Kendelse af 20-07-2015 - indlagt i TaxCons database den 18-09-2015

Journalnr. 13-0231068

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed for 2010 og 2011, idet udlejning af garage ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed. Som konsekvens heraf kan virksomhedsordningen ikke anvendes for 2010 og 2011.

Landsskatterettenanser udlejningen for at være erhvervsmæssig virksomhed.

Faktiske oplysninger

Klageren købte i 2007 en særskilt matrikuleret garage beliggende [adresse1] i [by1]. Garagen blev erhvervet for 103.219 kr.

Garagen blev købt udlejet, og der er lejekontrakt med lejer. Gældende fra 1. april 2013 er der udarbejdet ny lejekontrakt med nye lejere. Den årlige bruttoleje udgør på begge lejekontrakter 4.800 kr.

Repræsentanten har til SKAT indsendt årsrapport og skattemæssige specifikationer til virksomhedsordning for 2010 og 2011.

Der er ikke afskrevet skattemæssigt på garagen.

Det skattemæssige resultat er opgjort som følgende:

2010

2011

Lejeindtægt

4.800 kr.

4.800 kr.

Ejendomsomkostninger

-1.315 kr.

-1.509 kr.

Adm. Omkostninger

-8.250 kr.

-8.500 kr.

Resultat før finansiering

-4.765 kr.

-5.209 kr.

Finansielle indtægter

334.115 kr.

161.482 kr.

Årets skattepligtige resultat

329.350 kr.

156.273 kr.

Ifølge regnskaberne for 2010 og 2011 består ejendomsomkostninger af forsikring og ejendomsskat, Adm. Omkostninger består af revisorudgift mens finansielle indtægter består af renter af indestående og afkast af værdipapirer i virksomhedsordningen.

Resultat for udlejning af garage før finansiering har i 2008 udgjort -4.453 kr. og i 2009 -4.492 kr.

Klageren har i 2007 anmodet om bindende svar vedrørende garageudlejningen. Følgende er uddrag af det bindende svar:

”Spørgsmål:

Kan du forblive i virksomhedsskatteordningen, hvis den fremtidige virksomhed udelukkende er udlejning af en garage?

Svar:

Ja

Faktiske forhold:

I den fremsendte anmodning om bindende svar oplyser revisor:

”[person1] ejer i dag ejendommen [adresse2], [by1] og virksomhedens indkomst opgøres efter reglerne i virksomhedsskatteloven. Virksomheden har betydelige beløb på ”konto for opsparet overskud”.

Imidlertid ønsker skatteyder at afhænde ejendommen, da arbejdsbyrden er blevet for stor, men skatteyder ønsker fortsat at forblive i virksomhedsskatteordningen, dog med en væsentlig mindre virksomhed.

Derfor påtænker skatteyder at købe én garage til udlejning (garagen er særskilt matrikuleret), således at den fortsættende virksomhed udelukkende består af én garage til udlejning samt bankindestående og værdipapirer. Værdipapirerne er godkendt til virksomheder, der benytter virksomhedsskatteordningen.”

(...)

Lovregler og praksis:

Af virksomhedsskattelovens § 1 stk. 1 fremgår:

”Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i dette afsnit på indkomst fra virksomheden.”

Af ligningsvejledningen 2007 afsnit E.G.2.1.6.1 fremgår:

”Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed.

Udlejning af en andel af et enfamilieshus anses for selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om den udlejes til en fremmed eller en medejer jf. Tfs 1987,107 DEP

(...)”

SKATs afgørelse og begrundelse

Da der i virksomhedsskatteloven ikke er nogen begrænsning med hensyn til, hvilke erhvervsvirksomheder der kan tilmeldes virksomhedsordningen, finder SKAT, at erhvervsmæssig udlejning af garage berettiger til anvendelse af reglerne i virksomhedsskatteloven.

(...)

Svaret er bindende for SKAT i 5 år fra modtagelsen af dette brev, jævnfør skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.

Er der sket ændringer i de forudsætninger, der har været afgørende for svaret, eller ændringer i de regler, da har ligget til grund for svaret, gælder det bindende svar dog ikke jf. Skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2”

(...)”

Klagerens repræsentant har i forbindelse med klagebehandlingen i Skatteankestyrelsen forespurgt klagerens revisor om tidsforbruget mellem udlejning af garagen og værdipapirer og har fået følgende svar:

”Jeg foregriber lige begivenhedernes gang og fremsender følgende:
1) Kopi af honorar for året 2010 og 2011. Beløbet er ikke specificeret, men under sagens forløb har jeg tidligere oplyst, at der er brugt ca. 1/2 time på registrering af indtægter (kr. 400,00 / md. i h. t. lejekontrakt) samt udgifter til ejendomsskat (2 bilag),
forsikring (1 bilag) og revisor (1 bilag). Der er ikke ændringer til depositum eller til - og afgang på ejendommen. Jeg vedlægger kopi af status, der viser, at tidsforbruget har være på til - og afgang på obligationer, renteperiodiseringer samt virksomhedsskatteordningen.
2) Min timepris var dengang kr. 1.200,00 + moms. Skrivning og fotokopiering har anden revisorassistent hjulpet med.
3) Ovennævnte tidsforbrug er gældende for begge indkomstår ( 2010 og 2011).”

Klagerens repræsentant og revisor har ud fra ovenstående vurderet, at maksimalt 1/3 del af revisorudgiften skal henføres til garageudlejningen, og 2/3 skal henføres til opgørelse af værdipapirer og periodisering af renter.

SKATs afgørelse

Udlejning af garage anses for en ikke erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor underskud ikke kan fratrækkes i 2010 og 2011. Klageren kan som konsekvens heraf ikke beskattes efter virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, og skal beskattes af opsparet overskud jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3, og § 15, stk. 1.

SKAT har anført følgende som begrundelse i afgørelsen:

”Uddrag fra det bindende svar:

”Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i dette afsnit på indkomst fra virksomheden.”

Af ligningsvejledningen 2007 afsnit E.G.2.1.6.1 fremgår:

”Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed.

SKATs afgørelse og begrundelse:

Da der i virksomhedsskatteloven ikke er nogen begrænsning med hensyn til, hvilke erhvervsvirksomheder der kan tilmeldes virksomhedsordningen, finder SKAT, at erhvervsmæssig udlejning af garage berettiger til anvendelse af reglerne i virksomhedsskatteloven”.

Det fremgår således, at der skal være tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt anses for selvstændig virksomhed og at erhvervsmæssig udlejning af garage berettiger til anvendelse af reglerne i virksomhedsskatteloven.

Størrelsen af den årlige lejeindtægt fremgår ikke af det bindende svar.

Forudsætningerne ved besvarelse af det bindende svar anses ikke for opfyldt, da der ikke anses at være tale om selvstændig erhvervsvirksomhed / erhvervsmæssig udlejning.

Det er derfor SKAT’s opfattelse, at SKAT ikke er bundet af det bindende svar af 21. maj 2007.

Virksomheden anses ikke for erhvervsmæssig virksomhed og kan således ikke kan anvende virksomhedsordningen.

Det er SKATs vurdering, at der ikke kan godkendes fradrag for underskud på grund af rentabiliteten i virksomheden.

Det er endvidere SKATs vurdering, at anskaffelse af garage ikke kan anses som værende erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed i skattemæssig forstand. Dette begrundes med, at allerede ved anskaffelsen må det stå klart, at der ikke vil kunne opnås et resultat, der vil stå i rimeligt forhold til den investerede kapital, når der henses til, at efter driftsudgifter vedrørende udlejningen og efter driftsøkonomiske afskrivninger, vil det give et negativt løbende afkast.

Ifølge retspraksis er det yderligere stillet som en betingelse for, at en virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig, at omsætningen har en vis minimumsstørrelse, det såkaldte intensitetskrav jf. Juridisk Vejledning C.C.1.3.1. (tidligere Ligningsvejledning E.A.1.2.2.).

Omsætningen på 4.800 kr. pr. år anses ikke at opfylde denne betingelse.

Sagen er afgjort ud fra et konkret skøn og SKAT har blandt andet lagt vægt på de afgørelser, som er nævnt under ”Retsregler og praksis”.

Virksomheden anses således ikke for erhvervsmæssig virksomhed for indkomstårene 2010, 2011 og fremover.”

Der er endvidere i afgørelsen fra SKAT anført følgende:

”Der var ikke lavet budgetter, men i indsigelsen har revisor lavet budget for fremtidige år, som lyder på et overskud på 2.550 kr.

Overskuddet fremkommer således:

Lejeindtægt4.800 kr.

Ejendomsomkostninger- 1.500 kr.

Revisor – andel af honorar (1/2 time a kr. 600 + moms)- 750 kr.

Overskud2.550 kr.

Der er endvidere udarbejdet nye resultatopgørelser således:

2009:2.758 kr.

2010:2.735 kr.

2011:2.541 kr.

Underskud af virksomhed før renter udgør ifølge de oprindeligt udarbejdede regnskaber:

200920102011

Lejeindtægt4.8004.8004.800

Ejendomsomkostninger- 1.292- 1.315- 1.509

Revisor- 8.000- 8.250- 8.500

I alt - 4.492- 4.765- 5.209

Ifølge Tfs 1996.301 kan der ikke ses bort fra de udgifter, som reelt er afholdt.

I det nye budget er revisorudgiften fratrukket med 750 kr.

I de oprindeligt udarbejdede regnskaber udgør revisorudgiften hhv. 8.000 kr., 8.250 kr. og 8.500 kr. i 2009, 2010 og 2011.

SKAT godkender ikke det udarbejdede budget eller de nye resultatopgørelser, da SKAT ikke anser dem som værende retvisende, da hele revisorudgiften ikke er fratrukket i de ændrede resultater. Derimod anser SKAT de oprindeligt udarbejdede regnskaber som værende korrekte.

Revisor henviser til LSR 2-3-1216-0464 af 31.7. 2007.

I denne afgørelse har klageren haft overskud ved udlejningen.

Afgørelsen kan derfor ikke sidestilles med din udlejning af garage, da der jf. ovenstående har været overskud ved udlejningen.

Lejeindtægten er på 400 kr. pr. måned = 4.800 kr. pr. år. Ifølge ny lejekontrakt, som gælder fra 1.4. 2013, er lejeindtægten stadig 400 kr. pr. måned.

Der er ikke opnået et resultat, der står i rimeligt forhold til den investerede kapital.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremført påstand om, at klageren har drevet erhvervsmæssig virksomhed ved udlejning af fast ejendom (garageudlejning) i 2010 og 2011, og at klageren derfor er berettiget til at anvende virksomhedsordningen for indkomståret 2010 og 2011.

Klagerens repræsentant har i øvrigt fremført følgende i klagen:

”Indledningsvis kan vi henvise til, at [person1] den 21. maj 2007 har modtaget et bindende svar fra SKAT, hvorefter han kan fortsætte sin virksomhedsordning ved garageudlejning

Det er efter vores opfattelse betænkeligt, at SKAT ikke retter sig efter det bindende svar, og blot henviser til, at ”forudsætningerne ved besvarelsen af det bindende svar ikke kan anses for opfyldt, da der ikke anses at være tale om selvstændig erhvervsvirksomhed / erhvervsmæssig udlejning.”.

Det er en kendsgerning, at der ikke er ændret på forudsætningerne for det bindende svar.

Herudover kan vi henvise til virksomhedsskattelovens § 1 hvorefter fysiske personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed kan anvende virksomhedsordningen på indkomst fra virksomheden, dog ikke kapitalindkomst omfattet af personskattelovens § 4 stk. 1 nr. 9 og nr. 11.

Kapitalindkomst omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1 nr. 9 omhandler virksomheder med mere end 10 ejere, herunder juletræsplantager m.v., hvor den erhvervsdrivende ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang og kapitalindkomst omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11 omhandler passiv udlejning af driftsmidler og skibe.

Da udlejning af fast ejendom ikke er omfattet af de nævnte undtagelser falder vi tilbage til hovedreglen om, at virksomhedsordningen kan anvendes på indkomst fra virksomheden.

Det beror på en konkret vurdering, om man driver selvstændig virksomhed. Selvstændig erhvervsvirksomhed er som udgangspunkt kendetegnet ved, at man for egen regning og risiko udøver virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud, jf. punkt 3.1.1. i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994.

Det er ved sondringen mellem erhvervsmæssig og ikke erhvervsmæssig virksomhed (herunder især hobbybetonede aktiviteter) at man anlægger en intensitets- og rentabilitetsvurdering, men det er ikke sædvanligt, at men anlægger en sådanne vurderinger, når man skal forholde sig til, om udlejning af fast ejendom er en erhvervsmæssig virksomhed.

Det er i denne forbindelse betænkeligt at SKAT ikke er lydhør over for revisors korrigerede resultatopgørelser, hvor ”underskud” vendes til ”overskud, da det naturligvis kun er den del af revisorregningen, som kan henføres til regnskabet for garageudlejningen, som er fradragsberettiget.

Det fremgår af afsnit C.C.1.1.1 om begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed i Den juridiske Vejledning, at indkomst ved udlejning af fast ejendom som hovedreglen, er selvstændig erhvervsvirksomhed. Undtagelserne til denne hovedregel er som anført de situationer, hvor udlejningen omfatter en- og tofamiliehuse samt fritidshuse, når ejeren i øvrigt selv benytter sådanne ejendomme til beboelse.

Da garageudlejning således er omfattet af undtagelserne, men af hovedreglen, er der tale om selvstændig erhvervsmæssig virksomhed.

Dette fremgår tillige af skatteministerens svar på spørgsmål 169 af 13. august 1999, hvor Ministeren oplyser, at det i praksis ikke kan betvivles, at udlejning af fast ejendom udgør en erhvervsmæssig virksomhed.

Afslutningsvis kan vi henvise til følgende to kendelser: LSR 2-3-1216-0464 og LSR 2-3-1216-0478, som begge vedrører erhvervsmæssig udlejning af garager.

Nu afdøde [person1] har således drevet erhvervsmæssig virksomhed ved garageudlejning og er derfor berettiget til at anvende virksomhedsskatteordningen for indkomstårene 2010 og 2011.

(...)”

Klagerens repræsentant har kommenteret på SKATs udtalelse:

Klagerens repræsentant har givet SKAT ret i, at der ved indkomstopgørelsen ikke kan ses bort fra udgifter, som er afholdt og medgået til at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten, og at formålet med at nedsætte revisorudgiften i resultatet alene var, at overbevise SKAT om, at selve garageudlejningen isoleret set ikke har været underskudsgivende ud fra en driftsøkonomisk og analytisk tilgang.

Klagerens repræsentant har på et telefonmøde oplyst blandt andet at;

Regnskabet for de 2 år viser et underskud før finansielelle indtægter. Underskud fremkommer på grund af en revisorregning på ca. 8.500 kr. Der ses i begge år et pænt overskud efter finaniselle indtægter. Den største del af revisorregningen vil kunne henføres til arbejde vedrørende opgørelse af værdipapirerne i virksomhedsordningen, og en mindre del kan henføres til de få udgiftsposteringer vedrørende udlejning af garage.

Garageudlejningen har isoleret set ikke været underskudsgivende ud fra en driftsøkonomisk og analytisk tilgang, hvorfor klageren må kunne støtte ret på det bindende svar.

Landsskatterettens afgørelse

Fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende virksomhedsordningen. Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1. Det beror på en konkret vurdering, om man driver selvstændig virksomhed. Selvstændig erhvervsvirksomhed er som udgangspunkt kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud, jf. punkt 3.1.1. i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994.

Det fremgår af afsnit C.C.1.1.1 om begrebet selvstændig erhvervsvirksomhed i Den juridiske vejledning, at indkomst ved udlejning af fast ejendom (herunder også garageudlejning), som hovedreglen, er selvstændig erhvervsvirksomhed.

Af SKM2014.732.LSR blev udlejning af en garage anset som selvstændig erhvervsvirksomhed. Der er i begrundelsen lagt vægt på, at der er indgået en lejekontrakt på markedsvilkår til en uafhængig person med det formål at opnå et overskud. Den månedlige husleje var 400 kr., og der kunne opgøres et overskud på henholdsvis 892 kr. i 2010, 961 kr. i 2011 og 938 kr. i 2012.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1, at et bindende svar er bindende for SKAT i 5 år regnet fra spørgerens modtagelse af svaret. Dette gælder dog ikke, hvis der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser i henhold til § 25, stk. 2.

Det tidligere bindende svar fra SKAT af 21. maj 2007 er bindende for SKAT frem til 25. maj 2012. Der er i 2010 og 2011 ikke konstateret ændringer i de indhentede oplysninger, som blev fremlagt i forbindelse med det bindende svar, ligesom der ikke er sket ændringer i love eller bekendtgørelser på området.

I det bindende svar svares der ”Ja” til, at erhvervsmæssig udlejning af garage kan indgå i virksomhedsordningen. Der er i det bindende svar ikke angivet noget vedrørende forventninger til resultat, og SKAT har ikke lagt forudsætninger ind i svaret vedrørende dette forhold.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at garageudlejningen må anses for at være erhvervsmæssig virksomhed. Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at garagen i hele perioden har været udlejet på markedsvilkår til tredjemand og at klagerens revisor har oplyst, at det alene er 1/3 del af den afholdte udgift til klagerens revisor, der skal henføres til garageudlejningen. Herefter udviser resultatet af garageudlejningen et driftsoverskud for begge de påklagede indkomstår.

Da garageudlejningen herefter må anses for at være en erhvervsmæssig virksomhed, er klageren berettiget til anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Der gives på baggrund af ovenstående klageren medhold i klagen.