Kendelse af 24-03-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-04-2017

Journalnr. 13-0240487

Indkomståret 2010

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med 52.442 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Landsskatteretten anser klagerens virksomhed for erhvervsmæssig, hvorefter fradrag for underskud på 52.442 kr. godkendes, og den skattemæssige virksomhedsordning kan anvendes.


Indkomståret 2011

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med 57.118 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Landsskatteretten anser klagerens virksomhed for erhvervsmæssig, hvorefter fradrag for underskud på 57.118 kr. godkendes, og den skattemæssige virksomhedsordning kan anvendes.


Faktiske oplysninger

Klageren driver [virksomhed1], [...dk] i personligt regi. Klageren har pr. 1. juni 2006 anskaffet ejendommen [adresse1], [by1], som er vurderet som ”speciel erhvervsejendom”. Arealet udgør 8.435 m2. På ejendommen ligger en grillhytte. Virksomheden blev startet i 2007. Ved det afholdte retsmøde er det oplyst, at den nødvendige ugentlige arbejdsindsats har været 3-5 timer.

Klageren har ikke i årene hævet midler ud til privat fra virksomheden, men har ved siden af haft lønmodtagerjob og har tjent 322.682 kr. i 2010 og 328.564 kr. i 2011.

SKAT har oplyst følgende om virksomhedens omsætning og resultater fra indkomståret 2007 til 2011:

Omsætning

Resultat før

afskrivninger

Resultat efter

skattemæssige afskrivninger

2007

192.988

-5.937

-62.209

2008

145.574

-37.131

-81.606

2009

166.084

-3.345

-24.881

2010

116.022

-27.408

-52.442

2011

120.381

-39.364

-57.118

Resultaterne er opgjort før renter.

For de efterfølgende indkomstår har klagerens repræsentant opgjort resultater til og med indkomståret 2015. Opgørelsen over resultater fra endeligt regnskab 2012 til og med 2015 har ifølge klagerens repræsentant udgjort følgende før renter:

År

Omsætning

Driftsudgifter

Resultat før renter

Skattemæssige afskrivninger

Resultat efter afskrivninger

2012

131.201

125.774

5.427

16.545

-11.118

2013

138.148

119.575

18.571

2.969

15.604

2014

131.587

115.757

15.830

2.563

13.267

2015

142.761

102.844

29.918

2.226

27.692

I første halvår af 2016 har omsætningen m.v. været som følger ifølge klagerens repræsentant:

År

Omsætning

Driftsudgifter

Resultat

Skattemæssige

afskrivninger

Resultat efter

afskrivninger

2016

67.672

48.824

17.748

Ca. 2.000

15.748

Resultaterne er opgjort som følger for indkomstårene 2010 til 2015:

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Varesalg

116.022

120.381

131.201

138.148

130.587

142.761

Nettoomsætning

116.022

120.381

131.201

138.148

130.587

142.761

Anden indtjening

0

3.818

0

138.148

1.000

0

Andre indtægter

0

3.818

0

1.000

0

Ændring varelager

116.022

124.199

131.201

131.587

142.761

Vare- og materialekøb

-55.838

-74.285

-57.500

-70.065

-64.802

-55.550

Hjælpematerialer

-140

0

-5.892

-8.095

-8.431

-11.697

Omkostninger hertil

-55.978

-74.285

-63.392

-78.160

-73.233

-67.247

Underentreprenør

-17.030

0

Diverse varekøb

-10.811

-14.909

-9.528

-5.500

-3.192

-5.139

Salgsomkostninger

-1.063

0

-470

0

Vedligehold

-2.782

-3.358

-1.188

0

-1.575

0

Energi

-3.115

-925

-1.199

-841

-2.134

-2.594

Forsikring

-760

-729

0

-572

-584

-596

Kontor, administration

-23.269

-35.347

-21.483

-16.778

-17.316

-19.593

Ejendomsskatter

-2.708

-2.909

-3.023

-3.235

-3.439

-3.533

Diverse omkostninger

-1.700

-1.000

-1.718

-8

-9

0

Driftens andel af biludgifter

-24.214

-30.101

-23.773

-14.481

-14.275

-14.141

Andre omkostninger i alt

-87.452

-89.278

-62.382

-41.415

-42.524

-45.596

Resultat før afskrivninger

-27.408

-39.363

5.427

18.571

15.829

29.918

Afskrivning fast ejendom

-131

-131

-131

-131

-131

-131

Afskrivning driftsmidler

-1.951

-1.464

-1.098

-823

-618

-463

Småinventar

-5.022

-2.712

-5.230

0

Afskrivning bil m.v.

-17.930

-13.447

-10.086

-2.015

-1.814

-1.632

Afskrivninger i alt

-25.034

-17.754

-16.545

-2.969

-2.563

-2.226

Resultat før renter

-52.442

-57.118

-11.118

15.604

13.267

27.692

Renteindtægter

0

38

0

Renteudgifter

-20.543

-25.334

-17.943

-12.982

-12.424

-12.365

Renter i alt

-20.543

-25.296

-17.943

-12.982

-12.424

-12.365

Virksomhedsresultat

-72.985

-82.414

-29.061

2.622

843

15.327

Af klagerens regnskaber fremgår, at der for alle indkomstårene er foretaget afskrivning på en Suzuki Grand Vitara, reg.nr. [...1], som ifølge SKAT indgår i virksomheden med en værdi på 255.000 kr.. Til og med indkomståret 2012 er 50 % af afskrivningerne henført til virksomheden, mens der fra indkomståret 2013 er henført 33,3 % til virksomheden.

For ovennævnte bil har klageren for indkomstårene 2010 til 2015 foretaget fradrag for driftsudgifter med 24.214 kr., 30.101 kr., 23.773 kr., 14.481 kr., 14.275 kr. og 14.141 kr.

Fradrag for kontorudgifter er for de påklagede indkomstår foretaget med henholdsvis 23.269 kr. og 35.347 kr. heraf udgifter til telefon med henholdsvis 7.273 kr. og 8.647 kr. For indkomstårene 2012 til 2015 er fradrag for kontorudgifter foretaget med henholdsvis 21.483 kr., 16.778 kr., 17.316 kr. og 19.593 kr. Udgift til telefon udgør 4.948 kr., 0, 0 og 0 af de samlede kontorudgifter.

Klagerens revisor har oplyst, at man ikke har udarbejdet deciderede budgetter, men at man løbende har foretaget en tilpasning af hastigheden i udviklingen af virksomheden.

Klageren har benyttet virksomhedsordningen.

Udkast til skatteregnskab for indkomståret 2016 blev fremlagt på det afholdte retsmøde. Heraf fremgår følgende:

Varesalg

169.564

Nettoomsætning

169.564

Indtægter og ændringer varelager

169.564

Vare- og materialeindkøb

-86.400

Hjælpematerialer

-11.559

Ændring i indkøbt varelager

6.000

Omkostninger til råvarer og hjælpematerialer

-91.959

Diverse vedrørende varekøb og materialer

-9.443

Vedligehold

-273

Energi

-3.864

Forsikring

-591

Kontor, administration

-18.851

Ejendomsskatter

-3.655

Driftens andel af biludgifter

-7.739

Andre eksterne omkostninger

-44.416

Resultat før afskrivninger

33.189

Afskrivning fast ejendom

-131

Afskrivning driftsmidler

-347

Afskrivning bil m.v.

-1.469

Afskrivninger m.v.

-1.947

Resultat før renter

31.242

Renteudgifter

-11.060

Renter m.v. i virksomhed

-11.060

Virksomhedens resultat

20.182

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 52.442 kr. og 57.118 kr. for indkomstårene 2010 og 2011, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”På baggrund af oplysninger om investeringens størrelse og oplysninger om arbejdsindsats vurderes det, at virksomheden efter praksis ikke kan anses som erhvervsmæssig i skattemæssig forstand. Dette begrundes med den manglende rentabilitet.

En af betingelserne for at en virksomhed kan betegnes for værende rentabel er, at der skal være udsigt til en rimelig aflønning for den arbejdsindsats der udføres i virksomheden herunder også en rimelig forrentning af den investerede kapital herunder også akkumulerede underskud. Et mindre overskud betyder ikke nødvendigvis at virksomhede kan betegnes som erhvervsmæssig i skattemæssig forstand. Resultat vedrørende forskud for 2013 er angivet til kr. 0. Under hensyn til antal år virksomheden har kørt, kan underskuddet og den manglende rentabilitet ikke anses at tilskrives indkøringsvanskeligheder.

Efter praksis er der ofte ved vurderingen af om en virksomhed kan betegnes som erhvervsmæssig i skattemæssig forstand lagt vægt på, i hvilket omfang der er udarbejdet budgetter der viser, at der er udsigt i rentabel virksomhed.

Virksomheden har kun kunnet videreføres da husstanden har haft anden indtægt til udligning af underskud og til dækning af private udgifter i øvrigt.

SKAT har noteret sig oplysningen om, at der er overskud før afskrivninger i 2012. Dette overskud anses for at være i en størrelsesorden, hvor der efter driftsøkonomiske afskrivninger og forrentning af den investerede kapital og akkumulerede underskud, ikke vil være en rimelig honorering af arbejdsindsatsen. Der er ikke fremkommet oplysninger, der kan begrunde, at der vil være en indtjening der gør, at virksomheden kan anses som rentabel, og derved betragtes som erhvervsmæssig i skattemæssig forstand. Der henvises i øvrigt til ovenstående praksis på området vedrørende vurdering af rentabilitet.

Som følge heraf fastholdes at de selvangivne underskud ikke kan anses for fradragsberettiget efter Statsskattelovens § 6, og der godkendes derfor ikke fradrag for underskud for 2010-2011, med henholdsvis 57.118 kr. og 52.442 kr.”

(...)

Det er SKATs vurdering, som følge af at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig forstand for 2010 og fremover, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes for 2010-2011. Som følge heraf skal det resterende indestående på konto for opsparet overskud kr. 790.118 for 2010 beskattes jf. Virksomhedsskattelovens § 1 og § 15 stk. 1. Samtidig tilbageføres de tidligere selvangivne beløb vedrørende anvendt opsparet overskud kr. 82.414 for 2011. (...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 52.442 kr. og 57.118 kr. for indkomstårene 2010 og 2011.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

De påklagede skatteansættelser

De påklagede forhold udgør følgende:

Indkomståret 2010

Ikke godkendt fradrag for underskud

52.441

Hævet opsparet overskud i virksomhedsordningen

790.118

Indkomståret 2011

Ikke godkendt fradrag for underskud

57.118

Tilbageført hævet opsparet overskud

-82.414

(...)

Vores påstand

Det er vores påstand, at [person1]s virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, hvorfor der er fradrag for de opgjorte underskud i indkomstårene 2010 og 2011.

Det er ligeledes vores påstand, at virksomhedsordningen kan anvendes.

Begrundelse for vores påstand

Generelt

Indledningsvis vil vi fastslå, at SKATs begrundelse i sagen kan virke forvirrende. Vi formoder dog, at den må læses således, at SKATs eneste reelle begrundelse er rentabilitetsbegrundelsen, suppleret med tesen om, at virksomheden kun har kunnet videreføres på grund af anden indtægt

I den Juridiske Vejledning C.C.1.3.1 anføres, at de relevante momenter, der kan lægges vægt pa i praksis har været de under punkt 1 til 8 under SKATs begrundelse anførte.

I den Juridiske vejledning anføres også, at ingen af de i anførte kriterier i sig selv er afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Vi bemærker i den forbindelse, at SKAT udover oplysningen om, at virksomheden kun har kunnet videreføres på grund af anden indtægt, kun har anvendt rentabilitetsbegrundelsen. Dette fremgår tydeligt i SKATs kommentar om resultatet for indkomståret 2012, hvori det hedder:

"SKAT har noteret sig oplysningen om, at der er overskud før afskrivninger i 2012. Dette overskud anses for at være i en størrelsesorden, hvor der efter driftsøkonomiske afskrivninger og forrentning af den investerede kapital og akkumulerede underskud, ikke vil være en rimelig honorering af arbejdsindsatsen."

Det er i øvrigt bemærkelsesværdigt, at SKAT ikke har foretaget analyser af rentabiliteten, men alene anlagt en overordnet betragtning, som udlagt i teksten. Det er også bemærkelsesværdigt, at SKAT ikke har ladet de øvrige kriterier været gældende, men kun har set på rentabiliteten.

Rentabilitetskriteriet

Juridisk Vejledning angiver følgende om rentabilitetskriteriet:

Rentabilitetskriteriet indebærer, at der stilles et krav om

overskud på den primære drift
en rimelig forrentning af den investerede kapital, herunder af eventuel fremmedkapital
en rimelig driftsherreløn, hvis der ydes en arbejdsindsats i virksomheden.

Underskud i en periode

Rentabilitetskriteriet udelukker ikke, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den giver underskud i en periode. En virksomhed kan derfor anses for at være erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i startfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en driftsherreløn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.

Det er vores opfattelse, at SKAT ikke i sin begrundelse har taget højde for den del af afsnittet, der omhandler "Underskud i en periode". - Se venligst nedenfor.

SKATs praksishenvisning

SKAT har henvist til 4 afgørelser, som efter SKATs opfattelse skulle repræsentere den skattemæssige praksis. Vi vil her kommentere disse afgørelser og deres relevans i forhold til nærværende sag.

Landsskatteretsafgørelse af 2. august 2002 TfS 2002.853

Sagen vedrører drift af en hudplejeklinik og en internethandel, hvor begge virksomheder blev drevet fra privatadressen.

Landsskatteretten slår i afgørelsen fast, at begge virksomheder - hver især - ikke i skattemæssig henseende kan anses for drevet erhvervsmæssigt forsvarligt, og at der ikke var udsigt til, at virksomhederne på sigt ville kunne blive overskudsgivende.

Østre Landsretsdom af 25. august 2003 TfS 2003.714

Der er tale om en virksomhed med handel med brugte genstande.

Skatteministeriet har under sagen påstået, at virksomheden måtte anses at have hobbykarakter, og at der ikke på sigt var udsigt til at den ville give et rimeligt overskud.

Østre Landsretsdom af 18. august 2006 TfS 2006.822

Der er tale om en frimærkehandel, hvor der gennem en længere årrække havde været

underskud, og Landsretten slog fast, at der ikke var et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig således, at den ville kunne give rimelig fortjeneste.

Byretsdom af 13. august 2012 TfS 2013.3

Der er tale om en virksomhed med rejsebureau, som bortset fra 2 år havde givet underskud i årene 1998 - 2007. En syns- og skønsrapport slog fast, at der ikke var et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden indenfor en kortere periode kunne udvikle sig således, at den kunne give et rimeligt resultat. Virksomheden havde endvidere givet underskud de påfølgende 4 indkomstår.

Vores kommentar til SKATs praksishenvisning

Det er vores opfattelse, at ingen af de anførte sager tilnærmelsesvis har sådanne lighedspunkter med nærværende sag, at de kan anses som egnede til angive retningslinje for, hvordan nærværende sag skal afgøres.

Fælles for de refererede afgørelser er, at der i ingen af tilfældende er udsigt til, at virksomhederne kan blive overskudsgivende eller give et rimelig resultat.

I [person1] tilfælde er der tvært imod tale om en virksomhed, hvor der ikke bare er udsigt til et overskud eller et rimeligt resultat. Der er allerede realiseret et overskud, og der er udsigt til, at overskuddet bliver endnu større.

Der er endvidere tale om, at [person1]s tilfælde falder ind under de spilleregler, der er refereret i Juridisk Vejledning, jf. ovenfor under teksten om "Underskud i en periode".

Oversigt over økonomiske resultater

Indkomstår

Omsætning

Driftsudgifter

Resultat

Skattemæssige afskrivninger

Resultat efter afskrivninger

2007

192.888

198.225

-5.937

56.272

-62.209

2008

145.576

182.705

-37.131

44.475

-81.606

2009

166.084

169.429

-3.345

21.536

-24.881

2010

115.883

143.291

-27.408

25.034

-52.442

2011

124.199

163.562

-39.363

17.754

-57.118

2012

131.201

125.774

+5.427

16.545

-11.118

Af ovenstående oversigt fremgår, at der er en tendens i retning af en bedre balance mellem

omsætning og driftsudgifter, ligesom de skattemæssige afskrivninger er aftagende. Alt i alt betyder det, at resultatet vil kunne forventes at udvise et overskud - ikke bare før skattemæssige afskrivninger, men også efter, hvilket vil kunne forventes allerede i 2013.”

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende udtalelse i forbindelse med udsendelse af sagsfremstilling:

Økonomisk sammenligning

Det fremgår af sagsfremstillingen på side 2 øverst, at omsætningen i 2007 havde udgjort 192.988 kr., hvilket beløb indgår i en opstilling over udviklingen i virksomhedens økonomiske resultater fra starten i 2007 og til udgangen af 2011, som er det sidste år, hvor SKAT foreløbigt har rejst skattesag.

Omsætningsbeløbet på 192.988 kr. i 2007 og det efterfølgende lavere niveau skal ses i lyset af finanskrisens indtog i 2008. Finanskrisen satte store dele af underholdningsbranchen og oplevelsesindustrien på stand by. Dette kom også til at gælde aktiviteterne i forbindelse med put-and-take fiskeri og dermed også [person1]s fiskepark.

Talopstillingen nederst side 2 er i øvrigt misvisende, idet der er indsat en linje kaldet ”Ændring varelager” hvilket ikke giver nogen mening.

Biludgifter

I sagsfremstillingen anføres på side 3, at det af regnskaberne fremgår, at pågældende har foretaget fradrag for biludgifter og afskrivninger. Frem til og med 2012 er fordelingen af biludgifterne fordelt med 50 % til erhverv og 50 % til privat, hvorimod der for 2013 og efterfølgende år er foretaget en fordeling på 33,3 % til erhverv og 66,7 % til privat.

Forholdet er ganske naturligt, idet klageren skiftede leverandør af fisk. Dette skifte fandt sted i slutningen af 2012 og medførte, at klageren, som tidligere selv skulle afhente fiskene og køre dem til søen, af leverandøren fik fiskene leveret direkte i søen.

Dette skifte i kørselsmønstret medførte, at der blev ændret kørselsfordeling i indkomståret 2013.

Telefonudgifter

Det anføres i sagsfremstillingen, at der er sket ændring i fradrag for kontorudgifter, herunder specielt telefonudgifter.

Specifikt er det oplyst, at telefonudgifterne udgør:

20124.948

2013 0

2014 0

2015 0

Også dette forhold er ganske naturligt, idet der i årene 2008 til 2012 var tale om fastnet-telefon, som var relativ dyr i drift. I 2012 gik man over til mobiltelefon, og udgifterne har efterfølgende udviklet sig til at udgøre et beløb, som er mindre end det beløb, der efter reglerne om privat brug af virksomhedstelefon skal overføres til privat.

Driftsøkonomiske afskrivninger

I omtalen af SKATs begrundelse anføres det på side 8 i Skatteankestyrelsens materiale, at der skal ske

... en regulering af de skattemæssige resultater, da en driftsøkonomisk afskrivning skal beregnes ud fra den værdi, som bilen indgår med og ikke den nedskrevne skattemæssige værdi pr. 1.1.2013. Med driftsøkonomiske afskrivninger på 10-15 % årligt, vil dette reducere de selvangivne resultater.

Lidt senere i begrundelsen anfører SKAT, at der efter de driftsøkonomiske afskrivninger og forrentning af den investerede kapital, vil der være en meget lille aflønning af arbejdsindsats, såfremt resultatet bliver positivt.

SKAT skriver til gengæld ikke noget om, hvor meget de driftsøkonomiske afskrivninger udgør, ligesom man heller ikke skriver noget om, hvad størrelsen af aflønning for arbejdsindsats vil være ved et givet overskud.

Manglende begrundelse

Indholdet af SKATs begrundelser i selve SKATs afgørelse af 25. juni 2013 og ekstrakten heraf, som refereret af Skatteankestyrelsen i sagsfremstillingen, forekommer at være uden reelt indhold, idet begrundelserne beror på ukonkrete påstande.

Det forekommer således ganske bemærkelsesværdigt, at der ikke i omtalen af driftsøkonomiske afskrivninger medtages yderst relevante begreber, såsom begrebet scrapværdi og antageligelig levealder på aktivet.

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse bygger grundlæggende på følgende:

Driftsøkonomiske afskrivninger ctr. skattemæssige afskrivninger
Begrebet driftsherreløn
Påstanden om nedgangen i omsætningen
Påstanden om, at der er holdt driftsudgifter uden for resultatopgørelsen

Vedr. driftsøkonomiske afskrivninger ctr. skattemæssige afskrivninger

Skatteankestyrelsen har i modsætning til SKAT vovet sig ud i en konkret talmæssig stillingtagen til begrebet driftsøkonomiske afskrivninger.

Indledningsvis skriver man, at driftsøkonomiske afskrivninger normalt beregnes som lineære afskrivninger på aktivets anskaffelsessum. Denne påstand er IKKE rigtig, idet det er normalt, at man specielt på biler anvender en form for saldoafskrivning, idet afskrivningen på biler alt andet lige er størst lige efter anskaffelsen og derefter aftagende, indtil man når en scrapværdi af en eller anden størrelse.

De talmæssige beregninger af de driftsøkonomiske afskrivninger, som Skatteankestyrelsen herefter beregner, fører til, at der angivelig skal være en årlig afskrivning på 25.500 kr.

Til dette bemærkes, at den omhandlede bil herefter vil være afskrevet ned til 0 kr. allerede her i 2016, hvilket skal ses i lyset af, at en tilsvarende bil i dag ifølge Bilbasen typisk koster mellem 80.000 og 100.000 kr. Jeg kan som kuriosum oplyse, at vi har besluttet os for at fastholde anmodningen om retsmøde i sagen, og at vi har planer om at køre i den omhandlede bil til [by2] i forbindelse hermed.

Selve scrapværdien på en tilsvarende bil vil på grund af eksportmulighederne givetvis ligge i niveauet 30-40.000 kr. langt ud i fremtiden.

Det kan i øvrigt oplyses, at den skattemæssige værdi ved udgangen af 2015 udgør 44.114 kr., hvilket ikke just indikerer, at de driftsmæssige afskrivninger har været større end de skattemæssige.

Det er vores opfattelse, at de driftsøkonomiske afskrivninger på bilen i perioden 2007 til og med 2015 har udgjort i alt ca. 160.000 kr., og at et beløb i størrelsesordenen 25 – 30.000 kr. totalt kan henføres til årene 2012 - 2015. Af dette beløb kan et beløb på 2 – 3.000 kr. årligt henføres til erhvervet.

Begrebet driftsherreløn

Skatteankestyrelsen har ligesom SKAT helt undladt at beskæftige sig med størrelsen af en driftsherreløn, men har kun oplyst, at der ikke er plads til en sådan, hvis der foretages driftsmæssige afskrivninger som skitseret af Skatteankestyrelsen.

Med henvisning til vore betragtninger ovenfor om driftsøkonomiske afskrivninger er der plads til en driftsherreløn i størrelsesordenen 15 – 20.000 kr. årligt i årene 2013, 2014 og 2015. Denne driftsherreløn eller virksomhedsoverskud vil tilsyneladende være stigende hen over de kommende år.

Påstanden om nedgangen i omsætningen

Som anført ovenfor var der tale om en meget stor nedgang i alle eller næsten alle oplevelsesvirksomheder i forbindelse med finanskrisen.

Hvis man derfor ser på udviklingen i omsætningstallene fra 2010 og fremefter er der en klar tendens i retning af en stabil stigning i omsætningen.

Vi mener derfor ikke, at Skatteankestyrelsens sammenligning af omsætningstallene er udtryk for den faktiske udvikling i sammenlignelige år.

Påstanden om, at der er holdt driftsudgifter uden for resultatopgørelsen

På baggrund af de oplysninger der er angivet ovenfor om biludgifter og telefonudgifter mener vi ikke, at der er belæg for påstanden om, at virksomheden ikke har udviklet sig i positiv retning i de påfølgende år, altså i 2012, 2013, 2014 og 2015 og forventninger til 2016.

Vi ser derimod en konkret positiv udvikling, hvor overskuddet i samme periode vokser fra omkring 0 til beløb i størrelsesordenen omkring 30.000 kr.

Vi finder ligeledes, at der er tale om en alvorlig overdrivelse, når Skatteankestyrelsen antyder, at reduktionen af omkostninger ikke er udtryk for en reel nedgang heri.

Vores udgangspunkt er, at vi ikke har fradrag for udgifter, der ikke er afholdt, og vi mener ikke, at Skatteankestyrelsen har dokumenteret eller sandsynliggjort, at vi har anvendt ”omvendt skattesnyd”.

SKATs supplerende udtalelse

SKAT er i forbindelse med sagens behandling fremkommet med følgende supplerende udtalelse:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Regnskaberne viser følgende omsætning og resultat:

Omsætning

resultat

2012

131.201

-11.118

2013

138.148

+15.604

2014

130.587

+13.276

2015

142.761

+24.546

For årene 2013-2015 fratrækkes der ikke mere erhvervsmæssig andel af telefonudgifter, som gør at resultatet fremstår mere positivt.

I 2007 anskaffes Suzuki Grand Vitara. Den indgår i virksomheden med en værdi på 255.000 kr. I årene 2008-2012 afskrives skattemæssigt med 25 % årligt og en erhvervsmæssig andel på 50 %. Fra 2013 afskrives skattemæssigt med 10 % årligt. Fra 2013 nedsættes det erhvervsmæssige del af kørsel til 33,33 %, hvilket medfører et forøget resultat i forhold til tidligere.

Da det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der skal vurderes, skal der ske en regulering af de skattemæssige resultater, da en driftsøkonomisk afskrivning skal beregnes ud fra den værdi som bilen indgår med og ikke den nedskrevne skattemæssige værdi pr. 1.1.2013. Med driftsøkonomske afskrivninger på 10-15 % årligt vil dette reducere de selvangivne resultater.

Af bilens synsrapporter fremgår at kilometerstanden har været følgende:

28. juni 2011

119.000 km

27. maj 2013

187.000 km

7. juli 2015

242.000 km

Det fremgår ud fra dette, at der er kørt mellem 11.000-15.000 km årligt vedrørende virksomheden. Denne tid til kørsel samt andet arbejde i forbindelse med virksomheden, skal udmøntes i at der skal være en rimelig aflønning herfor.

Med regulering af driftsøkonomiske afskrivninger, driftsøkonomisk afskrivning af anskaffelsessum af grill-hytte og forrentning af den investerede kapital (anskaffelse af fiskesø) vil der være en meget lille aflønning af arbejdsindsatsen, såfremt resultatet skulle blive positiv.

Ud fra en konkret vurdering af årene 2010 og 2011 er det fortsat SKATs vurdering, at med den drift og omkostningsniveau, ikke er tale om en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, der kan betegnes som rentabel. (...)”

SKATs udtalelse i sagen forud for afholdelse af retsmøde:

”(...)SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Bedømmelsen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig foretages ud fra en konkret vurdering af en række kriterier, se juridisk vejledning afsnit C.C.1.3.1:

der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (blive rentabel)
virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller om virksomheden vedvarende forudsætter, at ejeren har stabile indtægter fra anden side for at neutralisere et underskud
lønsomheden/udsigterne til rentabel drift er undersøgt forud for virksomhedens start, herunder om der har været lagt budgetter m.v.
virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
ejeren har de nødvendige, evt. særlige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, og om virksomheden har en naturlig sammenhæng med skatteyderens eventuelle øvrige indtægtsgivende erhverv
der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden
skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug
virksomhedens omfang/varighed er af en vis størrelse
driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv
virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den, trods hidtidigt underskud, i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet.
Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Klagers virksomhed, [virksomhed1], har været underskudsgivende siden opstarten i 2007. Der er ikke udarbejdet budgetter og omsætningen er ikke stigende. Klager har i hele perioden siden opstart været beskæftiget som lønmodtager.

SKAT mener ikke, at der kan lægges vægt på, at regnskabet i efterfølgende år udviser et mindre overskud, som er baseret på en reduktion af erhvervsmæssig andel af anvendte private aktiver og, i en rentabilitetsbetragtning, for små driftsøkonomiske afskrivninger.

Sammenfattende er det således stadig SKATs opfattelse, at klagers virksomhed i indkomstårene 2010 og 2011 ikke kan anses for drevet erhvervsmæssigt, hvorfor underskud ikke kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, jf. praksis efter statsskattelovens §§ 4 – 6.

Som følge heraf kan klager ikke anvende virksomhedsskatteordningen i klageårene, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Indestående på konto for opsparet overskud skal derfor beskattes i 2010, jf. bestemmelserne i virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 og § 15 b, stk. 1.

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

”(...)Vi har bemærket, at SKAT i sin udtalelse nu henviser til alle de i Juridisk Vejledning C.C.1.3.1 angivne forhold, der har betydning i vurderingen af, om en given virksomhed er erhvervsmæssigt drevet. I selve afgørelsen af 25. juni 2013 har SKAT kun henvist til nogle få at de tilsvarende forhold eller har anvendt en anden formulering, end den, der fremgår af Juridisk Vejledning.

Omskrevne forhold

Fremtidsudsigterne

Vi har således bemærket, at SKAT i selve afgørelsen af 25. juni 2013 som det første forhold har anført punktet:

”der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel)”

Det samme punkt er også medtaget i udtalelsen af 21. december 2016, men nu med et andet indhold, nemlig:

”der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (blive rentabel)”

Det er værd at bemærke, at ordene ”blive rentabel” er de korrekte, hvorimod ”er rentabel” ikke står i Juridisk vejledning.

Netop i denne sag er det af afgørende betydning, at man ikke kun ser på nogle få start-år som et øjebliksbillede (er rentabel), men ser på den potentielle udvikling i fremtiden (blive rentabel).

Afgørelsen af 25. juni 2013 giver derfor på dette punkt et uvirkeligt indtryk af praksis.

Om salg til tredjemand

I selve afgørelsen af 25. juni 2013 er anført følgende forhold med denne formulering:

”virksomheden trods hidtidigt underskud kan sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidige underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi”

Det samme punkt er også medtaget i udtalelsen af 21. december 2016, men nu med et andet indhold, nemlig:

”virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den, trods hidtidige underskud, i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet”

Formuleringen i udtalelsen af 21. december 2016 svarer til formuleringen i Juridisk Vejledning.

Netop i denne sag er det vigtigt at få hele formuleringen med ved afgørelsen, idet der jo netop i [person1]s tilfælde foreligger en absolut mulighed for salg på grund af det opbyggede indtjeningspotentiale. Der er derfor ikke tale om, at virksomheden slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet. Dette gælder selvfølgelig ikke, hvis man isoleret ser på begrebet ”løsrevet fra den ejendom”. Men virksomheden kan dog afståes i form af bortforpagtning eller lignende, men selvfølgelig kan ”søen ikke flyttes”.

Andre forhold fra praksis

Følgende forfold er medtaget i udtalelsen af 21. december 2016 – uden at have været oplyst i afgørelsen af 25. juni 2013:

1. der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden
2. skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug
3. virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv

Til punkt 1 kan vi anføre, at SKAT ikke i sin afgørelse har påpeget andre formål med virksomheden.

Til punkt 2 kan vi oplyse, at skatteyderen, [person1], ikke er direkte afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver, dvs. fiskevandet, fiskene og omgivelserne til privat benyttelse, men at dette hverken er påvist eller sandsynliggjort af SKAT, at noget sådant skulle være tilfældet. I øvrigt ville der i så fald skulle ske en beskatning af ”goderne”, hvilket ville øge det driftsøkonomiske og muligvis også det skattemæssige resultat.

Til punkt 3 kan vi oplyse, at virksomheden lever op til den erhvervsmsæsige standard, der er gældende for det pågældende erhverv. SKAT har jo heller ikke i sin afgørelse påpeget, at dette ikke skulle være tilfældet.

Øvrige forhold

Vedrørende SKATs betragtninger om, at regnskaberne i efterfølgende er baseret på en reduktion af erhvervsmæssig andel af anvendte private aktiver savner enhver saglig begrundelse.

Det samme gælder påstanden om, at der i rentabilitetsbetragtningen er indlagt for små driftsøkonomiske afskrivninger. Dette skal ses i sammenhæng med, at de skattemæssige og de driftsøkonomiske afskrivninger i det aktuelle tilfælde ligger forholdsvis tæt på hinanden, og i det faktum, at SKAT overhovedet ikke har taget stilling til niveauet for driftsøkonomiske afskrivninger – udover en ubegrundet påstand om, at de er for små.

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for underskud af virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten finder ikke, at der er grundlag for at kritisere de i regnskaberne foretagne afskrivninger eller omfanget af udgifter ved drift af fiskeparken.

Henset til oplysningerne om det forbedrede driftsresultat ved drift af fiskeparken i årene efter de omhandlede indkomstår, herunder 2016, hvor der på retsmødet er fremlagt udkast til årsregnskab, hvor der er overskud fra og med 2012 på den primære drift og overskud efter afskrivninger og renter fra og med 2013, finder Landsskatteretten efter en samlet konkret vurdering, at det vil være betænkeligt, at anse driften for ikke- erhvervsmæssig i indkomstårene 2010 og 2011.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at den nødvendige arbejdsindsats for at drive virksomheden efter det oplyste må anses for at være af meget beskedent omfang og at dette må afsvække kravene til et driftsherrevederlag, som SKAT heller ikke har været i stand til at fastsætte kravene til. Landsskatteretten godkender derfor fradrag for underskud og anvendelse af virksomhedsordningen i indkomstårene 2010 og 2011.