Kendelse af 31-05-2016 - indlagt i TaxCons database den 09-07-2016

SKAT har anset klageren for at være fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, i perioden fra den 1. januar 2010 til den 21. august 2010.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klagerens flytning til Tyskland

Klageren fraflyttede ejendommen beliggende på adressen [adresse1], [by1] i Danmark til [by2] i Tyskland den 2. januar 2010.

Klageren har oplyst, at han i forbindelse med sin flytning til Tyskland medtog alle sine private effekter fra ejendommen. Han efterlod, på baggrund af drøftelser med en ejendomsmægler, størstedelen af det faste indbo på ejendommen, da dette efter ejendomsmæglerens vurdering ville forøge sandsynligheden for salg. Endvidere har klageren oplyst, at han ikke benyttede ejendommen til beboelse eller i øvrigt opholdte sig på ejendommen efter flytningen til Tyskland.

Klageren har oplyst, at det både var af arbejdsrelaterede og private årsager, at han valgte at fraflytte Danmark.

Den 4. januar 2010 blev klageren registreret af de tyske myndigheder som boende på adressen [adresse2], 24955 [by2]. På denne adresse boede klageren til leje.

Klageren erhvervede den 12. november 2010 en lejlighed beliggende på [adresse3] i [by2].

Klageren har endvidere oplyst, at han senere erhvervede et hus på adressen [adresse4] i [by2].

Ejendommen beliggende på adressen [adresse1], [by1]

Ejendommen var ejet af klageren og [person1], klagerens daværende samlever, siden år 2006.

Efter at klageren og [person1] ophørte samlivet i år 2009, købte klageren den 1. februar 2010 [person1]s ejerandel.

[person1] boede sammen med sin og klagerens fælles datter i ejendommen indtil den 2. juli 2010, hvorefter de flyttede til Norge.

Klageren har anført, at ejendommen, på baggrund af en mundtlig aftale indgået den 12. februar 2009 med en ejendomsmægler, blev sat til salg i februar 2009. Til støtte herfor har klageren fremlagt e-mail fra ejendomsmægleren af den 18. marts 2013.

Den 26. maj 2010 indgik klageren og ejendomsmægleren en formidlingsaftale om salg af ejendommen.

Klageren udlejede ejendommen fra den 22. august 2010. Lejekontrakten indeholdte et vilkår om uopsigelighed fra klagerens side i perioden fra kontraktens indgåelse til den 1. januar 2014.

Ejendommen blev efter lejerens fraflytning genudlejet i en treårig periode på samme vilkår fra den 1. januar 2011.

Klagerens sommerhus

Klageren har i perioden fra år 2007 til den 1. november 2012 ejet et sommerhus beliggende på adressen [adresse5], [...].

Klageren har oplyst, at sommerhuset blev anvendt til ferieformål en til tre uger årligt, og at sommerhuset har et beboelsesareal på omtrent 80 kvadratmeter og er opført i træ og opvarmes via el-radiatorer.

Klagerens erhvervsmæssige relationer

Klageren arbejder og driver virksomhed gennem sit holdingselskab [virksomhed1] ApS.

[virksomhed1] ApS havde adresse på Fyn fra sin stiftelse i år 2001 indtil den 21. december 2012, fra hvilken dato holdingselskabet skiftede adresse til [by3].

Klagerens familiemæssige relationer

Klageren har tre døtre med sin tidligere kæreste, [person2]. To af døtrene var i år 2010 18 år gamle, den tredje var 10 år gammel, og de boede alle tre med [person2] i [by1] på Fyn.

Endvidere har klageren sammen med [person1] en datter, som blev født i år 2007. Klagerens og [person1]s datter boede med [person1] i [by1] på Fyn, indtil de flyttede til Norge den 2. juli 2010.

Klageren blev den 16. december 2010 gift med [person3], som sammen med sit barn flyttede ind i klagerens lejlighed på [adresse3] i [by2].

SKATs afgørelse

Klageren var fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, i perioden fra den 1. januar 2010 indtil den 21. august 2010.

Af SKATs afgørelse fremgår følgende:

” Retsregler og praksis

Angående skattepligt/fraflytning:

Kildeskatteloven § 1 og 2 i Lovbekendtgørelse nr. 1086 af 14.11.2005.

Af Ligningsvejledningen Dobbeltbeskatning, januar 2011, afsnit D.A.A.1.1.2., Fraflytning – hvornår er bopæl bevaret, fremgår, at den fortsatte dispositionsret over den indtil flytningen benyttede bolig, vil sædvanligvis være ensbetydende med, at bopælen anses for opretholdt, medmindre boligen udlejes uopsigeligt i mindst 3 år.

Af sager med rådighed over helårsbolig kan henvises til byretsdom (SKM 2007.710) og højesteretsdom (TfS 1992, 316). I en landskatteretsafgørelse hvor man ser bort fra 3-års reglen, kan henvises til TfS 1998.652.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, bekendtgørelse nr. 158 af 6.12.1996. Af artikel 4, stk. 2 og litra a) fremgår, I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 er hjemmehørende i begge stater, bestemmes hans status efter følgende regler: a) han

Skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Angående fraflytterbeskatning aktier/henstandsordning:

Aktieavancebeskatningsloven §§ 38 – 39 i Lovbekendtgørelse nr. 171 af 6.3.2009.

SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter mangeårig praksis anses den fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1 for bevaret, når man ved flytning til udlandet har en helårsbolig til rådighed her i landet, medmindre boligen udlejes uopsigeligt fra udlejers side, i minimum 3 år,

Når man henser til dine familieforhold med 4 børn under 18 år boende i Danmark (den ene flyttet til Norge 2. juli 2010), dine erhvervsforhold og ansættelse i Danmark, så anses dine livsinteresser at ligge i Danmark og ikke i Tyskland, hvor du også har en bolig til rådighed.

SKAT anses dig derfor som fuld skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 indtil den 22. august 2010 og efterfølgende som begrænset skattepligtig efter § 2, stk. 1, nr. 1.

Fraflytter beskatning aktier/henstandsordning – efter avancebeskatningslovens § 38, stk. 1, skal gevinst og tab på aktier betragtes som realiseret, når skattepligten ophører. Efter § 38, stk. 4, træder værdien af aktierne ved skattepligtens ophør i stedet for afståelsessummen.

Der foreligger ingen opgørelse over værdien af anparterne i [virksomhed1] ApS pr. 22. august 2010, hvorfor der er taget udgangspunkt i egenkapitalen pr.31.12.2009, tillagt en forholdsmæssig formuefremgang indtil 22. august i regnskabet for 2010.

De indsendte bemærkninger til forslag af ændring af skatteansættelsen samt formidlingsaftale om salg, har ikke ændret ved SKATs opfattelse af, at skattepligten efter kildeskatten lovens § 1 først kan ses for at ophøre den 22. august 2010, hvor udlejning af ejendommen sker uopsigeligt i 3 år fra din side.

Oplysningerne fra [...] om social sikring kan ikke tillægges betydning ved vurdering af, hvor du skal anses for at være hjemmehørende efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt følgende påstand:

”Der nedlægges påstand om, at [person4]s fulde skattepligt til Danmark ophørte den 2. januar 2010.”

Til støtte for sin påstand har klageren anført følgende:

”ANBRINGENDER:

”Til støtte for den principale påstand gøres det overordnet gældende,

at [person4] har opgivet sin bopæl ved sin fraflytning fra ejendommen [adresse1], [by1] den 2. januar 2010,

idet han ved fraflytningen til Tyskland har haft til hensigt at opgive sin tilknytning til Danmark.”

” ANBRINGENDER:

Det gøres til støtte for den nedlagte påstand overordnet gældende, at [person4]s fulde skattepligt til Danmark ophørte den 2. januar 2010, da han frameldte sig folkeregistret i Danmark og tog varigt ophold i Tyskland.

Det gøres i den forbindelse navnlig gældende, at sagens objektive faktiske forhold understøtter, at [person4] på fraflytningstidspunktet havde til hensigt at fraflytte Danmark permanent og tage varig bopæl i Tyskland, hvor han den dag er bosiddende med sin hustru og nye familie.

…

Konkret subsumption - salgsbestræbelser

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at der ved vurderingen af, om [person4]s fulde skattepligt til Danmark ophørte ved fraflytningen i det hele skal bortses fra ejendommen beliggende [adresse1] i [by1].

Som det fremgår ovenfor, var ejendommen på fraflytningstidspunktet sat til salg hos ejendomsmæglerfirmaet [virksomhed2] v. ejendomsmægler [person5]. Der var således indgået en aftale om, at ejendomsmægleren skulle forsøge at sælge ejendommen – i første omgang via hans køberkartotek, jf. bilag 5. Denne aftale var allerede indgået primo 2009, i forbindelse med at [person4] og [person1]s forhold skrantede.

…

Det gøres gældende, at det konkret er godtgjort, at [person4] havde opgivet sin rådighed over ejendommen beliggende [adresse1] i [by1] på tidspunktet for sin fraflytning fra Danmark, idet ejendommen var sat til salg hos [virksomhed2].

Det bemærkes særligt, at [person4] ikke efter fraflytningen til Tyskland har benyttet [adresse1] i [by1] til beboelse, ligesom at han konkret ikke har opholdt sig på ejendommen.

Det forhold, at ejendommen ikke fuldstændigt blev tømt for indbo på fraflytningstidspunktet, kan under disse omstændigheder ikke føre til, at [person4]s fulde skattepligt til Danmark fastholdes.

Dette er i overensstemmelse med retspraksis, jf. de ovenfor omtalte afgørelser. Som nævnt lagde Højesteret således ikke vægt på, at skatteyder havde rådighed over boligen i den ovenfor omtalte Højesteretsdom. Ligeledes lagte Landsskatteretten til grund i afgørelsen fra 1999, at skattepligten ophørte, fra det tidspunkt skatteyder fraflyttede – uanset at skatteyder havde rådighed over sin helårsbolig i Danmark på dette tidspunkt.

Der kan ligeledes henvises til SKATs Juridiske Vejledning, afsnit C.F.1.2.3, hvoraf følgende bl.a. fremgår:

”Ophør af bolig er ikke absolut betinget af, at boligen er solgt. Det afgørende er salgsbestræbelserne sammenholdt med skatteyders faktiske flytning til et andet land. Fx kan salg af indbo eller flytning af indbo til det andet land bevirke, at rådigheden over boligen må anses for opgivet forudsat, at salget gennemføres på et senere tidspunkt.

I en sag blev bopælen anset for opgivet, da det kunne lægges til grund, at skatteyder havde haft en hensigt om varigt at bosætte sig i udlandet. Se UfR 1982, 708 ØLD.

Hvis en person har ydet almindelige salgsbestræbelser, uden at det er lykkedes for denne at afhænde den tidligere bolig, fx fordi ejendomsmarkedet er gået i stå, kan dette efter omstændigheder tages som udtryk for, at personen – trods det manglende salg – har haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Det gælder dog fx ikke, hvis prisen er sat urealistisk højt, og hvis det af den grund må antages, at salgsbestræbelserne kun er proforma. ”

Som det fremgår af SKATs egen vejledning, kan det konkret være tilstrækkeligt til at statuere ophør af fuld skattepligt, såfremt skatteyder på fraflytningstidspunktet har sat ejendommen til salg. Det er netop omstændighederne i nærværende sag, hvorfor ordlyden af vejledningen tillige understøtter konklusionen, at [person4]s fulde skattepligt ophørte på fraflytningstidspunktet.

Ved vurderingen bør der ligeledes henses til praksis vedrørende 3-års-reglen, herunder det forhold, at [person4] – da han indså at ejendommen ikke kunne sælges til en fornuftig pris – straks valgte at udleje ejendommen uopsigeligt. Ejendommen har således ikke stået til rådighed i Danmark fordi [person4] havde et ønske om at benytte den privat, men alene som følge af, at den var sat til salg.

[person4]s hensigt om at fraflytte Danmark fremgår i øvrigt tydeligt af de efterfølgende omstændigheder. Han etablerede således i løbet af år 2010 et familieliv i Tyskland, ligesom han blev gift og bosatte sig i Tyskland med sin ægtefælle og hendes særbarn. Derudover erhvervede han fast ejendom i Tyskland. Ligeledes bør der henses til, at han ikke har anvendt ejendommen beliggende [adresse1] i [by1] efter tidspunktet for sin fraflytning i år 2010.

…

I relation til [person4]s sommerhus, der afstås i 2012, bemærkes, at SKAT i afgørelsen har anerkendt, at denne ejendom i sig selv ikke kan medføre, at [person4]s skattepligt til Danmark opretholdes. Når der må bortses fra ejendommen [adresse1], jf. ovenfor, har [person4] således ikke haft rådighed over en helårsbolig på udrejsetidspunktet, hvilket medfører, at den fulde skattepligt til Danmark ophører den 2. januar 2010.

Generelle tilknytningsmomenter

Selv i det tilfælde, hvor Landsskatteretten måtte nå frem til, at [person4] har bevaret rådigheden over ejendommen [adresse1] i [by1] på fraflytningstidspunktet, gøres det gældende, at rådigheden over ejendommen ikke i sig selv kan medføre, at den fulde skattepligt til Danmark opretholdes.

…

Konkret subsumption – Tilknytningsmomenter

Det gøres gældende, at samtlige objektive og subjektive fortolkningsmomenter i nærværende sag peger i retning af, at [person4] opgav sin fulde skattepligt til Danmark i forbindelse med sin fraflytning den 2. januar 2010.

Ved vurderingen skal der navnlig henses til, at [person4] aktivt forsøgte at afstå sin hidtidige helårsbolig, der efterfølgende blev udlejet uopsigeligt i 3 år. Dette taler klart for, at [person4] reelt ønskede at opgive sin tilknytning til Danmark og dermed tillige opgive den fulde skattepligt.

Herudover kan der henvises til det forhold, at [person4] i Tyskland erhvervede fast ejendom – først en ejerlejlighed og senere en villa – hvilket ligeledes taler for, at han reelt ønskede at etablere sig i Tyskland.

Til støtte herfor taler ligeledes, at [person4] mødte sin nuværende ægtefælle, og at parret er flyttet sammen i Tyskland, samt det forhold at [person4]s arbejdssted fysisk blev flyttet, således at han ikke længere havde en erhvervsmæssig interesse i at bo på Fyn.

Under disse omstændigheder kan det forhold, at [person4] bevarede en formel rådighed over ejendommen [adresse1] i [by1] frem til den 22. august 2010, ikke i sig selv medføre, at [person4]s fulde skattepligt til Danmark kan udstrækkes til dette tidspunkt.

I overensstemmelse med fast retspraksis må [person4]s ”tilknytning” til Danmark antages at udgøre et særligt forhold af midlertidig karakter – særligt begrundede i husprisernes fald, hvilket medførte, at [person4] ikke var i stand til at sælge sin bolig i Danmark.

Når der samtidig henses til, at [person4] ikke – i modsætning til en række af de ovenfor nævnte afgørelser – har haft anden tilknytning til Danmark end sine halvvoksne børn, der boede ved hans tidligere kæreste, er det særligt klart, at hans tilknytning til Danmark har været særdeles begrænset.

En afvejning af tilknytningen til henholdsvis Danmark og Tyskland understøtter ligeledes hensigten om at emigrere fra Danmark og dermed ophøret af den fulde skattepligt.

Bortset fra boligen og hans halvvoksne børn ses der således ikke at være andre tilknytningsmomenter, der knytter [person4] til Danmark, hvorimod [person4] reelt fra fraflytningstidspunktet har ”levet sit liv” i Tyskland.”

Landsskatterettens afgørelse

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR.

I situationer, hvor en person efter fraflytning til udlandet fortsat har rådighed over en helårsbolig i Danmark, er dette sædvanligvis tilstrækkeligt for at anse bopælen for opretholdt, medmindre personen kan godtgøre at have haft til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet.

Såfremt en person ved fraflytningen udlejer eller fremlejer sin helårsbolig i Danmark for en uopsigelig periode på mindst tre år, anses bopælen efter administrativ praksis for at være opgivet.

I de situationer, hvor en person sætter sin bolig til salg, er udgangspunktet, at personen fortsat har rådighed over boligen. Ophør af rådigheden over en bolig er ikke absolut betinget af, at boligen er solgt. Såfremt boligen tømmes for indbo i forbindelse med personens flytning til udlandet, kan det bevirke, at boligen må anses for opgivet, såfremt salget gennemføres på et senere tidspunkt.

Efter en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klagerens fulde skattepligt til Danmark ikke ophørte ved fraflytningen den 2. januar 2010. Dette er særligt begrundet i, at klageren efter sin fraflytning og indtil den 22. august 2010 havde rådighed over ejendommen beliggende [adresse1], [by1], som er vurderet som en helårsbolig, og som indtil den 2. januar 2010 havde tjent som bolig for klageren.

Landsskatteretten finder det ikke godtgjort, at klageren allerede ved sin flytning til Tyskland den 2. januar 2010 havde til hensigt at tage varigt ophold i Tyskland. Dette skyldes, at klageren ikke tidligere end november 2010 erhvervede fast ejendom i Tyskland, ligesom han først indgik ægteskab med [person3] i december 2010. Endvidere skete klagerens påtænkte omstrukturering af sit selskab ikke før år 2012.

Klageren har således i perioden fra den 2. januar 2010 til den 21. august 2010 haft bopæl i både Danmark og Tyskland.

Af denne årsag har klageren været hjemmehørende i både Danmark og Tyskland i den pågældende periode, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten indgået mellem Danmark og Tyskland den 22. november 1995 artikel 4, stk. 1, litra a.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten fremgår det af artikel 4, stk. 2, litra a, at såfremt en fysisk person på grund af rådighed over fast bolig i begge stater er hjemmehørende i begge stater, skal personen kun anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).

Henset til, at klageren havde børn i Danmark og drev virksomhed i Danmark i den pågældende periode, finder Landsskatteretten, at klageren havde midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark i hele perioden fra den 2. januar 2010 til den 21. august 2010, og at han derfor har været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i denne periode.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.