Kendelse af 11-08-2015 - indlagt i TaxCons database den 18-09-2015

Journalnr. 13-0001780

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

2009: Fradrag for underskud af virksomhed

0

241.730 kr.

241.730 kr.

2010: Fradrag for underskud af virksomhed

0

123.444 kr.

123.444 kr.

2011: Fradrag for underskud af virksomhed

0

111.739 kr.

111.739 kr.

Faktiske oplysninger

Virksomheden drives fra ejendommen [adresse1] i [by1], hvor klageren også havde bopæl.

Ejendommens areal er på 16,962 ha. Klageren [person1] døde i januar 2014.

I 2004-2005 planlagde klageren en omlægning af driften fra juletræsproduktion til frugtplantage. 4,5 ha blev forberedt til anlæggelse af frugtplantagen og i 2005 og 2007 blev henholdsvis 1. og 2. etape af tilplantningen gennemført i alt ca. 3,75 ha. 3. etape af tilplantningen skulle have været gennemført i 2009, hvilket dog ikke skete, men arealet var forberedt til det. I perioden 2005-2014 var der således frugtavl på de 3,75 ha.

Arealet (på 4,5 ha) er pr. 1. januar 2015 bortforpagtet. Det øvrige areal anvendes til læplantning, braklagt, permanent græs, vådområde og skov.

Klageren har haft følgende lønindtægt fra [virksomhed1] og pension:

Løn

Pension

2008

1.315.741

2009

1.659.599

2010

1.650.575

335.800

2011

666.250

I de selvangivne resultater er fratrukket biludgifter for personvogn og medregnet værdi af fri bil.

Der er siden købet af ejendommen i 2001 selvangivet følgende skattemæssige resultater ved selvstændig virksomhed:

Indkomstår

Resultat

2011

-111.739 kr.

2010

-123.444 kr.

2009

-241.730 kr.

2008

-351.534 kr.

2007

-761.051 kr.

2006

-264.435 kr.

2005

-276.155 kr.

2004

-135.066 kr.

2003

-95.426 kr.

2002

-106.386 kr.

2001

-50.597 kr.

I alt

-2.517.563 kr.

Der har været afholdt syn og skøn i sagen. Skønsmanden har udarbejdet syn- og skønserklæring af 6. december 2013 samt supplerende syn- og skønserklæring af 2. februar 2015.

Ved syn- og skønserklæringen af 6. december 2013 er der udarbejdet 5 tabeller, benævnt tabel 1-5, som viser

Tabel 1 Resultat for perioden 2005-2012, kr.

Tabel 2 Oversigt over driftsmæssige afskrivninger 2007-2010 kr.

Tabel 3 Resultat efter driftsmæssige afskrivninger, kr.

Tabel 4 Skønnet årlig omsætning under normale omstændigheder (blivende størrelse)

Tabel 5 Resultat efter driftsmæssige afskrivninger (med forventet udbytte efter daværende forhold ved etablering), kr.

Af syn- og skønserklæringen af 6. december 2013 fremgår af besvarelsen af spørgsmål 1 følgende beskrivelse af ejendommen [adresse1], [by1] med tilhørende bygningsmasse og jordtilliggende, samt en beskrivelse af driften af frugtplantagen fra etablering i 2005 og frem til besigtigelsen.

”Ejendommen [adresse1], [by1] blev overtaget i 2001 i fri handel. På ejendommen var der tidligere produktion af juletræer og pyntegrønt på en del af ejendommens arealer, hvor der var skovet/hugget løbende i bevoksningen. Rekvirenten mente, at det ville blive vanskeligt, at opretholde en lønsom produktion med plukvis hugst af juletræer og pyntegrønt. De solgte juletræer var ifølge rekvirenten primært Normannsgran. Juletræer og pyntegrønt blev solgt gennem den lokale skovdyrkerforening til Tyskland.

På ejendommen var et lille areal tilbage i en lavning med Nobilisgran til pyntegrøn. Dette areal lå omkranset af en ældre bevoksning med blandet eg og bøg m.v.

I 2005 besluttede rekvirenten at afvikle juletræs/pyntegrønt produktionen og i stedet etablere produktion af frugtavl, herunder æbler, blommer og pærer.

[person1] har tidl. været ansat som indkøbschef i [virksomhed1] og har gennem utallige besøg set frugtplantager i ind- og udland. [person1] har opnået et godt kendskab til køb/afsætning af frugt. Rekvirenten er opvokset på landet og blev inspireret til at starte egen produktion af frugt af en frugtavler på Fyn.

Ideen med frugtavl var tillige at ændre produktion og arbejdsindsats til primært at være i sommermånederne og ikke afgrænset til salg af juletræer/pyntegrøn. Hertil skulle det være et indkomstgrundlag, når rekvirenten går på pension.

Arealet

Det samlede areal for ejendommen udgør 16,962 ha. Ejendommens arealer udgøres primært af skov samt lidt eng og frugtplantage.

I henhold til sagsfremstillingen (fra 22. marts 2013) er etablering af frugtplantagen sket over 3 etaper, hvor to arealer er blevet tilplantet med primært æbler, men også pærer og blommer. Frugtplantagen er fordelt på to arealer. De to arealer som er markblok 551235-12 (tilplantet i 2005) med 1 ha æbler og arealet for blok [...] (tilplantet i 2007) udgør 3,39 ha med æbler, pærer og blommer. Det samlede areal udgør ca. 4,5 ha. Et areal på 0,5 – 1,0 ha af markblok [...] var dog tredje etape som skulle være tilplantet i 2009, men dette måtte opgives pga. rekvirentens sygdom. På dette areal er opsat pæle samt etableret vandingstilførsel med slanger m.v. Det skønnes at det egentlige areal med frugt i denne blok udgør ca. 2 ha æbler, samt 0,4 ha (544 blommetræer) og ca. 0,35 ha pærer (700 pæretræer).

Det vil sige, at det samlede areal med frugttræer skønnes at udgøre pt. ca. 3,75 ha.

Frugtplantagen fremstod generelt i god stand med etablering af drypslanger og pæle og indhegning. Der har været lidt problemer med skurv i nogle af æblerne pga. af manglende rettidig behandling og særligt problemer med kræft hvorfor flere træer var taget ud af produktion. Dette er primært i de mindre områder på det lavere liggende terræn, hvor træerne trives mindre godt. Det anslås, at formentlig 165 træer skal skiftes ud pga. kræft. De ramte træer fjernes af rekvirenten så de ikke smitter de øvrige træer. Der har tillige været lidt frostproblemer et enkelt år samt billeangreb i blommerne.

Området er ifølge rekvirenten og efter konsultation med rådgiver anvendeligt til frugtavl, men det skønnes, at det ikke ligger i et optimalt område for frugtavl. Ifølge rekvirenten ligger der en frugtplantage i [by2], men ellers er frugtavl ikke udbredt i området. Derimod er området kendt for produktion af juletræer.

Foruden frugtplantagen og skovarealet er der et lavtliggende areal med permanent græs som anvendes af en nabo til afgræsning (køer). Arealet udgør ca. 3 ha. Det resterende areal af ejendommen er hovedsageligt bevoksning med skov samt køreveje, gårdsplads og have på ca. m.v. 9-10 ha. Heraf skønnes ca. 8-9 ha at være bevokset, heraf en del ældre træer (eg og bøg) på et skrånende terræn.

Rekvirenten har ikke udlejet til jagt – men har tidligere selv gået på jagt.

Driftsmidler

Blandt driftsmidlerne på ejendommen indgår:

2 nyere traktorer, herunder Hurliman til at slå græs mellem rækker.
Bobcat, ATV
Sprøjteudstyr
En staldknægt med frontlæsser som rekvirenten bl.a. bruger til flytning af frugtkasser. Maskinerne er ellers anvendt til pasning og vedligehold af plantagen, samt høst og etablering af vandledning m.v.
En VW varebil som anvendes 20 pct. til erhvervsformål.
Hertil diverse håndredskaber og værktøj.

Der stod tillige to ældre containere som var indkøbt til afkøling af frugten inden videre fragt til aftager. Hermed var ideen at høsten kunne afhentes samlet. Rekvirenten skønner, at det koster ca. 10.000 kr. i udgifter til el at drive de to containere.

Bygninger og installationer

På ejendommen var der foruden stuehus en driftsbygning/maskinhal til opbevaring af maskiner og værksted og varmecentral på ca. 280 m². Denne bygning var opført i 1986 i metalplader (jf. BBR meddelelse). Driftsbygningen fremstod i god stand.

Hertil en bygning fra 1970 til bl.a. Lagring af brænde, udstyr m.v. (jf. BBR meddelelse). Denne bygning skønnes at have beskeden driftsmæssig værdi.

Der var etableret fordeler brønd på ejendommen og vand til frugtplantagen kommer fra offentligt vandværk.

Det er skønsmandens vurdering at alle maskiner, bygninger og installationer var af driftsmæssig relevans for driften af frugtplantagen.

Uddannelse og rådgivning

Rekvirenten har mangeårig erfaring fra en stilling som indkøbschef hos [virksomhed1], herunder håndtering og indkøb af frugt. Rekvirenten kender således afsætningsmulighederne for dansk frugt. Hertil har rekvirenten modtaget løbende rådgivning fra en frugtavls-rådgiver på Fyn med hensyn til sprøjtning, beskæring m.v.

Tillige har rekvirenten og hustru [person2] begge været på sprøjtekursus og erhvervet sprøjtecertifikat.

Særlige forhold

I 2008 blev [person1] alvorligt syg og har som følge af sygdommen mistet halvdelen af synet i 2012. [person1] har tillige vanskeligt ved at tale. [person1] er stadig under behandling og hustruen [person2] står i dag for det meste af arbejdet med administration og afsætning af frugt.

[person1] står i dag for beskæring, sprøjtning (tågesprøjte og ukrudtssprøjte samt en håndsprøjte), græsslåning mellem rækker m.v. i plantagen - men pga. synes er det ifølge rekvirentens hustru ikke uden komplikationer.

Indtil 2008 stod rekvirenten selv for plukning, men efter 2008 er der lavet aftale med firmaet [virksomhed2] som plukker frugterne.

Rekvirenten og hustru har besluttet at afvikle ejendommen, idet [person2] ikke magter opgaven pga. [person1]s helbred.

Økonomi

I tabel 1 er angivet resultat for bedriften i årene 2005-2012. I henhold til regnskaberne har der været et negativt dækningsbidrag i årene 2005-2008 og betydelige underskud før driftsmæssige afskrivninger på mellem kr. -485.899 og kr. -79.511. disse underskud skyldes primært det forhold at omkostninger i forbindelse med etablering af plantagen er udgiftsført i de enkelte år 2005-2007. Disse beløb udgjorde ca. kr. 512.000. Hertil er det forventeligt, at der går 3-5 år før frugttræerne bærer frugt i fuldt omfang.

I årene 2009-2012 har der været positivt dækningsbidrag, men stadig underskud på bedriften i enkelte år. I 2010 og 2011 var der et positivt resultat før driftsmæssige afskrivninger på henholdsvis kr. 50.183 og kr. 22.393.”

Af syn- og skønserklæringen af 6. december 2013 fremgår af besvarelsen af spørgsmål 4 følgende:

”Det er min vurdering, at ejendommen under de givne omstændigheder er drevet teknisk og landbrugsmæssigt forsvarligt både i a) 2009-2011 og b) på besigtigelsestidspunktet. Frugtplantagen er etableret efter sædvanlig praksis og med sædvanlige og sikre æble- og pæresorter. Der er etableret indhegning omkring plantagen, modtaget løbende rådgivning efter sædvanlig praksis.

Drift af en frugtplantage som denne indebærer, at der løbende skal beskæres grene, fjernes syge træer og sprøjtes med skadevoldere for at opnå optimalt udbytte og kvalitet. Hertil vil der være en ekstra arbejdsindsats i forbindelse med høst.

På grund af rekvirentens sygdom er det skønsmandens vurdering at en række af disse opgaver har været vanskeligere at gennemføre end hidtil, hvilket skønnes at have påvirket udbyttet samt øget omkostninger til ekstern hjælp på ejendommen.”

Af syn- og skønserklæringen af 6. december 2013 fremgår af besvarelsen af spørgsmål 8 følgende:

”Det er min vurdering, at ejendommen fra nu af ved en fuld arbejdsindsats vil kunne give et resultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter, men at rekvirentens helbred gør, at det vil være vanskeligt at gennemføre i praksis.”

Af syn- og skønserklæringen af 6. december 2013 fremgår af besvarelsen af spørgsmål 9 følgende:

”I min besvarelse har jeg lagt vægt på følgende:

At ejendommen er etableret efter sædvanlige og professionelle forskrifter ved etablering af frugtavl.
At rekvirenten har etableret sædvanlige træer med frugt som der er et forholdsvis sikkert marked for hos aftager.
At rekvirenten er blevet syg i en kritisk fase efter etablering af frugtplantagens fase 1 og 2.”

Af supplerende syn- og skønserklæring af 2. februar 2015 fremgår af besvarelsen af spørgsmål 12 følgende:

”I skønsmandens besvarelse af spørgsmål 7 er det forudsat at driftsresultaterne har kunnet opnås under normale forhold såfremt rekvirenten ikke var blevet syg.

Besvarelsen er således baseret på sædvanlige udbytter for en ejendom af denne type.

Med henvisning til den vedlagte lægeerklæring, der beskriver rekvirentens meget alvorlige sygdomsforløb, er det skønsmandens vurdering, at rekvirenten i en årrække ikke har kunnet drive bedriften professionelt og derfor ikke har kunnet skabe et positivt driftsresultat.

Idet sygdommen opstod i 2008 var der således ikke udsigt til et normalt udviklingsforløb af bedriften i årene 2009, 2010 og 2011. og dermed var der i disse år ikke udsigt til et positivt resultat for ejendommen.”

Der foreligger en skrivelse dateret 23. oktober 2014 fra [Hospitalet], Onkologisk Ambulatorium D, afdelingslæge [person3], hvoraf fremgår:

”Ovennævnte patient [person1], født d. 1. november 1950, har været i langvarig behandling i vores afdeling siden november 2008. Han er afgået ved døden d. 6. januar 2014. Patienten har haft en svulst i hjernen. Han har i vores afdeling modtaget strålebehandling, samt forskellige former for systemisk behandling.

Patienten har under sin sygdom i de første par år været i en nogenlunde almentilstand, men han var præget af ekspressiv afasi. Derfor har patienten ikke kunnet være regulært på arbejdsmarkedet. Patienten og ægtefællen har ejet en æbleplantage. Patienten og ægtefællen har flere gange under behandlingsforløbet fortalt mig, at patienten plejede at køre med traktor igennem plantagen og at medhjælpe der.

I andet halvår af 2013 mistede patienten en del af sit syn, og er bagefter blevet motorisk dårligere. Han har derefter ikke længere kunnet medhjælpe i haven eller i plantagen.

Behandlingen blev indstillet i slutningen af 2013.”

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for underskud af virksomhed for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 og har forhøjet klagerens indkomst med henholdsvis 241.730 kr. i 2010, 123.444 kr. i 2010 og 111.739 kr. i 2011.

Det er SKATs vurdering, at virksomheden ikke vil blive overskudsgivende, så der kan ske en forrentning af den investerede kapital, tidligere års underskud samt honorering af arbejdsindsatsen i virksomheden på ca. 700 timer om året.

SKAT lægger endvidere vægt på, at det er oplyst, at produktionen pga. af klagerens sygdom fremover vil være mere omkostningskrævende, fordi det er nødvendigt med mere ekstern assistance til gennemførelse af plukningen.

Vurderingen af om virksomheden kan anses for erhvervsmæssig drevet foretages på baggrund af driften i de omhandlede år.

Fradrag for underskud af virksomhed kan fra 2009 og fremover derfor ikke fratrækkes.

SKAT har i deres afgørelse udarbejdet følgende opgørelse med bemærkninger over hovedtallene i virksomheden i indkomstårene 2008-2011:

2011

2010

2009

2008

Nettoomsætning

128.412

292.245

110.795

78.356

Råvarer og hjælpematerialer

-124.804

-246.421

-100.792

-88.722

Andre variable omkostninger

-13.110

-10.063

-24.604

-32.718

Bruttofortjeneste

-9.502

35.761

-14.601

-43.084

Biludgifter

34.173

55.957

58.894

39.726

Driftsudgifter ejendom

18.796

-22.210

-27.147

-43.108

Administrationsomkostninger

-21.074

-18.255

-17.851

-33.045

Resultat før afskrivninger

22.393

50.375

-705

-79.511

Afskrivninger

-134.132

-173.819

-241.730

-272.023

Resultat før renter

-111.739

-123.444

-241.730

-351.534

Biludgifter medregnes som en indtægt, fordi værdi af fri bil overstiger de afholdte udgifter på bilen ekskl. afskrivninger.

Driftsudgifter ejendom fremgår for 2011 som en indtægt, fordi der er indtægtsført en regulering af vandafgift for tidligere år med 38.021 kr.

Hvis der tages hensyn til driftsøkonomiske afskrivninger, der kan sættes til mindst 10 % for driftsmidler og inventar og mindst 2 % for bygninger kan resultatet opgøres således:

Resultat før afskrivninger

22.393

50.375

-705

-79.511

Driftsøkonomiske afskrivninger

-56.883

-71.034

-91.108

-103.761

Resultat efter driftsøk. afskrivn.

-34.490

-20.659

-91.813

-183.272

De driftsøkonomiske afskrivninger er fastsat med udgangspunkt i TfS 2007.157.

I 2009 er der fejlagtigt fratrukket skattemæssige afskrivninger på personbilen på 85.313 kr. der svarer til 33,33 %.

Afskrivninger på vandingsanlæg er for 2010 fejlagtigt fratrukket med 17.221 kr. eller 33,33 %.

SKATs bemærkninger til klagerens indsigelse til SKATs agterskrivelse.

Budget [adresse1], [by1] – [virksomhed3] , fremlagt i 2004:

Afkast

ha.

år.

2005

2006

2007

2008

2009

2010

1,2

2005

12.000

24.000

36.000

36.000

36.000

0,5

2006

5.000

9.000

12.000

15.000

0,5

2007

5.000

9.000

12.000

2,2

2008

22.000

40.000

1

2009

10.000

produktion

kg

0

12.000

29.000

50.000

79.000

113.000

pris

3,00

36.000

87.000

150.000

237.000

339.000

Produktionsomk.

Plukning

kr. ton

1000

12.000

27.000

50.000

79.000

113.000

Gødning/sprøjtning

10.000

25.000

30.000

30.000

35.000

35.000

Drift af maskiner

5.000

5.000

5.000

5.000

5.000

5.000

Beskæring af træer

3.000

3.000

12.000

13.000

14.000

15.000

Øvrige omk.

15.000

6.000

12.000

13.000

14.000

15.000

Omkostninger i alt

33.000

51.000

86.000

111.000

147.000

183.000

Overskud før afskr.

-33.000

-15.000

1.000

39.000

90.000

156.000

Det fremføres i indsigelsen, at et landbrug normalt må anses for drevet erhvervsmæssigt, hvis driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Det er netop betingelsen om, at virksomheden selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende, som SKAT har lagt vægt på ved afgørelsen.

SKAT vurderer ikke, at virksomheden vil kunne bliver overskudsgivende. De budgetter der er fremlagt i forbindelse med gennemgangen for 2003 i 2004 har ikke kunnet realiseres, og virksomheden har givet underskud siden starten i 2001.

SKAT kommenterer på følgende afgørelser, som repræsentanten har henvist til i sin indsigelse:

TfS 1994,364., Hertil bemærker SKAT, at de vurderer, klagerens virksomhed vil kunne blive overskudsgivende.

TfS 1994,566, TfS 1994, 366 og TfS 1994, 720, hertil bemærker SKAT, at der er tale om underskud der godkendes i umiddelbar tilknytning til køb af ejendommene. (op til 5 år efter købet). Klagerens virksomhed har givet underskud fra 2001-2011.

Der henvises til klageren og klagerens ægtefælles faglige forudsætninger pga. at de er født og opvokset på en landbrugsejendom. SKAT anfører, at selvom man er opvokset på landet behøver det ikke betyde, at man også har en faglig viden omkring produktion af frugttræer.

Klagerens kendskab gennem sit tidligere job hos [virksomhed1] i forbindelse med ansvaret for indkøb af frugt samt besøg hos mange frugtproducenter, og dermed at have opnået en betydelig viden omkring markedet for frugtavl. Hertil anfører SKAT, at den omstændighed at man har en betydelig viden omkring markedet for frugtavl betyder nødvendigvis ikke, at man også har en faglig viden omkring produktionen af frugttræer.

Sluttelig fremføres, at de danske frugtavlere generelt har været presset af udenlandske producenter gennem adskillige år. Hvis virksomheden ikke kan opnå et resultat på 0 under de markedsvilkår der er til stede, kan virksomheden ikke anses for erhvervsmæssig.

Endvidere anføres, at virksomheden er afhængig af vejrforhold og udsving i insektbestand uden at prisen tilpasses tilsvarende. Virksomheden har givet underskud samtlige år, hvorfor det ikke kan anses for et specielt forhold der gør at underskuddene har været forbigående.

Virksomheden skal både være teknisk-landbrugsfagligt drevet og resultatet skal blive på mindst 0 kr. for at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig.

Klagerens opfattelse

Det er klagerens repræsentants påstand, at der skal anerkendes fradrag for underskud ved drift af virksomheden, idet ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat og driften inden for en årrække vil kunne blive overskudsgivende.

Som begrundelse for påstanden har repræsentanten henvist til den særlige ligningspraksis for landbrug, som beskrevet i Ligningsvejledningen afsnit E.A.1.2.3.1

Repræsentanten har anført, at SKAT i deres afgørelse ikke har omtalt den særlige ligningspraksis, der er gældende for landbrug, og SKAT end ikke har anført, at der gælder en særlig ligningspraksis indenfor området.

Repræsentanten har bemærket, at en lang række af de betingelser, der er gældende for erhverv i almindelighed ikke er gældende for landbrug. Her tænkes navnlig på de indledende krav om rentabilitet og lønsomhed. Disse betingelser kræves ikke opfyldt, når det drejer som om landbrugsdrift.

Det er bemærkelsesværdigt, at SKAT i sin begrundelse overhovedet ikke har taget hensyn til den særlige ligningspraksis for landbrug.

I denne praksis er hele fundamentet for sagen at få klarlagt, om der er tale om en i teknisk-landbrugsfaglig forstand forsvarlig drift af ejendommen. Er dette tilfældet er udgangspunktet, at der er fradrag for underskud.

SKAT har fuldstændig ignoreret en sådan teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse.

Repræsentanten er af den opfattelse, at landbruget er teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt drevet.

Ejendommen er på knapt 17 hektar, hvoraf 4,5 hektar anvendes til frugtavl. Resten af arealet anvendes som beskrevet af SKAT til læplantning, brak, permanent græs, vådområde og skov, foruden et areal, der er klargjort til yderligere frugtplantage.

Ejendommen er anskaffet i 2001, hvor der var juletræsproduktion på ejendommen. Økonomien i juletræsproduktionen generelt udviklede sig stærkt negativt i de følgende år, hvorfor mange juletræsplantager blev tilintetgjort.

I klagerens tilfælde blev der taget initiativ til at omlægge til frugtavl, idet klageren havde indgående kendskab til afsætningsmulighederne indenfor denne produktion.

Den første etape blev etableret i 2005, hvor der blev plantet 3.455 planter til æble- og pæreproduktion. I 2007 blev der plantet 4.228 æble- og blommetræer. De samlede etableringsudgifter ved disse plantninger har ligget i størrelsesordenen omkring 500.000 kr.

Til gennemførelse i året 2009 var der planlagt en tredje etape at nogenlunde samme størrelse. Klageren blev imidlertid ramt af alvorlig sygdom i efteråret 2008, hvorefter den sidste etape blev opgivet.

Det er repræsentantens opfattelse, at driften af ejendommen i klagerens tilfælde er teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig, og at SKAT ikke har fremført argumenter om det modsatte.

Det næste led i den særlige ligningspraksis er vurderingen af, om der er udsigt til, at virksomheden kan give et rimeligt driftsresultat. Denne vurdering bør ske på baggrund at de udsigter, der var til stede ved virksomhedens etablering og på de efterfølgende tidspunkter, hvor der træffes afgørelse om virksomheden fortsatte drift eller træffes beslutning om udvidelser eller lignende.

Det er ubetinget repræsentantens opfattelse, at der var udsigt til et rimeligt afkast på tidspunktet for beslutningen om omlægning fra juletræsproduktion til frugtplantage. Tilsvarende var der også udsigt til et rimeligt afkast på tidspunktet for beslutningen om etablering af anden etape. Endelig må det antages, at beslutningen om at undlade gennemførelse af tredje etape blev truffet med henblik på at opnå det bedste resultat under iagttagelse af den situation, der var opstået som følge af klagerens sygdom.

SKAT har overhovedet ikke beskæftiget sig med den anførte problemstilling i sin begrundelse.

Det fremgår ikke af SKATs afgørelse, hvordan de driftsøkonomiske afskrivninger er beregnet. Af SKATs bemærkninger kan det måske udledes, at der er beregnet 10 % som afskrivning på driftsmidler og inventar og 2 % på bygninger.

Uanset hvilke beregninger, der ligger bagved SKATs fastsættelse af de driftsmæssige afskrivninger, er det dog repræsentantens opfattelse, at de er beregnet med alt for høje beløb.

Den regnskabsmæssige værdi af maskiner og inventar pr. 1. januar 2009 udgjorde 522.825 kr. De driftsmæssige afskrivninger herpå bør således næppe overstige 10 % af dette beløb eller ca. 52.000 kr. i 2009, 47.000 kr. i 2010 og 42.000 kr. i 2011.

De driftsmæssige afskrivninger på driftsbygninger bør efter repræsentantens opfattelse ansættes til 0 kr. eller meget tæt på 0 kr.

Allerede efter disse korrektioner vil der være tale om overskud i 2010 og underskuddet i 2011 vil være reduceret til ca. 20.000 kr.

Det er endvidere normal kutyme, at der ved beregning af det driftsøkonomiske resultat af juletræsproduktion og frugtplantager indregnes en værdiændring af værdien af de plantede træer. En sådan værdiændring er selvfølgelig positiv i årene umiddelbart efter plantningen og negativ længere hen i forløbet. Landsskatteretten har i lignende tilfælde godkendt, at der ved vurderingen af en juletræsplantages driftsøkonomiske resultat, blev indregnet en værditilvækst på 10-20 % årligt i en periode på 7-8 år efter nyplantningen.

Det er repræsentantens opfattelse, at værdiændringen i det aktuelle tilfælde i årene 2009, 2010 og 2011 er positiv, idet man gennemsnitligt er 4 år henne i forløbet efter plantningen, hvor det må forventes, at der vil være tale om en tilvækst på 50.000 - 100.000 kr. årligt.

Herefter vil der være tale om, at der driftsøkonomisk er tale om overskud både i indkomstårene 2010 og 2011.

Der er ikke ved SKATs opgørelse af det driftsøkonomiske resultat taget hensyn til en sådan værditilvækst.

Det er i øvrigt bemærkelsesværdigt, at de foretagne plantningsudgifter i indkomstårene 2005 og 2007 er tilladt fradraget i plantningsårene. Det er repræsentantens opfattelse, at den skattemæssigt korrekte behandlingsmåde er, at udgifter til plantning kan fradrages med indtil 20 pct.årligt. Kun i tilfælde, hvor udgiften ikke overstiger 25.000 kr. kan udgiften fradrages i plantningsåret. Reglerne fremgår af ligningslovens § 8 K, stk. 2.

Landsskatterettens afgørelse

Underskud ved drift af en landbrugsejendom er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, såfremt driften af ejendommen ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Der henvises til Højesterets dom af 15. april 1994 offentliggjort i TfS 1994.364.

Det fremgår af syn- og skønserklæringen, at ejendommen under de givne omstændigheder er drevet teknisk og landbrugsmæssigt forsvarligt i 2009-2011.

Det er Landsskatterettens opfattelse ud fra en konkret vurdering, at der på nuværende tidspunkt ikke er grundlag for at antage, at der i de klagebehandlede indkomstår ikke var udsigt til, at frugtplantagen ville blive overskudgivende.

Der er herved lagt vægt på, at driften blev omlagt i 2005.

De første frugttræer er plantet i 2005. Af syn- og skønserklæringen fremgår, at der går mellem 3-5 år før frugttræerne bærer frugt i fuldt omfang. Plantagen blev anlagt i etaper. I 2005 blev 1 ha tilplantet og i 2007 blev omkring 2,5-3 ha tilplantet og der skullet have været anlagt yderligere en etape i 2009 på 0,5 - 1 ha, så der i alt var 4,5 ha med frugttræer. Det er på baggrund heraf Landsskatterettens opfattelse, at plantagen i årene 2009-2011 forsat var i etableringsfasen.

Der har været en ikke ubetydelig omsætning i årene 2009-2011.

Frugtplantagen er pr. 1. januar 2015 nedlagt, og der er omlagt til bortforpagtning af jorden.

Skønsmanden anfører i den første rapport, at ejendommen fra august-december 2013 ved en fuld arbejdsindsats vil kunne give et resultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter, men at rekvirentens helbred gør, at det vil være vanskeligt at gennemføre i praksis. Skønsmanden anfører i den anden rapport, at idet sygdommen opstod i 2008, var der således ikke udsigt til et normalt udviklingsforløb af bedriften i årene 2009, 2010 og 2011, og dermed var der i disse år ikke udsigt til et positivt resultat for ejendommen.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at en frugtplantage ikke kan lukkes ned nogle år, og startes op igen, efter eksempelvis en endt sygdomsperiode. Klageren har drevet plantagen videre under sin sygdomsperiode blandt andet ved køb af fremmed arbejde, hvilket har påvirket driftsresultatet.

Sygdommen opstår i efteråret 2008 og forværres gradvist de efterfølgende år, og i efteråret 2013 kan klageren ikke længere deltage i driften. Landsskatteretten finder således, jf. skønsmandens udtalelse og ud fra en konkret vurdering, at klageren ikke allerede i indkomstårene 2009-2011 burde have indset, at der ikke var udsigt til, at frugtplantagen ville kunne give et resultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger.

Der godkendes således fradrag for underskud af virksomheden i indkomstårene 2009-2011.