchen formidles ofte via formidlingsbureauer (agencies). Markedet for IT-konsulenter er pga. bedringen i samfundsøkonomien så småt igen ved at vise tegn på bedring og så sent som i 2013 har [person1], bl.a. afholdt salgsmøder med følgende:

12.06.2013 – [virksomhed2] ([person2])

17.06.2013 – [virksomhed3] ([person3])

21.06.2013 – [virksomhed4] ([person4])

04.07.2013 – [virksomhed5] ([person5])

På møderne er bl.a. gennemgået hvilke IT-ydelser [virksomhed1] kan tilbyde kunderne (flyer vedlagt). I øjeblikket er efterspørgslen på den type IT ydelser, som [virksomhed1] kan levere fortsat lav, men der er ved en fortsat bedring af økonomien bestemt udsigt til, at [virksomhed1] igen vil kunne blive en overordentlig rentabel virksomhed.

For at øge forretningsgrundlaget har [virksomhed1] under finanskrisen også forsøgt sig med nye forretningsområder i form af fotografering og sprogundervisning. Kopi af flyers med reklame for ydelserne er vedlagt. De vedlagte flyers er ophængt i lokale butikker og supermarkeder. Salget af fotograferingsydelsen understøttes tillige af hjemmesiden [...dk]. Salget af disse ydelser har dog endnu ikke været så omfattende, at indtægterne har kunnet dække virksomhedens driftsudgifter, hvorfor virksomheden har givet underskud i de omhandlede indkomstår.

Bogføringsmæssigt er der tale om en ret enkel virksomhed. I 2009 var der f.eks. kun i alt 139 bilag. Disse originalbilag er opbevaret på virksomhedens adresse og er tillige indskannede og nummererede i en fortløbende og ubrudt nummerserie. Der er udarbejdet kassekladde i et regneark, hvor de enkelte indtægter og udgifter er konteret med tydelig angivelse af de enkelte bilagsnumre. En stikprøve viser, at det er let, at slå ned på en enkelt udgiftspost i kassekladden, finde bilagsnummeret og derefter finde det tilhørende originalbilag.

I forbindelse med SKATs behandling af sagen har SKAT fået tilsendt originalbilag og bogføring i regneark vdr. alle de berørte indkomstår. Til brug for Skatteankenævnets behandling vedlægges kassekladde for indkomståret 2009, samt et eksempel på indskannede og numrerede bilag for 2009 (bilagsnumre 51-100).

Herudover findes tilsvarende kassekladde for 2010 og 2011, samt endelige regnskaber for alle 3 indkomstår, ligesom alle bilag for alle 3 indkomstår er nummererede og indskannede. Såfremt Skatteankenævnet ønsker, at se yderligere dokumentation kan denne let fremsendes. SKAT har haft bogføringsmaterialet til gennemgang i forbindelse med sagsbehandlingen.

Selvom der bogføringsmæssigt er tale om en enkelt virksomhed har [person1], der er englænder, ikke selv haft mulighed for at stå for bogføring m.v. hvorfor han i alle årene har betalt en revisor for at stå for bogføring og udarbejdelse af årsregnskab m.v.

Pga. det beskedne antal bilag, er der af omkostningshensyn dog ikke sket daglig bogføring og kasseafstemning. Men alle ind- og udbetalinger og overførsler i virksomheden er sket via netbank, hvorfor alle virksomhedens transaktioner kan følges elektronisk via data fra en netbank.

Argumentation

SKAT foretager 3 typer af forhøjelser pga. tilsidesættelse af henholdsvis anvendelse af virksomhedsordningen, fradrag for driftsomkostninger og moms.

Virksomhedsordningen

Det fremgår af afgørelsen, at SKAT forhøjer indkomsten for 2009 med 227.269 kr., som anses for hævet opsparet overskud i virksomhedsordningen.

Dette sker med begrundelsen:

”Regnskabsmaterialet og regnskabet opfylder ikke kravene i bogføringsloven. Kassekladde er ikke medsendt og det indsendte bogføringsbilag er af en sådan karakter, at det ikke levner mulighed for at følge de medsendte bilag til regnskabet.”

Som det fremgår af den medsendte kassekladde (udarbejdet i regneark) er der af revisor udarbejdet kassekladde for de enkelte år. Bilag er fortløbende nummererede (indskannede eksempler er medsendt) og kassekladden henviser til bilagsnumrene. Det er endvidere muligt, at følge de enkelte transaktioner via netbank. Kassekladden har været anvendt som grundlag for udarbejdelse af momsregnskab og indkomstopgørelser for de enkelte indkomstår. Der er derfor et klart bogføringsspor. Såfremt Skatteankenævnet ønsker det fulde bilagsmateriale til gennemsyn kan dette let fremsendes.

Det er derfor ikke korrekt, at underkende anvendelsen af virksomhedsordningen med henvisning til manglende kassekladde og sammenhæng mellem bogføring og bilag.

Det fremgår endvidere af Ligningsvejledningen 2009 E.G.2.2.1, at:

”Manglende opfyldelse af formelle krav i bogføringsloven og i mindstekravsbekendstgørelserne ..., fører ikke i sig selv til at regnskabet tilsidesættes. For at anvendelsen af virksomhedsordningen kan tilsidesættes med baggrund i regnskabskravene, skal en eventuel mangel ved regnskabet være af en sådan betydning, at regnskabet må anses for at give et misvisende billede af virksomhedens økonomiske forhold, herunder adskillelsen mellem virksomhedens økonomi overfor den private økonomi”.

Dette støttes af TfS1998,719LSR, hvor regnskabskravene blev anset for opfyldt for en enkel virksomhed, uanset at der ikke løbende var foretaget bogføring. Landsskatteretten henså blandt andet til, at der efterfølgende var sket en adskillelse af virksomhedens økonomi.

Det er derfor i strid med Ligningsvejledningens anvisninger, når SKAT underkender anvendelse af virksomhedsordningen alene med den begrundelse, at der ikke foreligger en kassekladde m.v. I dette tilfælde foreligger en kassekladde m.v., men selv hvis der ikke var udarbejdet en kassekladde m.v. ville det for denne enkle virksomhed med udgangspunkt i det fuldstændige og nummererede bilagsmateriale og konteringer i netbank være muligt at rekonstruere et regnskabsmateriale, hvor der er en klar regnskabsmæssig opdeling i en virksomhedsøkonomi og privatøkonomi jf. TfS1998,719.LSR Hvilket jf. Ligningsvejledningen er tilstrækkeligt til, at anvendelse af virksomhedsordningen ikke kan underkendes alene med henvisning til manglende opfyldelse af formelle regnskabs- og bogføringskrav.

Konklusionen er, at Skatteankenævnet bør nedsætte indkomsten for 2009 med den af SKAT foretagne forhøjelse på 227.269 kr. pga. beskatning af opsparet overskud, dels fordi:

Driftsomkostninger

SKAT underkender fradragsretten for samtlige virksomhedens driftsomkostninger i alle årene herunder salgsomkostninger, administrationsomkostninger og renter i virksomheden. Dette sker med begrundelsen, at omkostningerne:

”kan ikke fradrages da udgiften ikke ses at have er erhvervsmæssig tilknytning til omsætningen og udgiften derfor ikke kan ses at være en driftsomkostning jf. SL 6, stk. 1, litra a.

Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften dette ses ikke være opfyldt og udgifterne kan derfor ikke godkendes.”

Hvis sætningen ”Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten” skal anses for et udtryk for gældende ret, så fører det til en retsstilling, hvor SKAT kan tilsidesætte enhver omkostning afholdt af virksomheder, der ikke har omsætning, alene med den begrundelse, at virksomheden ikke har omsætning. Dette er helt åbenbart ukorrekt, da der i praksis er masser af eksempler på virksomheder, der f.eks. i en udviklings- eller genopbygningsfase ikke har omsætning, men alligevel opnår fradrag for udgifter til løn, administration, husleje m.v. SKAT undlader da også i afgørelsen, at henvise til hvorfra denne forståelse af driftsomkostningsbegrebet stammer.

Efter SL § 6 stk. 1, litra a kan man ved beregningen af den skattepligtige indkomst fradrage:

”Driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten”.

I 2008 var [virksomhed1] en succesrig IT-konsulentvirksomhed, med væsentlig omsætning og et overskud, der både kunne sikre et livsgrundlag for ejeren og levne plads til opsparing. Pga. finanskrisen tørrede markedet for de af [virksomhed1] udbudte IT ydelser ind i løbet af efteråret 2008. I efteråret 2008 og i foråret 2009 arbejdede [person1] ufortrødent for at sikre sig nye opgaver til [virksomhed1], således at virksomhedens omsætning kunne vedligeholdes og genoprettes. I foråret 2009 havde [person1] ingen anden indkomst og han var fuldtidsbeskæftiget med [virksomhed1]. Pga. den af finanskrisen udløste svigtende omsætning var dette naturligvis ikke holdbart i længden og fra juni 2009 begyndte [person1] ved siden af at drive [virksomhed1], at arbejde som lønmodtager.

I perioden januar til juni 2009 har aktiviteten og intensiteten i driften af [virksomhed1] (bortset fra svigtende salg) været uændret i forhold til det langt mere succesfulde år 2008. Hvis [virksomhed1] i denne periode ikke skulle have fradragsret for alimindelige udgifter til salg og administration m.v., f.eks. udgifter til hosting af virksomhedens hjemmeside, porto, udarbejdelse af bogføring og regnskab for 2008 m.v., så vil det være en epokegørende ændring af driftsomkostningsbegrebet. Der må som absolut minimum være fradrag for driftsomkostninger, der vedrører denne periode. SKAT foretager ikke denne sondring, men nøjes med at konstatere, at omsætningen (pga. svigtende salg) svandt, hvorfor alle årets udgifter ”ikke ses”, at have en erhvervsmæssig begrundelse. Dette er oplagt ukorrekt og SKAT kan ikke tilsidesætte almindelige driftsomkostninger vedrørende årets første måneder. Da SKAT ikke foretager en opdeling og ikke redegør for, hvorfor de almindelige driftsomkostninger ”ikke ses” at være erhvervsmæssige, må SKATs forhøjelse af driftsomkostningerne for 2009 i det hele tilsidesættes.

Fra juni 2009 måtte [person1] påtage sig lønmodtagerarbejde for at forsørge sig selv og familien. Intensiteten i virksomheden [virksomhed1] faldt derfor. Men virksomheden er aldrig blevet opgivet og der er løbende blevet arbejdet med forretningsudvikling, vedligeholdelse af kompetencer og salg omend med beskedent resultat.

[person1] har ikke haft megen succes som sælger og omsætningen i 2008 var primært skabt via opgaver formidlet af agenturer (agencies). Fra efteråret 2008 og de følgende år, har der stort set ikke været udbudt opgaver, som matcher [virksomhed1]s kernekompetencer. [person1] har dog løbende fulgt markedet og det er hans vurdering, at markedet er i bedring, således at der i dag i begrænset omfang efterspørges ydelser af den karakter som [virksomhed1] tilbyder. Men markedet er fortsat ustabilt og priserne er lave, tilgengæld forventer kunderne typisk en indsats fuld tid i den korte periode kontrakten lyder. Så der er stor risiko for perioder på halve og hele år uden opgaver og uden at betalingen for de opgaver, der er kan kompensere for perioder uden opgaver. Så det er fortsat for usikkert at opgive lønmodtagerarbejdet for igen at forfølge drømmen om at være selvstændig IT-konsulent på fuld tid. Men hvis bedringen i samfundsøkonomien fortsætter, vil det igen blive muligt, at drive en IT-konsulentvirksomhed på fuld tid og med et overskud, der klart overstiger indtjeningsmulighederne som lønmodtager og det er [virksomhed1]s plan at forfølge denne mulighed og sikre at virksomheden er klar når mulighederne igen viser sig.

Som nævnt forsøgte [person1] i begyndelsen af 2009 fortsat at holde gang i [virksomhed1], som sin hovedindkomstkilde. På dette tidspunkt var det meget vanskeligt at forudse hvor dyb og langvarig krisen ville blive. Den langvarige krise har gjort det vanskeligt for [virksomhed1] at sikre en løbende indtjening via salg af kerneydelserne. Det har vist sig vanskeligt at tiltrække opgaver og særligt opgaver, som kan løses ved siden af lønmodtagervirksomhed. [person1] har dog andre kompetencer at byde på end IT-kompetencer. Så i takt med at årene er gået uden udsigt til varigt opsving, har han forsøgt at tilpasse virksomheden til den ændrede markedssituation og udviklet nye forretningsområder for [virksomhed1]: Sprogundervisning og fotografering, der begge dele udmærker sig ved, at det er ydelser, der ofte kan leveres ved siden af lønmodtager arbejde. [virksomhed1] forsøger at markedsføre disse ydelser via flyers ophængt i lokale butikker og supermarkeder, samt via hjemmesider. Desværre har denne salgsindsats endnu ikke aflejret sig i form af væsentlig omsætning.

Der er intet krav om, at man kun kan fratrække omkostninger i virksomheder, der drives på fuld tid eller at man ikke kan fratrække omkostninger i perioder hvor en virksomhed pga. af konjunkturernes ugunst ikke tjener penge. [person1] har i alle de berørte år drevet virksomheden [virksomhed1], udgifterne der er afholdt er afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomst. Desværre har resultatet af anstrengelserne i perioden ikke været positive, men med bedringen i økonomien er der fortsat udsigt til, at resultaterne vil vende, så de afholdte udgifter kan resultere i fremtidige indtægter.

Hertil kommer, at begrundelsen i det hele er mangelfuld, hvilket i sig selv er tilstrækkeligt til at tilsidesætte SKATs tilsidesættelse af [virksomhed1]s selvangivne fradrag for driftsomkostninger, da det tilsyneladende er SKATs uunderbyggede og oplagt ukorrekt forståelse af driftsomkostningsbegrebet, der bærer SKATs tilsidesættelse af alle omkostninger over en kam. Den eneste supplerende begrundelse i SKATs afgørelse er, at ”udgifterne ikke ses at have erhvervsmæssig tilknytning”, hvilket dårligt kan anses for en juridisk tilstrækkelig begrundelse, da meget jo som bekendt afhænger af øjnene, der ”ser” og SKAT helt mangler, at redegøre for hvad det er de har set eller ikke set, hvorfor det er umuligt at forholde sig til SKATs begrundelse, og borgerens mulighed for at forholde sig til myndighedernes begrundelse er netop det som ligger bag det forvaltningsretlige begrundelseskrav.

Skatteankenævnet bør tilsidesætte SKATs tilsidesættelse af de fratrukne driftsomkostninger dels fordi de afholdte omkostninger kan anses for driftsomkostninger efter SL § 6 stk. 1, litra a og dels fordi SKATs begrundelse i bedste fald er yderst mangelfuld.

(...).”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, 1. pkt. at skattepligtige personer der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i virksomhedsskatteloven. Valg af virksomhedsskattelovens regler træffes for hvert enkelt indkomstår ved indgivelse af selvangivelsen.

Virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 og 2 har følgende ordlyd:

”Afstår den skattepligtige sin virksomhed, eller ophører den skattepligtige med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i samme indkomstår, jf. § 10, stk. 3. Opretholdes den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, i hele det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret finder sted, kan virksomhedsordningen anvendes til og med udløbet af indkomståret. I så fald indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets udløb med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår

Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør. Det er en betingelse herfor, at den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, opretholdes i hele perioden.”

Indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed beskattes efter statsskattelovens § 4. Driftsudgifter afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indtægten, kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst jf. satsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Indtægt ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed, beskattes efter statsskattelovens § 4, som en nettoindkomst. Fradragsretten for udgifter er her kildeartsbestemt, hvorfor det alene er de omkostninger, som kan modregnes i en indtægt fra virksomheden, der kan fratrækkes. Underskud ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan således ikke fratrækkes ved indkomstopgørelsen.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet og konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det der overordnet kendetegner en selvstændig erhvervsdrivende er, når virksomheden drives for egen regning og risiko med det formål at opnå et overskud. Ved vurderingen er der i praksis især lagt vægt på, om virksomheden er drevet rentabelt - det vil sige om virksomheden er indrettet på en systematisk indkomsterhvervelse, og at den er drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste med en rimelig driftsherreløn. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort som SKM2007.107.HR.

Endvidere har det stor betydning om virksomheden har den fornødne intensitet, jf. Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS 2000,16.

SKAT har i afgørelserne lagt meget vægt på, at bogføringsloven ikke er opfyldt. Vurderet ud fra de indsendte regnskaber og det efterfølgende indsendte underliggende bogføring og bilag, er kravene i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen opfyldt, og der ses en regnskabsmæssig adskillelse mellem virksomhedens økonomi og klagerens private økonomi.

Vurderingen af, om virksomheden i de omhandlende år er drevet erhvervsmæssigt, eller om virksomheden må anses for en ikke erhvervsmæssig virksomhed er herefter afgørende. Vurderingen har både betydning for, om klageren kan fratrække et underskud, og om virksomhedsordningen kan anvendes.

Ud fra en konkret og samlet vurdering i forhold til praksis, driver klageren erhvervsmæssig virksomhed i perioden frem til 31. maj 2009. Der er herved henset til, at virksomheden i indkomståret 2008 havde en omsætning på ca. 1,2 mio. kr. og et overskud på ca. 1 mio. kr. som i henhold til praksis må anses for rentabel drift. Også intensitetskravet var opfyldt i denne periode. Klageren mister i efteråret 2008 sine kunder/omsætning, og klageren har efterfølgende forsøgt at skaffe nye kunder og udvide virksomhedens ydelser. Det må anses for naturligt at der i en periode efter et kundetab fortsat drives erhvervsmæssig virksomhed, herunder et intensivt arbejde for at få nye kunder. I forbindelse med klagerens ansættelse som lønmodtager 1. juni 2009, er der en anerkendelse af at den erhvervsmæssige virksomhed ikke er rentabel nok til, at kunne forsørge familien. Intensiteten i virksomheden falder også i forbindelse med ansættelsen. På baggrund heraf vurderes det, at driften frem til ansættelsen den 1. juni 2009 med rimelighed kan anses for erhvervsmæssig.

I perioden 1. juni 2009 til 31. december 2011 anses virksomheden, vurderet i forhold til praksis, til at være en ikke erhvervsmæssig virksomhed. Der er i vurderingen lagt vægt på, at der trods bestræbelser for at få nye kunder, ikke har resulteret i en rentabel drift i virksomheden eller udsigt til en rantabel drift. Dette begrundes med at der i indkomståret 2009 – 2011 er en meget lav eller ingen omsætning og at der kan opgøres et underskud for de 3 indkomstår. For indkomståret 2012 er der også selvangivet et underskud. I forbindelse med ansættelse som lønmodtager 1. juni 2009, falder intensiteten i virksomheden. Med særlig vægt på disse 2 forhold anses virksomheden for ikke erhvervsmæssig drevet i denne periode.

Ovenstående vurdering får for de enkelte år følgende konsekvenser:

Indkomståret 2009

På baggrund af, at virksomheden i perioden 1. januar 2009 – 31. maj 2009, anses for erhvervsmæssig, kan udgifter der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indtægten fratrækkes for denne periode, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT har nægtet fradrag for udgifter med henvisning til at udgifterne ikke har tilknytning til omsætningen. Ud fra, at driftsudgifter som f.eks. Hosting af virksomhedens hjemmeside, porto, udarbejdelse af bogføring og regnskab, forsikringer m.v. er sædvanlige driftsudgifter i en sådan type virksomhed, kan udgifter frem til 31. maj 2009, fratrækkes idet de anses for afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indtægten. Der er her også henset til, at der i indkomståret 2008, var tale om en virksomhed med omsætning på ca. 1,2 mio. kr. og et overskud på ca. 1 mio. kr., hvorfor driftsudgifter afholdt i første halvår af 2009 ikke alene skal vurderes i forhold til omsætningen i indkomståret 2009.

Henset til udgifternes størrelse og art, godkendes der på baggrund af ovenstående, et fradrag i den skattepligtige indkomst med halvdelen af de anførte udgifter i regnskabet svarende til et halvt års erhvervsmæssig aktivitet. Udgifterne kan herefter opgøres til 31.102 kr. og resultatet for indkomståret 2009 udgør herefter et underskud på 30.852 kr. For perioden 1. juni 2009-31. december 2009 udgør resultatet 0 kr., idet der alene er fradrag for udgifter som kan modregnes i indtægten.

Idet klageren har opretholdt en regnskabsmæssig adskillelse mellem virksomheden og privat, kommer opsparet overskud til endelig beskatning senest i året efter ophøret af den erhvervsmæssige virksomhed jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2. SKATs forhøjelse vedrørende tvunget opsparet overskud i indkomståret 2009 ændres på den baggrund, idet den erhvervsmæssige virksomhed først er ophørt i 2009.

Det overlades til SKAT at foretage korrektion af virksomhedsordningen for indkomståret 2009, herunder med tilretning af det nye underskud i virksomheden.

Indkomståret 2010 og 2011

Idet virksomheden i 2010 og 2011 anses for ikke erhvervsmæssig drevet, kan der ikke godkendes fradrag for underskud. På baggrund heraf stadfæstes SKATs forhøjelse af virksomhedens resultat for indkomståret 2010 og 2011.

Opsparet overskud kommer til endelig beskatning i indkomståret 2010, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, idet der ikke er etableret en ny erhvervsmæssig virksomhed i 2010. Det overlades til SKAT at foretage den beløbsmæssige opgørelse heraf på baggrund af ændringerne i 2009.