Kendelse af 26-06-2020 - indlagt i TaxCons database den 04-08-2020

Faktiske oplysninger

Klageren drev fra 15. oktober 2004 til 30. juni 2012 restaurantvirksomhed som enkeltmandsvirksomhed. Enkeltmandsvirksomheden overgik via en skattefri virksomhedsomdannelse til [virksomhed1] ApS med virkning fra 1. januar 2012.

Enkeltmandsvirksomheden drev to restaurationer under samme navn, [virksomhed2], på henholdsvis [adresse1] og [adresse2], [by1] Restauranterne har haft adskilt bogføring og separate årsregnskaber. Moms, A-skat og AM-bidrag er samlet angivet ved CVR-nr. [...1], der er enkeltmandsvirksomhedens CVR-nr.

SKAT var på uanmeldt kontrolbesøg den 4. februar 2010 i restauranten på [adresse1], [by1] med bistand fra [politiet]. Ifølge kontrolrapporten blev der foretaget kontrol af virksomhedens beskæftigede, regnskabsgrundlag mm., herunder moms, AM-bidrag, A-skat og skat. Kontrollen var et led i den generelle kontrol af, om virksomheden overholdt lovgivningen. Ved kontrollen blev der truffet tre ansatte, der kunne afstemmes til lønoplysningerne. Kontrollen gav ikke anledning til bemærkninger.

Da SKAT havde udtaget [virksomhed2] til regnskabskontrol, var SKAT igen på uanmeldt kontrolbesøg den 19. marts 2011 kl. 19.00 og denne gang i begge restauranter. Ved kontrolbesøget blev personalet interviewet for at fastslå identitet og afstemme med virksomhedens indberetninger til SKATs e-indkomstregister. Ud over indehaveren var der 15 medarbejdere, hvoraf fire oplyste, at de var på prøve eller havde første arbejdsdag.

SKAT, klageren og klagerens revisor afholdt møde hos revisoren den 12. maj 2011, hvor fik SKAT svar på en række spørgsmål vedrørende forskellige forhold blandt andet restaurantens åbningstider, bemanding og ansvarsopgaver med mere. SKAT fik udleveret regnskabsmaterialet.

SKAT var yderligere på uanmeldt kontrolbesøg den 10. september 2011, kl. 18.00 i begge restauranter. Ud over indehaveren var der 13 medarbejdere, hvoraf to oplyste, at de var på prøve eller havde første arbejdsdag.

Klageren har til SKAT oplyst, at lokalerne på [adresse1] rummer op til 150 gæster og at lokalerne på [adresse2] rummer op til 86 gæster.

Begge steder tilbydes primært tyrkisk mad herunder som frokostbuffet, aftenbuffet eller mad a la carte, hvor menuen selv sammensættes. Drikkevarer er øl, vand vin og spiritus.

Klageren har ligeledes oplyst, at restauranterne har følgende åbningstider:

[adresse1] (hverdage) fra kl. 11:30 – kl. 24:00 (køkkenet lukker kl. 22:00)

[adresse1] (weekender) fra kl. 14:00 – kl. 24:00 (køkkenet lukker kl. 22:00)

[adresse2] (hverdage) fra kl. 11:30 – kl. 24:00 (køkkenet lukker kl. 22:00)

[adresse2] (weekender) fra kl. 14:00 – kl. 24:00. (køkkenet lukker kl. 22:00)

Med weekender menes fredage og lørdage.

I henhold til virksomhedens hjemmeside [...dk] er åbningstiderne for nr. 35 som anført ovenfor, bortset fra at køkkenet holder åbent til kl. 23:00, samt at man på lørdage åbner kl. 11:30 og på søndage kl. 12:00. Åbningstiderne for nr. 96 er også som anført ovenfor, bortset fra at køkkenet holder åbent til kl. 23:00, samt at man på hverdage åbner kl. 12:00, lørdage kl. 11:30 og søndage kl. 13:00.

Klageren har til SKAT oplyst følgende om bemandingen af restauranterne:

”...

[adresse1]: På hverdage (søndag – torsdag) haves åbent fra kl. 11:30 til kl. 24:00 (køkkenet lukker dog kl. 22:00). På vagt haves 1 tjener fra kl. 12:30 – 17:00 og herefter møder endnu 1 tjener. I køkkenet haves 1 person fra kl. 11:00 – 17:00, og kl. 14:00 møder endnu 1 person til køkkenarbejde. Det vil sige, at på hverdage haves i gennemsnit 4 personer på vagt. Dog således, at hvis der ikke er nogen kunder, da sendes overflødige medarbejdere hjem. På hverdage varetager indehaver, [virksomhed1], tjenerjobbet indtil øvrige tjenere møder på arbejdet. I weekenderne (fredag – lørdag) haves åbent fra kl. 14:00 til kl. 24:00. På vagt haves 1 tjener og 1 person i køkkenet fra kl. 14:00 – 17:00. Fra kl. 17:00 – 22:00 haves i gennemsnit 5 tjenere og 3 personer i køkkenet. Overflødige medarbejdere sendes hjem.

[adresse2]: På hverdage (søndag – torsdag) haves åbent fra kl. 11:30 til kl. 24:00 (køkkenet lukker dog kl. 22:00). På vagt haves 1 tjener og 1 person i køkkenet fra kl. 12:00 – 22:00. Herefter tilgår endnu 1 person til køkkenarbejde kl. 17:00. Overflødige medarbejdere sendes hjem. På hverdage varetager indehavers bror, [person1] (der er ansat som bestyrer i nr. 96), tjenerjobbet indtil øvrige tjenere møder. I weekenderne (fredag – lørdag) haves åbent fra kl. 14:00 til kl. 24:00. På vagt haves 1 tjener og 1 person i køkkenet fra kl. 14:00 – 17:00. Fra kl. 17:00 – 22:00 haves i gennemsnit 2 tjenere og 2 1/2 personer i køkkenet. Overflødige medarbejdere sendes hjem.

...”

SKAT har gennemgået virksomhedens regnskabsmateriale og konstateret, at kravene til bogføring og afstemning af kasseregnskabet efter bogføringslovens § 7, stk. 3 og momsbekendtgørelsens §§ 50 og 51 ikke er overholdt.

SKAT har oplyst følgende:

”...

Grundlaget for det bogførte salg beror på en ugentlig ”kasserapport”, der angiver omsætningen anført på den daglige Z-bon, og specificerer den ud på den andel der er betalt via Dankort (taget fra Dankort-terminalernes transaktionstotaler, da Z-bonen ikke indeholder oplysninger om Dankortsalg), som herefter korrigeres for salg betalt ved gavekort (idet gavekort registreres som salg når gavekortet udstedes), herunder fejlslag på kasse-apparatet (som den enkelte tjener har påført manuelt på regningen), hvorefter det resterende beløb registreres som dagens kontantsalg. Der er således ikke foretaget nogen daglig afstemning mellem det registrerede salg ifølge kasseapparatet og den pengebeholdning der haves i kasseapparatet ved dagens afslutning. Det er herved ikke kontrolleret, om der har været fejlslag på kasseapparatet der ikke er registreret manuelt af den enkelte tjener, eller salg der ved en fejl mangler at blive slået ind på virksomhedens kasseapparat.

...”

Bruttoavancer ifølge regnskaberne udgør:

Omsætning ifølge regnskaberne udgør:

Ifølge normtal fra [organisation2] 2009/2010 for kategori 11 som udgør ”Restauranter i hele landet med en omsætning på mellem 4 og 15 mio. kr.” var bruttoavancen 67,1 % for nedre kvartil (viser gennemsnittet for de 25 % af restauranterne i kategorien, som præsterer det ringeste resultat). For restauranter med omsætning under 4 mio. kr. udgjorde bruttoavancen i samme kvartil 64,5 %.

Lønudgifter

På grundlag af oplyste åbningstider og bemanding har SKAT foretaget følgende beregning af timeforbrug i restauranterne:

Ovenstående opgørelse tager alene udgangspunkt i klagerens oplysninger om, hvornår en tjener møder på arbejdet og ikke restaurantens reelle åbningstid.

På hverdage har begge restauranter åbent fra kl. 11:30 til 24:00. I opgørelsen indgår tjeneres tid fra kl. 12:30 til 23:30 på [adresse1] og fra 12:00 til kl. 23:00 på [adresse2]. Difference herefter på 1 time og 30 minutter for hver restaurant pr. hverdag, i alt 3 timer pr. dag og 780 timer årligt.

I weekender lukker begge restauranter kl. 24:00. Ifølge opgørelsen indgår tjeneres kun til kl. 23:00. Difference herefter på 1 time for hver restaurant pr. weekenddag, i alt 2 timer pr. dag og 200 timer årligt.

Med udgangspunkt i restauranternes åbningstid, mangler der yderligere 980 timer pr. år.

Ægtefællen

Klageren blev gift den 7. september 2010. Parret fik fælles adresse fra 10. august 2010 og et fællesbarn blev født i marts 2011. Ægtefællen havde i forvejen et barn fra juni 2006.

Ægtefællen modtog SU-stipendie indtil 30. september 2009. Ifølge indberettede oplysninger arbejdede ægtefællen herefter 189 timer fra 1. oktober til 31. december 2009 i [virksomhed2], [adresse1]. Fra januar 2010 indtil 31. august 2010 arbejdede ægtefællen 596 timer i [virksomhed2], [adresse1].

Praktikpladser

Praktikaftale med [jobcenter] vedrørende køkkenmedhjælper (TR) fra 6. juni til 5. december 2010 med 37 timer ugentligt. Der er tale om 13 uger og 481 timer.

Praktikaftale med [organisation1] vedrørende (MYS) fra 18. oktober 2010 til 25. januar 2011 med 37 timer ugentligt. Der er ligeledes tale om 13 uger hvor sandsynligvis 11 uger er i 2010, i alt 407 timer

Praktikaftale med Jobcenter vedrørende (MSB) fra 6. december 2010 til 30. januar 2011 med 30 timer ugentligt. Der er ligeledes tale om 8 uger hvor sandsynligvis 4 arbejdsuger er i 2010, i alt 120 timer.

Praktikaftale med Jobcenter vedrørende (MG) fra 26. oktober til 26. november 2010 med 20 timer ugentligt. Der er sandsynligvis tale om 5 arbejdsuger og i alt 100 timer.

Brand, [adresse1]

I afgørelsen for 2010 oplyser SKAT, at [virksomhed2] [adresse1] var lukket fra den 6. februar frem til 26. februar 2010 på grund af en brand, Lukkeperioden var 3 uger.

Anmeldelse fra ansat

SKAT har i afgørelsen oplyst følgende:

”...

Den 4. april 2012 modtager SKAT en skriftlig anmeldelse fra en af virksomhedens medarbejdere, hvor medarbejderen bl.a. gør SKAT opmærksom på, at det har været svært for ham at få udleveret en ansættelseskontrakt i forbindelse med hans ansættelse i virksomheden pr. 24/2 2012, herunder problemer med at få udleveret en korrekt lønseddel og udbetalt lønprovenuet for lønperioden 24/2 - 20/3 2012. Af større interesse for SKATs regnskabskontrol er følgende afsnit i medarbejderens anmeldelse, der for at undgå misforståelser i forbindelse med oversættelsen, gengives som anført af medarbejderen på engelsk:

"There is a problem with the working hours too. Everybody in the company work from Sunday to Thursday from 2 pm. to 11 pm. (or later) = 9 hours and Friday and Saturday from 1 pm. to 11 pm. (or later) = 10 hour which makes not less than 250 hours per month, that's how for March I have 253 hour of work precisely without counting the time after 11 o'clock, but nobody in the company gets payed for more than 140 hours per month as I have heard from my colleagues. And we have official printed working hour schedule in which is written that we work every day from 5 pm. which is a damn lie ".

En kopi af anmeldelsen er fremsendt til virksomhedens indehaver den 19. april 2012, herunder til virksomhedens revisor.

...”

[fagforening1] rejste i maj 2012 et krav vedrørende manglende udbetaling af løn til den person, der indgav anmeldelsen. Sagen blev afsluttet ved et forlig den 25. maj 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret klagerens overskud af virksomhed for indkomstårene 2009 og 2010 med dels en forhøjelse af omsætningen på henholdsvis 450.000 kr. og 350.000 kr. og dels en nedsættelse overskud af virksomhed for de samme indkomstår med et fradrag for udeholdt løn på samme beløb.

SKAT har udarbejdet to selvstændige afgørelser for indkomstårene 2009 og 2010. Begrundelserne for 2009 og 2010 er stort set identiske, og samme opgørelse går igen i begge afgørelser. Begrundelserne er derfor arbejdet sammen og forskellene fra 2009 til 2010 er tilføjet i parentes og med kursiv i skriften. Hele tekstafsnit er markeret med en * og gengivet under i parentes og kursiv.

SKAT har begrundet afgørelserne for 2009 og 2010 således:

Fra SKATs forslag af 12. oktober 2012:

”...

Ad. punkt 1a. og 1b. Udeholdt omsætning og bruttoløn:

En forudsætning for at et årsregnskab kan anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den opgjorte skattepligtige indkomst er, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af et ført og afstemt kasseregnskab. Er dette ikke tilfældet, kan regnskabet tilsidesættes med den begrundelse, at der ikke er foretaget effektive kasseafstemninger.

Vestre Landsret har ved dom af 24. april 1995 (offentliggjort i TfS 1995.361) fastslået, at skattemyndighederne var berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af indehaverens skattepligtige indkomst, fordi indehaveren af den pågældende restaurationsvirksomhed, hverken havde foretaget daglige eller jævnlige kasseafstemninger.

Som anført ovenfor under afsnittet ”sagens faktiske forhold”, har skatteregionen ved sin gennemgang af virksomheden regnskabsmateriale for indkomstårene 2009 og 2010 konstateret, at der ikke er foretaget effektive kasseafstemninger. Endvidere har vi konstateret, at virksomhedens grundregistreringer (revisionsjournal) herunder andre rapporter fra virksomhedens kasseapparat ikke er til stede, hvorved der ikke haves nogen sikkerhed for at det bogførte salg svarer til virksomhedens reelle salg for de pågældende indkomstår. Når der tillige henses til de lave bruttoavancer der kan beregnes på baggrund af de fremlagte årsregnskaber, er der grundlag for at tilsidesætte virksomhedens regnskabsgrundlag for indkomståret 2009 (og 2010), og ansætte virksomhedens omsætning på baggrund af et skøn.

Når der konstateres sådanne mangler i virksomhedens regnskabsgrundlag, at indehavers indkomst kan ansættes efter et skøn, skal der normalt tages hensyn til indehavers privatforbrug, herunder foretages en vurdering af, hvorvidt der kan påvises et højere privatforbrug end hvad indehavers selvangivelse giver plads til. Det kan oplyses, at virksomhedens revisor for indkomstårene 2009 og 2010 har beregnet indehavers privatforbrug til henholdsvis kr. 98.131 og kr. 105.529. Det er dog Skatteregionens opfattelse, at virksomhedens udeholdte omsætning, primært er medgået til betaling af den sorte løn der er tilgået virksomhedens medarbejdere, hvorfor størrelsen af indehavers privatforbrug for de pågældende indkomstår, ikke har nogen betydning.

Tages der udgangspunkt i SKATs beregning af det nødvendige antal arbejdstimer til betjening af virksomhedens restauranter på [adresse1] og [adresse2], er disse efter et forsigtigt skøn beregnet til i alt 24.080 arbejdstimer (jf. ovenfor under ”sagens faktiske forhold”). *Tages der heraf hensyn til indehavers egen arbejdspræstation der skønnes til 3.960 årlige timer (360 dage a 11 timer), resterer der 20.120 timer, som skal sammenholdes med antallet af indberettede arbejdstimer til SKATs eIndkomstregister.

*(Tages der heraf hensyn til indehavers egen arbejdspræstation der skønnes til 3.960 årlige timer (360 dage a 11 timer), og til branden i restaurationslokalerne [adresse1] der skønnes til 822 timer (15 hverdage a 36 timer og 6 weekenddage a 47 timer), resterer der 19.298 timer, som skal sammenholdes med antallet af indberettede arbejdstimer til SKATs eIndkomstregister)

*Ved kontrollen er virksomhedens bogførte lønudgifter afstemt til de lønindberetninger der er foretaget til SKATs eIndkomstsystem for indkomståret 2009. Det fremgår af virksomhedens regnskaber for 2009, at bogført A-indkomst for 2009 i alt har udgjort kr. 1.386.425 (kr. 919.639 + kr. 466.786). Tillægges den bogførte A-indkomst lønmodtageres andel af ATP-bidraget på kr. 8.220 ((14.670 + 9990)/3) fås den bruttoløn der er indberettet til SKAT for indkomståret 2009 på kr. 1.394.645.

For indkomståret 2009 har virksomheden i alt indberettet en bruttoløn på kr. 1.394.645, samt 12.794 arbejdstimer til SKATs eIndkomstregister. ...

Der henvises herved til statsskattelovens § 6, litra a, samt til skattekontrollovens § 3 stk. 4 (jf. lovens § 5 stk. 3)

*(Ved kontrollen er virksomhedens bogførte lønudgifter afstemt til de lønindberetninger der er foretaget til SKATs eIndkomstsystem for indkomståret 2010. Det fremgår af virksomhedens regnskaber for 2010, at bogført A-indkomst for 2010 i alt har udgjort kr. 1.210.301 (kr. 870.844 + kr. 339.457). Tillægges den bogførte A-indkomst lønmodtageres andel af ATP-bidraget på kr. 6.811 ((12.510 + 7920) /3) fås den bruttoløn der er indberettet til SKAT for indkomståret 2010 på kr. 1.217.112.

For indkomståret 2010 har virksomheden i alt indberettet en bruttoløn på kr. 1.217.112, samt 10.960 arbejdstimer til SKATs eIndkomstregister. ...

Der henvises herved til statsskattelovens § 6 litra a, samt til skattekontrollovens § 3 stk. 4 (jf. lovens §5 stk. 3)

...”

Fortsat i forslag af 1. marts 2013

”...

Indkomstår: 2009 2010

Nødvendige antal arbejdstimer som anført i vort forslag

til afgørelse af 12. oktober 2012 ....... 24.080 24.080

På baggrund af mødet den 7. november 2012, foretages der

en ændring af mødetidspunktet for den 2. køkkenmedarbejder

på hverdage i [adresse1], der ændres fra kl. 14 til

kl. 17 og bevirker en reduktion på (260 hverdage a 3 timer) - 780 - 780

Korrigeret udgangspunkt (som revisor henviser til) udgør 23.300 23.300

Heraf skal der som i agterskrivelsen tages hensyn til:

Indehavers egen arbejdsindsats (360 dage a 11 timer) - 3.960 - 3.960

Branden i restauranten [adresse1] (15 hverdage

á 33 timer + 6 weekenddage a 47 timer) ...... - 0 - 777

I alt 19.340 18.563

I forhold til vor agterskrivelse for 2009 af 12. oktober 2012, hvor der ved beregningen af det nødvendige antal arbejdstimer tages udgangspunkt i 20.120 timer, beror forskellen til ovenstående timeantal på 19.340, alene på rettelsen for ændringen af mødetidspunktet for den 2. køkkenmedarbejder på -780 timer.

Tilsvarende tages der i vor agterskrivelse for 2010 af 12. oktober 2012 udgangspunkt i et nødvendigt timeantal på 19.298 timer. Forskellen til ovenstående timeantal på 18.563 timer, beror på rettelsen for ændringen af mødetidspunktet for den 2. køkkenmedarbejder på -780 timer, herunder korrektionen for branden i restauranten [adresse1], der som følge af det ændrede mødetidspunkt, nu kun reduceres med -777 i stedet for -822 timer som anført i agterskrivelsen (pga. 15 hverdage a 33 timer i stedet for 15 hverdage a 36 timer).

...

Indkomstår: 2009 2010

Timeantal, jf. ovenfor 19.340 18.563

Medhjælpende ægtefælle (for perioden 1/8 – 31/12 2010)

5 mdr. x 30 dage a 5 timer .......... - 750

Ikke betalt frokostpause for medarbejdere på hverdage

(0,5 timer x 260 dage x 7 medarbejdere) ........ - 910 - 910

Ikke betalt frokostpause for medarbejdere i weekender

(0,5 timer x 100 dage x 13 medarbejdere) ....... - 650 - 650

Praktikanter i 2010 (1 person i 37 timer x 11 uger + 1 person

i 30 timer x 4 uger + 1 person i 20 timer x 5 uger) ...... - 627

I alt 17.780 15.626

...

Indkomstår: 2009 2010

Timeantal (jf. vor mail af 7/12 2012, og opgørelsen på side 21) ... 17.780 15.626

Yderligere korrektion for ikke betalt frokostpause for medarbejdere

på hverdage ................ - 470 - 470

Praktikaftale for [person2] for perioden 4/6 – 5/9 2010 ... - 481

I alt 17.310 14.675

Antal timer indberettet til SKATs eIndkomssystem ...... 12.79410.960

Manglende antal nødvendige arbejdstimer udgør ........ 4.516 3.715

*For at finansiere virksomhedens ubeskattet aflønning af medarbejdere i 2009, skal virksomhedens omsætning skønsmæssigt forhøjes fra kr. 8.868.047 til kr. 9.318.047 dvs. med kr. 450.000 (ekskl. moms). Den skønnede forhøjelse af omsætningen, er herved alene medgået til finansiering af den ubeskattede aflønning af medarbejderne, og vil derfor ikke have nogen indvirkning på indehavers privatforbrug for 2010. Der henvises i den forbindelse til statsskattelovens § 4 litra a, samt til skattekontrollovens § 3 stk. 4 (jf. lovens § 5 stk. 3).

...

Det er endvidere vor opfattelse, at den indberettede bruttoløn til SKATs eIndkomstsystem, herunder antallet af arbejdstimer, skal forhøjes, så de som minimum svarer til hvad der skønsmæssigt anses for nødvendigt til at varetage driften af virksomhedens restauranter. Den indberettede (og bogførte bruttoløn for 2009) skal derfor forøges med 4.500 arbejdstimer, til en timeløn der (jf. ovenfor) ansættes til kr. 100. Den bogførte og udgiftsførte bruttoløn for 2009, skal derfor skønsmæssigt forhøjes fra kr. 1.394.645 til kr. 1.844.645, dvs. med kr. 450.000. Virksomheden har fradrag herfor i medfør af statsskattelovens § 6 litra a. Antallet af arbejdstimer vil efter forhøjelsen udgøre 17.294 timer, hvilket skal sammenholdes med de 17.310 timer der af SKAT anses for nødvendige til at drive restauranterne, herunder sammenholdes med at virksomheden for indkomståret 2011 selv har indberettet 18.855 arbejdstimer. På den baggrund, anses den beregnede bruttoløn for at bero på et rimeligt skøn.

*(For at finansiere virksomhedens ubeskattede aflønning af medarbejdere i 2010, agter SKAT at forhøje virksomhedens omsætning skønsmæssigt fra kr. 8.413.255 til kr. 8.763.255 dvs. med kr. 350.000 (ekskl. moms). Den skønnede forhøjelse af omsætningen, er herved alene medgået til finansiering af den ubeskattede aflønning af medarbejderne, og vil derfor ikke have nogen indvirkning på indehavers privatforbrug for 2010. Der henvises i den forbindelse til statsskattelovens § 4 litra a, samt til skattekontrollovens § 3 stk. 4 (jf. lovens § 5 stk. 3).

...

Det er endvidere vor opfattelse, at den indberettede bruttoløn til SKATs eIndkomstsystem, herunder antallet af arbejdstimer, skal forhøjes, så de som minimum svarer til hvad der skønsmæssigt anses for nødvendigt til at varetage driften af virksomhedens restauranter. Den indberettede (og bogførte bruttoløn for 2010) skal derfor forøges med 3.500 arbejdstimer, til en timeløn der (jf. ovenfor) ansættes til kr. 100. SKAT agter derfor skøns-mæssigt at forhøje den bogførte og udgiftsførte bruttoløn for 2010 fra kr. 1.217.112 til kr. 1.567.112, dvs. med kr. 350.000. Virksomheden har fradrag herfor i medfør af statsskattelovens § 6 litra a. Antallet af arbejdstimer vil efter forhøjelsen udgøre 14.460 timer, hvilket skal sammenholdes med de 14.675 timer der af SKAT anses for nødvendige til at drive restauranterne, herunder sammenholdes med at virksomheden for indkomståret 2011 selv har indberettet 18.855 arbejdstimer. På den baggrund, anses den beregnede bruttoløn for at bero på et rimeligt skøn.)

...

SKATs endelige afgørelse

...

Angående revisors bemærkninger om arbejdstider/åbningstider skal SKAT blot bemærke, at det er SKATs pligt at få sagen tilstrækkelig oplyst, for at der kan træffes et så korrekt skøn som muligt. Dette medfører dog ikke, at SKAT blot skal tage skatteyders oplysninger for pålydende, uden fornøden dokumentation der kan under-bygge disse oplysninger (f.eks. dokumentation for anvendelsen af praktikanter m.v. i virksomheden). Vi er ikke enige i revisors opfattelse om, at der kan sættes lighedstegn mellem tidspunkterne for de registrerede betalingskorttransaktioner og de tidspunkter hvor medarbejderne holder fyraften.

Revisors opfattelse om, at det er fuldt anerkendt at hjemsende medarbejdere i restaurationsbranchen når der ikke er tilstrækkeligt med kunder i restauranten, synes ikke at harmonere med den anbefaling [organisation2] har givet sine medlemmer. [organisation2] har telefonisk meddelt, at man generelt vejleder medlemmerne til ikke at hjemsende medarbejdere, blot fordi der ikke er et tilstrækkeligt kundegrundlag. SKAT ved godt, at virksomhe-den ikke er medlem af [organisation2]. Men brancheforeningens retningslinjer må dog give en vis karakteristik af den gældende praksis på området. Endvidere er det vor opfattelse, at frivillig eller obligatorisk hjemsendelse godt kan finde sted, men at der i langt de fleste tilfælde i så fald findes erstatningstimer, så medarbejderen kompen-seres for de timer / løn der ellers vil mangle for den pågældende lønperiode.

På ovenstående baggrund træffer SKAT endelig afgørelse for indkomståret 2009 (og 2010), i overensstemmelse med de varslede ændringer i vort forslag til afgørelse af 1. marts 2013 dog med undtagelse af tidligere varslet momsregulering.

...”

SKAT har i sin udtalelse til klagen anført følgende:

”...

Under henvisning til Landsskatterettens brev af 26. juni 2013 vedr. [virksomhed1] (journal nr. 13-0205566), har vi valgt at knytte følgende kommentarer til de bemærkninger som revisor har anført i sit brev til Landsskatteretten af 19. juni 2013:

I revisors brev på side 2 anføres: "De konkrete fejl i SKATS time- og skønsforudsætninger har været betydelige, hvilket bedst kan illustreres med udviklingen i de skønsmæssige ansættelser af udeholdt omsætning ..." I tilknytning hertil har revisor udarbejdet et skema, hvor han anfører en dato for de foreslåede ændringer herunder beløb, og angiver bl.a. "mailforslag af 13.10.2011" (bilag 13) som et forslag til ændring udarbejdet af SKAT.

Til orientering kan oplyses, at den avanceopgørelse som revisor i sit brev angiver, at være et 'forslag til ændring af virksomhedens omsætning' "mailforslag af 13.10.2011" (bilag13), er udarbejdet af SKAT og fremsendt til revisor med vor mail af 13/10-2011 ifølge aftale (bilag 13). Avanceopgørelsen er alene udarbejdet som oplæg med henblik på, at danne grundlag for vore drøftelser med revisor om virksomhedens lave bruttoavance ved mødet den 14/12 2011 jf. nærmere i mødereferatet (bilag 14). Der er således ikke som anført af revisor, tale om beløb der danner grundlag for en foreslået ændring af virksomhedens omsætning.

Endvidere skal vi bemærke, at den avanceopgørelse som blev fremsendt til revisor ved mail af 13/10 2011 (og som er vedlagt som bilag 1 til revisors brev til Landsskatteretten) er fejlbehæftet {bilag 14E).Dette skyldes, at SKAT ved avanceberegningen ikke havde fået tilrettet vareforbruget for 2009, som blev medtaget uændret fra 2010 med kr. 2.153.658 (bilag 14E). Under mødet den 14/12 2011 fik revisor derfor udleveret en tilrettet avanceopgørelse, som han ikke har fremsendt til Landsskatteretten (bilag 14D).

Til Landsskatterettens orientering vedlægges en kopi af SKATs mødereferat af 14/12 2011 (bilag 14) (jf. referatets punkt C), en kopi af vor mail til revisor af 13/10-2011 (bilag13),en kopi af den af SKAT til rettede avanceopgørelse (bilag 14 D) samt en kopi af de beregninger som revisor har udarbejdet og fremlagt under mødet den 14/ 12-2011 (bilag 14F-14G m.v.), til forklaring af virksomhedens lave bruttoavancer.

For så vidt angår de øvrige foreslåede ændringer som er anført i revisors skema, kan det oplyses, at agterforslag af 17/8-2012 (bilag 1) og 20/8-2012 {bilag 2) blev erstattet af nye forslag dateret den 12/10-2012 (bilag 4 og 5), idet SKAT i de tidligere fremsendte forslag ikke havde taget højde for forældelse af momsen for 1. kvartal 2009, herunder i det skønnede tidsforbrug for bemandingen af restauranten på [adresse1]. Her var der ikke taget hensyn til, at restauranten var lukket på grund af en brand i februar måned 2010. Ændringer der efterfølgende er indarbejdet i den skønnede udeholdte omsætning (varslet ved agterskrivelse af 1/3 2013 (bilag 7 og 8) fremgår af den tilhørende sagsfremstilling.

Revisor anfører videre på side 2: "[SKAT] har som konsekvens heraf også frafaldet en oprindelig kritik af, at bruttoavancerne afveg fra normtallene i branchen".

Når SKAT ikke benytter en ændret bruttoavance som grundlag for at ændre virksomhedens omsætning, skal det ikke tages som udtryk for, at SKAT har frafaldet sin kritik af virksomhedens lave bruttoavancer. SKAT har ikke under sagsforløbet tilkendegivet, at de lave bruttoavancer er accepteret. Det fremgår af sagsfremstillingen, at SKAT anser virksomhedens bruttoavancer for at være meget lave sammenlignet med [organisation2]s normtal (bilag 29). Hvad der i øvrigt fremgik af vore drøftelser med virksomhedens revisor om de lave bruttoavancer fremgår af referatet fra vores møde med revisor af 14/12-2011 pkt. C (bilag 14). Det fremgår af referatet, at de videre drøftelser om virksomhedens lave bruttoavancer udskydes indtil der foreligger revisionsrapporter m.v. fra virksomhedens kasseapparat, der i givet fald kan godtgøre om den bogførte omsætning er fuldstændig eller ej. Efterfølgende har det vist sig, at revisionsrapporter m.v. fra virksomhedens kasseapparat ikke er tilgængelige (bilag 15 & 15A).

Når revisor i sit brev på side 2 anfører, at "... De skønsmæssige ansættelser alene hviler på [SKAT]s antagelse af, at vor klient har forestået sort aflønning", er det ikke korrekt.

Som det fremgår af SKATs sagsfremstilling, beror de foretagne ændringer på følgende forhold:

Der er således flere forhold der indikerer udeholdt omsætning og ubeskattede lønninger i virksomheden. Forholdet understreges under kontrolforløbet, af den anmeldelse der den 4/4 2012 modtages fra en tidligere medarbejder i virksomheden (bilag 28).Det er vor opfattelse, at anmeldelsen netop understreger det forhold, at der i virksomheden opereres med officielle arbejdstimer og faktiske arbejdstimer.

Revisor anfører i sit brev til Landsskatteretten på side 13, at "Vor klient har ingen indflydelse på kasseapparatopsætningen, da [virksomhed3] fra centralt hold har valgt at gøre det umuligt for indehaverne at få adgang til programmeringsmodulet. Alle programmeringer og opsætninger på kasseapparatet kan således alene foretages af leverandørens medarbejdere". Det er SKATs opfattelse, at der er firmaer der tilbyder ejere af kasseapparater bistand til, at få ændret kasseapparaternes forprogrammerede opsætning, således at man via en ændret programopsætning kan udeholde en andel af dagens omsætning, nulstille kasseapparatets tælleværk (grandtotal m.v.) og som gør det muligt at benytte" træningstjenere" hvis daglige omsætning ikke medtages i de udskrevne Z-boner eller i kasseapparatets tælleværk (bilag 15 og 15A). Hvorvidt virksomheden har fået foretaget en sådan efterfølgende ændring i programmeringen, kan SKAT ikke dokumentere. Det skyldes, at det ikke var muligt at udskrive nogen form for programmeringsrapporter, revisionsrapporter eller andre rapporter under vort kontrolbesøg på virksomhedens adresse den 27. marts 2012. Der henvises til det anførte i SKATs sagsfremstilling og det referat der er udarbejdet af SKATs specialist i kasseapparater, [person3](bilag 15). For god ordens skyld vedlægges endvidere et uddrag af en intern rapport i SKAT om kasseapparater m.v., der giver en kort beskrivelse af nogle af de muligheder, der findes for at manipulere med kasseapparaters programmeringer (bilag 15A).

Revisor anfører på side 10 i sit brev til Landsskatteretten, at SKAT i sin afgørelse ikke har taget hensyn til, at momsen af den skønnede udeholdte omsætning påvirker indehavers privatforbrug. [SKAT] skal medgive, at det ikke fremgår af vor sagsfremstilling, at den skønnede salgsmoms har påvirket indehavers beregnede privatforbrug for indkomstårene 2009 og 2010. Da den skønnede omsætning og de ubeskattede lønninger beror på en opgørelse af de nødvendige arbejdstimer og bemanding i virksomheden, påvirkes skønnet ikke af en forøgelse af indehavers privatforbrug grundet momsbeløbene på kr. 112.500 (for 2009) og kr. 87.500 (for 2010). Det skal hertil oplyses, at virksomhedens revisor har beregnet indehavers privatforbrug (ekskl. eget vareforbrug) for 2009 til kr. 98.131 og 2010 til kr. 105.529 (bilag 31) (jf. mødereferatet af 14/12 2011 (bilag 14) - under punkt F). Det beregnede privatforbrug bliver derfor ikke urealistisk højt, selv om det tillægges salgsmomsen.

Angående praktikpladser anfører revisor i sit brev til Landsskatteretten på side 14, at "Da der ikke eksisterer et centralt register over disse praktikpladser, hverken statsligt, kommunalt eller privat, har det ikke været muligt for andet en 2010, at fremskaffe dokumentation " og "Efter vor opfattelse forudsætter en forsvarlig og rimelig skønsudøvelse for 2009, at der bliver taget hensyn til, at virksomhederne har dokumenteret eksistensen af praktikpladser i min. samme niveau som anerkendt for 2010" (bilag 26).

Det er SKATs opfattelse, at de indgåede praktikantaftaler udgør en del af virksomhedens regnskabsgrundlag for de pågældende år, hvorfor virksomheden har 5 års opbevaringspligt herpå. [SKAT] har ikke taget hensyn til eventuelle praktikpladsaftaler for indkomståret 2009, da der ikke er fremlagt nogen form for dokumentation herfor. Forholdet kan ikke undskyldes med, at man ikke har gemt dokumentationen. Brugen af praktikanter kan i princippet være påbegyndt i 2010.

Revisor har i sit brev til Landsskatteretten (på side 8) henvist til den kontrol som SKAT har gennemført i virksomheden den 4. februar 2010. For god ordens skyld vedlægges et internt SKAT-notat(bilag 16) som fastslår, at der ved kontrolbesøget alene er foretaget kontrol af at de i virksomheden antrufne personer er indberettet til SKATs e-lndkomstregister.

Når revisor i sit brev til Landsskatteretten (øverst på side 16) anfører, at SKAT vedrørende restauranten på [adresse2] forudsætter en bemanding på 3 personer i tidsrummet 12:00-17:00 må det bero på en misforståelse. Det fremgår af SKATs skøn (jf. grundlaget herfor under sagsfremstillingens side 5), at der opereres med en medarbejder til betjening og en medarbejder i køkkenet frem til kl. 17:00 på hverdage og tilsvarende i weekenderne (bilag 12, bilag 14, bilag14 A, bilag 14B)

[SKAT] finder ikke grundlag for at kommentere yderligere forhold i revisors brev til Landsskatteretten. Der henvises til de kommentarer der allerede er anført i vor sagsfremstilling til den trufne afgørelse.

...”

Klagerens opfattelse

Sagsformalia

Vedrørende sagens formalia, har klageren fremsat påstand om, at SKAT ansættelser er behæftet med så væsentlige fejl og mangler, at ansættelserne i sin helhed må frafaldes som ugyldigt foretaget, da SKAT har tilsidesat almindelige processuelle regler, herunder særligt officialprincippet.

Skøn vedrørende omsætning og bruttoløn

Klageren har fremsat påstand om, at de skønsmæssige forhøjelser af indkomstårene 2009 og 2010 vedrørende omsætning på henholdsvis 450.000 kr. og 350.000 kr. skal nedsættes til 0 kr. Ligeledes skal de skønsmæssige fradrag for de samme indkomstår nedsættes med tilsvarende beløb, da klageren ikke har haft ansatte, hvortil der har været udbetalt løn, der ikke er indberettet. Der er således ikke grundlag for at antage, at klageren har afholdt yderligere lønudgifter og at denne aflønning blev dækket af ikke registreret omsætning.

Klageren har i klagen fremført følgende vedrørende:

”...

III Sagsformalia

...

Skøn under regel

Efter vor opfattelse har [SKAT] udøvet det faktiske skøn under regel, og har samtidigt opsat sådanne beviskrav, at oplysninger og materialer som godtgør, at der ikke har været foretaget sort aflønning er udeholdt af sagen.

Begrundelser

Efter vor opfattelse må [SKAT]s begrundelser i sin helhed karakteriseres som begrundelser uden reelt indhold med et væsentligt element af selvbekræftelse. Angivne begrundelser indeholder både af art og indhold så betydelige indbyrdes uoverensstemmelser og usaglige påstande, at Landsskatteretten bør tilsidesætte ansættelserne i sin helhed som ugyldigt foretaget, da forvaltningslovens krav om begrundelse ikke kan anses for opfyldt.

Vi må særligt henvise til de af [SKAT] angivne begrundelser for, at to selvstændige restaurationer af vidt forskellig størrelse skulle have samme behov for samme antal beskæftigede.

Som angivet under afsnittet for substansvurderingen, medfører de af [SKAT] fastsatte skønsprincipper, at ganske få timer har betydelig indflydelse på, hvorvidt der i det hele taget kan beregnes en timedifference som påstået.

De såkaldte begrundelser er angivet tre steder i sagsfremstillingen.

Side 32 (2010)

Der er ikke fremlagt nye oplysninger som kan ændre på vor opfattelse.

Side 27 (2010)

Da SKATs skøn begge steder beror på en skønnet mindstebemanding, vil der på hverdage ikke være den store afvigelse mellem de to restauranter.

Side 27-28 (2010)

Når timerne for [adresse1] i al væsentlighed stemmer, så bekræfter dette blot, at SKATs skønnede timer er korrekte.

[SKAT] har derved på ingen måde begrundet, hvordan det kan anses for en forsvarlig skønsudøvelse at fastsætte stort set samme timer for to restaurationer af vidt forskellig størrelse, og specielt den sidste begrundelse må anses for ignorant.

De af SKAT påberåbte begrundelser svarer i sit indhold til, at skattemyndighederne med henvisning til stadionstørrelse kan statuere, at en fodboldklub i 2. division kan antages at have lige så mange tilskuere som en klub i superligaen.

Det skal tages i betragtning, at [SKAT] som angivet tidligere løbende i sagsforløbet har skærpet skønsforudsætningerne, samtidigt med, at samtlige drøftelser med [SKAT] og samtlige timeopgørelser har været gennemført på grundlag af opgørelser om gennemsnitsbemandinger og ikke mindstebemanding.

Der er i sagens natur ganske stor forskel på mindstebemanding og gennemsnitsbemanding.

[SKAT] har dog fortsat ikke - hverken efter et gennemsnitsprincip eller et mindstebemandingsprincip - godtgjort, at der skulle være udeholdt omsætning fra restaurationen [adresse1], hvilket også begrunder, at SKAT i kendelsen har undladt at forholde sig til fordelingen mellem de to restaurationer, hvilken fordeling ellers tidligere har været foretaget, jf. sagsfremstillingens side 9.

Derved er det ikke muligt at fastslå effekten af ændringerne på restaurationernes bruttoavancer eller andre nøgletal, ligesom det ikke kan udledes, hvorvidt [SKAT] har foretaget ansættelsesændring for kun det ene forretningssted eller begge.

Den opretholdte indirekte kritik af bruttoavanceniveauet står i greel modsætning til, at den oprindelige kritik af bruttoavanceniveauet blev frafaldet som konsekvens af de dokumenterede salgspriser.

Er sagen afgjort således, at [SKAT] ikke har foretaget en ændring vedrørende restaurationen [adresse1], er der tale om en situation, hvor [SKAT] har anerkendt, at der ikke var anledning til at gennemføre en skønsmæssig ansættelse.

Dette har væsentligt betydning for vurderingen af regnskabsgrundlaget og procedurerne for [adresse2], som er identisk med [adresse1], bortset fra størrelsen af restaurationen.

Er der gennemført en ændring vedrørende regnskabsgrundlaget for [adresse1] har dette også betydning, da [SKAT] i så fald ikke har begrundet den skønsmæssige ansættelse, da der ikke er opgjort andet end en marginal afvigelse på beregningsmæssige timer og faktiske udbetalte lønninger.

Ægtefælles arbejdsindsats

Vi må også fremhæve [SKAT]s begrundelse for, at vor klients ægtefælle ikke kan anerkendes at arbejde mere end 5 timer dagligt.

Jfr. sagsfremstillingen side 26 har [SKAT] begrundet, at ægtefællen har foretaget familiemæssige prioriteringer, idet der med familiemæssige prioriteringer menes, at ægtefællen har børn, jf. sagsfremstillingens side 21.

Vi finder de anførte begrundelser meget kritisable, særligt da [SKAT] er bekendt med, at vor klients ægtefælle frem til 2008 varetog et fuldtidsstudie efter en afsluttet bacheloruddannelse på [universitet1], jf. sagsfremstillingens side 31. Der eksisterer således en ganske saglig forklaring på, at timeantallet før 2009 var mindre.

[SKAT] er fuldt bevidst om, at blev ægtefællens arbejdsindsats anerkendt med ganske få timer dagligt yderligere, ville de beregningsmæssige differencer blive reduceret til et minimum.

[SKAT] har derfor i kendelsen fortsat ikke sagligt begrundet, hvordan det forhold, at man har børn skulle få den konsekvens, at der kun kan varetages en deltidsstilling. Påstanden modsvarer en påstand om, at vor klients ægtefælle primært har prioriteret at være hjemmegående husmor, hvilken påstand også indeholder et inkriminerende element.

Tilsidesættes ansættelserne ikke i sin helhed, bør Landsskatteretten som minimum undergive ansættelserne selvstændigt skøn.

Vi er i den forbindelse ikke bekendt med, at det i nogen offentliggjorte afgørelser har været anerkendt, at SKAT kan gennemføre ansættelsesændringer uden faktisk kontrol af virksomhedens regnskabsmateriale, når dette har eksisteret, særligt ikke, da regnskabsgrundlaget af SKAT er blevet karakteriseret som værende af en kvalitet over gennemsnittet.

Vi er dog fortsat ikke overbeviste om, at [SKAT] ikke har gennemført en kontrol af det relevante regnskabsmateriale, selvom sagsfremstilling og revisionsrapport angiver det modsatte.

Det er vanskeligt at forestille sig, at i en sag hvor [SKAT] har anvendt betydelige ressourcer på en minutiøs gennemgang af stort set samtlige andre regnskabsbilag, hvorunder der er fremkommet kommentarer til ganske få og ubetydelige fejl, herunder på områder, som intet har med skatte- eller regnskabslovgivningen at gøre, at [SKAT] ikke også skulle have fundet anledning til en grundigere revision af omsætningen og varekøbet, særligt med det oprindelige udgangspunkt om, at [SKAT] fandt virksomhedens bruttoavancer for lave.

Den af [SKAT] udarbejdede revisionsrapport (bilag 15) bibringer ikke klarhed over, hvilke kontrolarbejder som er udført. Skatteansættelserne kan derfor kun konkluderes at være baseret på en formalistisk tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget, og uden at regnskabsgrundlaget er blevet efterprøvet.

[SKAT] har derved ikke fulgt retningslinjerne for skønsmæssige ansættelser som disse er angivet i SKATs juridiske vejledning afsnit A.B.5.3.

Det må anses for kritisabelt, at de dokumenterede og anerkendte forhold om bruttoavanceniveau ikke er angivet i sagsfremstillingen, der derved lider af en væsentlig mangel i forhold til sagsforståelsen og de faktiske forhold.

Det er vor påstand, at [SKAT] har udeholdt samtlige oplysninger og materialer som svækker antagelsen om sort aflønning, samtidigt med at faktiske forhold i sagsfremstillingen er angivet i en sådan forvansket form, at det alene har til formål at underbygge SKATs påstand om udeholdt omsætning frem for at der er tale om en objektiv sagsfremstilling af sagens faktiske forhold.

[SKAT] har som eksempel herpå angivet og tillagt det væsentlig betydning, at der er indgivet anmeldelse mod virksomheden.

Under afsnittet "sagens faktiske forhold" side 6 er indsat et uddrag af en anmeldelse udformet på engelsk, og [SKAT] har stort set alle steder, hvor der omtales sort aflønning henvist til denne anmeldelse.

[SKAT] har i sagsfremstillingen undladt den direkte angivelse af, at der efter SKATs opfattelse er tale om en anmeldelse om sorte lønninger.

Vi vedlægger som bilag 16 den fulde henvendelse

Af henvendelsen fremgår reelt kun tre for denne sag relevante oplysninger

... nobody gets payed for more than 140 hours as heard from colleagues.

... he didn't pay me

... he offered to loan me 7000 kr.

dvs, ikke en eneste sætning, der på nogen som helst måde angiver, at der skulle foregå udbetaling af sort løn, heller ikke til anmelderen selv.

Tværtimod fremgår det, at vor klient helt efter kildeskattelovens regler afviser at udbetale løn uden skattekort foreligger, samtidigt med, at samtlige regler i forhold til ansættelsesforholdet og lønudbetalinger blev overholdt, idet de omtalte 7.000 kr. i fuld overensstemmelse med kildeskattelovens regler blev udbetalt som acontoløn.

Uddybende bemærkninger til henvendelsens indhold fremgår af vort svar til [SKAT](bilag 17),og vi må konstatere, at [SKAT] har undladt at angive i sagsfremstillingen, at pågældende anmelder både var blevet ansat, havde modtaget ansættelseskontrakt og for den sags skyld også havde modtaget lønseddel inkl. acontoudbetalingen som var indberettet til SKAT e-indkomstregister på et tidspunkt som lå før vor klient blev bekendtgjort med anmeldelsen. Der er derfor ikke tale om en situation, hvor der er sket efterfølgende indberetninger afledt af en anmeldelse.

Et af [SKAT] delvist censureret sagsnotat (bilag 18) angiver, at [SKAT] anser henvendelsen som værende en anmeldelse om sort arbejde, hvilken opfattelse også er blevet fastholdt ved alle efterfølgende møder og drøftelser.

Det er vor opfattelse, at den pågældende anmeldelse er den egentlige og eneste begrundelse fra [SKAT]s side. Som følge heraf, og som følge af det generelle sagsforløb, indeholder de skønsmæssige ansættelser alle karakteristika på, at være blevet gennemført pønalt.

Da den pågældende anmelder ikke taler dansk, og heller ikke har opholdt sig særlig lang tid i landet, er der ingen tvivl om, at anmelderen har fået bistand fra en person som har kendskab til det danske system.

Anmelderen meldte sig således i tilknytning til anmeldelsen/henvendelsen til SKAT ind i fagforeningen [fagforening1], som på vegne af deres medlem rejste krav om betaling af løn for de timer, som anmelderen mente, der ikke var udbetalt løn for (bilag 19).

I tilknytning til forhandlingerne om lønkravet, hvor [fagforening1] anerkendte, at deres medlem havde overdrevet sin arbejdsindsats en hel del, oplyste [fagforening1], at deres medlem havde haft både telefonisk og personlig kontakt med SKAT.

...”

Klageren har i klagen yderligere fremført følgende vedrørende:

”...

II Sagens substans/grundlaget for skønsudøvelsen.

...

Tilsidesættelse regnskabsgrundlag.

[SKAT] (sagsfremstilling s. 7-8)

Regnskabet ikke udarbejdet på et ført og afstemt kasseregnskab.

Manglende udskriftsrapporter kasseapparat.

Vor bemærkninger

Konkret beregningsfejl

De skønsmæssige ansættelser hviler på en forudsætning om, at der ikke sker ændringer med betydning for vor klients privatforbrugsopgørelse, jf. sagsfremstillingens side 28 (2010), hvor det nærmere af [SKAT] er begrundet, at den skønnede forhøjelse er herved alene medgået til finansiering af den ubeskattede aflønning af medarbejderne, og vil derfor ikke have nogen indvirkning på indehavers privatforbrug.

Den faktiske ansættelse er derfor gennemført i strid hermed, da der er foretaget følgende faktiske skatteansættelse:

...

Fastsættelse af timepris

[SKAT] har fastsat en timepris på den sorte aflønning til 100 kr., svarende til den faktiske timeløn i virksomheden, hvilket er en almindelig gældende timepris i branchen, som er kendetegnet af en høj beskæftigelsesgrad for lavt/slet ikke uddannet personale.

De skattemæssige ansættelser hviler efter vor opfattelse således på en timepris, som er ansat urealistisk højt.

Vor klient er topskatte-skatteyder, hvorfor en udbetaling af sort løn med en timesats på 100 kr. indebærer, at medarbejderen ville opnå en betydelig merindkomst, hvorimod vor klients fordel ville være beskeden, idet udeholdt omsætning i sagens natur altid vil udvise en fordel for begge parter.

Ved en skønsudøvelse herom må der derfor nødvendigvis forholdes til, hvordan en sådan besparelse ud fra almindelige objektive skønsprincipper kan antages fordelt mellem to parter som har aftalt sort aflønning.

Fordelingen af den samlede fordel kan på grundlag af de faktiske ansættelses forudsætninger skitseres således:

Sammenholdt med en udbetaling af sort løn kan opgøres

I sager om sort aflønning vil der typisk være tale om medarbejdere som samtidigt begår socialt bedrageri, og deraf også opnår yderligere merindkomst.

Det må derfor i alle henseender anses for en uforsvarlig og urimelig skønsudøvelse, at en sort timeaflønning er baseret på en timesats på 100 kr., hvilket har væsentlig betydning for de beløbsmæssige ansættelser.

Landsskatteretten skal derfor undergive den fastsatte timesats selvstændig bedømmelse. Det er vor påstand, at en sort timesats ikke forsvarligt kan fastsættes højere end 60 kr.

Kasseafstemning

Vor klient har løbende ført kasseregnskab, ligesom der dagligt har været fulgt en procedure med kontantafstemninger ifbm. afregninger fra tjenerne. Tjenersedler har således tjent et dobbelt formål, da tjenersedler af den enkelte tjener har været anført oplysning om arbejdstimer til brug for lønningsregnskabet, dels foretaget en afstemning af, at der blev afregnet det korrekte kontantbeløb overfor restaurationens indehaver, da personalet selv har administreret drikkepenge. Tjenersedler udarbejdes både ved lukning af restauranten og ved vagtskifte, således at den enkelte tjener ikke kan gøres ansvarlig for en anden tjeners afstemninger og afregninger.

Vi har anerkendt, at der har været visse mangler i procedurerne, hvorfor der også er blevet foretaget enkelte tilretninger heraf, herunder den anvendte kasserapport. Tilretningerne er drøftet med og også oplyst godkendt af [SKAT]. De ændrede procedurer svarer dog i al væsentlighed til de tidligere procedurer, hvor dagens omsætning undergår flere daglige kontantafstemninger.

[SKAT] har ikke ved gennemgangen af den daglige bogføring og det faktiske regnskabsgrundlag kunnet konstatere nogen tidspunkter med negativ kassebeholdning, ligesom der heller ikke optræder kontantindsættelser i sagen som ikke kan henføres til den bogførte omsætning.

Heller ikke ved det uvarslede kontrolbesøg i 2010, og de to uvarslede kontrolbesøg i 2011 har [SKAT] konstateret kassedifferencer.

[SKAT] har i det hele taget ikke påberåbt sig konkrete fejl i regnskabsgrundlaget, som har betydning for påstanden om udeholdt omsætning.

Samtlige leverandører betales derudover via bankbetalinger.

I forhold til kasseapparat har såvel vi som [SKAT] ført adskillige samtaler med leverandøren af kasseapparatet ([virksomhed3]), der som Danmarks største leverandør af kasseapparater har leveret de anvendte kasseapparater, men der har ikke kunnet opnås enighed om, hvilke typer af rapporter der skal kunne udskrives.

Vor klient er uden indflydelse på kasseapparatopsætningen, da [virksomhed3] fra centralt hold har valgt at gøre det umuligt for indehaverne at få adgang til programmeringsmodulet. Alle programmeringer og opsætninger på kasseapparatet kan således alene foretages af leverandørens medarbejdere.

[SKAT] har overfor os tilkendegivet, at udskriftsmulighederne fra-kasseapparatet reelt ikke havde betydning, da det var opfattelsen, at den udeholdte omsætning ikke blev slået ind på kasseapparatet, og at der derfor var tale om udeholdt kontantomsætning. Lukketider og transaktionstidspunkter ifølge detaljerede betalingskorttransaktionsudskrifter har efter [SKAT]s vurdering derved heller ikke haft betydning for spørgsmålet om udeholdt omsætning og restaurationernes lukketider, jf. sagsfremstillingens side 32 (2010), hvor det er anført

... vi er ikke enige i, at der kan sættes lighedstegn mellem tidspunkterne for de registrerede betalingskorttransaktioner og de tidspunkter, hvor medarbejderne holder fyraften.

Vi er ikke uenige i det anførte, men indholdsmæssigt er der ikke overensstemmelse med vort anbringende. Vi har derimod påpeget for SKAT, at regnskabsmaterialet indeholdt en ganske betydelig dokumentation for, at der i stort set ingen tilfælde har været betalingskorttransaktioner efter kl. 22:00 på hverdage, og at det ville være muligt at sammenholde lukketidspunkterne på både kasseapparat, terminalsystemer og tjenersedlernes arbejdstidsangivelser, og at disse oplysninger efter vor opfattelse ville være relevante at inddrage i skønsudøvelsen, når påstanden er, at restaurationerne holder åbent udover, hvad der er kunder til.

Det er fortsat vor opfattelse, at oplysningerne bør indgå i vurderingen af den nødvendige timebemanding, og behovet synes større efter SKATs ændrede holdning til, at der er udøvet et skøn over mindstebemanding, hvilket særligt for restaurationen [adresse2] får en urealistisk betydning for den faktiske skønsudøvelse.

[SKAT] har afvist at inddrage oplysningerne som følge af det opsatte beviskrav, ligesom [SKAT] finder det uden betydning,

Ingen af synspunkterne synes objektivt særligt sandsynlige.

Praktikpladser

[SKAT] har i den faktiske skønsudøvelse for 2010 taget hensyn til, at vor klient har været i stand til at dokumentere anvendelsen af ulønnet arbejdskraft i forbindelse med indgåelse af praktikaftaler med offentlige og private jobaktører.

[SKAT] har for 2010 foretaget et nedslag på 1.108 timer i timeopgørelsen baseret på ulønnet arbejdskraft (sagsfremstillingens side 21, 627 timer med tillæg af 481 timer, sagsfr. side 28)

Praktikpladser kan både have kortere og længere varighed som led i et revalideringsforløb, men har typisk været indgået med en varighed på 1-6 måneder med forskelligt timeomfang.

Da der ikke eksisterer en centralt register over disse praktikpladser, hverken statsligt, kommunalt eller privat, har det ikke været muligt for andet end 2010 at fremskaffe dokumentation.

Efter vor opfattelse forudsætter en forsvarlig og rimelig skønsudøvelse for 2009, at der blev taget hensyn til, at virksomhederne har dokumenteret eksistensen af praktikpladser i min. samme niveau som anerkendt for 2010.

Ved den tidligere kontrol i 2010 ville det sandsynligvis have været muligt at fremlægge den krævende dokumentation, men da der ikke er tale om materialer som er en del af regnskabsgrundlaget, har aftaler ikke været gemt efter ophør af praktikaftalen. Det er et rent tilfælde, at det i den konkrete sag har været muligt at dokumentere nogle af praktikaftalerne.

Skønnede timeforudsætninger

[SKAT] (sagsfremstilling s. 5)

Den skønnede timebemanding er opgjort til 36 timer for [adresse1] og 27 timer for [adresse2] på hverdage og hhv. 47 timer og 30 timer i weekender, modsvarende hhv. 63 timer på hverdage og 77 timer på weekenddage.

Vor bemærkninger

Efter vor opfattelse har SKAT baseret sin skønsudøvelse på en opgørelse behæftet med flere konkrete fejl, heraf særligt vedrørende timeforudsætningerne for [adresse2], som er forudsat at have et urealistisk timeforbrug, der i al væsentlighed svarer til [adresse1], som er ca. 3 gange så stor en restaurant, som derudover drives i to etager. [adresse1] omsætter for over 6 mio. kr. og [adresse2] for knap 2,5 mio. kr.

F.s.v. restaurationen [adresse1] er der ingen anledning til at kommentere fejlene, da timeforudsætningerne på nær en marginal afvigelse stemmer overens med de faktiske udbetalte lønninger.

Bilag 14 (delvist uddrag), der som anført også er baseret på indehavers oplysninger medfører ikke, at der er klarhed over SKATs basale timeforudsætninger, som løbende har været ændret i takt med påviste konkrete fejl.

Fundamentalt er problemstillingerne i forhold til skønsudøvelsen i nærværende sag, at SKAT har forudsat, at [adresse2] har en mindstebemanding, som på hverdage er stort set den samme som for [adresse1].

Derved har SKAT undladt at forholde sig til, at [adresse1] har et stort salg af frokostbuffeter. Dette er ikke tilfældet for [adresse2], da der ikke eksisterer kundegrundlag stort nok til at drive to frokostrestauranter i konkurrence med hinanden.

Faktiske antal solgte frokostbuffeter fremgår af kasseapparatudskrifterne, og i det hele taget indeholder kasseapparatudskrifterne så detaljerede oplysninger om salg af drikkevarer, frokostbuffeter, aftenbuffeter, at det er muligt at efterprøve såvel antal solgte buffeter, salgspriser, salg af drikkevarer og foretage en konkret opgørelse af bruttoavancer ud fra varekøb.

[adresse2] er kendetegnet ved stort set ingen omsætning at have før efter kl. 17:00. Underbygges af både den faktiske omsætning på gennemsnitligt kr. 4-6 inkl. moms på hverdage, og at der stort set ingen betalingskorttransaktioner er forekommet før kl. 17:00. Dette kan sættes i forhold til, at SKAT forudsætter en bemanding på 3 personer i tidsrummet 12:00 - 17:00, hvad der står i greel modsætning til de oplysninger som vor klient har givet, og det som det objektive behov tilsiger.

Oplysningerne fremgår af det regnskabsmateriale som SKAT har modtaget, men er ikke inddraget som følge af SKATs ubegrundede konklusion om, at oplysningerne er irrelevante for skønsudøvelsen.

Tjenersedler har SKAT ligeledes udelukket at inddrage i sagen med anbringendet om, at der kun kan inddrages materialer i sagen som opfylder de fastsatte beviskrav.

I det seneste agterforslag har [SKAT] ydermere med sin forudsætning om minimumsbemanding helt udelukket, at hjemsendelse for timeansatte overhovedet kan finde sted.

Dernæst er der udøvet et skøn over et sådant antal totaltimer, at det er ganske svært at imødegå forudsætningerne med andet end, at der er tale om et fuldstændigt urealistisk timeantal, som er helt ude af trit med virkeligheden.

I forhold til mindstebemandingsforudsætningen må konstateres, at [SKAT] har ganske svært med at bestemme sig for, hvorvidt det må anerkendes, at der sker hjemsendelse af timeansatte, når ikke der er brug herfor, hvilket har væsentlig betydning for de generelle skønsforudsætninger og beregninger.

I den faktiske skønsudøvelse er der ikke taget hensyn til hjemsendelse, idet SKAT nærmere har begrundet.

Side 23 (2010)

... angivne ankomst- og afgangstider på tjenersedler kan efter vor opfattelse ikke anses for at være de faktiske ankomst- og afgangstidspunkter, og kan derfor ikke tillægges nogen bevismæssig værdi.

... det er vor opfattelse, at medarbejdere ikke frivilligt går hjem medmindre de på en anden vagt kan opnå et antal mertimer ... så lønnen ikke bliver mindre end forventet.

Side 32 (2010)

... at hjemsende medarbejdere når ikke der er tilstrækkeligt med kunder harmonerer ikke med den anbefaling som [organisation2] giver sine medlemmer.

... brancheforeningens retningslinjer giver en karakteristik af praksis på området.

... endvidere er det vor opfattelse, at frivillig eller obligatorisk hjemsendelse godt kan finde sted.

... i så fald findes erstatningstimer, så medarbejderen kompenseres.

Derved har [SKAT] formået både at anerkende, at der sker hjemsendelse af timeansatte, hvilket væsentligt svækker SKATs opgørelse over timeforudsætningerne, men samtidigt udelukker SKAT, at der i den faktiske skønsudøvelsen bliver taget hensyn hertil med den indlagte forudsætning om, at i fald der sker hjemsendelse også findes erstatningstimer.

I [SKAT]s perspektiv skulle en hjemsendelse - som ikke helt bliver udelukket kan være sket - dermed indebære, at vor klient skulle vælge at indkalde en medarbejder en anden dag udover det som der var behov for den pågældende dag, da det fastsatte timeantal ud fra SKATs forudsætning er en fikseret størrelse.

Vi må karakterisere SKATs begrundelser som usaglige og ulogiske, da [SKAT] ikke synes at ville anerkende almindelige arbejdsmarkedsvilkår, som disse er gældende særligt indenfor restaurationsbranchen.

De faktiske skønsansættelserne må i sin helhed anses at hvile på et særdeles spinkelt grundlag, som ikke er underbygget af et eneste konkret konstateret tilfælde af hverken udeholdt omsætning eller sort aflønning.

...”

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse:

”...

Vi har gennemgået [SKAT]s udtalelse af 9. juli 2013.

Det er kendetegnende for sagsforløbet, at SKAT i sin udtalelse har brugt ganske mange ressourcer på at bekræfte egne sagsforudsætninger, uagtet der i al væsentlighed er tale om gentagelse af argumentationerne anført i sagsfremstillingen.

Vi har i vor påklage til Landsskatteretten anført, at Landsskatteretten i den konkrete sag bør have særlig opmærksomhed på de lovgivningsmæssigt fastsatte sagsbehandlingsregler og rammerne for forsvarlige og rimelige skønsudøvelser.

Med den foreliggende udtalelse fra SKAT og med de materialer som if. SKAT udgør grundlaget for afgørelserne, bør Landsskatteretten efter vor opfattelse ubetinget lade pkt. III sagsformalia i vor indsigelse blive undergivet en vurdering før enhver substansvurdering.

Udtalelsen tilføjer ganske mange nye aspekter i forhold til den måde, som SKAT har gennemført sagsbehandlingen på, hvoraf en del er af en sådan ny karakter, at det i langt højere grad er nødvendigt med en stillingtagen til, hvor grænserne for processuelle sagsbehandlingsregler går, og hvad reglerne om pligtmæssigt skøn indebærer.

Vi er bevidste om, at vor kritik indeholder en række af de samme elementer som den kritik som i et stykke tid har været rejst mod SKAT fra flere sider, hvorfor vi må bemærke, at vi gennem hele den administrative sagsbehandling har gjort gældende, at de processuelle sagsbehandlingsregler efter vor opfattelse blev væsentligt tilsidesat, jf. sagsfremstillingen.

...

I forhold til den konkrete udtalelse fra SKAT, finder vi anledning til følgende bemærkninger:

Skærpelsen i skønsforudsætningerne

SKAT angiver, at bilag 14D ikke danner grundlag for en foreslået ændring.

Dette er ellers angivet ganske tydeligt af kolonnerne "Ændring af indkomst" og "Ændring af moms", og vor indledende forhandlinger og drøftelser med SKAT var da også baseret herpå, selvom der ikke var fremsendt et formelt agterforslag.

SKAT har selv betegnet bilaget som et forslag i forbindelse med fremsendelsen (SKAT bilag 13), hvor bilaget konkret er betegnet "mailforslag fremsendt til revisor", selvom der i denne sammenhæng er tale om det fejlbehæftede bilag.

Vor opgørelse af udviklingen i de skønsmæssige ansættelser havde til formål at illustrere de betydelige ændringer af skønsudøvelser som SKAT har foretaget på det samme sagsgrundlag, og bilag 14D bidrager fint til dette billede.

SKAT mangler fortsat at forklare, at man på den ene side har måttet anerkende, at virksomhedernes bruttoavanceniveau fuldt ud har kunnet dokumenteres, og på den anden side fortsat opretholder en kritik mod bruttoavancen. Kritikken mod bruttoavancen kan hverken anses for saglig eller objektiv.

Forholdet indeholder en væsentlig tilsidesættelse af officialprincippet og skønsreglerne, og tjener ligeledes som dokumentation for, at skønsforudsætningerne er behæftet med en væsentlig konkret fejl.

Første arbejdsdag/på prøve:

Vi må henvise til, at vi allerede i maj 2011 dokumenterede, at SKATs fremstilling var vildledende (bilag 20).

Da vi blev nægtet mulighed for kontrollere påstanden i øvrigt (bilag 21), var vi uden mulighed for at fremskaffe relevante dokumentationer for, at påstandene var forkerte.

Først i september 2012 (SKAT bilag 3C) modtog vi de nødvendige oplysninger, men på dette tidspunkt havde spørgsmålet ikke længere betydning for sagsafgørelsen, da SKAT på dette tidspunkt havde meddelt, at der efter deres opfattelse ikke var forhold som gav anledning til kritik i 2011.

Forholdet dokumenterer, at skønsforudsætningerne er behæftet med en væsentlig konkret fejl.

Vi har efterfølgende kunnet konstatere, at SKAT allerede ved lønafstemningen (SKAT bilag 14A) anonymiserede de af personerne som havde tjenerfunktion til "andre ansatte" uagtet den tydelige navneangivelse på tjenersedlerne (bilag 22)

SKATs anvendelse af begrebet første arbejdsdag/på prøve skal således vurderes med det forbehold, at det omfatter personer som er dokumenteret ansat, og at der derved ikke er tale om personer som traditionelt opfattes som ulovlig beskæftiget arbejdskraft.

Stigning i timer:

Udskrifterne fra e-indkomstregisteret dokumenterer, at timeantallet var øget inden SKATs kontrolbesøg, og SKAT har også i den forbindelse modtaget dokumentation for såvel indehavers sygdom, ægtefællens fødsel og barselsorlov, den forudgående annoncering efter arbejdskraft, samt de dokumenterede nye ansættelsesforhold.

Når der foretages en statisk sammenligning af forskellige indkomstår, må der i en skønsudøvelse nødvendigvis tages hensyn til de faktiske forhold, hvilket bl.a. indebærer, at der nødvendigvis må forholdes til de dokumenterede objektive forhold.

SKAT sammenligner således ukritisk vidt forskellige perioder, uagtet vi har fremlagt en objektiv dokumentation for, at forøgelsen i beskæftigelsen 2011 i høj grad kan tilskrives den generelle konjukturudvikling (bilag 23).

Vor bemærkninger vedrørende SKATs timeopgørelsesprincipper og konklusioner i øvrigt fremgår af vor indsigelse, men vi må dog fremhæve, at SKATs udtalelse på ingen måde giver svar på, at selvom der er uenighed om skønsforudsætningerne, henstår det resultat, at SKATs egne timeforudsætninger fastslår, at der ikke eksisterer grundlag for at statuere udeholdt omsætning vedrørende restaurationen [adresse1].

Forholdet dokumenterer, at der også på dette punkt er sket tilsidesættelse af officialprincippet og reglerne om pligtmæssigt skøn, og skønsudøvelsen er herunder behæftet med en ganske væsentlig fejl.

Anmeldelse:

Som angivet i udtalelsen og sagsfremstillingen, anser SKAT fortsat, at en anmeldelse dokumenterer, at der i virksomheden opereres med officielle arbejdstimer og faktiske arbejdstimer.

SKAT har anlagt den holdning (jf. tidligere fremsendte bilag 18,) at der er tale om en anmeldelse om sort aflønning.

Da dette ikke er i overensstemmelse med den faktiske anmeldelse, er skønsudøvelsen også på dette punkt baseret på en væsentligt fejlbehæftet skønsforudsætning.

I relation til SKATs udlægning af, hvad anmeldelsen indeholder og normale procedurer for behandling af anmeldelser til SKAT, er det ganske bemærkelsesværdigt, at SKAT efter eget udsagn ikke har taget kontakt til den pågældende anmelder. Dette er en helt normal procedure, men er i den konkrete sag fravalgt uagtet vurderingen af, at anmeldelsen har væsentlig betydning for sagen (bilag 24)

Vi må konkludere, at' SKAT har måttet erkende, at den pågældende anmeldelse IKKE er en anmeldelse om sort aflønning, hvorfor SKAT har fravalgt at kontakte anmelderen, idet SKAT ved mail af 23/8 2013 har meddelt os følgende:

"Hverken [person4], [person5] eller jeg selv, har før eller efter vi modtager anmeldelsen fra [person6] den 18. april 2012, talt med anmelderen eller korresponderet med ham. Som det fremgår af den mailkorrespondance som du har modtaget i kopi med vor mail af 16. august 2013 (jf. nedenfor), spørger [person5] vor kollega [person6] om vi må tage kontakt til anmelderen. Dette forblev en overvejelse, da vi ikke på noget tidspunkt har taget kontakt til [person7]."

Udover at normale procedurer er fraveget, medfører forholdet også en tilsidesættelse af officialprincippet, i særlig grad, da anmeldelsen tillægges den betydning som SKAT har angivet.

...

Kontantanalyse:

Vi har i hele sagsforløbet fået afvist relevansen af kontantanalyser, men vi kan konstatere, at en sådan analyse er foretaget ifølge det pågældende bilag 30, hvilket ikke fremgår af sagsfremstillingen.

Kontantanalysen dokumenterer entydigt, at kontantandelsniveauet på ingen måde indikerer udeholdt omsætning.

For en god ordens skyld skal anføres, at opgørelsen er behæftet med ganske store beregnings- og indtastningsfejl, som bl.a. giver sig udtryk i en dag med en kontantandel på 3 % og en dag med over 100 %, hvilket er fysisk umuligt.

Vi har tidligere opgjort virksomhedernes kontantandele til niveauet 50-60 %, både opgjort under et og hver for sig.

Forholdet dokumenterer, at sagsbehandlingen er behæftet med en væsentlig mangel om de faktiske forhold, hvilket tilsvarende gælder betalingskorttransaktionerne, der i strid med officialprincippet er afvist at have relevans for sagen.

Tidligere kontrol af virksomheden:

Som angivet i vor indsigelse har SKAT tidligere gennemført en uvarslet kontrol af virksomheden, jf. tidligere fremsendte bilag 12.

Denne kontrol har væsentlig betydning for spørgsmålet om forældelse i forhold til hæftelseskravet.

I sin udtalelse overfor Landsskatteretten gør SKAT gældende, at et sagsnotat (SKAT bilag 16) godtgør, at der ikke har været foretaget en tidligere kontrol af omsætningen.

Vi har konstateret, at sagsbehandlerne i nærværende sag har bestilt notatet hos en kollega efter sagens afslutning (bilag 25) udelukkende for at svække vor klients muligheder for at få medhold i en klagesag ved Landsskatteretten.

[SKAT] har ved en åbenlys fejl ved sin fremsendelse af bilag til Landsskatteretten fået kopieret en side med intern korrespondance, hvoraf fremgår, at der i 2010 uden tvivl blev foretaget en kontrol af omsætningen.

Anledningen til, at notatet er ønsket skrevet er ganske tydeligt angivet, ligesom det står ganske klart, at den pågældende kollega i høj grad er blevet dikteret, hvad der skulle stå i notatet.

[SKAT] har ubetinget ikke haft noget ønske om, at omstændighederne bag tilblivelsen af sagsnotatet skulle være kendt, hvorfor SKAT da også d. 23. august 2013 har givet afslag på aktindsigt med henvisning til, at "dokumenterne vedrørende tilblivelsen af sagsnotatet er interne arbejdsdokumenter udtaget fra aktindsigt" (bilag 26)

Ud fra fundamentale retssikkerhedsmæssige principper er det pågældende notat dybt betænkeligt.

I den konkrete sag tjener notatet som dokumentation for, at SKAT har udført en kontrol af omsætningen i 2010, og at SKAT ved udøvelse af helt almindelig agtpågivenhed har haft mulighed for at rejse et hæftelseskrav betydeligt tidligere end det tidspunkt som SKAT på nuværende tidspunkt gør gældende er kundskabstidspunktet.

Efter de almindelige forældelsesregler kan Landsskatteretten på grundlag af sagsnotatet og den interne korrespondance derfor lægge til grund, at hæftelseskravet for 2009 er forældet.

Generelt vedrørende sagsgrundlag:

Landsskatteretten skal være opmærksom på, at de af SKAT fremsendte bilag ikke er udtryk for sagens fulde akter, men alene er et uddrag af de materialer, som SKAT har fundet det relevant at fremsende.

Der eksisterer et omfattende materialesæt i øvrigt, herunder korrespondancer og bilag m.v., både fra vor side og fra SKAT, som dokumenterer, at sagens faktiske forhold ikke er beskrevet korrekt.

...”

Retsmøde

Under retsmødet i Landsskatteretten gennemgik repræsentanten sagens faktiske omstændigheder som også anført i hans skriftlige indlæg. Han gentog sine påstande, som principalt er ugyldighed, subsidiært at der ikke er grundlag for forhøjelserne og mere subsidiært, at der foretages en mindre forhøjelse.

Indeholdelsessagen for indkomståret 2009 er ifølge repræsentanten forældet, jf. forældelsesloven. Fristen for ansættelser udløb ifølge repræsentanten den 4. februar 2013, idet SKATs første kontrol af virksomheden fandt sted den 4. februar 2010, hvor SKAT således fik kundskab. Referatet fra SKATs kontrol viser, at der ikke var grundlag for bemærkninger, og virksomheden kan dermed ikke have udvist forsømmelighed.

SKATs ændringer er desuden ikke foretaget med baggrund i privatforbrugsopgørelser eller bruttoavanceberegninger, hvilket ellers er normalt.

Der er tale om 2 restauranter, en større og en mindre, men SKAT har behandlet restauranterne under ét, hvilket ikke er korrekt. Tjenersedler i virksomheden spiller en stor rolle i opgørelse af omsætning. Virksomheden har forevist tjenersedler for indkomståret 2011. Hvis ejeren havde vidst, at disse kunne spille en rolle i sagen, ville han også have gemt dem for 2009 og 2010. Dette er dog ikke sket. Tjenersedlerne viser ifølge repræsentanten, at kassen kan afstemmes, og de er i overensstemmelse med z-boner.

Sagen hviler alene på timebehovet i restauranterne, men SKATs metode indeholder også ydertimer, hvor der ikke er stor bemanding.

Den anonyme anmeldelse går ikke på, at der er foretaget sort arbejde, men at der er arbejdet gratis. Den kan således ikke bruges som løftestang til ændringer vedrørende sort arbejde.

Repræsentanten henviste til praksis, jf. LSR14-3099052, hvor Landsskatteretten i et lignende tilfælde nedsatte SKATs forhøjelse ganske væsentligt.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Klageren har fremsat påstand om, at SKAT skatteansættelser for 2009 og 2010 er så fejlbehæftede og mangelfulde, at afgørelserne bør frafaldes som ugyldige. Det er ligeledes gjort gældende, at SKAT har tilsidesat de almindelige processuelle regler, særligt officialprincippet.

Skøn under regel

Klageren har fremhævet, at SKAT har sat det udøvede skøn under regel. For at kunne opgøre restauranternes timebehov har SKAT anvendt klagerens oplysninger om restauranternes åbningstimer og bemanding. SKAT har anvendt disse parametre, for at kunne beregne i hvor mange timer der har været behov for bemanding. Herefter har SKAT gennem processen tilrettet opgørelserne med de oplysninger, klageren løbende har gjort gældende.

Skønnet er objektivt foretaget efter parametre såsom bemanding og åbningstider, der er grundlaget for at kunne få et overblik over restauranternes ansattes timeforbrug.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at skønnet har været begrænset af andre retningslinjer og er derfor ikke enig med klageren i, at der har været foretaget et skøn under regel. Retten kan derfor ikke støtte klagerens påstand.

Begrundelser

Klageren har yderligere fremsat påstand om, at SKATs begrundelser er uden reelt indhold, og at forvaltningsloven krav om begrundelse ikke kan anses for opfyldt.

Ifølge forvaltningsloven §§ 22 og 24 skal en afgørelse, der ikke giver fuld medhold, være ledsaget af en skriftlig begrundelse og begrundelsen skal indeholde en henvisning til de retsregler, der har været grundlaget for afgørelsen, samt de hovedhensyn som har været bestemmende for skønsudøvelsen. Begrundelsen skal ligeledes indeholde en kort redegørelse for de oplysninger om faktiske omstændigheder, der har været tillagt væsentlig betydning.

Efter officialprincippet har SKAT pligt til at tilvejebringe de relevante oplysninger om sagens faktiske omstændigheder og oplyse en sag så tilstrækkeligt, at der kan træffes en afgørelse.

SKAT har begrundet sin afgørelse med henvisning til retsregler flere steder og retspraksis herunder Vestre Landsrets dom af 24. april 1995. Der er ligeledes redegjort for de faktiske omstændigheder, som har været tillagt betydning og anvendt i afgørelsen. SKAT har ligeledes henvist til virksomhedens lave bruttoavancer, dog uden at nævne konkrete tal. Landsskatteretten må derfor afvise, af SKAT afgørelse ikke er begrundet eller ikke følger begrundelsesreglerne i forvaltningsloven.

Retten finder ikke, at SKAT burde have fordelt de opgjorte timer på hver restaurant, da begge restauranter blev drevet under samme CVR-nr., og da indberetningen til e-indkomstregistret er foretaget samlet under det samme CVR-nr. Retten er heller ikke enig i, at SKAT har opgjort et resultat for de to restauranter i timeforbrug, der er tilnærmelsesvist ens.

Retten finder ligeledes, at SKAT har tilvejebragt oplysninger om faktiske forhold i tilstrækkelig omfang til, at der kunne træffes en afgørelse.

Det er yderligere rettens opfattelse, at de timer, som er modregnet for ægtefællen i indkomståret 2010, må anses for rimelige. Retten har henset til, at ægtefællen i perioden 1. januar til 31. august 2010 (en periode på 8 måneder) inden brylluppet arbejdede 596 timer i restauranten, og at SKAT i sin opgørelse har modregnet ægtefællens arbejdsindsats med 750 timer efter brylluppet for 5 måneder af 30 dage med 5 timer pr. dag, hvilket udgør 35 timer ugentligt. Der er således, dels en måned som overlapper hinanden og dels arbejdstimer hver eneste dag, både hverdage, weekender og helligdage. Det er derfor Landsskatterettens opfattelse, at beregningen af ægtefællens arbejdsindsats i restauranten må anses for rimelig set i forhold til tidligere arbejdsindsats.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at SKATs afgørelser for indkomstårene 2009 og 2010 indeholder sådanne formelle fejl, der kan begrunde, at afgørelserne skal anses for ugyldige. Landsskatteretten fastholder derfor, at SKATs afgørelser er gyldigt foretaget.

Skøn vedrørende omsætning og bruttoløn

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive sin indkomst til skatteforvaltningen. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4. Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006).

SKAT har konstateret, at grundlaget for det bogførte salg er en ugentlig ”kasserapport”, der angiver omsætningen anført på den daglige Z-bon, og specificerer den ud på den andel der er betalt via Dankort, som herefter korrigeres for salg betalt ved gavekort (idet gavekort registreres som salg når gavekortet udstedes), herunder fejlslag på kasseapparatet (som den enkelte tjener har påført manuelt på regningen), hvorefter det resterende beløb registreres som dagens kontantsalg.

Der har således ikke været foretaget daglige effektive kasseafstemninger, hvor det daglige salg er afstemt med kassebeholdningen primo og ultimo. Det kan således heller ikke konstateres, om der nogle dage har manglet et salg, været fejlslag eller om der i ugens løb har været negative kassebeholdninger.

Da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

Skønsmæssige ansættelser skal normalt være underbygget af privatforbrugsberegninger eller andre konkrete opgørelser.

Ud fra klagerens oplysninger om restaurantens åbningstid og bemanding har SKAT foretaget en opgørelse af restaurantens behov for arbejdstimer. Herfra har SKAT fratrukket ansattes spisepauser, indehaverens arbejdsindsats der er beregnet med en arbejdsdag på 11 timer 360 dage om året, ægtefælles arbejdsindsats, praktikanter der har arbejdet uden løn, og lukkedage på grund af brand i restauranten [adresse1] i 2010.

Herefter kan det beregnes, at restauranten i 2009 havde behov for ansattes arbejdskraft i 17.310 timer. Sammenholdes dette med de til e-indkomst indberettede timer, der udgør 12.794 timer, kan der konstateres et antal manglende nødvendige timer på 4.516 timer.

Ligeledes kan det beregnes, at restauranten i 2010 havde behov for ansattes arbejdskraft i 14.675 timer. Sammenholdes dette med de til e-indkomst indberettede timer, der udgør 10.960 timer, kan der konstateres et antal manglende nødvendige timer på 3.715 timer.

Med udgangspunkt i en timeløn på 100 kr. har SKAT skønnet, at klageren har afholdt uregistrerede bruttolønsudgifter på dels 450.000 kr. og dels 350.000 kr. i henholdsvis 2009 og 2010. SKAT har vurderet, at disse lønudgifter er dækket af ikke registreret/udeholdt omsætning. Den gennemsnitlige timeløn i virksomheden har svinget mellem 107 kr. til 111 kr. i årene 2009, 2010 og 2011, hvorfor Landsskatteretten finder det rimeligt at anvende en sats på 100 kr. pr. time efter et forsigtigt skøn.

Klageren har gjort gældende, at beregningen ikke har taget hensyn til, at ansatte om aftenen sendes hjem, når der ikke er tilstrækkeligt med kunder.

Det kan hertil bemærkes, at SKATs beregning er foretaget i forhold til oplysninger om ansattes arbejdstid og ikke konsekvent i forhold til restaurantens åbningstid. Der kan herimellem konstateres en difference på omkring 980 timer pr. år, ligesom der kan henses til, at indehaverens beregnede timer dækker mere end to personers fuldtidsarbejde. Landsskatteretten finder derfor, at der i opgørelsen også er plads til hjemsendelse af ansatte, når der ikke er kunder.

SKAT har ud fra et forsigtighedshensyn alene forhøjet virksomhedens omsætning med den løn, som er anset for nødvendig at afholde, og dermed ikke en yderligere fortjeneste.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at differencen mellem restauranternes mandskabstimebehov og de timer, der er indberettet, er betydelig. Landsskatteretten finder, at der er foretaget en forsigtig og rimelig opgørelse af klagerens behov for arbejdskraft, der sammenholdt med de timer som klageren har indberettet til SKATs e-indkomstregister, viser et tydeligt behov for yderligere arbejdstimer. Det findes herefter tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der er grundlag for at foretage en skønsmæssig opgørelse af yderligere lønudgifter, som anses for dækket af ikke registreret/udeholdt omsætning.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.