Kendelse af 09-09-2015 - indlagt i TaxCons database den 02-10-2015

Faktiske oplysninger

Klageren er uddannet læge.

Ifølge registreringerne i Folkeregistret har klageren haft adresse på [adresse1], [by1], fra den 1. marts 2006.

Klageren har bl.a. i 2010 arbejdet i Norge.

For 2010 har klageren ikke selvangivet en udenlandsk indkomst på sin danske selvangivelse.

SKAT har modtaget kontroloplysninger fra de norske skattemyndigheder, hvoraf fremgår, at klageren har haft en lønindkomst på 78.390 NOK fra [norsk] Kommune, 2.130 NOK fra [politidistrikt] og 789.022 NOK fra Helseøkonomiforvaltningen.

Den 11. januar 2013 anmodede SKAT klageren om bl.a. at indsende ansættelseskontrakter vedrørende arbejdet i Norge, lønsedler, samleregninger og mønsteraftale med Rikstrygdeverket/NAV Helsetjensteforvaltningen, dokumentation for egenbetalinger fra patienter, skatteopgjør og utskrift af likningen fra Norge m.v.

SKAT rykkede for materialet den 9. april 2013.

Klageren har ikke sendt det ønskede materiale.

Den 13. maj 2013 sendte SKAT et forslag til ændring af klagerens skatteansættelse for 2010. Forslaget omfatter følgende ændringer:

Den 3. juni 2013 sendte SKAT en afgørelse, der var i overensstemmelse med forslaget.

Det er over for Landsskatteretten ubestridt, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark og endvidere også, at han er hjemmehørende her efter art. 4 i Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Som følge af Højesterets afgørelse af 9. december 2014, SKM2015.24, omfatter klagen til Landsskatteretten alene ansættelsen af patienterne egenbetaling.

Over for Landsskatteretten har repræsentanten fremlagt en periodeopgørelse vedrørende 2010, der med en række specifikationer bl.a. viser, hvad klagerens patienter har betalt, hvad der er eftergivet og hvad der er ubetalt.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst vedrørende patienters egenbetaling i 2010 med 366.958 kr.

Afgørelsen er bl.a. begrundet med følgende:

”Du har ifølge oplysninger fra de norske skattemyndigheder fået løn fra [norsk] kommune samt haft indkomst fra Helseøkonomiforvaltningen. SKAT vurderer, at du har arbejdet som kommunal lægevikar i Norge ved [norsk] kommune. Indkomsten som kommunal lægevikar består normalt af løn fra kommunen, indkomst fra Helseøkonomiforvaltningen samt indkomst fra patienternes egenbetalinger. Du har ikke indsendt dokumentation for din indkomst fra patienternes egenbetalinger og SKAT fastsætter derfor indkomsten efter et skøn.

Ved skønnet er der taget hensyn til at du har fået løn fra [...] kommune, at patienternes egenbetalinger alt andet lige er størst i starten af året, at din indkomst fra refusioner fra Helseøkonomiforvaltningen er på 789.022 NOK, at størrelsen af refusionerne fra helseøkonomiforvaltningen blandt andet afhænger af størrelsen af patienternes egenbetalinger samt at SKAT ikke har oplysninger om de perioder, hvor du har arbejdet i Norge i 2010.

SKAT skønner efter en konkret vurdering af ovenstående din indkomst fra patienternes egenbetalinger til at være 50 % af indkomsten fra Helseøkonomiforvaltningen.

Din indkomst fra patienternes egenbetalinger skønnes herefter til at være 50 % af 789.022 NOK i alt 394.511 NOK

SKAT omregner beløbet efter nationalbankens årsgennemsnitskurs 93,0159 til 366.958 kr.

Den indkomst, du har tjent som lægevikar i Norge, er skattepligtig personlig indkomst. Reglerne står i statsskatteloven § 4, stk. 1, litra c og personskatteloven § 3, stk. 1.

Hvis du skal betale skat af en udenlandsk indkomst i både Danmark og i det land, hvor indkomsten er optjent, kan der forekomme dobbeltbeskatning. Hvis du ikke betaler skat i hverken Danmark eller det land, hvor indkomsten er optjent, forekommer der dobbelt ikke-beskatning. For at undgå disse situationer har Danmark indgået en række overenskomster med fremmede lande. Der er blandt andet indgået en overenskomst med Norge i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de nordiske lande (den nordiske DBO).

Landsskatteretten siger i afgørelsen SKM 2004.443 LSR, at en læges indtægt fra patienternes egenbetaling ved arbejde som lægevikar i Norge var anden indtægt omfattet af reglerne i Den nordiske DBO artikel 22.

I den nordiske DBO artikel 22, stk. 1 står der, at det kun er Danmark, der kan beskatte denne indkomst i de tilfælde, hvor du er hjemmehørende i Danmark.

Du er fuldt skattepligtigt til Danmark, fordi du har fast bolig til rådighed her i landet. Da du samtidig ikke er fuldt skattepligtig til Norge, er du hjemmehørende i Danmark. Det står i reglerne i Den nordiske DBO artikel 4, stk. 1. (...)”

SKATs udtalelse

SKAT har bl.a. udtalt følgende til klagen:

”På grund af manglende dokumentation er patienternes egenbetaling opgjort skønsmæssigt. Der er nu indsendt dokumentation i forbindelse med klagen.

I klagen anmodes om, at patienternes egenbetaling ansættes til

2008: 178.904 NOK kurs 91,0198 = 162.838 dkr.

2009: 130.002 NOK kurs 85,3862 = 111.004 dkr.

2010: 152.763 NOK kurs 93,0159 = 142.094 dkr.

Af det medsendte bilagsmateriale fremgår, at dette er årenes registrerede indbetalinger og ikke de beløb, som der er erhvervet ret til i årene. Det fremgår endvidere af materialet, at der er eftergivet en del af årets fordringer.

Det er vor opfattelse, at bilagsmaterialet skal lægges til grund i stedet for skønnene.

Jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 skal indkomsten beskattes i det år, hvor der er erhvervet ret til indkomsten. Tab på forretningsdebitorer kan først trækkes fra i det indkomstår, hvor tabet er realiseret, dvs. at det er konstateret og kan gøres endeligt op jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1.

Hvis skatteyder ikke indsender yderligere dokumentation for tabene, er det vor opfattelse, at indkomsten ved patienternes egenbetaling kan godkendes med følgende:

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens indkomst fra patienternes egenbetaling skal nedsættes fra 350.978 kr. til 142.094 kr.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”SKAT har opgjort betalingen for patienterne skønsmæssigt. Betalingen eller vederlaget er ved denne opgørelse opgjort til 50 % at det beløb, som der dækkes af Helseøkonomiforvaltningen.

Den reelle kontante betaling i det enkelte år udgør, jf. vedlagte opgørelser fra de norske

myndigheder:

2008: 178.904 NOK kurs 91,0198 = DKR 162.838

2009: 130.002 NOK kurs 85,3862 = DKR 111 004

2010: 152.763 NOK kurs 93,0159 = DKR 142.094

Den anvendte omregningskurs svarer til den af SKAT anvendte, nemlig Nationalbankens årsgennemsnitskurs.”

Vedrørende SKATs udtalelse til de talmæssige opgørelser har repræsentanten bl.a. bemærket, at et lægehonorar i Norge består af to dele: honorar fra det offentlige og honorar fra patienterne. SKAT lægger til grund, at lægerne i Norge var selvstændigt erhvervsdrivende, men sådan har lægerne egentlig ikke vurderet sig selv. Klageren har – som læger gør – hjulpet patienterne efter behov, dvs. også patienter, som han vidste, ikke kunne betale. For at få den offentlige andel af honoraret, var klageren nødt til at skrive en faktura, men han har ikke gjort tiltag for at inddrive tilgodehavendet hos patienter, han vidste ikke kunne betale. Situationen er således lidt speciel og passer ikke helt ind i de almindelige principper om tidspunktet for fradrag i statsskatteloven. Klageren bør derfor have lov til at foretage fradrag for sine tab i det enkelte indkomstår således som opgjort ovenfor.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomst beskattes som udgangspunkt det år, der er erhvervet ret til den, jf. statsskattelovens § 4.

Tab fradrages i det år, tabet er realiseret, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1.

Som sagen er oplyst, er Landsskatteretten enig med SKAT i, at klagerens indkomst fra patienternes egenbetaling i 2010 kan opgøres til 159.163 kr. Den påklagede afgørelse nedsættes derfor med 207.795 kr.