Kendelse af 09-07-2021 - indlagt i TaxCons database den 07-08-2021

Sagens emne

Faktiske oplysninger

Klageren udrejste til Schweiz i 1999, hvor han blev ansat i [virksomhed2]. I 2004 blev han ansat hos [virksomhed3], som i 2005 blev lagt sammen med [virksomhed4].

Begrænset skattepligt til Danmark 31. juli 2006 – 30. september 2007

Følgende fremgår af klagerens ansættelseskontrakt af 21. april 2005 vedrørende arbejdssted:

”You will be employed to work for the Company (or for an Associated Company) in the offices based at [by1] or on secondment with the Company (or for an Associated Company) in the [by2] offices or such other European offices (which for the avoidance of doubt specifically includes any future Scandinavian offices) of the Company or any Associated Company as it or they may reasonably require. It is an express term of the Contract that you agree to the possible secondment to [by2], [by1] or Scandinavia as set out in this sub-clause 2(a).”

I foråret 2007 åbnede [virksomhed1] en dansk filial med adresse på [adresse1], [by3]. Klageren og [person1] er registreret som filialbestyrere, og begge tegner filialen. Det fremgår af registreringsbevis for [virksomhed5] samt af udskrift fra Erhvervsstyrelsen, at filialens startdato var den 26. marts 2007.

Det er oplyst, at klageren, når han er på kontoret i Danmark, fungerer på samme måde og med samme opgaver, som når han er hos [virksomhed1] [by2] eller [virksomhed1] Schweiz.

[virksomhed5] driver virksomhed svarende til fondsmæglerselskaber og tjener provision ved handel med værdipapirer. Det er oplyst, at der har været maksimalt 6-7 ansatte i filialen.

Ifølge [virksomhed5]’ hjemmeside for kontoret i [by3] er kontorets åbningstid 7:30-17:30 mandag-fredag

Klageren har ikke selvangivet indtægter til Danmark i årene 2006-2009.

Følgende fremgår af [virksomhed1]’s hjemmeside vedrørende åbningen af kontoret i [by3]:

”[...]

The new office will be based in [by3]’s financial district at [adresse1], and will provide brokerage of short and long end interest rate derivatives in the following products: interest rate swaps, forward rate agreements, overnight index swaps, foreign exchange forwards, and government bonds.

[person1] and [person2], both Managing Directors of the Scandinavian Derivatives Desk for [virksomhed1], will head up the new office having worked for [virksomhed1] since January of 2004. They have more than 15 years experience within the financial markets, the majority of which has been working specifically within Scandinavia.

The opening of a [by3] office represents the latest addition to the rapidly expanding network of global offices at [virksomhed1]. The company sees Scandinavia as an important market to further expand its existing product lines and, where possible, edeavour to serve its clients locally. With the addition of [by3], [virksomhed1] now has five offices across Europe, including [by2], [by4], [by5] and [by1].

Commenting on the launch, [person1] said, “We are delighted to be opening a new office in the heart of Scandinavia. This is a key region for us, and one in which we have many clients. We believe that offering a local service will benefit both our clients and the business as we continue to move forward.”

[...]”

Det fremgår af registreringsbevis for den danske filial, at selskabets hovedbranche er ”Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling”

SKAT har modtaget oplysninger fra [virksomhed6] om klagerens flyrejser, og udarbejdet følgende opgørelse over klagerens ophold i Danmark i de omhandlede indkomstår:

”

”

Fuld skattepligt til Danmark 1. oktober 2007 – 31. december 2009

Den 1. oktober 2007 købte klagerens nuværende ægtefælle, daværende kæreste, ejendommen [adresse2], [by14]. Ejendommen er på 185 kvadratmeter. Købet af ejendommen blev finansieret med et lån fra klageren på 1.400.000 CHF, omregnet til 6.331.640 kr. Købsprisen på ejendommen udgjorde 5.995.000 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at lånet er afdragsfrit og vil blive indløst ved salg af ejendommen eller ved ægteskab mellem parterne.

Klagerens nuværende ægtefælle, daværende kæreste, tilmeldte sig den 19. oktober 2007 folkeregisteret på adressen.

Den 12. juni 2008 fødte klagerens nuværende ægtefælle, daværende kæreste, hendes og klagerens fælles barn, og den 17. juli 2009 blev de gift.

Klageren har overført 7.669.752,94 kr. til sin daværende kæreste i perioden 4. september 2007 til 19. juni 2009. Alle indsætninger på hendes konto i denne periode er overførsler fra klageren. Der er ifølge SKATs oplysninger overført 1.674.752,94 kr. udover den kontante overførsel til køb af ejendommen.

Ifølge ægtefællens bankkontoudtog er der for perioden medio 2007 til udgangen af 2009 hævninger, der indikerer et dagligt forbrug i Danmark, afbrudt af rejser af kort varighed. Der er endvidere udgifter til telefonabonnement, tv-licens m.v.

Ifølge folkeregisteret fraflyttede klagerens ægtefælle ejendommen på [adresse2], [by14], den 1. september 2009.

Lejligheden på [adresse2] har siden været udlejet til klagerens mor. Lejeperioden er gældende fra den 1. oktober 2009 og ophører ved udlejers opsigelse.

SKAT har henvendt sig til Swiss Federal Tax Administration FTA, som oplyste, at klageren i 1999-2010 blev betragtet som hjemmehørende i canton [...], og at han var ubegrænset skattepligtig til Schweiz. Brevet fra de schweiziske myndigheder er dateret den 22. september 2011.

Vedrørende bolig i Schweiz er følgende oplyst:

Efter fraflytningen til Schweiz boede klageren med sin familie i en lejlighed i [by1] i Schweiz, beliggende [adresse3].

I 2002 købte han et rækkehus i [by15], beliggende [adresse4], [by15]. Her boede klageren med sin familie. Huset er i tre etager og indeholder køkken, opholdsstue, 4 værelser og 2 badeværelser.

I 2004 købte han endvidere en lejlighed i [by16], beliggende [adresse5], [by16]. Denne lejlighed blev anvendt som sommerbolig.

I august 2007 købte klageren og hans daværende kæreste, nuværende ægtefælle, lejligheden [adresse6] i [by1]. Lejligheden er på 150 kvadratmeter i 2 etager.

I 2011 købte klageren et større byhus på samme vej i [by1], beliggende [adresse7].

Der er fremlagt e-mail, der bekræfter, at klagerens ægtefælle gik til ”mommy and baby yoga” i perioden november 2008 til maj 2009, samt fakturaer for franskundervisning i maj og juni 2009.

Der er endvidere fremlagt sundhedsplejerskejournal fra dansk sundhedsplejerske, hvoraf det fremgår i notat af 12. august 2008, at familien skal til Schweiz og ”bo i nogle måneder”. Sundhedsplejersken bekræfter i vedlagt brev, at den sidste kontakt med familien var 12. august 2008.

Der er fremlagt attest fra myndighederne i [by1], Schweiz, hvoraf det fremgår, at klageren har C-opholdstilladelse i Schweiz, og at hans aktuelle adresse er [adresse7] i [by1]. Det fremgår endvidere, at klageren har boet i [by1] i perioden 1999-2003 og igen fra 31. juli 2007. Attesten er underskrevet 28. maj 2018.

Der er endvidere fremlagt attest fra myndighederne i [by15], hvoraf det fremgår, at klageren har boet i [by15] i perioden 1. juni 2003-31. juli 2007. Attesten er underskrevet 28. maj 2018.

Klagerens og hans daværende kærestes barn blev indmeldt i Schweizisk vuggestue med start 1. april 2009. Indmeldelse er foretaget den 31. august 2008.

Ifølge CPR udrejste klagerens ægtefælle til Schweiz den 1. september 2009.

Eftergivelse af lån fra [virksomhed1]

Klageren bliver aflønnet med et fast beløb på 400.000 CHF om året. Herudover udbetales der også bonus.

Det fremgår af klagerens ansættelseskontrakt, dateret 21. april 2005, at kontrakten træder i stedet for tidligere ansættelseskontrakt dateret 1. december 2003. Følgende fremgår vedrørende lån fra [virksomhed1] til klageren:

”Det er anerkendt og godkendt af dig, at vilkårene for eftergivelse af lånet beskrevet i brevet fra selskabet til dig af 22. april 2004 (det første lån), som udløber 22. april 2007 (Det første lån) forbliver i fuld kraft og effekt.”

[...]

”I erkendelse af det betydelige bidrag du forventes, at yde selskabet, er du berettiget til et afdragsfrit lån på CHR 750.000 (det 2. lån) der betales af selskabet inden for 30 dage efter det første lån udløber, forudsat af følgende

I) Det 2, lån skal have en løbetid der er 4 år, fra det 1. låns udløb.

II) Det 2 lån, skal øjeblikkelig tilbagebetales, hvis du på noget tidspunkt forud for lånets udløb, lovligt opsiger dit ansættelsesforhold i overensstemmelse med kontraktvilkårene.

Eller hvis der gives varsel om ikke, at forny eller du opsiger dit ansættelsesforhold.

(medmindre selskabet afviser dig uden grund, således at selskabet begår en væsentlig misligholdelse i dit ansættelsesforhold, afgjort af en domstol).

III) Ved udløbet af det 2. lån skal lånet eftergives i sin helhed og du har ingen tilbagebetalingspligt.

Du anerkender, at du hæfter for enhver skat for det 2. lån med hensyn til den rentefri fordel og eftergivelse af lånet.

IV) Det andet lån udgør ikke en del af den faste betaling eller bonus eller anden form for løn eller indkomst.

I tilfælde af, at du ikke forbliver ansat i hele det andet låns løbetid, accepterer du, at du ikke har krav på betaling, heller ikke forholdsmæssigt.”

Der er fremlagt et brev fra [virksomhed7], [by2] af 9. August 2013. Brevet vedrører en anden medarbejder og et lån fra [virksomhed1]. Følgende fremgår af brevet:

“I am writing in reference to the loan agreement made between [virksomhed7] and the above mentioned employee in the sum of CHF 325,000 made with respect to the employment contract signed april 2004.

I can confirm that the nature of the loan was to provide an incentive for [navn] to remain employees within the [virksomhed1]. It is standard practise in our industry to enter into such arrangements with employees to ensure they are incentivised and retained by their employer.

Whilst the original loan agreement may have been for an initial period, this was subsequently extended in april 2007. The loan has not been written off and remains payable to [virksomhed1]. The Business can decide at is discretion to seek repayment of the loan at any time.”

Der er endvidere fremlagt en erklæring fra [person3], Head of Partner Services, [virksomhed8] LLP. Erklæringen er dateret 16. juli 2020. Følgende fremgår af erklæringen:

”Dear Sir

Mr [person2]

I am writing to confirm on behalf of Mr [person2] that Mr [person2] received a forgivable loan of 325.000 CHF in 2004 and a forgivable loan of 750.000 CHF in 2007, both of which were postponed for repayment until 2018.

Both forgivable loans were subsequently repaid back to [virksomhed1] by Mr [person2] in full via redemption of vested share units duly reported through the swiss return.

(...)”

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for begrænset skattepligtig til Danmark i perioden fra 31. juli 2006 til 30. september 2007 og for fuldt skattepligtig til Danmark i perioden fra 1. oktober 2007 til 31. december 2009.

SKAT har herefter forhøjet klagerens skattepligtige indkomst vedrørende lønindkomst med 790.374 kr. for indkomståret 2006, 1.814.649 kr. for indkomståret 2007, 1.879.588 kr. for indkomståret 2008 og 1.972.690 kr. for indkomståret 2009. SKAT har endvidere forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 1.475.565 kr. for indkomståret 2007 vedrørende eftergivelse af lån fra [virksomhed1].

Følgende er anført som begrundelse:

”1. Skattepligt til Danmark

[...]

1.4. SKATs afgørelse

Begrænset skattepligt 31. juli 2006 til 30. september 2007

Du anses for begrænset skattepligtig til Danmark, jf. Kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a, i perioden 31. juli 2006 til den 30. september 2007.

Der er lagt vægt på følgende oplysninger:

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a, foreligger der begrænset skattepligt af lønindtægt m.m., når lønindtægten er af den i kildeskattelovens § 43, stk. 1, nævnte art og hidrører fra virksomhed udført her i landet.

Der kræves ligeledes som baggrund for, at anses indtægten som A-indkomst, at udbetalingen foretages af en arbejdsgiver, der har hjemting her i landet og at indtægten hidrører fra virksomhed her i landet, [virksomhed1], anses for at have fast driftssted i Danmark.

Din revisor oplyser, at du er fuld skattepligtig til Schweiz, hvorfor bestemmelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz er gældende.

Endvidere fremføres af din revisor, at du ikke har opholdt dig i Danmark i en periode af 6 måneders varighed.

Efter de foreliggende oplysninger finder SKAT, at det er godtgjort, at du har arbejdet som direktør i [virksomhed1], [adresse1], [by3] og har modtaget løn og bonus for arbejde udført i Danmark for virksomheden med hjemsted i [by3].

SKAT finder det ikke dokumenteret, at arbejdet er udført fra Schweiz, som det fremgår af din rådgivers redegørelse.

Kontoret i Schweiz er ifølge de foreliggende oplysninger bemandet med eget personale, ligesom det fremgår af oplysninger vedrørende [virksomhed1], at kontoret i [by3] har mange klienter og er centrum for klienter i Skandinavien.

SKAT har ikke modtaget dokumentation for den fulde skattepligt til Schweiz i den ovennævnte periode.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 23/11 1973, mellem Danmark og Schweiz artikel 15 stk. 1, at gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat.

Er arbejdet udført der, kan det derfor opnåede vederlag beskattes i denne anden stat, jf. tilsvarende bekendtgørelse nr. 2 af 27/1 1998 af protokol af 11/3 1997.

I artikel 15, stk. 2, uanset stykke 1, kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en af de kontraherende stater, oppebærer for tjenesteydelser, udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat i tilfælde hvor:

a) modtageren ikke opholder sig i den anden stat i mere end i alt 183 dage inden for vedkommende skatteår, og

b) vederlaget betales af en arbejdsgiver eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og

c) vederlaget ikke udredes af et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat. Alle betingelser (a-c) skal være opfyldt.

Efter SKATs opfattelse er kravene i artikel 15 ikke opfyldt, idet arbejdet anses for at være udført i Danmark, og arbejdsvederlaget anses for betalt af en virksomhed med fast driftssted i Danmark.

Fuld skattepligt fra den 1. oktober 2007

SKAT anser dig for fuld skattepligtig til Danmark fra den 1. oktober 2007, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ifølge kildeskattelovens § 7, stk. 1, indtræder skattepligten for en person, der har erhvervet bopæl i Danmark, når personen tager ophold her i landet, og dette ophold ikke er ferie og lignende.

Da du på baggrund af oplysninger fra din revisor anses for at være fuldt skattepligtig til Schweiz, skal der tages stilles til, hvor du anses for at være hjemmehørende.

Som ovenfor nævnt, har du ikke dokumenteret skattepligten til Schweiz i perioden.

I artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz er der fastlagt kriterier for, at afgøre hvor en person der er fuld skattepligtig til begge stater er hjemmehørende.

I litra a) fastlægges det, at såfremt man har bopæl i begge stater, så anses man for at være hjemmehørende i den stat, hvor man har de stærkeste personlige og økonomiske interesser (midtpunkt for livsinteresser).

I litra b) Såfremt det ikke kan afgøres i hvilken af de to stater, man har centrum for livsinteresser, er man hjemmehørende i den stat, hvor man sædvanligvis opholder sig.

I litra c) Såfremt man sædvanligvis opholder sig i begge stater, anses man for hjemmehørende i den stat hvor man er statsborger.

Der foreligger ikke dokumentation for bolig i Schweiz.

Din revisor oplyser, at du købte en lejlighed i Schweiz i oktober 2007, på adressen [adresse6], i [by1].

På Internettet fremgår det, at ejendommen [adresse6], i [by1], har følgende virksomheder tilmeldt på adressen, [virksomhed12], [virksomhed13] Sarl, [virksomhed14] Sarl, [virksomhed15], [virksomhed16], [virksomhed17] Sarl, og [virksomhed18] Sarl.

Det er ikke muligt på baggrund af de foreliggende oplysninger, at konstatere om ejendommen er en erhvervsejendom, eller blandet erhverv og beboelse.

SKAT har ingen oplysninger om bolig i Schweiz før oktober 2007, jf. ovenfor.

Din rådgiver oplyser, at du har dobbeltdomicil og må anses for hjemmehørende i Schweiz, hvor du og din ægtefælle, ifølge rådgivers oplysninger opholder jer.

Trods dette har SKAT foretaget en vurdering ud fra, at du både har en bolig i Danmark og Schweiz.

Du anses jf. artikel 4, litra a, for at være hjemmehørende i Danmark, da det er vores opfattelse, at du har den stærkeste tilknytning til Danmark i den nævnte periode.

SKAT har ved vurderingen lagt vægt på følgende:

Du anses derfor for fuld skattepligtig til Danmark fra, den 1. oktober 2007, og skattemæssig hjemmehørende i Danmark idet du og din ægtefælle anses for, at have centrum for livsinteresser i [by3], jf. ovenstående. Såsom bopæl, arbejdsplads, din ægtefælle og børns tilknytning til [by3]. Endvidere skal der henses til usikkerheden om bopælen i Schweiz samt, at du er dansk statsborger.

Fuld skattepligt opretholdes, da boligen [adresse2], [by14], som er udlejet til din mor [person6], ikke er udlejet/fremlejet uopsigeligt i mindst 3 år.

Ifølge lejekontrakten fremgår ”lejeperioden er gældende fra 01.10.2009 og ophører til fraflytning ved udlejers opsigelse”.

2. Opgørelse af den skattepligtige indkomst

[...]

2.4. Skats afgørelse

Indkomståret 2006

Den helårlige løn er ifølge ansættelseskontrakten 400.000 CHF, du anses for begrænset skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a, for perioden 31. juli 2006 til 31. december 2006, i alt små 5 måneder. Der henvises til afsnit 1.

Lønindkomst beskattes, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Valutakursen er opgjort i henhold til Nationalbankens statistik over valutakurser.

SKAT har anvendt årsgennemsnittet for CHF, da SKAT ikke har de præcise udbetalingstidspunkter.

Der beregnes beskæftigelsesfradrag, jf. ligningslovens § 9 J.

Lønindkomsten beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3.

Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 7 og 8.

Indkomståret 2007

Den helårlige løn er ifølge ansættelseskontrakten 400.000 CHF, du anses for begrænset skattepligtig jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a, for perioden 1. januar 2007, til 30. september 2007, og fuld skattepligtig til Danmark fra den 1. oktober 2007, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. afsnit 1.

Lønindkomst beskattes, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Valutakursen er opgjort i henhold til Nationalbankens statistik over valutakurser.

SKAT har anvendt årsgennemsnittet for CHF, da SKAT ikke har de præcise udbetalingstidspunkter.

Selvangivelsen skal omfatte alle dine indtægter og fradrag, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet)

Lønindkomsten beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3.

Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag. Jf. arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 7 og 8..

Der beregnes beskæftigelsesfradrag, jf. ligningslovens § 9 J.

Ifølge dine oplysninger har du erhvervet ejendommen [adresse6], [by1], Schweiz i 2007.

SKAT skal i den forbindelse oplyse dig, at du for så vidt ejendommen anvendes til beboelse, skal betale ejendomsværdiskat af ejendommen, jf. ejendomsværdiskattelovens §§ 1 og 2, fra den 1. oktober 2007, hvor den fulde skattepligt til Danmark indtræder.

På det foreliggende grundlag har SKAT ingen mulighed for, at fastsætte den korrekte ejendomsværdiskat, eller eventuelle øvrige skattepligtige indkomster.

Indkomståret 2008

Den helårlige løn er ifølge ansættelseskontrakten 400.000 CHF, du anses for fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. afsnit 1.

Lønindkomst beskattes, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Valutakursen er opgjort i henhold til Nationalbankens statistik over valutakurser.

SKAT har anvendt årsgennemsnittet for CHF, da SKAT ikke har de præcise udbetalingstidspunkter.

Selvangivelsen skal omfatte alle dine indtægter og fradrag, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet).

Lønindkomsten beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3.

Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 7 og 8.

Der beregnes beskæftigelsesfradrag, jf. ligningslovens § 9 J.

Det følger af skattekontrollovens § 1, at du er pligtig til at indgive selvangivelse.

Ifølge dine oplysninger har du erhvervet ejendommen [adresse6], [by1], Schweiz i 2007.

SKAT skal i den forbindelse oplyse dig, at du for så vidt ejendommen anvendes til beboelse, skal betale ejendomsværdiskat af ejendommen, jf. ejendomsværdiskattelovens §§ 1 og 2.

På det foreliggende grundlag har SKAT ingen mulighed for, at fastsætte den korrekte ejendomsværdiskat, eller eventuelle øvrige skattepligtige indkomster.

Indkomståret 2009

Den helårlige løn er ifølge ansættelseskontrakten 400.000 CHF, du anses for fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. afsnit 1.

Lønindkomst beskattes, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Valutakursen er opgjort i henhold til Nationalbankens statistik over valutakurser.

SKAT har anvendt årsgennemsnittet for CHF, da SKAT ikke har de præcise udbetalingstidspunkter.

Selvangivelsen skal omfatte alle dine indtægter og fradrag, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet).

Lønindkomst beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3.

Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 7 og 8.

Der beregnes beskæftigelsesfradrag, jf. ligningslovens § 9 J.

Det fremgår af skattekontrollovens § 1, at du er pligtig til at indgive din selvangivelse

Ifølge dine oplysninger har du erhvervet ejendommen [adresse6], [by1], Schweiz i 2007.

SKAT skal i den forbindelse oplyse dig, at du for så vidt ejendommen anvendes til beboelse, skal betale ejendomsværdiskat af ejendommen, jf. ejendomsværdiskattelovens §§ 1 og 2.

På det foreligende grundlag har SKAT ingen mulighed for, at fastsætte den korrekte ejendomsværdiskat, eller eventuelle øvrige skattepligtige indkomster.

3. Eftergivet lån

[...]

3.4 SKATs afgørelse

Det fremgår af ansættelsesaftalen, at det første lån udløber den 22. april 2007, hvilken dato anses for eftergivelsestidspunktet.

Ved bortfald eller eftergivelse af gæld medregnes beløbet ved opgørelse af den skattepligtige indkomst i det omfang, gældes nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.

På eftergivelsestidspunktet skal de eftergivne beløb 325.000,00 CHR tillægges den personlige indkomst, jf. kursgevinstlovens § 21.

Det fremgår af kursgevinstlovens § 21, at gevinst ved eftergivelse medregnes, såfremt gælden nedskrives til en lavere værdi for kreditor for tidspunktet. Kursen er fastsat til 100, ud fra en konkret vurdering af din økonomi, som på det foreliggende grundlag anses for, at være sund.

Valutakursen er opgjort i henhold til Nationalbankens statistik over valutakurser.

Beløbet beskattes som anden personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, da det eftergivne beløb anses for bonus/tillæg til lønnen.

4. Renteudgifter ejendommen [adresse9]

[...]

4.4 SKATs afgørelse

Fradrag for renteudgifter, for årene 2006, 2007 og 2008 nedsættes til 0 kr., jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, da du som anført ikke er ejer af ejendommen eller hæfter for lånet.

Indkomstansættelsen forhøjes for årene 2006 med 60.566 kr., 2007 med 60.202 kr. og 2008 med 60.202 kr.

Der henvises til personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1.

Indsendelse af selvangivelse

Det fremgår af skattekontrollovens § 1, at du er pligtig til at indgive selvangivelse.

Selvangivelsen skal omfatte alle dine indtægter og fradrag, uanset hvor i verden de stammer fra i henhold til statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet).

Det betyder, at du sammen med din almindelige selvangivelse, skal sende en selvangivelse for din udenlandske indkomst, også selv om du muligvis ikke skal betale skat af den løn, du har tjent ved at arbejde i udlandet.

Ordinære ansættelsesfrister

Skatteansættelsen for indkomståret 2009, er foretaget på baggrund af skattekontrollovens § 26, stk. 1, hvor det fremgår, at der skal ske varsel om ændring af indkomstansættelsen senest den 1. maj i det fjerde år, efter indkomstårets udløb.

Ekstraordinære ansættelsesfrister

Skatteansættelserne for 2006, 2007 og, 2008 er ændret i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT kan suspendere fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT er af den opfattelse, at du ved ikke at selvangive:

har handlet forsætligt eller groft uagtsomt hvilket har bevirket, at skattemyndigheden ikke har kunnet foretage ansættelser af dine indtægter for årene 2006, 2007 og 2008.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at klagerens lønindkomst nedsættes med 790.374 kr. for 2006, 1.814.649 kr. for 2007, 1.879.588 kr. for 2008 og med 1.979.690 kr. for 2009, samt at klagerens indkomst for 2007 nedsættes med eftergivelsesbeløbet på 1.475.565 kr.

Repræsentanten har subsidiært nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelser hjemvises til fornyet behandling vedrørende den talmæssige opgørelse af klagerens lønindkomst, der kan henføres til beskatning i Danmark, og den talmæssige opgørelse af eftergivelsesbeløbet, der kan henføres til beskatning i Danmark.

Repræsentanten har anført følgende i klagen:

”1. Hovedproblemstillingen

Klageren har fra 1999 og frem været bosiddende og fuldt skattepligtig i Schweiz. I samme periode har han ikke haft nogen form for tilknytning til Danmark, som har medført fuld skattepligt til Danmark eller begrænset skattepligt til Danmark af lønindkomst.

I perioder i årene 2006-2009 har klageren opholdt sig i Danmark. Han har under disse ophold varetaget visse arbejdsmæssige opgaver for sin udenlandske arbejdsgiver. Han har endvidere i perioden udlånt et pengebeløb til sin dengang nye kæreste, som anvendte beløbet til køb af en ejerlejlighed i Danmark.

Det er SKATs opfattelse, at disse forhold har medført, at klageren var begrænset skattepligtig i Danmark af lønindtægt i perioden 31. juli 2006 til 30. september 2007, og at han var fuldt skattepligtig i Danmark i perioden fra 1. oktober 2007 til 31. december 2009.

Det er klagerens opfattelse, at han i den omhandlede periode ikke har haft en sådan tilknytning til Danmark, at han har været fuldt skattepligtig i Danmark, og at hans arbejdsmæssige forhold ikke har været sådan, at han har været begrænset skattepligtig i Danmark af lønindkomst.

2. Klagerens karriere og andre arbejdsmæssige forhold

2.1 Klagerens fraflytning i 1989, international uddannelse og kompetence

Efter studentereksamen flyttede klageren fra Danmark til [by17] i Belgien, hvor han i perioden 1989 til 1993 gik på European Business School og blev bachelor i business administration. Sideløbende med studierne arbejdede han som aktiemægler med formuepleje i et amerikansk ejet mæglerfirma (broker) i [by17].

I 1994 fik han arbejde i [by2] som mægler (broker) hos [virksomhed19], der i dag er verdens største finansielle mæglervirksomhed. Her arbejdede han indtil 1998. I en kortere periode i 1998/99 opholdt han sig "mellem jobs" i Danmark, inden han i 1999 tiltrådte som formidler af skandinaviske renteprodukter (især interest rate swaps og forward rate agreements) i Schweiz hos [virksomhed2]. Han var blevet kontaktet direkte af [virksomhed2], som ønskede at gøre brug af hans kendskab til produkter og marked.

Hos [virksomhed2] i Schweiz beskæftigede han sig udelukkende med højt specialiserede finansielle renteprodukter i Skandinavien på området for lange renter. Han blev i løbet af de første år gennem konstant kontakt til udbydere og købere i området ekspert i markedet for de avancerede produkter. Han opnåede en sådan indsigt i og kendskab til produkterne og markedet i Skandinavien, at han blev regnet for en af meget få topbrokere i verden på det relativt snævre skandinaviske marked.

Klagerens kompetencer og indsigt ligger inden for de nævnte specialiserede produkter i den nordeuropæiske region, hvor hans specifikke produktkendskab og konkrete markedsforståelse er grundlaget for udførelsen af omfattende formidlingsopgaver med finansielle produkter til meget betydelige værdier. Han har siden da været en topformidler uden andre opgaver end rent formidlingsmæssige.

2.2 Klageren skifter i 2004 fra [virksomhed2], Schweiz, til [virksomhed3], Schweiz

I 2004 besluttede den amerikansk ejede internationale brokervirksomhed [virksomhed3], at den ville åbne et kontor eller en afdeling i Schweiz. Klageren blev kontaktet af [virksomhed3], da man gerne ville tilknytte ham til virksomheden i Schweiz som følge af hans væsentlige og specialiserede evner. Han begyndte i 2004 hos [virksomhed3] i [by2] med henblik på at lære virksomhedens særlige brokersystemer at kende.

Fra et tidspunkt senere i 2004 arbejdede han i afdelingen i Schweiz, men han var også hyppigt i [by2]. Formidlingen af alle europæiske produkter i [virksomhed3] skete - og sker fortsat i [virksomhed4] - gennem [by2]. I [by2] finder overdragelsen af de handlede produkter sted gennem en godkendelses- og registreringsprocedure, og handlerne bogføres, afregnes og faktureres i [by2].

I 2005 blev [virksomhed3] lagt sammen med [virksomhed4] broker-del under navnet [virksomhed4] ([virksomhed1]). Klageren fortsatte med nøjagtigt de samme opgaver i [virksomhed1], som han hidtil havde udført i [virksomhed3].

2.3 [virksomhed1]'s udvidelse af aktiviteten i Skandinavien

I 2006 besluttede [virksomhed1] at udvide aktiviteterne i forhold til det skandinaviske marked.

Som nævnt dækkede klageren markedet for produkter på lange renter, men [virksomhed1] ønskede også at kunne dække markedet for produkter på korte renter. Det var derfor nødvendigt for [virksomhed1] at tilknytte personer med indgående kendskab til dette marked i Skandinavien.

[virksomhed1] fandt 4 brokere i Danmark med kendskab til produkter på korte renter, og som derfor havde de ønskede kompetencer. De ønskede imidlertid ikke at flytte til Schweiz. Da [virksomhed1] ikke kunne finde nogen brokere, der ville flytte til Schweiz, besluttede [virksomhed1] at etablere et lille kontor i [by3], som kunne fungere som base for de pågældende i forbindelse med formidlingen af de omhandlede finansielle produkter.

Gennem [virksomhed20] fik [virksomhed1] kontakt til udlejer af kontorlokaler, revisor og advokat i Danmark. Forholdene i Danmark, herunder lejemål, ansættelseskontrakter og arbejdspladser blev bragt på plads af [virksomhed1] i [by2]. [virksomhed1] fik det råd, at repræsentationskontoret i [by3] juridisk skulle være en filial.

Der blev etableret en filial i Danmark af [virksomhed9], England. Filialens første regnskabsperiode er registreret som 3. juli 2006 til 31. december 2007, jf. fuldstændig rapport genereret i Erhvervsstyrelsen den 25. juli 2012, bilag 2.

Da de 4 brokere i Danmark skulle servicere det skandinaviske marked, der var det samme marked, som klageren og dennes kollega, [person1], der også boede i Schweiz, servicerede, mente [virksomhed1], at det var mest hensigtsmæssigt at lade klageren og [person1] registrere som filialbestyrere i Danmark.

2.4 Klagerens udførelse af opgaver i perioden 2006-2009

Klageren udførte ingen opgaver for kontoret i Danmark. Når han kom på kontoret i Danmark, fungerede han på samme måde og med samme opgaver, som han udførte, når han var hos [virksomhed1] i [by2], og når han var på sit geografiske hovedarbejdssted hos [virksomhed1] i Schweiz. Det var de samme typer af opgaver, som de 4 brokere, der havde repræsentationskontoret i Danmark som geografisk hovedarbejdssted, udførte. Forskellen var alene, at klageren dækkede produkter på området for lange renter, mens de 4 andre dækkede produkter på området for korte renter.

Klageren har i hele den periode, hvor han har været ansat i [virksomhed1], udført - og udfører fortsat - sædvanlige brokeropgaver vedrørende de ovenfor omtalte finansielle kontrakter. Opgaverne udføres sådan, at klageren har kontakt (pr. telefon eller internettet) med en potentiel køber til et eller flere finansielle produkter.

Klageren er koblet op på [virksomhed1]'s database i [by2], hvor der er lagret oplysninger om alle finansielle produkter, som udbydes, og som kan købes gennem [virksomhed1]. Når klageren har viden om, hvilket produkt der er en mulig køber til, lægger klageren en meddelelse ind i [virksomhed1]'s database om, at han har kontakt til en køber af et givent produkt.

Det tilbud, som klageren formidler for kunden, bliver behandlet hos sælgeren og en eventuel accept gives af sælgeren. Det er sælgeren af produktet, der har ansvaret for produktets indhold og egenskaber i forhold til køberen. Produktet faktureres af sælgeren direkte til køberen. [virksomhed1] modtager vederlag for formidlingen i form af kurtage.

Uanset hvor klageren har været placeret (Schweiz, [by2], [by3]) har han kommunikeret fra dette sted gennem sine opkoblinger til [virksomhed1]'s database og kommunikationssystemer. For så vidt angår de 4 brokere, der blev fast tilknyttet [virksomhed1]'s danske repræsentationskontor handlede disse på samme måde som klageren. Det vil sige, at de på samme måde kommunikerede gennem deres opkoblinger til [virksomhed1]'s database og kommunikationssystemer.

Det fremgår bl.a. af [virksomhed1]'s annual report 2011, hvor systemerne er baseret, og hvordan de fungerer. På side 21-22 (bilag 3) er om "Systems Architecture" bl.a. anført følgende:

"Our systems are implemented as multi-tier hub and spoke architecture comprised of several components, which provide matching, credit management, market data distribution, position reporting, customer display and customer integration. The private network currently operates from four concurrent data centers (two of which are in [by2], one of which is in [adresse10], [by18] and one of which is in [by19], [USA]) and 12 hub cities throughout the world acting as distribution points for all private network customers. eSpeed network hubs beyond the core data centers are in [by20], [by17], [by21], [by9], [by22], [by23], [by5], [by4], [by24], [by25], [by26] and [by8]."

[virksomhed1] modtager vederlag for sin formidlingsydelse. Sælgeren af det finansielle produkt betaler kurtage til [virksomhed1] i [by2]. Kurtagen beregnes som en promilledel af værdien af det solgte produkt.

Klagerens opgaver og funktion i [virksomhed1] har i hele perioden fra 2004 frem til i dag været de samme. Hans virke har været og er nøjagtig det samme. Det har ingen betydning, om han har været i [by2], i [by1], i [by3] eller et helt fjerde sted.

Klagerens ansættelseskontrakt med [virksomhed1] er en "broker"-kontrakt, og alle hans arbejdsopgaver ifølge kontrakten er brokeropgaver, dvs. opgaver som mægler og formidler.

En anden væsentlig del af arbejdet for brokerne i [virksomhed1] består i at udføre kundepleje. Dette sker gennem deltagelse i diverse events, seminarer, møder, middage og andre restaurationsbesøg. Kundepleje og repræsentation foregår som oftest lokalt.

I hele perioden fra 2004 og frem er klagerens løn blevet afholdt af og udbetalt af [virksomhed1] i Schweiz.

3. Boligmæssige og andre personlige forhold

3.1 Bolig i forhold til karriere

Klageren har boet og opholdt sig uden for Danmark i mere end 20 år. I 1990erne boede han i [by2], UK frem til slutningen af 1997. I en kortere periode herefter boede han i Danmark. Den 1. maj 1999 flyttede han til Schweiz, hvor han har boet lige siden.

I perioden fra 1999 til 2006 havde han hovedarbejdssted i Schweiz, men arbejdede også i [by2]. Fra 2006 til i dag har hans hovedarbejdssted også været i Schweiz, men i den pågældende periode har han også arbejdet i [by2] og i [by3].

3.2 [adresse3]/[adresse4]/[adresse5]

I begyndelsen boede Klageren med sin familie i en lejlighed i [by1] i Schweiz ([adresse3], [by1]).

I Schweiz købte han i 2002 et rækkehus i [by15], og han flyttede ind i huset med sin familie. Huset er et rækkehus tæt på [by1] med adresse [adresse4], [by15] (rækkehuset har også adresse [adresse11]). Huset er i tre etager. Det indeholder bl.a. køkken, opholdsstue, 4 værelser og 2 badeværelser.

I 2004 købte han endvidere en lejlighed i [by16] ([adresse5], [by16]) i Schweiz. Lejligheden var på ca. 115 m2, og indeholdt bl.a. stue og 4 soveværelser. Klageren boede med familien i denne lejlighed i sommerperioden og i øvrigt, når han holdt ferie. I 2010 købte han nabolejligheden i ejendommen i [by16] og slog lejlighederne sammen. Herefter har der været en stor lejlighed på 200 m2. Lejligheden i [by16] har han sideløbende med boligerne i [by15] og senere i [by1] anvendt som bolig lige siden 2004.

3.3 Ægteskabet med [person8]

I 1999 blev han gift med [person8] ("[person8]") i Schweiz. De boede sammen i Schweiz fra 1. maj 1999. I 1999 fik de sammen barnet [person5]. Familien boede sammen i [by1] og [by15] indtil 2005, da [person8] ophævede samlivet.

Trods ophold i Schweiz i mere end 5 år var [person8] ikke faldet rigtigt til i Schweiz. Hun ønskede derfor, at familien skulle flytte til Danmark, hvilket klageren modsatte sig. Dette førte til separation i 2006. [person8] flyttede tilbage til Danmark sammen med datteren [person5] i 2005. [person5] har i stort set alle ferier siden besøgt sin far i Schweiz og været sammen med ham i Schweiz.

Klageren og [person8] købte i tiden i Schweiz alle deres bedre møbler hos [virksomhed11] ApS, bilag 4. I forbindelse med tilbageflytningen til Danmark valgte [person8] også at indrette sig med møbler fra [virksomhed11] ApS, bilag 5. Der blev købt en del møbler til Danmark i forbindelse med tilbageflytningen og bodelingen.

3.4 Forholdet til [person4]

Klageren kender sin nuværende ægtefælle [person4] ("[person4]") fra tiden i [by2] i 1990erne. [person4] boede og arbejdede i [by2] fra begyndelsen af 1990erne til slutningen af 2006. Da flere danskere i hendes bekendtskabskreds i [by2] igennem årene var flyttet tilbage til Danmark, traf hun i slutningen af 2006 beslutning om at prøve at flytte hjem til Danmark.

I Danmark arbejdede [person4] for [virksomhed21] på [by14] med marketing inden for underholdningsindustrien. Hun arbejdede for [virksomhed21] indtil november 2007.

I november 2006 traf klageren og [person4] hinanden igen, og de blev kærester. De sås en del i løbet af 2007. Fra hun i starten af 2006 kom til [by3], boede [person4] hos sin veninde [person9], som hun kendte fra [by2], i en lejlighed på 80 m2 i [adresse12] i [by3]. Klageren og [person4] var i 2007 sammen i [by3], i [by2] og i Schweiz. Hun blev gravid med klageren i september 2007. Hun besøgte klageren i Schweiz flere gange i løbet af 2007 og holdt bl.a. sommerferie og jul/nytår med ham i Schweiz i 2007.

[person4] og klageren besluttede sig midt i 2007 for at flytte sammen. [person4] ønskede ikke at bo sammen med klageren i rækkehuset i [by15]. Huset bar præg af, at klageren havde boet i det sammen med sin tidligere hustru i en længere årrække, og [person4] ønskede ikke at flytte ind i huset af den grund.

3.5 Klagerens køb af [adresse6], [by1], i 2007

I sommeren 2007 så [person2] og [person4] derfor på ny bolig i Schweiz. Efter at de sammen havde set på flere boliger, købte de i august 2007 lejligheden [adresse6] i [by1]. [person4] fik sat lejligheden i [by1] i stand ved hjælp af en indretningsarkitekt.

Lejligheden i [adresse6] er på ca. 150 m2 i 2 etager. Der er åbent køkken til en stor stue med spiseafdeling i den ene ende og opholdsdel i den anden ende. Der er balkon fra stuen med udsigt ud over [by6]-søen. Derudover er der tre store værelser, et mindre værelse og 2 badeværelser. Fotos fra 2008 fra lejligheden med parrets fælles spædbarn og nogle af de møbler, der var købt hos [virksomhed11] i 2006 vedlægges som bilag 6.

Af hensyn til sin datter [person5] beholdt klageren lejligheden i [by16], selv om klagerens tidligere ægtefælle, [person8], også havde boet i den. I lejligheden havde [person5] sit eget værelse, og hun følte sig hjemme her, når hun i alle ferier fra 2006 og frem og på andre tidspunkter besøgte sin far i Schweiz. [person5] har i perioden fra 2006 og frem besøgt sin far i Schweiz mindst 4 gange om året.

3.6 [person4]s fraflytning til Schweiz

Selvom [person4] i midten af 2007 tog beslutning om at flytte sammen med klageren i Schweiz, var hun ikke helt sikker på, at hun ville falde til i Schweiz. Hun havde selv forladt [by2] efter en årrække, da bekendtskabskredsen i [by2] tyndede ud, og hun havde hørt, at [person8] aldrig var faldet rigtigt til i Schweiz.

Klageren ønskede at undgå, at forholdet til [person4] skulle afsluttes af samme årsag, som ægteskabet med [person8] blev afsluttet. Derfor understøttede han [person4] i hendes ønske om at have mulighed for at søge hjem til en bolig i Danmark, hvis hun ikke faldt til i Schweiz. Klageren lånte derfor [person4] penge til køb af en lejlighed på [adresse2] på [by14] i august 2007.

Når klageren i perioden fra midten af 2006 og frem har været i [by3], overnattede han en række forskellige steder. Han overnattede på hotel, f.eks. på Sankt Petri og d'Angleterre, hos familie og venner, f.eks. hos sin mor på [by3]gade, [by3], eller hos sin far på [by27]vej, [by28]. I perioden fra efteråret 2007 til foråret 2008 har han en del gange overnattet hos [person4] i lejligheden på [adresse2]. Han flyttede ikke som sådan ind i lejligheden på [adresse2], f.eks. var alt hans tøj, tennisudstyr og biler i Schweiz. Som følge af karakteren og varigheden af opholdene i Danmark havde han ikke brug for bil i Danmark. I Schweiz havde han to biler.

I september 2007 blev [person4] gravid. I efteråret 2007 holdt hun op med at arbejde i [by3]. Som følge af graviditetsforløbet besluttede hun sig for at udsætte fraflytningen til Schweiz. Hun var mere tryg ved behandlingen under svangerskab i Danmark og ved forholdene i forbindelse med fødsel og sundhedspleje i Danmark. Hun flyttede derfor ind i lejligheden på [adresse2] i efteråret 2007.

Da [person4] ville flytte til og bo i Schweiz, søgte hun job i Schweiz fra efteråret 2007. Hun søgte jobs i Schweiz inden for marketing i underholdningsindustrien, bl.a. hos [virksomhed22], [virksomhed23], [by6], hvor hun var til samtale i september 2007.

[person4] fødte parrets datter [person10] den 12. juni 2008. I sommeren 2008 indrettede [person4] børneværelse i lejligheden i [by1]. I august 2008 tilmeldte [person4] sin datter i vuggestuen "[...]" i [by1] til pasning fra og med den 1. april 2009, jf. kopi af tilmeldingsblanketten, bilag 7. [person4] gik til baby yoga med [person10] hos [person11] i Geneve fra november 2008 til maj 2009, bilag 8.

I april og maj 2009 gik [person4] på intensivt franskkursus i [by1] i Schweiz, bilag 9, for hurtigt at blive fortrolig med lokalsproget.

Som bilag 10 vedlægges dansk børnejournal for [person10]. Det fremgår, at sundhedsplejersken har været på besøg i lejligheden på [by14] i perioden juni-august 2008, og at [person4] og [person10] flyttede til Schweiz i august 2008.

Som følge af familieforøgelsen var der brug for en yderligere og større bil i Schweiz. Klageren havde haft en Audi A6 2. 7 Y i Schweiz i nogle år. I september 2008 købte klageren derfor også en BMW XS 4.8i i Schweiz, således at familien havde to biler.

Fra august 2008 boede [person4] i [by1] sammen med klageren og sin datter, jf. fotos fra 2008, bilag 6. Fra begyndelsen af 2009 forsøgte [person4] at udleje lejligheden på [adresse2]. Lejligheden blev udlejet i september 2009, og [person4] frameldte sig folkeregistret i Danmark i september 2009.

Klagerens bekendtskabs- og vennekreds har siden år 2000 været i Schweiz. Han og hans ægtefæller har hørt til og hører til en gruppe på fem par, som meget hyppigt ses og hjælper hinanden i Schweiz. De har alle boet i eller i nærheden af [by1]. Klageren har i hele perioden holdt jul i Schweiz. Umiddelbart efter samlivsophævelsen i 2005 holdt Klageren f.eks. jul med sine venner [person12] og [person13] i [by1] i Schweiz.

3.7 [adresse7], [by1]

I 2011 købte klageren et større byhus på samme vej i [by1] med adressen [adresse7]. Klageren har købt byhuset, der er under istandsættelse, da det såvel kan være bolig for familien som være en investering, idet store dele af ejendommen kan udlejes til andre eller kan sælges fra.

4. Klageren er ikke begrænset skattepligtig i Danmark i 2006-2007

Der er ikke grundlag for, at Klageren skal beskattes af indkomst som begrænset skattepligtig i Danmark i perioden 31. juli 2006 til 30. september 2007.

Klageren har i korte perioder været til stede på [virksomhed5]' kontor i [by3] i den nævnte periode. Her har han udført opgaver som broker over det system som er beskrevet ovenfor. Det er tvivlsomt, om arbejdsopgaverne kan siges at være udført i Danmark, når realiteten var, at han foretog sig det samme i [by3], som han gjorde i Schweiz og - af og til - i [by2] over det samme system.

Om nogen del af det vederlag (løn og bonus), han modtog fra [virksomhed5], betaltes for arbejde udført her i landet er også tvivlsomt. Det er under alle omstændigheder kun en mindre del af klagerens løn, der i givet fald vil kunne henføres til opgaver, der er udført fra kontoret i [by3].

Det følger af artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, at det kun er Schweiz, der har beskatningsretten til den (lille) del af Klagerens løn og bonus, der måtte kunne henføres til opgaver, som Klageren har udført her i landet.

Klageren er efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten hjemmehørende i Schweiz, da han kun har rådighed over bolig i Schweiz i perioden, og da hans midtpunkt for livsinteresser i øvrigt er i Schweiz, jf. bemærkningerne ovenfor.

Klagerens vederlag er til stadighed blevet betalt af [virksomhed5] i Schweiz, som ikke er hjemmehørende i Danmark, og det er ikke blevet udredet af et fast driftssted i Danmark. Ingen del af Klagerens løn eller bonus er blevet udgiftsført i [virksomhed5]' danske filial.

[virksomhed5]' kontor og filial i Danmark er ikke et fast driftssted, jf. f.eks. TfS1991.309.LSR. Som nævnt ovenfor udøves kun mægleraktivitet i Danmark, og ingen i Danmark har bemyndigelse til at indgå endelige aftaler på vegne af [virksomhed1]. Som følge heraf har [virksomhed5] ikke indleveret selvangivelser i Danmark.

Efter overenskomsten anvendes 183-dages reglen i forhold til kalenderåret. I 2006 opholdt Klageren sig ikke mere end 183 dage i Danmark. Derfor kan en mulig indkomst henført til arbejde på kontoret i Danmark i 2006 efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke beskattes i Danmark.

I 2007 har Klageren heller ikke opholdt sig mere end 183 dage i Danmark. Derfor kan heller ikke en mulig indkomst henført til arbejde på kontoret i Danmark i 2007 efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten beskattes i Danmark.

5. Klageren er ikke fuldt skattepligtig i Danmark fra 1. oktober 2007

Der er ikke grundlag for at anse Klageren for fuldt skattepligtig i Danmark fra den 1. oktober 2007. Klageren har ikke på noget tidspunkt haft bolig til rådighed her, og han har i øvrigt ikke taget sådanne ophold i Danmark, at fuld skattepligt kan være indtrådt, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Der henvises til bemærkningerne ovenfor.

Klageren har - som følge af forholdet til [person4] - haft mulighed for at overnatte i lejligheden på [adresse2] fra efteråret 2007 til sommeren 2009. Selv om han i enkelte tilfælde har overnattet i lejligheden, var det ikke en bopæl i kildeskattelovens forstand, da det var [person4]s lejlighed, og da [person4]s og klagerens forhold allerede i 2007 næppe kunne betragtes som et fast samlivsforhold.

Forholdet kan nok fra 2008 betragtes som et fast samlivsforhold, men klageren har ikke i den pågældende periode taget sådanne ophold som omhandlet i kildeskattelovens § 7, stk. 1. Der er dermed ikke indtrådt fuld skattepligt.

6. Klageren er hjemmehørende i Schweiz efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten

Hvis det lægges til grund, at fuld skattepligt er indtrådt på et tidspunkt i perioden fra efteråret 2007 til sommeren 2009, har klageren efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten været skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz. Det følger af, at midtpunktet for hans livsinteresser i den omhandlede periode utvivlsomt har været i Schweiz, jf. bemærkningerne ovenfor om hans personlige og arbejdsmæssige tilknytning til Schweiz.

Hans personlige tilknytning til Danmark er tilfældig og ikke varig. Den er dermed langt mindre end hans personlige tilknytning til Schweiz. Hans arbejdsmæssige tilknytning til Danmark er mindre end hans arbejdsmæssige tilknytning til Schweiz.

Klageren er blevet beskattet i Schweiz efter de schweiziske regler for derboende fuldt skattepligtige i hele perioden, jf. brev af 22. november 2011 fra Swiss Federal Tax Administration FTA, bilag 11.

7. Bemærkninger vedrørende eventuel henførelse af indkomst

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at det måtte blive lagt til grund, at klageren kan beskattes af nogen del af hans lønindkomst i perioden eller af nogen del af det omhandlede eftergivelsesbeløb.

Danmark har dermed kun en mulig beskatningsret til den mindre del af hans samlede lønindkomst, som kan henføres til arbejde udført i Danmark. Denne del er væsentligt mindre end den del, som i de pågældende år vil kunne henføres til arbejde i Schweiz og i [by2]. Henset hertil er der ikke grundlag for at beskatte nogen del af lønindkomsten i Danmark.

Hvis det lægges til grund, at en mindre del af lønindkomsten kan beskattes i Danmark, kan der være grundlag for beskatning af en mindre del af klagerens bonus. Klageren modtog en bonus på kr. 1.475.565 i form af en eftergivelse af et arrangeret "medarbejderlån". Sådanne bonusarrangementer er almindeligt anvendt internationalt især inden for finanssektoren for at gøre noget for at holde på dygtige medarbejdere inden for en sektor, hvor konkurrencen om de bedste folk er meget hård.

Det er dog kun en ubetydelig del af hans bonus, der kan beskattes i Danmark efter reglerne om begrænset skattepligt. Den omhandlede bonus blev effektueret den 21. april 2007, men vedrørte perioden fra 21. april 2004.

Bonussen er således en stay-on-bonus, og der kan kun være grundlag for beskatning af den del af bonussen, som kan henføres til perioden efter, at der måtte være indtrådt begrænset skattepligt til Danmark, jf. f.eks. SKM2008.475.SR.

Det betyder, at der ved en mulig indtræden af begrænset skattepligt den 1. januar 2007 kun er grundlag for at betale dansk skat af den del af bonussen, som kan henføres til de små 4 måneder af bonusperioden, der ligger efter, at begrænset skattepligt til Danmark var indtrådt. Der kan dermed maksimalt blive tale om betaling af dansk skat af 4/36 dele af bonussen.”

Repræsentanten har supplerende anført følgende:

”3. Hovedproblemstillingerne

SKAT har anset løn og bonus for skattepligtig i Danmark, da det er SKATs opfattelse, at en dansk filial af et selskab i samme koncern som [virksomhed1] har fast driftssted i Danmark i den omhandlede periode (31. juli 2006 - 31. december 2009).

Det er klagerens opfattelse, at der ikke var nogen selskaber, der kunne anses for hans arbejdsgiver, som havde fast driftssted i Danmark i den omhandlede periode.

SKAT har desuden anset klagerens bonus, der har været udformet som et gældsbrev, for eftergivet i 2007 og derfor skattepligtig i dette indkomstår. Det er imidlertid klagerens opfattelse, at lånet blev videreført i en ny aftale i 2007 og derfor aldrig er blevet eftergivet.

SKAT antager, at klageren fra den 1. oktober 2007 til den 31. december 2009 havde bolig til rådighed i en lejlighed på [by14], som hans daværende kæreste havde købt med overtagelsesdag den 1. oktober 2007, således at han er fuldt skattepligtig i Danmark i den nævnte periode.

Klageren har imidlertid konstant siden 1999 boet i Schweiz og været fuldt skattepligtig der.

Det er klagerens opfattelse, at han ikke havde bolig til rådighed i lejligheden på [by14], da han ikke havde etableret et fast samlivsforhold med sin daværende kæreste, før hun i løbet af 2008 flyttede ind i klagerens bolig i Schweiz, og da han i øvrigt kun opholdt sig kortvarigt i lejligheden på ferie- og fridage.

Hvis klageren skal anses for fuldt skattepligtig i Danmark i den nævnte periode er det hans opfattelse, at han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Schweiz er hjemmehørende i Schweiz, da han har været fuldt skattepligtig der lige siden 1999.

Han har således konstant rådet over passende bolig der, da hans sædvanlige arbejdsplads konstant har været der, og da hans samliv med den kvinde, som han senere blev gift med først blev påbegyndt, på den dag, hun flyttede ind i hans bolig der.

Hvis klageren skal anses for skattepligtig til Danmark, er det hans opfattelse, at det ikke er den samlede løn og bonus, som han har modtaget i perioden 31. juli 2006 - 31. december 2009, der skal beskattes i Danmark. Både hans løn og bonus vedrører arbejde, der hovedsagelig er udført i Schweiz, men vedrører også arbejde udført i [by3] og [by2]. Set over hele den omhandlede periode skønner klageren, at han har opholdt sig i Danmark på 1/3 af arbejdsdagene i perioden.

Der er ikke eftergivet noget beløb i forhold til klageren i perioden 2006-2009. Derfor er han slet ikke skattepligtig af et eftergivelsesbeløb.

4. Boligerne i Schweiz

Efter at have arbejdet i [by2] i en periode fra 1994 til 1998 søgte klageren nyt arbejde i internationale brokervirksomheder. Han bosatte sig i Schweiz den 1. maj 1999. jf. udskrift fra det centrale personregister, 18.03.11 (bilag 3), som følge af, at han tiltrådte stillingen som formidler af skandinaviske renteprodukter i [virksomhed2], som er en virksomhed, der formidler forskellige finansielle produkter.

Siden har han konstant haft bopæl i Schweiz, hvor han gennem årene har boet fast med sin aktuelle ægtefælle eller samlever. Dette fremgår desuden af dokumenter fra det Schweiziske folkeregister (bilag 4), hvor det er anført, at klageren var bosat i [by1] fra 8. november 1999 til 31. maj

2003, hvorefter han var bosat i [by15] fra 1. juni 2003 til 31. juli 2007, hvorefter han igen bosatte sig i [by1] og er fortsat bosat der.

Fra 1999-2002 var klageren bosat med sin daværende ægtefælle [person8] (herefter "[person8]") og deres fælles barn, [person5], på [adresse3], [by1], Schweiz. Det var en lejet lejlighed på ca. 120 m2.

I 2002 købte klageren et rækkehus på [adresse11]/[adresse4], [by15] Schweiz. Huset er i 3 etager på ca. 265 m2 med bl.a. køkken, opholdsstue, 4 værelser og 2 bade- værelser. Der er indgang fra begge adresser, men [adresse4], [by15] var den mest brugte. Huset udgjorde familiens nye, daglige bopæl. Klageren boede her frem til 2007.

I 2004 købte klageren tillige en lejlighed, [adresse5], [by16], Schweiz, til brug for sommerperioden og ferie i øvrigt. Lejligheden er en ferielejlighed i Alperne med direkte adgang til skisportsområder. Den er på 115 m2 og har en stue og 4 soveværelser. I 2005 ophævede [person8] samlivet med Klageren. Hun flyttede tilbage til Danmark med datteren [person5]. Klageren boede herefter alene i rækkehuset i [by15].

I slutningen af 2006 var klageren blevet kæreste med [person14] (herefter "[person4]"). I 2007 købte klageren en lejlighed på [adresse6], [by1], Schweiz, hvor [person4] og klageren kunne bo sammen. Købesummen var ca. CHF 1,1 mio. Lejligheden ligger i en lejlighedsejendom og er i 2 etager, fordelt på ca. 150 m2, med åbent køkken til en stor stue med spiseafdeling i den ene ende og opholdsdel i den anden. Der er desuden balkon fra stuen med udsigt ud over [by6]Søen. Derudover er der 3 store soveværelser, et mindre værelse og 2 badeværelser. Lejligheden er således velegnet for en familie med et par børn.

Rækkehuset i [by15] blev solgt for næsten CHF 2,2 mio. Hverken klageren eller [person4] ønskede at bo i rækkehuset, da det bar præg af klagerens tidligere samliv med [person8].

I 2010 købte klageren desuden nabolejligheden til lejligheden i [by16] og slog lejlighederne sammen, så det blev en stor lejlighed på 200 m2. Lejligheden havde han, sideløbende med boligerne i [by15] og senere i [by1], anvendt som feriebolig siden 2004. Særligt datteren [person5] holdt af at være i denne lejlighed, idet hun havde gode minder fra ophold her i ferieperioder m.v., mens hun endnu boede i Schweiz, og hun følte sig mere hjemme her, end i den nye lejlighed i [by1]. Derfor opholdt familien sig også primært i [by16], når [person5] var på besøg. Lejligheden har hele tiden været klagerens holdepunkt i forhold til [person5].

I 2011 købte klageren og [person4] et stort byhus på samme vej i [by1], [adresse7], [by1], Schweiz, hvor familien i forvejen havde lejligheden fra 2007. Huset blev købt med henblik på bolig og investering. Klageren lod huset gennemgå en større istandsættelse. Til at starte med var huset ca. 600 m2. I stueetagen var en bager, for hvem lejen steg gevaldigt efter istandsættelsen, hvilket var en del af investeringsplanen. For at undgå for meget gæld i huset blev 2. salen og loftet solgt fra. Der var ca. 220 m2. Husets 1. sal var tiltænkt klageren og hans familie. Denne er ca. 300 m2 med tilhørende have og terrasseområde også på ca. 300 m2.

5. Fuld skattepligt i Schweiz

I brev af 12. april 2011 anmodede SKAT de schweiziske myndigheder (Schweizerische Eidgenossensschaft), om en lang række oplysninger om klagerens forhold i Schweiz, herunder om hans ejerskab til fast ejendom, hans bankkonti og om bankkontoudskrifter så langt tilbage i tiden som muligt. SKAT anmodede også om at få oplyst, om klageren i perioden 1. maj 1999 til 31. december 2010 var skattepligtig i Schweiz(bilag 5).

I et brev af 9. september 2011 (bilag 6) orienterede myndighederne i Schweiz klageren om henvendelsen fra SKAT i brevet af 12. april 2011 og om, at man ikke kunne give størstedelen af de ønskede oplysninger. Det fremgår endvidere, at myndighederne agtede at give SKAT oplysning om, at klageren for alle de omhandlede år (dvs. 1999-2010} havde sit skattemæssige hjemsted i Schweiz og blev beskattet som ubegrænset skattepligtig i Schweiz.

Myndighederne i Schweiz afviste i brev af 22. september 2011 at fremkomme med de ønskede oplysninger, idet det blev vurderet, at SKAT ikke havde et krav herpå efter art. 27 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Schweiz og Danmark. Myndighederne i Schweiz oplyste dog, at klageren ansås for at have sit skattemæssige hjemsted i Schweiz, og at han blev beskattet som ubegrænset skattepligtig i Schweiz i den periode, som SKAT havde anført i sit brev, dvs. perioden mellem 1999 og 2010 (bilag 7).

6. Ikke indtrådt fuld skattepligt i Danmark

Klageren har på intet tidspunkt i perioden 2006-2009 haft rådighed over en bolig eller et sommerhus i Danmark. Når han i årene 2006 og frem opholdt sig i Danmark i forbindelse med arbejde m.v. boede han på hotel, eksempelvis [hotel1] og [hotel2], ligesom han af og til boede hos venner og familie, sin mor på [by3] og sin far i [by27] uden at have et værelse til rådighed der.

I slutningen af 2006 blev klageren, som tidligere nævnt, kæreste med [person4], som på det tidspunkt boede hos en veninde i [adresse12] i [by3], jf. udskrift fra det centrale personregister (bilag 8). I løbet af 2007 var [person4] og klageren primært sammen, når hun var på besøg i klagerens rækkehus i [by15] i Schweiz, og ellers opholdt de sig sammen i [by2] og [by3]. [person4] holdt eksempelvis jul og nytår 2006/07 og sommerferie 2007 i Schweiz sammen med klageren og hans venner.

[person4] og klageren besluttede sig i sommeren 2007 for at flytte sammen. Da hverken klageren eller [person4] ønskede at bo i klagerens rækkehus i [by15], begyndte de at kigge efter andre boliger i Schweiz. [person2] blev kontaktet af et vennepar i Schweiz om, at en eftertragtet lejlighed i nærheden af deres bopæl stod tom. Klageren købte denne i august samme år med henblik på, at [person4] og klageren skulle bo der sammen. Lejligheden var den på [adresse6], [by1], Schweiz.

Nogenlunde samtidig med boligkøbet i Schweiz lånte klageren [person4] penge til at købe en lejlighed i Danmark. For lånet blev udstedt et gældsbrev af 29. august 2007 (bilag 9). Selvom [person4] var indstillet på at bo sammen med klageren i Schweiz, ville hun også have sit eget sted i Danmark. Hun følte, at det var tidligt i deres forhold helt at skulle opgive Danmark, og hun var bange for ikke at have noget at komme tilbage til, hvis ikke hun skulle falde til i Schweiz.

Baggrunden for, at klageren lånte [person4] penge til en lejlighed i Danmark, var, at han ville støtte hende i at få sit eget sted her i landet. Det bundede i, at klageren og hans tidligere hustru, [person8] netop havde afsluttet samlivet i 2005, fordi [person8] savnede Danmark og ønskede at klageren og familien skulle flytte tilbage hertil.

Klageren var imidlertid ikke i 2005 eller senere indstillet på at flytte til Danmark- heller ikke for at redde sit ægteskab - idet han følte, at hans hjem var i Schweiz. Hertil kom, at han netop havde underskrevet en 4-årig kontrakt med [virksomhed1].

Ved at hjælpe [person4] til at få en lejlighed i Danmark, håbede klageren således at kunne undgå en gentagelse af afslutningen på samlivet med sin partner.

Det hang også sammen med, at [person8] ikke ønskede skilsmisse trods samlivets ophør i 2005. Derfor ønskede klageren at stille en form for sikkerhed for [person4], hvis noget skulle gå galt i forhold til, at hun skulle flytte til Schweiz og bo med klageren der. Det lykkedes først klageren at blive skilt fra [person8] i 2009. Klageren havde ikke selv på noget tidspunkt intention om at benytte [person4]s lejlighed eller vende tilbage til Danmark.

[person4] købte en lejlighed på [adresse2] på [by14] med overtagelse den 1. oktober 2007. Klageren var ikke medejer af denne lejlighed. Klageren lånte udelukkende penge til [person4], så hun kunne købe den. Lejligheden var på ingen måde en lejlighed, som klageren selv ville erhverve, idet den var langt mindre og ikke tilnærmelsesvis svarede til de boliger, han selv ejede i Schweiz.

Ejerlejligheden [adresse2], var ikke egnet som bolig for klageren. Klageren skulle have en bolig, hvor datteren, [person5], kunne komme og overnatte i perioder, og hvor der var plads til de børn, som han og [person4] gerne ville have sammen.

[person4] indrettede desuden lejligheden som sin egen, og klageren havde ikke nogen møbler eller private genstande i lejligheden. Klageren havde på intet tidspunkt som sådan fri adgang til benyttelse af lejligheden. Han havde mødt [person4] knap et år før købet af lejligheden, og de havde på dette tidspunkt reelt ikke etableret et samlivsforhold. De havde ikke noget hjem sammen. Han havde lige så lidt bolig til rådighed i [adresse2], som i den lejlighed, som [person4] fraflyttede i efteråret 2007 Hvis ikke [person4] selv var i lejligheden, ville den ikke være til rådighed for klageren.

Klageren overnattede nogle gange i lejligheden i perioden fra efteråret 2007 til foråret 2008, men flyttede aldrig ind. Overnatningerne var desuden alene i forbindelse med at besøge [person4] og ikke arbejdsrelaterede.

[person4] blev gravid med klageren kort inden overtagelsen af lejligheden på [adresse2]. Hun besluttede derfor at udskyde sin endelige flytning til Schweiz, da hun følte sig mere tryg ved at føde i Danmark. [person4] fødte deres fælles datter, [person10], den 12. juni 2008.

Hverken klageren eller [person4] har ejet eller haft rådighed over en bil i Danmark i perioden 1999- 2011. Klageren havde til gengæld to biler i Schweiz. I første omgang tilhørte den ene bil hans tidligere hustru [person8]. Denne bil blev solgt til en veninde i Schweiz. Senere købte [person2] en anden bil, en XS BMW, til [person4], som stod klar, da hun flyttede Schweiz i 2008. [person2] havde i perioden selv først en Audi, som senere blev skiftet til en Cayenne.

I perioden efter fødslen opholdt [person4] sig kun i perioder i lejligheden på [adresse2]. Hun indrettede børneværelse i lejligheden i [by1] i Schweiz i løbet af sommeren 2008 og flyttede endeligt til Schweiz i august 2008, hvor hun også tilmeldte datteren i vuggestue med start 1. april 2009. Tilmeldingen foretog hun og klageren den 31. august 2008, hvor det også fremgår, at [person4]s adresse er i Schweiz(bilag 10).

Når [person4] efter fødslen i perioder opholdt sig i lejligheden på [adresse2], hang det sammen med, at hun gerne ville have [person10] tilset af en dansk sundhedsplejerske. Hun følte sig tryggere ved det danske spædbørnsprogram, og hun hverken forstod eller talte fransk. Sidste konsultation med sundhedsplejersken i Danmark fandt sted den 12. august 2009, bortset fra en enkelt senere i forbindelse med ferie i Danmark, jf. skrivelse af 8. oktober 2012 fra sundhedsplejerske [person15](bilag 11) og journalforløb hos sundhedsplejersken (bilag 12).

Fra begyndelsen af 2009 forsøgte [person4] at udleje lejligheden på [adresse2] uden held. I september 2009 frameldte hun sig folkeregistret her i landet, jf. udskrift fra det centrale personregister (bilag 13) ligesom hun begyndte at udleje lejligheden til klagerens mor, [person6], jf. lejekontrakt af 1. oktober 2009 (bilag 14). Lejligheden blev solgt igen i 2011.

I august 2010 fik [person4] og klageren tvillinger. De blev født på hospital i Schweiz, da [person4] efter at have boet i Schweiz i mere end to år var blevet tryg ved forholdene omkring fødsel og spædbørn i Schweiz. Hun havde også lært fransk på dette tidspunkt, jf. kvittering for betaling for franskundervisning (bilag 15).

I denne periode fra foråret 2008, hvor klageren var stoppet med at komme med jævne mellemrum i den danske filial, til august 2008, hvor [person4] flyttede til Schweiz, rejste klageren mellem sit hjem i Schweiz og besøgte [person4] og [person10] i Danmark for at opretholde familie- og arbejdsliv. Han opholdt sig her i lejligheden på [adresse2] i forbindelse med besøg hos [person10] og [person4], men ikke i forbindelse med arbejde.

7. Betingelserne for begrænset skattepligt i Danmark ikke opfyldt

7.1. Den danske virksomhed

Klageren havde arbejdet som formidler af finansielle kontrakter i Schweiz siden 1999. Han arbejdede først i [virksomhed2]. Hans arbejdssted var i [by1], Schweiz.

Klageren har fra 2004 været ansat som broker i [virksomhed3], Schweiz, som i 2005 blev lagt sammen med [virksomhed4] broker-del under navnet [virksomhed4] {herefter "[virksomhed1]"). Klagerens sædvanlige arbejdssted var fortsat i [by1], Schweiz. De finansielle kontrakter, som formidles af [virksomhed1]s brokere i Schweiz handles gennem hovedkontoret i [by2].

I juli måned 2006 åbnede [virksomhed1] et kontor i [by3] til modtagelse af henvendelser om køb af finansielle kontrakter fra kunder i de nordiske lande. Kontoret åbnede den 31. juli 2006, jf. pressemeddelelse i forbindelse med åbningen (bilag 16). Der blev tilknyttet 3-5 brokere til kontoret i

[by3]. Klageren blev også tilknyttet kontoret i [by3], men fortsatte med at arbejde for [virksomhed1] i Schweiz og i [by2].

Baggrunden for åbningen af kontoret i Danmark lå i det forhold, at der inden for branchen var og er rift om de dygtigste brokere, og at [virksomhed1] havde problemer med at finde kompetente medarbejdere, som var villige til at flytte ud af Danmark og arbejde fra de eksisterende kontorer i eksempelvis Schweiz eller [by2].

[virksomhed1] åbnede kontoret i [by3] for fortsat at servicere [virksomhed1]s kunder på det nordiske marked.

[virksomhed1] servicerede allerede det nordiske marked fra [by2] og Schweiz, idet man havde fire skandinaver tilknyttet [virksomhed1] i Schweiz, herunder klageren, som formidlere af produkter med lange renter. Da man ikke kunne få nogen danske, svenske eller norske brokere med ekspertise i produkter med kort renter til at flytte til [by2] eller Schweiz, besluttede [virksomhed1] at åbne et kontor i [by3]. Herefter lykkedes det at tiltrække danske brokere med ekspertise i produkter med korte renter. Åbningen af kontoret og senere anmeldelsen af filialen i Danmark blev løsningen på problemet.

Det var således kendskabet til det skandinaviske marked, der var hovedårsagen til, at [virksomhed1] ønskede at ansætte danske medarbejdere og ikke et ønske om, at have medarbejdere siddende fysisk i Danmark. Det havde således været langt at foretrække, hvis det havde været muligt at få de relevante medarbejdere til at flytte til Schweiz eller [by2].

Kontoret var indrettet spartansk, idet der ikke skulle afholdes kundemøder eller lignende. Der skulle alene være en plads, hvorfra de danske medarbejdere kunne kontakte potentielle kunder, og internet til at finde oplysninger om produkter i hovedkontorets centrale database, kaldet Market Wire, i [by2], således at der gennem databasen kunne formidles kontakt mellem køber og sælger. Det var udelukkende et såkaldt satellitkontor, som servicerede [by2]kontoret og gjorde det muligt for de danske medarbejdere at være placeret fysisk i Danmark.

Kontoret i [by3] var lille, ca.180 m2, med 6 arbejdspladser. Klageren havde ikke noget kontor eller nogen fast arbejdsplads i [by3]. Når klageren var i [by3] fungerede han i overensstemmelse med sin ansættelseskontrakt punkt 2 (c) (bilag 17) som broker på samme måde, som i Schweiz eller [by2]. Han kunne f.eks. ikke ansætte folk, hverken med arbejdssted i [by3] eller Schweiz.

Kontoret i [by3] åbnede, som nævnt, for at de danske medarbejde kunne have et sted, hvorfra de kunne udføre deres arbejde. [virksomhed1] ønskede, at alle formalia i forbindelse med den finansielle lovgivning, herunder anmeldelse til Finanstilsynet, blev iagttaget. Derfor anmeldte [virksomhed1] nogle måneder senere en filial i Danmark.

Den 29. marts 2007 anmeldte advokat [person16] fra [virksomhed24] for [virksomhed1] således en filial af [virksomhed1] Brokers L.P., [by2] til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen (bilag 18). Af følgebrev af 13. april 2007 fra styrelsen (bilag 19) fremgår, at registreringen af filialen er sket den samme dato. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen havde nogle spørgsmål efter modtagelsen af anmeldelsen den 29. marts 2007. Disse spørgsmål besvarede advokat [person16] i en e-mail sendt den 4. april 2007 (bilag 20). I e-mailen gives en række nærmere oplysninger om [virksomhed1]. Det udenlandske hovedselskabs vedtægter m.v. (bilag 21) var blevet indsendt til styrelsen med anmeldelsen den 29. marts 2007.

Klageren blev anmeldt som filialbestyrer for den nævnte danske filial sammen med en dansk kollega. Både klageren og kollegaen var på tidspunktet for kontorets åbning bosat i Schweiz. De blev alene indsat som filialbestyrere som følge af deres danske baggrund. Tanken var, at de bedre kunne forstå henvendelser fra myndigheder m.fl. i Danmark samt de øvrige danske ansatte. Tilknytningen skete ikke med henblik på, at klageren skulle lede filialen eller på anden måde bestemme over de øvrige danske medarbejdere. De var således begge rent formelle ledere, og der var således ikke som sådan nogen ændring i deres arbejdsvilkår i forhold til de arbejdsvilkår, de havde i Schweiz. Arbejdet betingede på ingen måde, at de hovedsageligt opholdt sig i Danmark.

Klageren kan ikke erindre, at han nogensinde har tegnet filialen i henhold til sin filialbestyrerfuldmagt og han kan heller ikke forestille sig, at det har været tilfældet for hans filialbestyrerkollega. Han mener, at filialen i praksis blev tegnet af det udenlandske hovedselskabs ledelse, idet han ingen ledelse udøvede men passede sin normale brokeraktivitet.

Der var ansat fire danske medarbejdere i filialen, som varetog det samme arbejde, som klageren i forvejen varetog, blot på korte renter i stedet for lange renter. Klageren og de øvrige medarbejdere var på den måde ligestillede, idet klagerens arbejde ikke afveg væsentligt fra det arbejde, som de øvrige medarbejdere i filialen udførte.

Det arbejde, der blev udført i filialen var sædvanlig brokervirksomhed. Medarbejderne i filialen formidlede således kontakt mellem køber og sælger af finansielle produkter over den centrale database Market Wire i [by2], hvorefter handlerne blev godkendt/afvist i det, der kaldes [by2] Clearing House, som også var/er en del af den centrale database. Hovedfokus i filialen var korte og lange rente derivater, terminsforretninger, men også renteswaps, såkaldte forward rate agreements og overnight index swaps, jf. udskrift fra [virksomhed1]'s hjemmeside (bilag 22).

Arbejdet fungerede på den måde, at medarbejderne, når de havde en potentiel kunde til et givent produkt, lagde en meddelelse herom ind i databasen i [by2], hvorefter det tilbud, som medarbejderen havde givet kunden, blev behandlet hos sælgeren i [by2], som også var beføjet til at give en eventuel accept af tilbuddet. Sælgeren hos [virksomhed1] i [by2] havde ansvaret for indholdet af produktet. Produktet blev faktureret direkte af sælgeren i [by2] til køberen, og [virksomhed1]'s kontor eller filial i Danmark blev ikke krediteret vederlaget for formidlingen i form af kurtage, idet provisionen tilkom [virksomhed1] i [by2] eller Schweiz - se eksempel på forretning med provision (bilag 23).

Ingen af de ansatte i filialen kunne således indgå kontrakter, endelige aftaler eller på anden måde endeligt afslutte handler, idet dette skulle foretages gennem hovedkontoret i [by2] og accepteres af sælgeren. Aftaleindgåelsen vedrørende finansielle kontrakter, som var formidlet fra filialen fandt sted på hovedkontoret i [by2]. De opgaver, der blev udført i filialen, var således rent forberedende arbejde for hovedkontoret i [by2], der sørgede for, at handlerne blev endeligt gennemført eller stoppet. Alle medarbejdere i filialen opererede således ud fra [by2]kontoret.

I overensstemmelse hermed fremgår på VIRK.dk, at filialens branchekode er "661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling". Herudover fremgår af [virksomhed1]'s hjemmeside, atkunder kan kontakte hovednummeret i Europa for yderligere information om produkter, herunderrenteswaps. Der henvises således ikke direkte til hverken filialen i Danmark eller andre steder,hvad angår denne service (bilag 24).

Endvidere fremgår af selskabets hjemmeside under" Disclaimer and Legal Information", at ydelser og/eller informationer leveret af [virksomhed1] i United Kingdom, der må forstås som ydelser og/eller informationer leveret via platformen i [by2], er godkendt af [virksomhed5], det vil sige af hovedkontoret i [by2](bilag 25). Det fremgår endvidere af" Disclaimer and Legal Information","Understanding [virksomhed1] Brokering Service", at [virksomhed1] refererer til enhver filial, der udfører brokerydelser, hvorfor de procedurer, der gælder for arbejde udført via [by2] også gælder for den danske filial (bilag 26).

7.2. Klagerens arbejdsopgaver

Det arbejde, som klageren udførte, når han var i Danmark var det samme, som det arbejde han hele tiden havde udført for [virksomhed1], nemlig formidling af lang-term interest rate swaps. Klageren havde således ikke en ledende rolle over for de ansatte i filialen, idet hans arbejde, som nævnt, svarede til det arbejde, som de øvrige fire danske medarbejdere udførte.

Forholdet til disse medarbejdere var rent kollegialt. Dette skulle også ses i sammenhæng med, at klageren primært var i Danmark i forbindelse med pleje af danske kundeforhold, i forbindelse med åbning af kontoret og med opstart af filialen. Klageren holdt desuden op med at komme med jævne mellemrum på kontoret i [by3] efter to år, det vil sige i 2008.

Klagerens arbejde kunne, som nævnt, udføres hvor som helst i verden, eftersom alt var koblet op på den ovennævnte platform hos hovedkontoret i [by2] og således alene krævede telefon og internetadgang. Dermed var der ingen ændring i klagerens arbejde efter åbningen af kontoret og oprettelsen af filialen, idet han på ethvert tidspunkt kunne arbejde hvor som helst i verden, bortset fra den mindre del af arbejdet, der bestod af kundebesøg i repræsentationsmæssigt øjemed.

Dette fremgår desuden af klagerens ansættelseskontrakter, der ikke blev ændret som følge af etableringen af kontoret i [by3] eller som følge af filialens oprettelse. Herudover fremstod alle handler, som klageren forestod, fortsat som var han siddende i Schweiz(bilag 23).

Det forhold, at klageren blev registreret som filialbestyrer, indebar ikke i sig selv, at han fik nogen tilknytning til Danmark - hverken arbejdsstedsmæssigt eller bopælsmæssigt. En stor del af de filialer, der er registreret i Danmark, har udenlandske filialbestyrere, som aldrig kommer i Danmark.

Klagerens løn blev desuden hele tiden betalt fra [virksomhed1]s hovedkontor i [by2] til selskabet i Schweiz, der udbetalte lønnen til klageren (bilag 27). Klageren var desuden hele tiden skattepligtig i Schweiz, jf. bilag 4. Oprettelsen af kontoret og registreringen af filialen i Danmark ændrede ikke på dette. De øvrige medarbejdere i filialen fik ligeledes betalt deres løn af hovedkontoret i [by2], men den blev administreret (pay-roll) af det danske revisionsfirma [virksomhed25].

7.3. Ikke fast driftssted

Hverken kontoret eller senere filialen i Danmark udgjorde et fast driftssted. Selskabsdeltagerne i [virksomhed1], dvs. komplementaren [virksomhed9] Limited og de enkelte kommanditister i [virksomhed26], var således ikke skattepligtige i Danmark, og de har ikke indleveret selvangivelse i Danmark.

Danske repræsentanter for [virksomhed1] har givet oplysninger til SKAT, Juridisk Center, om filialens forhold i 2009, jf. blandt andet brev fra [virksomhed27](bilag 28), og senere, uden at det har givet SKAT anledning til at konkludere, at filialen udgjorde et fast driftssted. At oplysninger om filialen er lagt frem for SKAT bekræftes ved et internt notat af 7. oktober 2009 udarbejdet af SKAT, Juridisk Center (bilag29).

Når filialen ikke er blevet beskattet i Danmark, hænger det således ikke sammen med, at SKAT ikke har været bekendt med forholdene vedrørende filialen.

Af SKATs interne notat fremgår bl.a., at SKAT har anmodet repræsentanten for filialen om oplysninger for at kunne fastslå, om filialen skulle anses for at have fast driftssted i Danmark. Det kommer til udtryk således i notatet:

"Derudover ønskes der supplerende oplysninger vedrørende den danske filial med henblik på en vurdering af, om den pågældende enhed kan anses for omfattet af modeloverenskomsten artikel 5, stk. 6.”

Som det fremgår af det citerede, forudsætter SKAT, at der ikke foreligger et fast driftssted som sådan. Efter alt at dømme som følge af, at man som udgangspunkt anser virksomheden i filialen for at være af forberedende eller hjælpende art, jf. modeloverenskomstens artikel 5, stk. 4. Derfor ønsker SKAT oplysninger med henblik på at afklare, om der er grundlag for skattepligt i Danmark efter den såkaldte agentregel. Agentreglen står ganske vist ikke (som anført af SKAT) i stk. 6 i artikel 5, men i stk. 5 i artikel 5.

Det må således antages at være en skrivefejl, når SKAT henviser til stk. 6. Det giver ingen mening, hvis SKAT mener det, man skriver, idet stk. 6 er reglen om uafhængige repræsentanter. En filial kan således aldrig anses for en uafhængig repræsentant i forhold til den koncern, som filialens hovedselskab tilhører.

SKAT ville derfor afklare, om nogen person i Danmark rent faktisk ikke bare har, men også udøver, en fuldmagt til at indgå aftaler i hovedselskabets navn. Som nævnt tidligere har der ikke været nogen, som udøvede en sådan fuldmagt i Danmark.

Det skal dermed lægges til grund, at filialen ikke udgør et fast driftssted i Danmark. Det bemærkes i øvrigt, at SKAT ikke i den påklagede afgørelse har anført noget som helst til støtte for, at [virksomhed1] skulle have fast driftssted i Danmark.

Som følge af, at der ikke var fast driftssted i Danmark, skulle [virksomhed1] ikke i Danmark indeholde A-skat af lønudbetalinger til medarbejderne i filialen, jf. KSL § 46. [virksomhed1] anmeldte sig derfor ikke til de danske myndigheder som indeholdelsespligtig vedrørende A-skat i de første år.

Fra begyndelsen af 2009 anmeldte [virksomhed1] sig dog til de danske myndigheder vedrørende A-skat, og der er sket indeholdelse og indberetning af A-skat. Dette skete ikke som følge af, at man var pligtig til det, men det var hensigtsmæssigt og gjorde det enklere for de fuldt skattepligtige ansatte i filialen at indberette og betale skat til myndighederne i Danmark.

8. Bonus (eftergivelsesbeløbet)

Det er standard praksis i brokerindustrien at indgå låneaftaler med de ansatte, som en motiverende og fastholdende foranstaltning. Der er således reelt tale om en fastholdelsesbonus. Baggrunden for denne praksis er, at det er rift om de dygtigste brokere og derfor er det normalt, at forskellige brokerselskaber forsøger at overtage hinandens ansatte. Lånet skal modvirke denne tendens.

Bonussen fremgår af lønsedlen, når lånet enten bliver eftergivet eller tilbagebetalt, typisk i forbindelse med afslutning på ansættelse. Bonussen fremgår ikke af nogen af klagerens lønsedler, idet lånet endnu ikke er eftergivet.

Det er desuden almindelig praksis, at der indgås en ny låneaftale, der viderefører et eksisterende lån, når der indgås en ny kontrakt, der forlænger den forrige. Dette har også været tilfældet for klageren, idet den låneaftale, som blev indgået i 2004 blev videreført i en ny aftale i 2007 for fortsat at fastholde klageren i [virksomhed1]. Således fremgår af klagerens kontrakt af 21. april 2005 (bilag17) på side 1, afsnit 1. (d):

"This agreement is in substitution of any previous contract of employment with the Company or any Associated Company including the contract with you dated 1 December 2003, which will be deemed to have expired on the 31 December 2005. It is acknowledged and agreed by you that the terms of the forgivable loan detailed in the letter from the Company to you dated 22 April 2004 (the First Loan") which expires the 22 April 2007 (the "First Loan Expire Date") remain in full force and effect. ".

Af kontraktens side 4 fremgår herefter det, som kaldes the "Second Loan", som netop er en videreførelse af det første lån, og som først vil udløbe 4 år fra det første låns udløbs dato, det vil sige i 2011. Af side 4 fremgår føglende:

" ... you will be entitled to a forgivable loan, in the amount of CHF 750,000 (the "Second Loan" payable by the Company within thirty days after the First Loan Expiry Date, subject to the following:

(i) The Second loan shall have a loan term which shall be Four (4) years from the First Loan Eppirery Date {the "Second Loan Term ")"

Ovenstående bekræftes endvidere af følgende af udtalelse fra [virksomhed1](bilag 30) vedrørende en anden med arbejde med fuldstændig identiske ansættelsesvilkår og kontraktsforløb som klageren:

"I am writing with reference to the loan agreement made between [virksomhed7] and the above named employee in the sum of CHF 325,000 made with respect of the employment contract signed April 2004.

I can confirm that the nature of the loan was to provide an incentive for xxx to remain employed within the [virksomhed1]. It is standard practice in our industry to enter into such arrangements with employees to ensure they are incentivised and retained by their employer.

Whilst the original loan agreement may have been for an initial period, this was subsequently extended in 2007. The Loan has not been written off and remains payable to

[virksomhed1]. The business can decide at its discretion to seek repayment of the loan at any time."

Lånet er således endnu ikke blevet eftergivet, hvorfor der ikke er noget at beskatte.

9. Hjemmehørende i Schweiz efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz er klageren hjemmehørende

i Schweiz, da han konstant har haft bolig til rådighed i Schweiz siden 1999. Hvis klageren skulle anses for at have bolig til rådighed i Danmark på et tidspunkt i perioden fra 1. oktober 2007 til 31. december 2009, har dette kun været kortvarigt, og han har samtidig og konstant haft flere og mere egnede boliger til rådighed i Schweiz.

Under alle omstændigheder har klagerens stærkeste personlige og økonomiske interesser siden 1999 - også i 2007-2009 - været i Schweiz. Kun kortvarigt i slutningen af 2007 og starten af 2008 har hans til enhver tid værende samlevende ægtefælle eller samlever ikke boet i Schweiz, og hans hovedarbejdssted har konstant været i Schweiz, og er det fortsat.

Efter artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan Danmark herefter under ingen omstændigheder beskatte klagerens løn. Der foreligger således ikke oplysninger om, at klageren har opholdt sig her i landet i mere end i alt 183 dage inden for vedkommende skatteår, og han er sikker på, at det ikke har været tilfældet. Lønnen er desuden betalt af en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i Danmark, nemlig [virksomhed1] i Schweiz, og lønnen udredes ikke af et fast driftssted eller af et fast sted, som [virksomhed1] har i Danmark.

Heraf følger, at klagerens løn - også i årene 2006-2009 - kun kan beskattes i Schweiz. Danmark er således afskåret fra at kunne beskatte klagerens løn, uanset om der måtte være hjemmel hertil efter national dansk skattelovgivning.

10. Sammenfatning

Der er ikke grundlag for at anse klageren for at have haft bolig til rådighed i Danmark på noget tidspunkt i perioden 2006-2009.

Der er ikke grundlag for at anse klagerens arbejdsgiver for på noget tidspunkt at have haft fast driftssted i Danmark.

Klageren har i hele perioden 1999-2011 været bosiddende i Schweiz og har været ubegrænset skattepligtig der.

Hvis det alligevel lægges til grund, at klageren i en vis periode har haft bolig til rådighed i Danmark, følger det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Schweiz, at klageren ikke kan beskattes af løn i Danmark.

Klageren er således hjemmehørende i Schweiz efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, da han konstant i perioden fra 1999 har haft passende bolig til rådighed i Schweiz, og da hans midtpunkt for livsinteresser i øvrigt konstant har været i Schweiz i perioden.

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan kun Schweiz beskatte løn, da klageren ikke har opholdt sig i Danmark i mere end 183 dage i noget af skatteårene 2006-2009, hans arbejdsgiver ikke er hjemmehørende i Danmark, og hans løn ikke udredes af et fast sted i Danmark.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Repræsentanten har anført følgende:

Klageren har Klageren har følgende bemærkninger til dele af indholdet af afsnittet "Faktiske oplysninger" på siderne 2-5 i sagsfremstillingen:

Om klagerens ansættelseskontrakt er på side 2 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Det fremgår af klagerens ansættelseskontrakt, at klageren ansættes i [virksomhed5]

kontor i [by1], Schweiz og udstationeres i [by2], men at ansættelsen ligeledes omfatterselskabets tilknyttede virksomheder i Skandinavien."

Det anførte er på flere punkter ikke i overensstemmelse med klagerens ansættelseskontrakt, punkt 2 (a). Dette punkt har følgende ordlyd:

"You will be employed to work for the Company (or for an Associated Company) inthe offices based at [by1] or on secondment with the Company (or for an Associated Company) in the [by2] offices or such other European offices (which for the avoidanceof doubt specifically includes any future Scandinavian offices) of the Companyor any Associated Company as it or they may reasonably require. It is an express termof the Contract that you agree to the possible secondment to [by2], [by1] or Scandinaviaas set out in this sub-clause 2(a)."

Det fremgår således ikke, at han udstationeres til [by2]. Klageren er i øvrigt aldrig blevet udstationeret til [by2].

Det fremgår heller ikke, at ansættelsen omfatter "selskabets tilknyttede virksomheder i Skandinavien".

Da kontrakten blev indgået, havde [virksomhed5] ingen tilknyttede virksomheder i Skandinavien, men det var anført i kontrakten, at i tilfælde af, at der måtte blive åbnet kontorer i Skandinavien i fremtiden, havde klageren accepteret udstationering hertil.

Til gengæld fremgår det af klagerens ansættelseskontrakt punkt 2{c), at hans ansættelse kunne være som broker i [virksomhed1]'s såkaldte Scandi Swaps Desk, som var etableret længe inden åbningen af kontoret i [by3]. [virksomhed1] havde inden åbningen mange kunder i Skandinavien. Punkt 2{c) har følgende ordlyd:

"You will be employed as a Broker on the Scandi Swaps Desk (the "Desk") of the Company or in such other capaticy as the Company may reasonably require."

Om klagerens tilknytning til en virksomhed med adresse på [adresse1], [by3] er på side 2 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Den 31. juli 2006 blev klageren ansat som direktør for [virksomhed1]s nyåbnede danske filial, som har adresse på [adresse1], [by3]. Filialen tegnes af klageren og [person1], som er filialbestyrere."

Der foreligger ingen aftaler- hverken skriftlige eller mundtlige - hvoraf fremgår, at klageren pr. 31. juli 2006 blev ansat som direktør for en virksomhed i Danmark. Han har heller ikke været registreret som direktør for nogen dansk virksomhed. Hertil kommer, at [virksomhed1] ikke den 31. juli 2006 havde en nyåbnet dansk filial.

Derimod åbnede [virksomhed5] en filial i Danmark i foråret 2007.

På vegne af [virksomhed5] rettede advokatfirmaet [virksomhed24] indledningsvis henvendelse til Erhvervsstyrelsen herom ved e-mail den 26. marts 2007. Denne blev fulgt op af en anmeldelse til styrelsen den 29. marts 2007 om etablering af en filial.

[virksomhed5] havde og har licens som engelsk fondsmæglerselskab og er undergivet tilsyn af UK Financial Services Authority. I overensstemmelse med notifikationsproceduren i investeringsservicedirektivet havde UK Financial Services Authority tidligere i 2007 afgivet notifikation over for Finanstilsynet om, at [virksomhed5] ønskede at drive fondsmæglervirksomhed via en filial.

I en e-mail sendt den 10. april 2007 (vedhæftet som bilag 31) oplyste Finanstilsynet Erhvervsstyrelsen, at tilsynet var klar til at notificere filialen i Danmark. Den 13. april 2007 fremsendte styrelsen attestation (vedhæftet som bilag 32) for registrering samme dato af den anmeldelse, som var indsendt for [virksomhed5] Denmark, filial af [virksomhed9] England. Filialen fik CVR-nr. [...1].

Om ansatte i filialen fremgår på side 2 i sagsfremstillingen følgende:

"Der er ca. 10 ansatte i den danske filial. Det fremgår af SKATs oplysninger, at [virksomhed5] i [by3] først i 2009 har ansat personale udover klageren og [person1]."

Det er ikke anført, hvornår der "er ca. 10 ansatte i den danske filial". Klageren mener ikke, at der nogensinde har været mere end maksimalt 6-7 ansatte i filialen. Af de registrerede oplysninger i Erhvervsstyrelsen (vedhæftet som bilag 33) fremgår, at der i 4. kvartal 2008 var 5-9 medarbejdere, at der i 4. kvartal 2009 var 2-4 medarbejdere, og at der siden 2015 har været 2-4 medarbejdere.

SKATs oplysning om, at [virksomhed5] først i 2009 har ansat personale, kan hænge sammen med, at man ikke tidligere har anset filialen for at være et fast driftssted, således at der ikke var nogen løn indeholdelsespligtig virksomhed i Danmark. Dermed har der ikke været registreret medarbejdere hos SKAT, og medarbejdernes løn var ikke A-indkomst, jf. kildeskattelovens§ 44, litra b).

Om et registreringsbevis er på side 3 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Det fremgår af registreringsbevis for det danske selskab, at selskabets hovedbranche er "Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling."

Her henvises for første gang til et dansk selskab. Klageren er overbevist om, at der i [virksomhed1] ikke indgik noget dansk selskab. Ved aktindsigt i det samlede sagsmateriale har klageren da også konstateret, at der heri ikke foreligger noget registreringsbevis for et dansk selskab.

Om ophold i Danmark er på side 3 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Ifølge oplysninger fra [virksomhed6]om klagerens flyrejser har klageren opholdt sig følgende antal dage i Danmark i de omhandlede indkomstår:

2006: 176 dage

2007: 325 dage

2008: 204 dage

2009: 81 dage

I perioden 31. juli 2006 - 30. september 2007 har klageren opholdt sig 394 dage i Danmark."

Som nævnt er de anførte oplysninger om antallet af opholdsdage baseret på oplysninger fra [virksomhed6].

Klageren bemærker, at han i visse tilfælde har fløjet med andre flyselskaber, således at antallet af samlede opholdsdage i Danmark er lidt mindre.

Klageren bemærker, at der indgår mange brudte døgn i SKATs opgørelser af opholdsdage. I perioden 31. juli 2006 - 30. september 2007 foretager klageren alene med [virksomhed6] 32 flyrejser til/fra udlandet. Det er således ikke rigtigt, når det er anført, at klageren "opholdt sig 394 dage i Danmark" i perioden. Han havde derimod på grundlag af de foreliggende oplysninger fra [virksomhed6] skattemæssigt ophold i Danmark på i alt 394 dage i perioden.

Om de hævninger, som klagerens kæreste/ægtefælle ([person4]) foretog på sine bankkonti fra medio 2007 til udgangen af 2009, er på side 3 i sagsfremstillingen anført, at de" indikerer et dagligtforbrug i Danmark, afbrudt af rejser af kort varighed".

SKAT har således gennemgået de omhandlede bankkontoudskrifter. Af disse fremgår, at der er købt flybilletter - også til klageren til flyrejser til Schweiz. Disse rejser indgår alligevel ikke i SKATs opgørelser af opholdsdage for klageren, selv om de reducerer antallet af opholdsdage i Danmark.

Hun har foretaget hævninger i [by16] i Schweiz i perioden 21. december til 27. december 2007. En periode, hvori klageren ifølge SKATs opgørelser skulle have opholdt sig i Danmark.

[person4] har i hele perioden fra 2007-2009 haft en bankkonto i [finans1] med tilknyttet Visa/Dankort (kontonr. [...38]). Hun har anvendt betalingskortet stort set hver eneste dag i perioden, bortset fra dage, hvor hun har været i udlandet. Ud fra posteringerne af hævningerne ved brug af kortet kan det konstateres, hvornår hun ikke har været i Danmark.

I anden halvdel af 2008 (efter fødslen og de første sundhedsplejersketilsyn) har hun kun i begrænset omfang opholdt sig i Danmark. Kortet er således ikke anvendt i Danmark 30. september - 12. november, 20. november- 24. november og 16. december - 6. januar 2009.

I 2009 har [person4] opholdt sig uden for Danmark en stor del af året. Der er ingen hævninger i Danmark i perioderne 18. februar - 6. marts, 20. marts - 6. maj, 3. juli - 14. juli, 31. juli - 28. august, 1. september- 9. september, 15. september - 20. september, 24. september- 6. oktober.

Om oplysninger om [person4]s aktiviteter i 2008-2009 er på side 4 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Der er fremlagt e-mail, der bekræfter, at klagerens ægtefælle gik til "mommy and baby yoga" i perioden november 2008 til maj 2009, samt fakturaer for franskundervisning i maj og juni 2009"."

Klageren kan oplyse, at disse aktiviteter foregik i Schweiz.

Om oplysninger fra dansk sundhedsplejerskejournal og dansk sundhedsplejerske er på side 4 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Der er endvidere fremlagt sundhedsplejerskejournal fra dansk sundhedsplejerske, hvoraf det fremgår i notat af 12. august 2008, at familien skal til Schweiz og "bo i nogle måneder". Sundhedsplejersken bekræfter i vedlagt brev, at den sidste kontakt med familien var 12. august 2008"."

Gengivelsen af de oplysninger, der foreligger i materialet fra sundhedsplejen, giver ikke det fulde billede af oplysningerne. Af sundhedsplejerskens brev fremgår således yderligere, at sundhedsplejersken har set klagerens datter en enkelt gang siden den 12. august 2008 i forbindelse med familiens ferie her i Danmark. Af journalen fremgår et besøg den 26. september 2008, hvilket må være den sidste gang, som sundhedsplejersken henviste til. Af notat den 22. april 2009 i journalen fremgår, at [person4] bl.a. oplyste, at barnet er blevet stort og trivedes fint i Schweiz.

Om den schweiziske vuggestue er på side 4 i sagsfremstillingen anført følgende:

"Klagerens og hans daværende kærestes barn blev indmeldt i Schweizisk vuggestuemed start 1. april 2009."

Klageren bemærker, at det fremgår af dokumentationen vedrørende vuggestuen i Schweiz, at barnet blev indmeldt allerede den 31. august 2008. Barnet var aldrig indmeldt i institution i Danmark.

Til de tre hovedpunkter, som sagsfremstillingen er delt op i (begrænset skattepligt til Danmark 31. juli 2006 - 30. september 2007, fuld skattepligt til Danmark 1. oktober 2007 - 31. december 2009 og eftergivelse af lån fra [virksomhed1]) har klageren i øvrigt følgende bemærkninger:

Klageren kan tiltræde, at det afgørende spørgsmål er, om hans arbejdsgiver ([virksomhed7], herunder [virksomhed5]} havde fast driftssted.

Der kan under ingen omstændigheder være et fast driftssted med brokervirksomhed i Danmark, før der foreligger myndighedstilladelse til at drive en sådan virksomhed i Danmark. De aktiviteter, der har været udøvet, inden der forelå de fornødne myndighedstilladelser, har i sagens natur været af forberedende eller hjælpende art.

Som anført ovenfor blev filialen anmeldt den 29. marts 2007 til Erhvervsstyrelsen, og Finanstilsynets tilladelser forelå den 10. april 2007. Der kan dermed tidligst have været fast driftssted fra og med den 10. april 2007.

Klageren fastholder dog, at der heller ikke fra den 10. april 2007 og frem var fast driftssted i Danmark. [virksomhed5] er et udenlandsk partnerskab, der kan sammenlignes med et dansk partnerselskab. Dermed er [virksomhed5] ikke et selvstændigt skattesubjekt.

De danske selskabsskattemyndigheder valgte længe efter etableringen af filialen alligevel at kvalificere den som et dansk selskab med begrænset ansvar og beskatte den som et selvstændigt skattesubjekt i Danmark (e-mailstreng med kommunikation mellem SKAT og [virksomhed27] fra august - november 2015, vedhæftet som bilag 34).

Dette forhold medfører, at klagerens løn ikke kan anses for skattemæssigt at være udbetalt til gavn for den danske filial. Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 7 kan således ikke finde anvendelse.

Klagerens opgaver for [virksomhed7] i Danmark bestod i at medvirke til, at kontoret og senere filialen blev etableret, og til, at de lokale medarbejdere kom til at fungere i forhold til [virksomhed1]s organisation Samtidig med at han var på kontoret, udførte han i øvrigt de samme brokeropgaver, som han udførte i Scandi Swaps Desk fra Schweiz.

Det var meningen, at hans opgaver i Danmark var midlertidige, og at han fortsat skulle have Schweiz som hovedarbejdsland, når aktiviteterne i [by3] var kommet helt på plads, og virksomheden her kunne fungere som andre lokale afdelinger i [virksomhed1].

Derfor anskaffede han sig aldrig en bolig i Danmark. Lejligheden [adresse2], [by14], der rent teknisk kan betragtes som en boligmulighed for ham, blev ikke anskaffet for, at han kunne bo der. På anskaffelsestidspunktet i efteråret 2007 vidste han, at det var et spørgsmål om måneder, før han i altovervejende grad igen ville have Schweiz som hovedarbejdssted.

Klageren vidste i sommeren 2007, at [person4] på længere sigt ville bo sammen med ham i Schweiz. Derfor så de på boliger sammen i Schweiz i sommeren 2007, og de købte i august 2007 en lejlighed på 150 kvm. i to etager ([adresse6], [by1]), som var ideel for dem som fælles bolig.

Det er korrekt, at klageren i 2007 opholdt sig flere dage i Danmark end i Schweiz. Men allerede i 2008 opholdt han sig mere i Schweiz end i Danmark. Det forhold, at [person4] blev gravid og ønskede at gå til fødselsforberedelse og føde i Danmark, indebar, at han kom til at tilbringe flere dage i Danmark i 2008, end hans arbejdsopgaver krævede.

Af SKATs opgørelse fremgår, at klageren skulle have opholdt sig 204 dage i Danmark i 2008. Denne opgørelse omfatter flere brudte opholdsdøgn, og den kan ikke være rigtig. Klageren har gennemgået flybilletterne fra [virksomhed6], og der er over 200 opholdsdage i Schweiz uden brudte opholdsdøgn.

Af SKATs opgørelse fremgår, at klageren skulle have opholdt sig 81 dage i Danmark i 2009. Denne opgørelse omfatter flere brudte opholdsdøgn, og en stor del af døgnene er i forbindelse med brylluppet i Danmark den 17. juli 2009 og juleferie i Danmark.

Klagerens midtpunkt for livsinteresser har i hele perioden været i Schweiz. Følgende forhold er afgørende herfor:

Boligmæssigt har han ejet og beboet store beboelseshuse og -lejligheder samt en luksusferiebolig i Schweiz. Han har i Danmark fra 1. oktober 2007 kunnet få lov til at overnatte i en lejlighed på [by14], som han havde finansieret for [person4], for at hun kunne have en bolig i Danmark, indtil tiden kom, hvor hun kunne flytte ind hos klageren i den toetagers lejlighed, som de havde fundet sammen i Schweiz i sommeren 2007.

Klageren havde sin faste arbejdsplads hos [virksomhed1] i Schweiz i hele perioden. Han var midlertidigt udstationeret til Danmark for at deltage i etableringen af kontoret i Danmark og påbegyndelsen af virksomheden her. I 2008 og 2009 arbejdede han langt flere dage i Schweiz end i Danmark.

Forholdene omkring [person4], graviditeten, fødslen og barnets forhold viser, at det lige fra sommeren 2007 var planlagt, at hun skulle fraflytte Danmark og flytte ind hos klageren i den lejlighed, som de havde fundet sammen i Schweiz.

Hvis det lægges til grund, at klageren var fuldt skattepligtig i Danmark, følger det af ovenstående, at han efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten var hjemmehørende i Schweiz.

Hvis [virksomhed7] må anses for at have fast driftssted i Danmark, hvoraf hans vederlag udredes, kan han i Danmark beskattes af den del af hans vederlag, som kan henføres til arbejde udført i Danmark.

Der kan ikke foretages en præcis opgørelse af antallet af arbejdsdage i Danmark, men på grundlag af oplysningerne fra [virksomhed6] og oplysningerne i [person4]s bankkontoudskrifter er det klagerens opfattelse, at omfanget af arbejdsdage i Danmark var følgende i nedenstående perioder:

1. oktober- 31. december 2007: alle arbejdsdage i Danmark

1. januar- 31. december 2008: 2/5 af alle arbejdsdage i Danmark

1. januar- 31. december 2009: 1/6 af alle arbejdsdage i Danmark

Det betyder, at de dele af hans vederlag, der kan beskattes i Danmark, er hele vederlaget, der kan henføres til 1. oktober- 31. december 2007, 2/5 af hans samlede vederlag for perioden 1. januar - 31. december 2008 og 1/6 af hans samlede vederlag for perioden 1. januar - 31. december 2009.

Klageren fastholder, at lånet ikke blev eftergivet den 22. april 2007, men at lånet blev forlænget.

Det er praksis i [virksomhed7], at de specialiserede internationale brokere gives en stay-on bonus, da konkurrencen mellem de internationale brokervirksomheder om de specialiserede brokere er stor.

Lånearrangementet er en stay-on bonus ordning. Skattepligt af stay on bonus omfatter kun den del af bonussen, der kan henføres til et fast driftssted i Danmark i fastholdelsesperioden, jf. f.eks. SKM2008.475.SR.

Hvis det ikke kan anses for dokumenteret, at lånet blev forlænget, er klageren enig i, at han er skattepligtig af den del af bonussen, der kan henføres til arbejde på et fast driftssted i Danmark i fastholdelsesperioden.

Fastholdelsesperioden er tre år fra 22. april 2004 til 22. april 2007. Fast driftssted i Danmark forelå den 10. april 2007. Klageren kan derfor højst være skattepligtig i Danmark af 12/1095 af bonusbeløbet på 325.000 CHF, dvs. af 3.562 CHF.

Skattestyrelsens udtalelse af 30. april 2020

Skattestyrelsen har udtalt følgende:

”Vi er enig i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 5. december 2018.

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger i sagen:

Ansættelsesforhold og åbning af filial

Skattestyrelsen har den 23. april 2020 fra erhvervssystemet WEB hentet registreringsbevis for [virksomhed5] (Cvr-nummer [...1]). Af registreringsbeviset fremgår der følgende:

Det fremgik desuden af [virksomhed1] hjemmeside, at de den 31. juli 2006 annoncerede, at de den 31. juli 2006 åbnet et nyt kontor i [by3] og at [person1] og [person2], begge administrerende direktører for ”the Scandinavian Derivatives Desk” for [virksomhed1], vil lede det nye kontor.

Klagers revisor [person17], [virksomhed28] har i brev dateret den 13. februar 2012 oplyst, at [person2] i en periode har haft ansvaret for [virksomhed1]s danske filial. Kopi af ansættelseskontrakt med [virksomhed1] er endvidere vedlagt brevet.

Skattestyrelsen afholdte den 27. juni 2012 møde med klager og revisor [person17]. På mødet forklaret klager bl.a. at:

”Han har ikke haft nogen tilknytning til Danmark siden fraflytningen, ikke før etableringen af [virksomhed5] i 2006, hvor han blev registreret som filialbestyrer”.

I [virksomhed29]s bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 5. december 2018 fremgår det, at da klagers ansættelseskontrakt blev indgået, havde [virksomhed5] ingen tilknyttede virksomheder i Skandinavien, men det var anført i kontrakten, at i tilfælde af, at der måtte blive åbnet kontorer i Skandinavien i fremtiden, havde klageren accepteret udstationering hertil.

Det er fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at klager fra den 31. juli 2006 har været direktør og filialbestyrer i virksomheden [virksomhed5]s filial i Danmark.

Da det udført arbejde som blev udført i den danske filial, var sædvanlig brokervirksomhed, finder Skattestyrelsen at det udførte arbejde i Danmark gik videre end rent forberedende/hjælpende arbejde. Det er derfor Skattestyrelsen opfattelse at filialen skal anses for at have fast driftssted i Danmark.

Begrænset skattepligt til Danmark 31. juli 2006 til 30. september 2007

Skattestyrelsen fastholder på baggrund af ovenstående, at klager er begrænset skattepligtige til Danmark i perioden 31. juli 2006 til 30. september 2007, jf. kildeskattelovens § 2 og dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1 og 2.

Desuden bemærkes det, at Skattestyrelsen på baggrund af de foreliggende oplysninger fra [virksomhed6] har opgjort de anført opholdsdage i Danmark. Klager har ikke fremlagt dokumentation for, hvornår han evt. har fløjet med andre flyselskaber, men der oplyses blot i advokatens bemærkninger til jeres sagsfremstilling og forslag, at antallet af samlede opholdsdage i Danmark er lidt mindre og at der også er foretaget køb af flyrejser til Schweiz via klageres kæreste/ægtefælles bankkonti.

Skattestyrelsen har opgjort opholdsdage i Danmark i perioden 31. juli 2006 til 30. september 2007 til 394 dage.

Fuld skattepligt 1. oktober 2007 – 31. december 2009

På mødet den 27. juni 2012 forklaret klager bl.a. følgende omkring lejligheden [adresse2]:

”[person2]s nuværende ægtefælle, ønskede i forbindelse med etableringen af deres forhold, et fast holdepunkt i Danmark, derfor blev lejligheden [adresse2], købt som en sikkerhed for hende.

Fra oktober 2007, har [person2] haft bolig til rådighed i både Schweiz og Danmark.”

Henset til at klagers kæreste/ægtefælle erhvervet en bolig i Danmark den 1. oktober 2007, som blev finansieret med et lån fra klageren på 1.400.000 CHF og at klager har finansieret hendes forbrug, til køb af indbo, barselsorlov og husholdning, anses klager for at have haft en bolig til rådighed i den erhvervet bolig i Danmark.

Boligen anses ikke for opgivet i forbindelse med udlejning til klagers mor, da lejligheden ikke var udlejet uopsigeligt i minimum 3 år.

Klager har ifølge Skattestyrelsens opgørelse opholdt sig i Danmark i 325 dage i 2007, 204 dage i 2008 og 81 dage i 2009.

Det fremgår af [virksomhed29]s bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag at det er korrekt, at klageren i 2007 har opholdt sig flere dage i Danmark end i Schweiz.

Det fremgår desuden at klager opholdet sig flere dage i Danmark i 2008 end planlagt, da klagers kæreste/ægtefælle blev gravid og ønskede at gå til fødselsforberedelse og føde i Danmark. Det fremgår af bemærkningerne at de ikke er enige i de af Skattestyrelsen opgjorte dage i 2008 og 2009, de har dog ikke fremlagt dokumentation for antal opholdsdage i Danmark eller Schweiz.

I [virksomhed29]s bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 5. december 2018 fremgår det, at klagers kæreste/ægtefælle ”har anvendt betalingskortet stort set hver eneste dag i perioden, bortset fra dage, for hun har været i udlandet. Ud fra posteringerne af hævningerne ved brug af kortet kan det konstateres, hvornår hun ikke har været i Danmark.”

De oplyser, at hun ikke har anvendt kortet i Danmark følgende dage:

Hvis man ligger til grund at klagers kæreste/ægtefælle har været i udlandet og ikke i Danmark, når hun ikke har anvendt sit betalingskort, kan det konstateres at hun i både 2008 og 2009 i stører omfang har været i Danmark end i udlandet. Det er ikke dokumenteret, hvor hun har opholdt sig i de ovennævnte perioder.

Da klager opholdte sig i størstedelen af 2007 og 2008 i Danmark og hans midtpunkt for livsintersser fortsat anses for at have været i Danmark, fastholder Skattestyrelsen at klager er fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og skal anses for hjemmehørende i Danmark, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 4, stk. 2.

Repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har anført følgende:

”Skattestyrelsens udtalelse af 30. april 2020 giver anledning til følgende bemærkninger:

Fast driftssted

Det fremgår, at Skattestyrelsen den 23. april 2020 fra erhvervssystemet WEB har hentet registreringsbevis for [virksomhed5], Filial af [virksomhed9], England (CVR-nummer [...1]).

Klageren bemærker, at indhentelsen af registreringsbeviset efter alt at dømme er foranlediget af, at SKAT ikke på noget tidspunkt tidligere i forbindelse med behandlingen af klagerens forhold har undersøgt, hvornår filialen rent faktisk blev registeret og påbegyndte virksomhedsdrift i Danmark (26. marts 2007). Et forhold, som åbenbart først er blevet SKAT/Skattestyrelsen bekendt ved klagerens fremlæggelse af udskrift af virksomhedsoplysninger fra Erhvervsstyrelsen (bilag 33) i forbindelse med sagens forberedelse i Skatteankestyrelsen.

Klageren bemærker endvidere, at Skattestyrelsen fra det registreringsbevis fra WEB, som man nu har hentet, kun har fundet anledning til at fremhæve følgende tre forhold: (1) der er tale om en filial af et udenlandsk aktieselskab, (2) virksomhedens start er den 3. juli 2006 og (3) hovedbranchen er "andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling".

Til generel orientering bemærker klageren, at den dato, der for filialer af udenlandske selskaber er nævnt under "Stamoplysninger" på registreringsbeviser fra WEB, er det udenlandske hovedselskabs startdato. Denne startdato for det udenlandske hovedselskab fremgår selvsagt også af virksomhedsoplysningerne fra Erhvervsstyrelsen (bilag 33), hvor det er angivet, at hovedselskabets vedtægtsdato er 3. juli 2006.

Af ErhvervsstyreIsens vejledning om filialer af udenlandske kapitalselskaber (vedhæftet som bilag 35) fremgår på side 6, at det udenlandske hovedselskabs stiftelsesdato registreres.

Endelig bemærker klageren, at Skattestyrelsen ikke har fundet anledning til fra registreringsbeviset fra WEB at fremhæve, at det på side 2 fremgår, at der indtræder selskabsskattepligt i Danmark for filialen den 26. marts 2007. Det hænger selvsagt sammen med, at SKAT har anset filialens virksomhedsdrift for at være påbegyndt på denne dato, og at et fast driftssted efter SKATs opfattelse derfor forelå fra og med denne dato - og naturligvis ikke fra noget tidligere tidspunkt.

Dermed foreligger der dokumentation for, at der ikke kan have foreligget fast driftssted i Danmark før tidligst i foråret 2007. Klageren fastholder dog, at [virksomhed5] rent faktisk ikke har haft fast driftssted i Danmark før tidligst den 1. oktober 2008, da filialen blev registreret for bl.a. A-skat.

Skattestyrelsen henviser til den pressemeddelelse, som [virksomhed1] udsendte den 31. juli 2006. SKAT har allerede i den påklagede afgørelse i vidt omfang henvist til den pågældende pressemeddelelse, som efter alt at dømme er hovedårsagen til, at SKAT i sin tid indledte en undersøgelse af klagerens forhold.

Dengang misforstod SKAT indholdet af pressemeddelelsen, og Skattestyrelsen gentager i udtalelsen af 30. april 2020 nogle af misforståelserne. Skattestyrelsen anfører således, at det fremgår af

pressemeddelelsen (af Skattestyrelsen kaldet "[virksomhed1] hjemmeside"), at [virksomhed1] annoncerede, "at deden 31. juli 2006 havde åbnet et nyt kontor i [by3]".

Det fremgår imidlertid ikke af pressemeddelelsen, at der den 31. juli 2006 blev åbnet et [virksomhed1]kontor i [by3]. Det er pressemeddelelsen, der er dateret og udsendt den 31. juli 2006. Der var ikke åbnet et kontor på denne dato. I pressemeddelelsens andet afsnit er således bl.a. anført følgende:

"The new office will be based in [by3]'s financial district at [adresse1], and will provide brokerage of short and long interest rate derivatives ...

[person1] and [person2], both managing directors of the Scandinavian Derivatives Desk for [virksomhed1], will head up the new office having worked for [virksomhed1] since January 2004. ... ”

Idet klageren bemærker, at han og [person1] i en række år forud for 2007 havde været ledere af [virksomhed1]s "Scandinavian Derivatives Desk", som var en del af [virksomhed1] i [by2] og Schweiz, fremgår det således kun af pressemeddelelsen, at [virksomhed1] har besluttet sig for at åbne kontor på den nævnte adresse i [by3] på et ubestemt tidspunkt efter den 31. juli 2006.

Skattestyrelsen søger i udtalelsen støtte i SKATs gengivelse af noget af klagerens forklaring under et møde den 27. juni 2012 hos SKAT. Det fremgår således af SKATs referat af mødet bl.a., at "Hanikke har haft nogen tilknytning til Danmark ... før etablering af [virksomhed5]i 2006, hvor han blevregistreret som filialbestyrer."

Klageren bestrider ikke, at han blev registreret som filialbestyrer for [virksomhed5], men som det fremgår af virksomhedsoplysningerne fra Erhvervsstyrelsen (bilag 33), skete registreringen først i 2007 - nærmere bestemt den 13. april 2007.

Med Skattestyrelsens fremlæggelse af registreringsbeviset fra WEB foreligger nu entydig dokumentation for, at SKAT ikke kan have anset et fast driftssted i Danmark for at være etableret før den 26. marts 2007.

Da det fremgår af SKATs oplysninger som gengivet i Skatteankestyrelsens udkast til sagsfremstilling, at klageren har opholdt sig i Danmark i 176 dage (dvs. mindre end 183 dage) i 2006, følger det af dobbeltbeskatningsaftalens artikel 15, stk. 2, at klagerens vederlag for arbejde udført i Danmark kun kan beskattes i Schweiz.

Vederlagsallokering til Danmark

Hvis klageren har været begrænset skattepligtig i Danmark i nogen del af 2007, kan han kun beskattes i Danmark af den del af vederlaget, som kan henføres til arbejde udført i Danmark. Ifølge SKATs oplysninger som gengivet i Skatteankestyrelsens udkast til sagsfremstilling skulle klageren have opholdt sig 325 dage i Danmark i 2007. Klageren er uforstående over for, at oplysningerne fra [virksomhed6] skulle dokumentere faktisk ophold i Danmark i så mange dage, som anført for de omhandlede år.

Klageren har derfor gennemgået de oplysninger, som SKAT har indhentet fra [virksomhed6] om klagerens flyrejser i 2007-2009. Klageren har udarbejdet et bilag (bilag 36) med en oversigt over opholdsdage i Danmark på grundlag af SAS-rejsehistorik, idet de enkelte dokumenter fra [virksomhed6], der udgør rejsehistorikken 2007-2009 er samlet i bilaget Herefter kan klageren ud fra oplysningerne fra [virksomhed6] maksimalt have opholdt sig følgende antal dage i Danmark:

Der er flere længere perioder i 2007 og 2008, hvor klageren har været i Schweiz, som ikke er dokumenteret ved rejsehistorikken fra [virksomhed6]. I en del tilfælde har klagerens kæreste/ægtefælle bestilt flybilletter og klageren har også anvendt andre flyselskaber end [virksomhed6]. Klageren har i perioden altid tilbragt jul og nytår i Schweiz, hvilket ikke fremgår af SAS-rejsehistorikken. [person14]s flybilletter, bilag 37, dokumenterer, at hun var i Schweiz fra 20 december 2007 til 4. januar 2008.

Klageren har også arbejdet uden for Danmark for [virksomhed1] i alle de omhandlede år- også i 2007. Hvis det lægges til grund, at han har opholdt sig i Danmark i 257/365 dage i 2007, har han alt andet lige i perioden 1. januar 2007 - 30. september 2007 opholdt sig 189/270 dage i Danmark. Hvilket betyder, at han som begrænset skattepligtig i Danmark kun kan beskattes af 189/270 af hans vederlag for perioden.

Skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz

Skattestyrelsen anfører, at klageren på mødet den 27. juni 2012 hos SKAT bl.a. skulle have forklaret følgende:

"Fra oktober 2007, har [person2] haft bolig til rådighed i både Schweiz og Danmark."

Det er forkert, at klageren har "forklaret" som anført. Det er SKAT, som i referatet angiver sin opfattelse af de ord, som klageren har anvendt på mødet. Klageren ville aldrig udtale: "Jeg harhaft bolig til rådighed i både Schweiz og Danmark". Det er ordret skatteretsterminologi, som selvsagt er SKATs gengivelse af egen opfattelse.

Klageren bemærker, at årsagen til, at hans ægtefælle ikke solgte boligen i Danmark i forbindelse med sin rømning af boligen i august 2009 lå i det forhold, at finanskrisen var indtrådt. Boligen blev købt for ca. 6,0 mio. før finanskrisen, da boligmarkedet toppede (1. oktober 2007), og klagerens ægtefælle ville få et meget betydeligt tab ved salg i efteråret 2009 eller i årene lige efter.

I perioden 30. september 2008 - 31. december 2008 har klagerens hustru ifølge betalingskortoplysninger ikke været i Danmark i 62 ud af i alt 90 dage, mens hun i perioden 1. januar- 6. oktober 2009 (hvor hun ophørte med at anvende det omhandlede betalingskort så hyppigt) ikke har været i Danmark i 132 ud af i alt 276 dage. Det kan således lægges til grund, at hun i en periode på ca. et år (30. september 2008 - 6. oktober 2009) har været uden for Danmark, dvs. i Schweiz, ca. halvdelen af perioden (194 dage).

Skattestyrelsen anfører, at det ikke er dokumenteret, at klagerens kæreste/ægtefælle har været i Schweiz, når hun ikke var i Danmark. Det er rigtigt, men der er en formodning for, at hun tilbringer tiden i sin lejlighed i Schweiz sammen med sin kæreste/ægtefælle, der var og er bosiddende i Schweiz, og med sit lille barn på ca. 1 år, der har vuggestueplads i Schweiz.

I hvert fald fra begyndelsen af 2008 har klageren opholdt sig betydeligt mere i Schweiz end i Danmark, jf. bilaget med SAS-rejsehistorik (bilag 36). Også dette betyder, at der i hvert fald fra 1. januar 2008 ikke har været grundlag for at anse klageren for hjemmehørende i Schweiz efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling i klagesagen

Skattestyrelsen har udtalt følgende:

” Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

I nærværende sag har SKAT ved afgørelse af 1. oktober 2012 anset klager henholdsvis begrænset og fuld skattepligtig til Danmark i perioden 31. juli 2006 til den 31. december 2009. Henset til dette har SKAT opgjort klagers skattepligtige indkomst i perioden. Endvidere har SKAT anset eftergivelse af klagers gæld til arbejdsgiver skattepligtigt, jf. kursgevinstlovens § 21 og samtidig anset denne for personlig indkomst, der indgår i opgørelsen af klagers begrænset skattepligt.

Skatteankestyrelsen indstiller perioden hvor klager anses for begrænset skattepligtig ændret, således at der alene er begrænset skattepligtigt til landet i perioden 26. marts til den 30. september 2007. Henset til dette indstiller Skatteankestyrelsen den talmæssige opgørelse af klagers begrænset skattepligt hjemvist til Skattestyrelsen.

Vedrørende den fulde skattepligt indstilles SKATs afgørelse stadfæstet.

Vedrørende gældseftergivelse indstilles SKATs afgørelse nedsat til 0 kr.

Skattestyrelsen kan tiltræde indstillingen med nedenstående bemærkninger.

1. Vedrørende begrænset skattepligt

Henset til sagens faktiske oplysninger, tiltrædes Skatteankestyrelsens forslag.

Det bemærkes at uanset det ifølge det af SKAT oplyste registreringsbevis fremgår, at den danske filial startede den 3. juli 2006, kan dette ikke tillægges afgørende betydning. Der henvises bl.a. til det i sagen fremlagte udskrift fra erhvervsstyrelsen, hvoraf det fremgår at filialens startdato er 26. marts 2007.

Dog fastholder Skattestyrelsen begrundelsen for klagers begrænset skattepligt fra dette tidspunkt. Der henvises særligt til omfanget af klagers ophold i Danmark i den omhandlede periode, og at klager var filialbestyrer i den oprettede Danske filial. Det er således fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager har udført arbejde i Danmark i perioden og at arbejdet har relateret sig til den Danske filial.

2. Vedrørende fuld skattepligt

Vedrørende klagers fulde skattepligt fastholder Skattestyrelsen, at klager anses for fuld skattepligtig i den omhandlede periode. Det lægges til grund, at klager ved at stille midler til rådighed for (på tidspunktet) klagers gravide kæreste til køb af bopæl og at parterne ifølge det oplyste var samlevende. Dette bør efter Skattestyrelsens opfattelse sammenholdes med klagers dokumenterede ophold i landet hvor klager anses for at have udført arbejde i et ikke uvæsentligt omfang, jf. ovenstående. Der ses således at være både bopæl og ophold, der begrunder fuld skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1.

Det fastholdes endvidere, at klager efter en konkret vurdering i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Schweitz må anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, hvorfor indtægten ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten tilfalder den danske stat.

3. Vedrørende gældseftergivelse.

Vedrørende spørgsmålet om eftergivelse af klagers lån fra sin arbejdsgiver, bemærker Skattestyrelsen at både SKAT og Skatteankestyrelsen henviser til kursgevinstlovens § 21. Skattestyrelsen henleder opmærksomheden på, at lånet er givet i CHF, hvorfor eftergivelsessituationen utvivlsomt reguleres i kursgevinstlovens § 23, om gæld i fremmed valuta.

Af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 2, fremgår at skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter kursgevinstloven behandles som kapitalindkomst.

Henset til ovenstående anses eftergivelsen, uanset om den indgår i arbejdsgivers incitamentsordning at være et reelt lån med tilbagebetalingsforpligtigelse, hvorfor den efterfølgende eftergivelse omfattes af kursgevinstlovens bestemmelser.

Da klagers gevinst ved eftergivelse omfattes af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 2, og dermed er kapitalindkomst, kan Skattestyrelsen tiltræde at den ikke anses for vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, med det til følge, at der ikke er intern hjemmel til beskatning.

Henset til ovenstående tiltrædes Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.”

Repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse i klagesagen

Klagerens repræsentant har anført følgende:

”Som advokat for [person2] (herefter "klageren") har jeg modtaget Skatteankestyrelsens indstilling af 21. december 2020 samt Skattestyrelsen udtalelse af 28. januar 2021 i ovennævnte sag.

Skatteankestyrelsens indstilling har givet an ledning til en lang række bemærkninger. Bemærkningerne er delt op i to hoveddele:

1. Bemærkninger til det konkrete indhold af indstillingen

1.1 Indledning

I Skatteankestyrelsens ændrede indstilling er rettet op på de fleste følger af faktuelle fejl i ankestyrelsens sagsfremstilling af 5. december 2018. Imidlertid fremgår det forudsætningsvis af de tre centrale afsnit i den nu foreliggende ændrede indstillings afsnit "Fuld skattepligt", at der er lagt afgørende vægt på urigtige eller upræcise oplysninger om de faktiske forhold.

Det drejer sig om følgende afsnit:

"Klagerens kæreste, nuværende ægtefælle, købte den 1. oktober 2007 ejendommen [adresse2], [by14] for 5.995.000 kr. Købet af ejendommen blev finansieret med et lån fra klageren på 1.400.000 CHF. Henset til, at klageren i 2007 og 2008 har haft væsentligt ophold i Danmark og til at han og kæresten havde truffet beslutning om at bo sammen, lægges det til grund, at klageren har haft bopæl til rådighed i denne lejlighed.".

"Klageren har tillige været skattepligtig til Schweiz efter reglerne for der bosiddende personer. Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 23. november 1973 mellem Danmark og Schweiz.".

”Klageren havde bopæl til rådighed i Schweiz og var formelt ansat hos [virksomhed1] i Schweiz. Klageren var imidlertid i den omhandlede periode registreret som filialbestyrer i Danmark, og han opholdt sig i Danmark i størstedelen af 2007 og 2008. Klagerens kæreste, og senere ægtefælle, og deres fælles barn, der blev født den 12. juni 2008, boede i Danmark i en lejlighed finansieret af klageren. Klagerens barn fra et tidligere ægteskab boede endvidere i Danmark. Klagerens midtpunkt for livsinteresser anses derfor at være i Danmark i de omhandlede indkomstår. ".

1.2 Ad 1 (side 4, andet afsnit)

I afsnittet er bl.a. anført følgende:

"Henset til, at klageren i 2007 og 2008 har haft væsentligt ophold i Danmark og til, at han og kæresten havde truffet beslutning om at bo sammen ... ".

Det er rigtigt, at klageren og kæresten på et tidspunkt i 2007 traf beslutning om at bo sammen.

Af konteksten i afsnittet læses dette som om de havde truffet beslutning om at bo sammen i en bolig i Danmark. Det traf de imidlertid aldrig beslutning om. Tværtimod. De traf beslutning om at bo sammen i Schweiz.

Derfor så de sammen på ny bolig i [by1] i Schweiz i 2007, da kæresten ikke ønskede at flytte ind i klagerens hus i [by15], hvor klageren indtil efteråret 2005 havde levet og boet sammen med sin daværende ægtefælle i fem år. Klageren købte derfor en penthouselejlighed i to etager med udsigt over [by6]søen i 2007. Denne lejlighed indrettede kæresten i 2007 og 2008 som bolig for parret og det nyfødte barn.

Kæresten var af flere årsager ikke er klar til at flytte til Schweiz i efteråret 2007. Hun ville gerne have et barn (inden hun kom højere op i årene), og hun ville ikke være gravid eller føde i Schweiz.

Men hun kunne ikke finde en ordentlig lejebolig og havde i øvrigt ikke umiddelbart midler til at købe ordentlig bolig. Derfor finansierede klageren en (midlertidig) bolig i Danmark for hende.

Hvis det havde været klagerens hensigt at skaffe sig en mere permanent bolig i Danmark, havde han naturligvis ikke valgt en løsning, hvor hans kæreste står som eneejer af en bolig, der i øvrigt ligger langt under den standard, som hans hidtidige og daværende boliger i Schweiz havde. Det giver simpelthen ingen mening.

Hvis det havde været kærestens hensigt at bo i Danmark i en længere periode inden hendes fraflytning til Schweiz, giver det ingen mening, at parrets nyfødte datter, [person10], den 31. august 2008 blev tilmeldt vuggestue i Schweiz, og at hun i september 2008 oplyser [person10]s danske sundhedsplejerske, at hun er flyttet til Schweiz.

Klageren havde i øvrigt ikke "væsentligt ophold" i Danmark i 2008. Han havde således skattemæssigt ophold i ikke over 180 dage i Danmark i 2008.

Afsnittet indledes med at betegne klagerens daværende kæreste således: "Klagerens kæreste, nuværende ægtefælle". Andetsteds i indstillingen betegnes hun: "klagerens kæreste, og senere ægtefælle". Den sidstnævnte betegnelse er mere præcis, da hun de facto har bosat sig i Schweiz, inden parret bliver gift den 17. juli 2009.

1.3 Ad 2 (side 4, syvende afsnit)

I afsnittet er bl.a. anført følgende:

"Klageren har tillige været skattepligtig til Schweiz efter reglerne for der bosiddende personer.".

Formuleringen bibringer læseren det indtryk, at det er i en kortere periode, at klageren har været skattepligtig til Schweiz, og at han ikke længere er skattepligtig til Schweiz efter reglerne for derboende personer.

Det er ikke rigtigt. Som der adskillige gange er gjort opmærksom på, har klageren uafbrudt siden år 2000 været skattepligtig til Schweiz efter reglerne for derboende personer. Den dag i dag er han fortsat skattepligtig i Schweiz efter reglerne for derboende personer. Han har på intet tidspunkt haft til hensigt at bosætte sig uden for Schweiz, og han har lige siden år 2000 været skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz.

Der anføres - korrekt - at der foreligger en dobbeltdomicilsituation. Men det er væsentligt, at en dobbeltdomicilsituation ikke har foreligget i en særligt lang periode. Dobbeltdomicilperioden startede efter SKATs opfattelse den 1. oktober 2007. Da SKAT ikke har anset klageren for skattepligtig til Danmark efter den 31. december 2009 - med rette, da det stod klart for SKAT, at klageren allerede i 2009 stort set ikke havde opholdt sig i Danmark- er det SKATs opfattelse, at dobbeltdomicilperioden under ingen omstændigheder kan udstrækkes til tiden efter 31. december 2009.

Det bør derfor understreges og fremgå klart, at der foreligger "en dobbeltdomicilsituation i perioden 1. oktober 2007- 31. december 2009".

1.4 Ad 3 (side 4-5)

I afsnittet er bl.a. anført følgende:

"Klageren havde bopæl til rådighed i Schweiz og var formelt ansat hos [virksomhed1] i Schweiz.".

Det er korrekt, at klageren havde bopæl i Schweiz. Det havde han, fordi han havde bolig til rådighed i Schweiz i form af en toetagers penthouselejlighed. Endvidere havde han en yderligere bolig til rådighed i Schweiz i form af en lejlighed i [by16] i Schweiz.

Han havde ingen sommer- eller feriebolig til rådighed i Danmark eller i øvrigt uden for Schweiz.

Heroverfor står, at SKAT har den opfattelse, at han havde bolig til rådighed i Danmark. Men den pågældende bolig kan ikke sammenlignes med boligerne i Schweiz. Boligen i Danmark var blot en lejlighed på førstesalen af en villa på [by14].

Det fremgår af citatet ovenfor, at klageren "var formelt ansat hos [virksomhed1] i Schweiz". Det er ikke rigtigt, at han var "formelt" ansat hos [virksomhed1] i Schweiz. Han var reelt ansat hos [virksomhed1] i Schweiz.

For perioden fra 1. januar 2006 til 31. december 2009 gjaldt klagerens ansættelseskontrakt af 21.

april 2005 med [virksomhed1], [by2], underskrevet af klageren den 14. december 2005. Kontraktens punkt 2 (a), første punktum har følgende ordlyd:

"You will be employed to work for the company (or for an Associated Company) in the offices based at [by1] or on secondment with the Company (or for an Associated Company in the [by2] offices or such other European offices (which for the avoidance of doubt specifically includes any future Scandinavian offices) of the Company or any Associated Company as it or they may reasonably require. ".

Som det fremgår, er hans faste arbejdssted [virksomhed1]s kontorer i [by1] i Schweiz. Det fremgår endvidere, at han kan udstationeres til bl.a. [by2] eller Skandinavien. Hans arbejde i Danmark har således været en udstationering fra hans faste arbejdssted i Schweiz. En udstationering er et midlertidigt arbejdsophold på et andet sted end det faste arbejdssted ifølge ansættelseskontrakten.

At det kun var midlertidigt arbejde i Danmark, uden at klageren derved opbyggede en kundekreds eller andet netværk i Danmark, understreges ved, at klagerens konkurrenceklausul i kontraktens punkt 15.9 ikke omfatter Danmark eller Skandinavien, men derimod bl.a. Schweiz og Storbritannien.

Klageren blev midlertidigt udstationeret til Danmark udelukkende for at etablere et kontor som en filial af [virksomhed1] i [by3]. Under ophold i Danmark udførte han fra den etablerede filial sit sædvanlige arbejde som broker. Dette kunne udføres fra alle [virksomhed1]s kontorer. Fra 2008 havde han igen [virksomhed1]s kontorer i Schweiz - dvs. hans faste arbejdssted i henhold til ansættelseskontrakten - som hovedarbejdssted.

Ydermere fremgår af ovennævnte citat fra side 4-5 i indstillingen -som noget der skulle være det væsentligste indhold i klagerens arbejdsopgaver for [virksomhed1] i Danmark-, at han" imidlertid i den omhandlede periode var registreret som filialbestyrer i Danmark".

En registrering som filialbestyrer i Danmark kræver imidlertid ingen fysisk tilstedeværelse i Danmark.

Klageren var også en af to filialbestyrere. Filialbestyrere er ansvarlige for de offentlige forpligtelser, der påhviler filialen efter dansk lovgivning. Som regel ligger det driftsmæssige ansvar for en filial ikke hos filialbestyrerne, men hos en lokal direktør eller driftsleder.

Hovedparten af filialbestyrerne i danske filialer er udlændinge tilknyttet hovedselskabet. De er meget ofte bosiddende i udlandet, og kommer stort set aldrig til stede i filialens lokaler i Danmark. Klageren er i øvrigt fortsat den dag i dag filialbestyrer, selv om han i intet år efter 2008 har tilbragt mere end 30 arbejdsdage i Danmark.

Det fremgår endvidere af citatet fra indstillingen, at klageren opholdt sig i Danmark i størstedelen af "2007 og 2008". Det er næppe forkert, hvis man lægger de to år sammen, at klageren var i Danmark - når brudte opholdsdøgn kun tæller som ophold i Danmark - i størstedelen af toårsperioden 2007-2008. Derimod opholdt klageren under ingen omstændigheder i Danmark i størstedelen af 2008.

I opgørelsen af sædvanligt ophold tæller et brudt opholdsdøgn naturligvis ikke kun med som en opholdsdag i Danmark. Men det tages også i betragtning ved opgørelsen af antallet af opholdsdage i udlandet.

Endelig fremgår af ovennævnte citat fra side 4-5 i indstillingen, at "klagerens kæreste ... og deresfælles barn ... boede i Danmark ien lejlighed finansieret af klageren.".

Det er for så vidt rigtigt, at kæresten og det nyfødte barn havde bolig til rådighed, og var tilmeldt folkeregistret i Danmark i en periode fra fødslen den 12. juni 2008 indtil kæresten registrerer sig som ud rejst af Danmark den 1. september 2009.

Men kæresten og barnet boede i perioden frem til 1. september 2009 også med mellemrum i [by1] i den penthouselejlighed, som klageren og kæresten havde fundet sammen i 2007 og indrettet som bolig for den lille nye familie i 2007.

2. Samlende bemærkninger vedrørende hovedspørgsmålene i sagen

2.1 Fuld skattepligt til Danmark

2.1.1 Generelle betragtninger- tilknytning til Schweiz

Skatteankestyrelsen anfører i indstillingen, at klageren har været fuldt skattepligtig til Danmark siden 1. oktober 2007, hvor hans kæreste købte en lejlighed på [adresse2], 1., [by14], som blev finansieret med et lån fra klageren på CHF 1.400.000.

Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at klageren har haft sit centrum for livinteresser i Danmark fra 1. oktober 2007 ind til 31. december 2009. Dette bestrides.

Klageren har været fraflyttet Danmark siden 1989. Klageren har boet hele sit voksne liv i [by17], [by2] og i Schweiz (siden 1999). Klageren har etableret et liv og et netværk for sig selv i Schweiz med venner, som han betragter som sin familie.

Klageren har også boet i Schweiz med sin tidligere ægtefælle og deres fælles barn i perioden fra 2000-2005. Da den tidligere ægtefælle i 2005 besluttede at flytte til Danmark, valgte klageren modsat at forblive i Schweiz. Deres fælles datter fløj derfor frem og tilbage mellem Danmark og Schweiz, når hun skulle være hos sin mor, henholdsvis sin far.

Klageren havde i den omhandlede periode (2007-2009) en stor penthouselejlighed i [by1] og en lejlighed i [by16] i Schweiz, ligesom han havde 2 biler i Schweiz. Omvendt havde klageren reelt ingen bolig og ingen bil i Danmark.

Klageren har på intet tidspunkt haft til hensigt eller overvejet at flytte til Danmark. Klageren føler sig ikke knyttet til Danmark længere, og derfor gjorde han det også fra starten klart, da han mødte sin danske kæreste og senere ægtefælle omkring 2006-2007, at han ingen intentioner havde om at bosætte sig i Danmark.

Klageren havde det fint med, at hans kæreste fortsat i de omstændigheder, som hun var kommet i, ønskede en tilknytning til Danmark, herunder et opholdssted.

Lejligheden i Danmark var klagerens kærestes og stod ikke som sådan til rådighed for klageren. Han var ikke berettiget til blot på egen hånd at låse sig ind, hvis han havde lyst til at opholde sig der.

Klageren har også hvert år i perioden holdt jul og nytår i Schweiz med sine venner der. Dette understøtter, at klageren intet nært forhold har eller har haft til Danmark i sit voksenliv, herunder sin familie her.

Klageren gjorde det fra forholdets start klart for sin kæreste, at han ikke ville flytte til Danmark, og at hun ville være nødt til at flytte til Schweiz, hvis de skulle leve sammen.

Den eneste grund til, at klageren opholdt sig i Danmark i det omfang, han gjorde, skyldtes, at hans arbejdsgiver [virksomhed1] havde bedt ham medvirke ved etableringen af en dansk filial. Når filialen var selvkørende, var det aftalen, at klageren kunne vende tilbage til sit faste arbejdssted i Schweiz. Klageren havde ingen intention om at tage ophold i Danmark- hverken på kort eller længere sigt.

Klageren var som sådan ikke specielt interesseret i at opstarte filialen i Danmark, men han blev af sin arbejdsgiver tildelt denne opgave udelukkende på baggrund af hans danske nationalitet. Der var tale om en udstationering, idet aftalen netop var, at klageren skulle hjælpe med at sætte filialen op, hvorefter han kunne komme tilbage til sit faste arbejdssted i Schweiz på fuld tid.

2.1.2 Ophold i Danmark

Det er ubestridt, at klageren opholdt sig i Danmark i et større omfang i 2007 i forbindelse med opstart af filialen. Da medarbejderne i filialen efterhånden blev selvkørende, opholdt klageren sig kun i mere begrænset omfang i Danmark fra 2008 og frem.

Som det fremgår af klagerens rejsehistorik for 2007-2009 i bilag 36 sammenholdt med kærestens flybilletter, jf. bilag 37, har klageren højt sat opholdt sig 270 dage i Danmark i 2007, inklusive brudte døgn, mens han i 2008 og 2009 opholdt sig i Danmark henholdsvis 123 og 12 dage, inklusive brudte døgn.

Det er også deri indirekte dokumenteret, at klageren har opholdt sig i Schweiz i forbindelse med jul og nytår.

2.1.3 Centrum for livsinteresser

Selv hvis det må lægges til grund, at klageren har haft bolig til rådighed i Danmark, kan han ikke anses for hjemmehørende her i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten

mellem Schweiz og Danmark ("OBO"), idet klagerens centrum for livsinteresser utvivlsomt i den omhandlede periode var i Schweiz, hvilket i øvrigt konstant har være tilfældet siden 1999.

Af den juridiske vejledning afsnit C.F.8.2.2.4.1.2 Skattemæssigt hjemsted for fysiske personer med dobbeltdomicil fremgår, at en fysisk person med dobbeltdomicil - det vil sige er hjemmehørendei to lande - og som har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstensforstand for hjemmehørende i det land, hvor denne har de stærkeste personlige og økonomiskeforbindelser, nærmere bestemt som centrum for livsinteresser.

Ifølge den juridiske vejledning lægges der i denne vurdering konkret vægt på følgende:

”

Omstændighederne skal bedømmes ud fra en helhed. Den omstændighed, at personenbibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvorhan har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodningfor, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land."

Klageren har som nævnt boet og arbejdet i Schweiz siden 1999, og han har stort set hele sit arbejdsmæssige og personlige netværk der. Det understøttes af klagerens ansættelse med fast arbejdssted i Schweiz, hans ejendomme og biler der, samt at han i den omhandlede periode, herunder før og senere, har tilbragt jul og nytår i Schweiz med sine venner der.

Klageren har alene været midlertidigt udstationeret i Danmark for at deltage i oprettelsen af en filial i Danmark, fordi klageren tilfældigvis er af dansk oprindelse. Klageren havde selv intet ønske om at komme til Danmark for at arbejde.

Det var også rent tilfældigt, at klageren fik en dansk kæreste, mens han også arbejdede periodevis i Danmark.

Der har hele tiden været en klar forståelse mellem klageren og hans kæreste om, at klagerens hjem var i Schweiz. Derfor købte de penthouselejligheden sammen i [by1], og derfor indrettede kæresten til bolig for en lille familie i slutningen af 2007 og begyndelsen af 2008.

Klageren har således i hele perioden haft sin primære sociale, kulturelle og arbejdsmæssige tilknytning i Schweiz, ligesom han var bosat der, før han i en begrænset periode kom til Danmark for at arbejde og holde ferie.

Det står herefter klart, at uanset om klageren må anses for at have bopæl til rådighed i Danmark i den omhandlede periode, har hans centrum for livsinteresser været i Schweiz i hele perioden.

Klageren kan derfor ikke anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark på noget tidspunkt i perioden 1. oktober 2007 og frem til 31. december 2009. Det bemærkes også, at de schweiziske skattemyndigheder har betragtet klageren som skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz i perioden 1999-2011, jf. bilag 6.

2.1.3.1 Fraflytning, jf. DBO'ens artikel 4, stk. 4

Af DBO'ens artikel 4, stk. 4, følger, at i det omfang en fysisk person i henhold til bestemmelsen anses for kun at være hjemmehørende i en af de kontraherende stater i en del af et år, men i den øvrige del af samme år for hjemmehørende i den anden kontraherende stat (bopælsforlægning), kan hver af staterne kun beskatte på grundlag af fuld skattepligt i det tidsrum, i hvilket den pågældende person anses for hjemmehørende i denne stat.

Såfremt Landsskatteretten på trods af ovenstående måtte komme frem til, at klageren i perioden har været hjemmehørende i Danmark, gøres det gældende, at Danmark for 2009 kun kan beskatte på grundlag af fuld skattepligt frem til 30. juni 2009.

Fra 1. juli 2009 opholdt klageren sig ikke længere i Danmark. Klagerens kæreste var ligeledes flyttet til Schweiz for at bosætte sig med klageren på dette tidspunkt. Boligen i Danmark, der blev udlejet fra 1. oktober 2009, ændrer ikke herpå.

Fra dette tidspunkt kan der ikke sås tvivl om, at klagerens centrum for livsinteresser var i Schweiz, og Danmark kan således kun beskatte klageren på grundlag af fuld skattepligt for tiden inden dette tidspunkt.

Klageren mener dog fortsat, at han ikke har haft centrum for livsinteresser i Danmark siden før hans udrejse i 1989. Det faktum, at klageren alene har opholdt sig i Danmark i perioden mellem 2007 og 2009, og at han både før og efter har arbejdet og haft sin familie i Schweiz, taler i sig selv for, at han hele tiden har haft sit centrum for livsinteresser i Schweiz, da dette selvsagt ikke er noget, der skifter fra den ene dag til den anden. Klageren har på intet tidspunkt haft til hensigt at bosætte sig i Danmark.

Fra praksis henvises til SKM2019.619.SR, hvor spørger havde sit centrum for livsinteresser i Indien, hvor hun havde sit arbejde og familie - også selvom hun opholdt sig i Danmark halvdelen af året, hvor hun boede hos sin ægtefælle, som var dansk statsborger. I SKM2020.268.SR havde spørger sit centrum for livsinteresser i Sverige, hvor han havde familie, vennekreds og fritidsinteresser. Spørger havde bopæl og tidsbegrænset arbejde i Danmark.

Det bemærkes i denne forbindelse, at klagerens arbejde i Danmark tillige var tidsbegrænset (dog uden en på forhånd specificeret ophørsdato), og at klagerens kæreste flyttede til Schweiz, allerede inden arbejdet i Danmark var helt afsluttet.

2.1.4 Sædvanligt ophold

Hvis det ikke kan afgøres efter DBO'en, hvor klageren har sit centrum for livsinteresse, er det afgørende, jf. DBO'ens artikel 4, stk. 2, litra b, hvor klageren sædvanligvis opholder sig.

Det var eksempelvis tilfældet i SKM2020.19.SR, hvor spørger havde sine økonomiske interesser i Danmark, men personlige livsinteresser i X land, hvorfor det måtte afgøres, hvor spørger opholdt sig hyppigst.

Klageren er af den opfattelse, at hvis Landsskatteretten ikke kan afgøre, hvor klagerens centrum for livsinteresser er, om end det for klageren utvetydigt er i Schweiz, skal det lægges til grund, at klageren i 2007 opholdt sig mest i Danmark, mens han 2008 og 2009 har opholdt sig langt mere i Schweiz, jf. afsnit 1.2, hvorfor han i så fald for 2007 må anses for skattemæssigt hjemhørende i Danmark, hvorefter han for i 2008 og 2009 må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz.

2.2 Begrænset skattepligt

Klageren har som nævnt opholdt sig i Danmark med mellemrum i perioden 1. oktober 2007 til 31. december 2009 i arbejdsøjemed.

Eftersom klageren må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz i perioden, er det klagerens opfattelse, at han i perioden var begrænset skattepligtig til Danmark, for så vidt angår de dage, hvor han har arbejdet i Danmark.

Det følger netop af DBO'ens artikel 15, at ved ophold af under 183 dage inden for kalenderåret, kan bopælslandet beskatte indkomst fra arbejde udført i arbejdslandet, i det omfang lønnen ikke betales af en arbejdsgiver hjemmehørende i arbejdslandet eller med et fast driftssted der.

Arbejdet udføres for [virksomhed7]t fra klagerens faste arbejdssted i [virksomhed1]s kontorer i Schweiz, og det er udelukkende i [virksomhed1]s interesse, at klageren har medvirket til at etablere filialen i Danmark. Lønnen har været udbetalt fra Schweiz.

Klageren er således af den opfattelse, at lønnen ikke er udredt af et fast driftssted i Danmark, hvorfor Schweiz har beskatningsretten til lønindkomsten for de år, hvor klageren har været i Danmark i mindre end 183 dage.

Selv i det tilfælde, at det må lægges til grund, at lønnen er udredt af et fast driftssted her i landet, vil det kun være den del af lønnen, der angår arbejde udført her i landet, der kan beskattes.

For så vidt angår 2007, var klageren i Danmark i mere end 183 dage, hvorfor lønnen for de dage, klageren var i Danmark i dette år (257), vil være skattepligtig her i landet.

I 2008 var klageren i Danmark 117 dage fratrukket 50 % af brudte døgn, det vil sige mindre end 183 dage. Ligeledes i 2009 var klageren kun i Danmark i 11 dage fratrukket 50 % brudte døgn. Danmark kan således i 2008 og 2009 kun beskatte klageren af indkomst hidrørende fra arbejde udført i Danmark de pågældende dage.”

Retsmøde

Under sagens behandling på retsmøde nedlagde repræsentanten påstand om, at klageren tidligst anses for begrænset skattepligtig til Danmark pr. 26. marts 2007, samt at klageren ikke anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i perioden fra 1. oktober 2007 til 31. december 2009. Repræsentanten nedlagde endvidere påstand om, at der ikke skal ske beskatning af eftergivelse af lån.

Repræsentanten gentog sine anbringender fra tidligere skriftlige indlæg, og lagde særligt vægt på, at SKATs og Skatteankestyrelsens opgørelse af opholdsdage i Danmark er forkert, da klageren har haft betydeligt færre opholdsdage i Danmark.

Skattestyrelsen indstillede at Skatteankestyrelsens indstilling følges, hvorefter klageren alene anses for begrænset skattepligtig i perioden 26. marts 2007 – 30. september 2007, at forhøjelsen vedrørende eftergivelse af lån nedsættes, og at den resterende del af afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Begrænset skattepligt til Danmark

Personer, der ikke er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, og som erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet, er begrænset skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte oplysninger, at den danske filial [virksomhed5] ikke åbnede før den 26. marts 2007. Der er derfor ikke grundlag for at anse klageren for begrænset skattepligtig til Danmark før denne dato.

Klageren var ansat som filialbestyrer i [virksomhed1]s danske filial. Landsskatteretten lægger endvidere, på baggrund af de foreliggende oplysninger, til grund, at klageren havde skattemæssigt ophold i Danmark i 325 dage i indkomståret 2007. Klageren anses derfor for at have udført arbejde i Danmark i 2007 i hele perioden fra den 26. marts.

Da klageren var fuldt skattepligtig til Schweiz i perioden, skal spørgsmålet om beskatningsretten til lønnen fra [virksomhed1] afgøres i henhold til artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 23. november 1973 mellem Danmark og Schweiz.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1, kan vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, oppebåret af en person, der er hjemmehørende i den ene stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden stat. Er arbejdet udført dér, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.

Uanset bestemmelsen i stk. 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i den ene stat, oppebærer for personligt arbejde i tjenesteforhold udført i den anden stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt modtageren ikke opholder sig i den anden stat i mere end i alt 183 dage i det pågældende skatteår, vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og vederlaget ikke udredes af et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat. Det fremgår af artikel 15, stk. 2.

Spørgsmålet er herefter, om [virksomhed1] havde fast driftssted i Danmark.

Fast driftssted defineres i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5 som et fast forretningssted, hvor foretagendets virksomhed helt eller delvis udøves. I henhold til bestemmelsens stykke 2, litra b), omfatter udtrykket ”fast driftssted” navnlig bl.a. en filial. I henhold til bestemmelsens stykke 3, litra e), omfatter definitionen på ”fast driftssted” ikke opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende i reklameøjemed, til indsamling af oplysninger, til videnskabelig forskning eller til udøvelse af lignende virksomhed, der for foretagendet er af forberedende eller hjælpende art.

Det er oplyst, at det arbejde, der blev udført i den danske filial, var sædvanlig brokervirksomhed, og at handlerne, som blev formidlet i Danmark, skulle godkendes af en sælger i [by2]. Det er endvidere oplyst, at klageren udførte det samme arbejde i Danmark, som hvis han havde arbejdet for kontorerne i [by2] eller Schweiz. Endelig er det oplyst, at de brokere, der blev ansat i den danske filial, alene blev ansat der, fordi de ikke ville flytte til Schweiz eller [by2].

Landsskatteretten finder, at arbejdet udført i Danmark gik videre end rent forberedende/hjælpende arbejde. Der er herved henset til, at formidlingen af kontakt mellem køber og sælger anses at være en integreret og væsentlig del af den ydelse, [virksomhed1] leverer, samt til, at det efter det oplyste må antages, at alle handler skulle godkendes via en sælger i [by2]kontoret, uanset om formidlings-/brokerarbejdet blev udført i [by2], Schweiz, Danmark eller på andre kontorer.

Filialen i Danmark anses derfor for et fast driftssted for [virksomhed1], hvorfor lønnen herfra kan beskattes i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1 og stk. 2.

Det bemærkes, at uanset at lønnen er udbetalt af [virksomhed1] i Schweiz, anses den at være udbetalt til gavn for den danske filial, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 7. Lønnen bør herefter rettelig henføres til den danske filials regnskab som driftsudgift, hvorfor der skal ske beskatning i Danmark i henhold til artikel 15, stk. 1 og 2, jf. SR.1989.325.

Da klageren har opholdt sig i Danmark i en væsentlig del af perioden, og derfor anses for at have arbejdet i Danmark i hele perioden, findes der ikke at være grundlag for at henføre dele af lønnen til beskatning i udlandet.

Klageren er derfor begrænset skattepligtig til Danmark af lønindkomsten fra [virksomhed1] i perioden fra den 26. marts til den 30. september 2007, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse, således at klageren anses for begrænset skattepligtig til Danmark i perioden fra den 26. marts til den 30. september 2007. Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse af lønindkomst til beskatning i indkomståret 2007.

Fuld skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”. Se skd. 1972.21.139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Klagerens kæreste, nuværende ægtefælle, købte den 1. oktober 2007 ejendommen [adresse2], [by14] for 5.995.000 kr. Købet af ejendommen blev finansieret med et lån fra klageren på 1.400.000 CHF. Henset til, at klageren i 2007 og 2008 har haft væsentligt ophold i Danmark og til, at han og kæresten havde truffet beslutning om at bo sammen, lægges det til grund, at klageren har haft bopæl til rådighed i denne lejlighed.

Repræsentantens bemærkninger om, at der ikke reelt var etableret et samliv mellem klageren og hans kæreste, nuværende ægtefælle, kan ikke tillægges vægt, da de allerede havde besluttet at flytte sammen, og da klagerens kæreste, nuværende ægtefælle, var gravid, da hun flyttede ind i lejligheden.

Henset til omfanget af klagerens ophold i Danmark samt til, at klageren har udført arbejde i Danmark i ikke uvæsentligt omfang, anses der ikke er være tale om kortvarige ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Lejligheden blev pr. 1. oktober 2009 udlejet til klagerens mor. Da lejligheden ikke var udlejet uopsigeligt i minimum 3 år fra udlejerens side, anses klageren ikke for fraflyttet Danmark på dette tidspunkt.

Klageren anses derfor for fuldt skattepligtig til Danmark i perioden fra den 1. oktober 2007 til den 31. december 2009, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

Klageren har tillige været skattepligtig til Schweiz efter reglerne for der bosiddende personer. Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 23. november 1973 mellem Danmark og Schweiz.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at i tilfælde, hvor en fysisk person er hjemmehørende i begge stater, bestemmes hans status efter:

Klageren havde bopæl til rådighed i Schweiz og var formelt ansat hos [virksomhed1] i Schweiz. Klageren var imidlertid i den omhandlede periode registreret som filialbestyrer i Danmark, og han opholdt sig i Danmark i størstedelen af 2007 og 2008. Klagerens kæreste, og senere ægtefælle, og deres fælles barn, der blev født den 12. juni 2008, boede i Danmark i en lejlighed finansieret af klageren. Klagerens barn fra et tidligere ægteskab boede endvidere i Danmark. Klagerens midtpunkt for livsinteresser anses derfor for at være i Danmark i de omhandlede indkomstår.

SKATs afgørelse stadfæstes.

Eftergivelse af lån

Det følger af kursgevinstlovens § 23, at gevinst på gæld i fremmed valuta skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at det må lægges til grund, at klageren har fået udbetalt et lån i april 2004 på 325.000 CHF fra sin arbejdsgiver med udløbsdato den 22. april 2007. Vilkårene for lånet er ikke fremlagt, men må antages at være de samme som vilkårene for det andet lån, jf. pkt. 3(d) i ansættelseskontrakten af 21. april 2005. Det følger heraf, at det er en betingelse, at klageren er ansat hos arbejdsgiveren i hele lånets løbetid, hvorefter lånet vil blive eftergivet på udløbstidspunktet, og at klageren derefter ikke er forpligtet til at tilbagebetale lånet.

Landsskatteretten finder herefter, at lånet på 325.000 CHF kan anses for eftergivet på udløbstidspunktet den 22. april 2007, idet betingelserne herfor var opfyldt. Gældseftergivelsen anses herefter for skattepligtig, jf. kursgevinstlovens § 23.

Klageren var på eftergivelsestidspunktet begrænset skattepligtig til Danmark af sin lønindkomst fra [virksomhed1], jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Da der er tale om gevinst ved eftergivelse af gæld, jf. kursgevinstlovens § 23, er eftergivelsen ikke omfattet af den begrænsede skattepligt til Danmark.

Klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 nedsættes herefter med 1.475.565 kr.

SKATs afgørelse ændres.