Kendelse af 02-11-2020 - indlagt i TaxCons database den 13-01-2021

Faktiske oplysninger

Klageren var i perioden 1990 til 2003 ansat som administrerende direktør i [finans1] og har i den forbindelse foretaget indbetalinger på en ratepension til en samlet værdi af cirka 18.000.000 kr. Klageren gik på pension den 31. marts 2003.

Klageren og hans tidligere ægtefælle, [person1], blev gift den 20. maj 1978. De blev separeret den 22. april 2003 og skilt den 24. juni 2004. De har sammen en voksen datter samt et barnebarn.

I forbindelse med separationen indgik klageren og ægtefællen en bodelingsoverenskomst med virkning fra den 31. december 2002, en samejeoverenskomst vedrørende deres bolig i Spanien, deres helårsbolig beliggende [adresse1], [by1], samt deres sommerhus beliggende [adresse2], [by2].

Af samejeoverenskomsten vedrørende helårsboligen fremgår af § 3, at klageren ikke har nogen ret til at bebo ejendommen i perioden fra den 1. juni 2003 til den 1. januar 2007. I den periode har [person1] en uopsigelig og uigenkaldelig eneret til at bebo ejendommen.

Klageren og ægtefællen oprettede endvidere et testamente, hvor det af § 3 fremgår, at selvom de er separerede og senere bliver skilt, så er det deres ønske, at længstlevende skal arve mest muligt.

Klageren meddelte [by2] Kommune adresseændring til Malaysia med virkning fra den 25. juni 2003. Han bad samtidig om, at post indtil videre blev sendt til hans c/o adresse hos [person1].

I mail af 9. november 2003 bad klageren [by2] Kommune, Skatteafdelingen, om fortsat at sende post c/o til den tidligere ægtefælle samt give besked til [finans1] om skattefritagelsen i Danmark med henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Malaysia samt bindende forhåndsbesked af 17. september 2002.

I bindende forhåndsbesked af 17. september 2002 svarer Ligningsrådet ”nej” til, at klagerens fulde skattepligt vil bestå efter flytning til Malaysia primo april 2003, ”ja” til at Malaysia får status som domicilland efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten samt ”ja” til, at Malaysia har den udelukkende beskatningsret til klagerens pensionsudbetalinger fra Danmark, under en række givne vilkår, herunder at han blev skilt fra sin ægtefælle.

Den 8. juni 2011 anmodede SKAT politiet om bistand til ransagning på baggrund af mistanke om grov skattesvig.Politiet foretog på denne baggrund en ransagning på adressen [adresse1], [by1], den 21. december 2011.

Klageren er ved dom af 7. maj 2013 idømt 2 år og 6 måneders fængsel for groft skattesvig ved Retten i [by3].

Af rettens begrundelse og afgørelse fremgår følgende:

”Forhold 1 - [person2]

Betydningen af separationen, bodelingen og skilsmisssen

Det lægges til grund, at [person2] - gennem sine meget grundige undersøgelser af betingelserne for at blive fuld skattepligtig i Malaysia - var klar over, at det var nødvendigt for at opnå skattefritagelse i Danmark, ikke at have personlige tilknytning til Danmark. I den bindende forhåndsbesked var der således forudsat- efter oplysninger fra [person2] selv - at han ville blive separeret fra [person1], at ægteparret ville gennemføre en bodeling, at han i tre år ikke ville have bopælsret til ejendommen [adresse1], og at han efter fraflytning til Malaysia kun ville opholde sig i Danmark omkring 30 dage om året.

Selvom det efter bevisførelsen kan lægges til grund, at der på et tidspunkt har været uoverensstemmelser mellem [person2] og [person1] på grund af utroskab, lægger retten til grund, at separationen, bodelingen og den efterfølgende skilsmisse blev gennemført i den hensigt, at [person2] kunne opnå fuld skattepligt i Malaysia ved at tilsløre sin personlige tilknytning til Danmark.

Retten har herved navnlig lagt vægt på, at de tiltaltes forklaringer om, at de gennemgik en meget konfliktfyldt separation og bodeling, ikke støttes af andre omstændigheder i sagen. Advokat [person3] har tværtimod forklaret, at der ikke ved bodelingen var uoverensstemmelser om økonomien. Der er også lagt vægt på oplysningerne om, at gården på [adresse1] i [by1] blev renoveret for ca. 1,3 mio. kr. i 2002 og 2003, hvilket ikke harmonerer med, at der samtidig skulle have været konflikt mellem parterne om, hvem der skulle have gården udlagt. Hertil kommer, at de tiltalte ikke fortalt om separationen til andre, men tværtimod holdt morgenkaffe på gården i anledning af deres sølvbryllup med naboer, datteren og venner fra [by2] ca. en måned efter separationen. Endelig er der lagt vægt på, at bestemmelserne i bodelingsoverenskomsten om betaling af boslodskrav til [person1] ved afdrag på et gældsbrev på 5.7 mio. kr., og aftalen om fordeling af udgifter på de fælles ejendomme, ikke i realiteten er gennemført. Separationen, bodelingen og den efterfølgende skilsmisse har således ikke bevirket nogen reel ændring i ægtefællernes økonomiske fællesskab, hvorfor disse foranstaltninger ikke kan tillægges betydning for tiltaltes skattemæssige tilknytning til Danmark.

[person2]s ophold og bopælsforhold i Malaysia

Efter [person2]s egen forklaring lægges det til grund, at [person2] ved sin fraflytning til Malaysia ikke medbragte personlige genstande ud over tøj og smykker. Umiddelbart efter fraflytningen til Malaysia boede han på et hotel i [Maylaysia] i en måned, hvorefter han rejste tilbage til Danmark. [person2] har siden 2003 - ifølge vidneforklaring afgivet af [person4] - haft et stående tilbud om at benytte et værelse i [person4] hus i [Malaysia], når han ønskede det. På baggrund af det oplyste om [person2]s hævninger på sit Mastercard til hoteller i Malaysia, er det bevist, at [person2] kun i begrænset omfang gennem årene har benyttet [person4]s tilbud om bolig. [person2]s bopæl i Malaysia har således i det væsentligste bestået i et hotelværelse. De første år på [hotel1] i [Malaysia] og senere i en suite på 72 m² på [hotel2] i [Malaysia]. På baggrund af [person2]s boligforhold lægger retten til grund, at [person2] ikke har haft personlige ejendele i Malaysia, når han ikke har opholdt sig i landet.

[person2]s ophold og bopælsforhold i Danmark

De tiltalte har ikke bestridt anklagemyndighedens oplysninger om, at de tiltalte - fra [person2]s fraflytning til Malaysia i juni 2003 og resten af året - havde 88 fælles rejsedage. I 2004 havde de 61 fælles rejsedage, og i årene fremover 124, 124, 107, 86, 87 og 132 fælles rejsedage. Når disse oplysninger sammenholdes med oplysningerne i [person2]s pas og i [person2]s detaljerede rejsebeskrivelser i sine erindringer, lægges det til grund, at [person2] ikke har haft ophold i udlandet ud over det af anklageren oplyste. Det lægges således til grund, at [person2] har opholdt sig i Danmark fra fraflytningen til Malaysia i juni 2003 og resten af året i 82 dage, i 2004 156 dage, og i årene fremover 129, 175, 174, 176, 175 og 155 dage.

[person2] har forklaret, at han - efter sin pensionering den 31. marts 2003 og under sine ophold i Danmark - har opholdt sig i deres hus i [by2], indtil det blev solgt i 2004, og derefter i sommerhuset i [by4]. Han har bestridt at have opholdt sig på gården på [adresse1] i [by1] ud over på tidspunkter, hvor han har klippet hæk, malet huset eller været inviteret af [person1] til særlige lejligheder.

[person5] og [person6] har forklaret, at de - da de kom på gården på [adresse1] i [by1] i 2003 og 2004 - havde det indtryk, at [person2] boede på ejendommen, og at ejendommen var de tiltaltes fælles hjem. [person7] og [person8] har forklaret, at både [person1] og [person2] flyttede tilbage til gården i forbindelse med [person2]s pensionering i 2003. De har også forklaret, at de deltog i sølvbryllupsmorgenkaffe den 20. maj 2003 på gården, hvor [person2] var til stede. [person2] har i perioden juli til september 2003 udstedt flere checks i [by1] eller [by5]. Hertil kommer, at de tiltalte efter [person2]s fraflytning til Malaysia i juni 2003 var på fællesrejser i 88 dage. [person2] var således sammen med [person1] 170 dage ud af 214 mulige i fraflytningsåret 2003. På baggrund af disse beviser lægger retten til grund, at [person2] i 2003 i realiteten bevarede sin bopæl sammen med [person1] på gården på [adresse1] i [by1].

På baggrund af forklaringerne afgivet af blandt andre [person9], [person10], [person11], [person12], [person7] og [person8], ud fra [person2]s inventarliste over indbogenstande på gården, ud fra det begrænsede vandforbrug over årene i sommerhuset i [by4], ud fra billederne optaget i forbindelse med ransagningen i december 2011, og idet det lægges til grund, at [person2] under hovedforhandlingen forsøgte at få [person7] og [person8] til at forklare i retten, at de sjældent så ham på gården, lægges det til grund, at [person2] også i årene 2004 til 2011 opholdt sig på gården [adresse1] i [by1], når han var i Danmark.

På den baggrund, og da [person2] ikke har haft nogen fast bopæl i Malaysia, idet han i det væsentligste har boet på hotel, er det bevist, at tiltalte i tidsrummet 2003 til 2011 har bevaret sin bopæl her i landet og dermed har været skattepligtig i Danmark i medfør af kildeskattelovens § 1, nr. 1.

Urigtige og vildledende oplysninger - konklusion

Da [person2] flere gange til skattemyndighederne har erklæret at være fraflyttet Danmark, selvom han i realiteten havde opretholdt sin bopæl her i landet, har han afgivet urigtige og vildledende oplysninger til brug for afgørelse af hans skattepligtforhold. Han har også undladt at oplyse om sine indtægtsforhold til brug for skatteansættelserne i årene 2003 til 2011. Det er derfor bevist, at [person2] er skyldig i overtrædelse af skattekontrollovens § 13, stk. 1. Da skatteunddragelsen beløber sig til 8.742.752 kr., er der tale om skattesvig af særlig grov karakter, hvorfor straffelovens § 289 tillige er overtrådt.”

Formaliteten

SKAT gennemførte ændringerne af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 ved afgørelse af henholdsvis 5. juli 2012 for indkomstårene 2003-2010 og afgørelse af 23. august 2012 for indkomståret 2011. Af afgørelserne fremgår, at de er sendt til klageren c/o [person1], [adresse1], [by5], [by1], med kopi til [virksomhed1][by6].

Der er enighed om, at klagerens forsvarer, advokat [person13], på vegne af klageren har modtaget SKATs forslag til ændring af skatteansættelsen for 2003 – 2010 dateret den 4. juni 2012.

Ved mailkorrespondance af 29. maj 2012 mellem en politiassistent ved [politiet] og advokat [person13] oplyste sidstnævnte, at han ønskede at modtage SKATs forslag på vegne af klageren.

SKATs forslag om ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011 af 30. juli 2012 er overbragt til advokat [person13] sammen med en mappe benævnt ”Bind 13, økonomisk kriminalitet, [politiet]”. Advokat [person13] har i brev af 17. august 2012 blandt andet anført:

”Vedrørende deres agterskrivelse bemærker jeg, at jeg bestemt ønsker at udtale mig til Dem i anledning af sagen, idet Deres agterskrivelse i høj grad er baseret på urigtigheder og unøjagtigheder, ligesom konklusionen, efter min opfattelse, er urigtig.

(...)

Jeg skal på denne baggrund venligst anmode Dem om at træffe afgørelse.”

Advokat [person13] klagede over SKATs afgørelser til Landsskatteretten. I klagen henviste advokaten til ”SKATs afsagte afgørelse af 5. juli 2012” og ”SKATs afsagte afgørelse af 23. august 2012”.

Klagen over ansættelsesændringerne for 2003 - 2010 er stemplet modtaget i oktober 2012, mens klagen over ansættelsesændringen for 2011 er stemplet modtaget den 23. november 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2003-2011.

SKAT har anført følgende som begrundelse:

” KONKLUSION

Det er SKATs opfattelse, at du betragtes som værende fuld skattepligtig til Danmark for perioden 25. juni 2003 til 31. december 2010 jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Din fraflytning er anset som værende fiktiv. Du har bevaret din bopæl på [adresse1] i [by1] og har levet en omflakkende tilværelse med mange rejser, som må betragtes som værende ferie- og oplevelsesrejser. En stor del af disse rejser er foretaget sammen med din "fraskilte" ægtefælle. Disse rejser er foretaget kontinuerligt i perioden 2003 til 2010. Du har en væsentlig del af tiden opholdt dig i Danmark, hvortil du har din personlige tilknytning, herunder centrum for livsinteresser samt bolig til rådighed. Dine personlige papirer, tøj, kontantbeholdninger, smykker, jagtvåben m.v. fandtes på adressen [adresse1]. Denne tilknytning her til landet, anses at medføre fuld skattepligt jf. kildeskattelovens§ 1 stk. 1, nr. 1.

Der henvises til vedlagte domme - bilag H-8-4-7.

Som fuld skattepligtig til Danmark følger det af globalindkomstprincippet, at den samlede indkomst, herunder afkast af investeringer m.v., som udgangspunkt skal medregnes ved indkomstopgørelsen, uanset om indkomsten er optjent her i landet eller ikke. Der henvises til statsskattelovens § 4.

For så vidt angående indestående i Luxembourg fremgår det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 11, at renter kun kan beskattes i bopælslandet - i dit tilfælde Danmark.

(...)

1.4 SKATS BEMÆRKNINGER OG BEGRUNDELSE

Som det fremgår af bilag H-8-4-5 vedrørende ansøgning om Ligningsrådets bindende forhåndsbesked, har du beskrevet en række forudsætninger, som lægges til grund for din fraflytning fra Danmark og dermed ophør af den fulde skattepligt til Danmark. SKAT har nedenstående skitseret de givne forudsætninger sammenholdt med de faktiske forhold.

BINDENDE FORHÅNDSBESKED:

*) [person2] = [person2]

Det er SKATs opfattelse, at den bindende forhåndsbesked er afgivet på grundlag af ufuldstændige oplysninger, samt manglende opfyldelse af egne forudsætninger, hvorfor den ikke kan tillægges nogen betydning.

Du og [person1] bliver separeret i april 2003 og skilt i april 2004. Der udarbejdes i den forbindelse bodelingsoverenskomst samt samejeoverenskomst på såvel ejendommen i [by5] samt vedrørende sommerhuse i henholdsvis Danmark og i Spanien.

Det er SKATs opfattelse, at der er tale om en fiktiv skilsmisse og SKATs begrundelse er opbygget således:

1. Opretholdelse af den fælles bopæl samt øvrig tilknytning til Danmark

2. Fælles økonomi

3. Din drejebog

4. Dine erindringer

5. Bodelingsoverenskomst/samejeoverenskomst vedrørende Skærlund/Spanien

Redegørelsen for opretholdelsen af den fælles bopæl samt øvrig tilknytning til Danmark er systematiseret således:

Ad pkt. 1 litra a:

Det fremgår af [person1]s kalender, at hun henter og bringer dig fra lufthavnen i [by7] til gården i [by5].

På ransagningstidspunktet bar det tydeligt præg af, at [person1] og du var samlevende. I havde fælles seng samt hver jeres egen garderobeskab. I dit skab stod et pengeskab, som endvidere fungerede som våbenskab indeholdende dine våben. I bunden af skabet lå en stak private papirer for såvel [person1] som for dig. I et skab på første sal samt i et skab i baggang/bryggers fandtes arbejds- og jagttøj tilhørende dig. På badeværelset - hvori der fandtes 2 håndvaske, sås 2 tandkrus hver indeholdende 1 tandbørste og tandpasta.

Billeder fra ransagningen vedlægges som bilag H-8-4-8.

Der foreligger diverse korrespondance i form af breve og e-mail fra dig, hvori du anfører, at du bor på gården i [by5]. Der henvises til bilag H-8-4-9.

Ifølge bilag H-8-4-10 - fundet i koster 27 - er der natten til den 9. november 2009 udarbejdet en ambulancejournal, hvor du følte dig sløj og frygtede en hjerneblødning. Ifølge journalen besøgte vagtlægen dig på adressen [adresse1], [by1].

Du har oplyst, at du har ønsket at emigrere permanent til Malaysia, hvor du har ønsket enten at leje eller købe en bolig. Som det fremgår af bilag H-8-4-11, har SKAT grafisk vist, hvor du har opholdt dig i dine rejseperioder til Malaysia. Du har stort set altid opholdt dig på diverse hoteller- enkelte gange har du besøgt venner i Malaysia.

Ad pkt. 1 litra b:

SKAT har med udgangspunkt i kontoudtogene oplistet dine og [person1]s fællesindkøb, eksklusiv de faste udgifter så som el, varme m.v. Der henvises til bilag H-8-4-12. Af større fælles indkøb kan nævnes, at der bl.a. i 2006 er indkøbt ægte tæpper til 72. 000 kr. I indkomståret 2007 er der indkøbt fællesmøbler samt udskiftning af vinduer. I indkomståret 2008 er der indkøbt en lampe af mærket PH Koglen. I indkomstårene 2009 og 2011 er der anskaffet større indkøb hos Bang & Olufsen leveret til [adresse1] i [by1].

Ad pkt. 1 litra c:

Ud fra det materiale, der er fundet på bopælen, kan det konstateres, at [person1] og du opfattes som værende et fast par af såvel familie, venner og naboer. Det ses af bilag H-8-4-13, at [person1] og du gennem hele perioden har modtaget invitationer m.v. til diverse fødselsdage og arrangementer i såvel familien som i vennekredsen.

Ad pkt. 1 litra d:

I det bilagsmateriale, der blev fundet ved ransagningen, er der flere eksempler på, at familie og venner har deltaget i flere af jeres rejser. [person7] og [person8] var med jer i Malaysia i starten af 2007 samt rejst med jer til Namibia i juni 2009. Det fremgår endvidere af dine erindringer, at din bror [person14] rejste sammen med dig til såvel Spanien i 2004 som til Malaysia i 2005. [person9] og [person15], som jf. dine erindringer, er tidligere naboer, rejste med jer til Spanien i august 2005.

Ad pkt. 1 litra e:

Nedenstående opgørelse viser antal rejsedage [person1] og du har haft i udlandet efter "skilsmissen" i 2003.

Som det fremgår af ovenstående skema, har der været en stor fælles rejseaktivitet lige fra "skilsmissen" og fremefter. Det er bemærkelsesværdigt, at [person1] har deltaget i stort set samtlige rejser i et større omfang. Det forekommer SKAT besynderligt, at [person1] og du så tidligt som i skilsmisseåret rejser sammen, i et ikke uvæsentligt omfang. Dette indikerer, at skilsmissen er fiktiv og kun beregnet til at undgå beskatning af pensioner og renter i Danmark.

Ad pkt. 1 litra f:

Gennemgangen af koster 35 - [person1]s kalendere har vist, at samlivet er opretholdt og har bekræftet, at skilsmissen er fiktiv med det ene formål at undgå beskatning af pensionsordninger m.v.

Under henvisning til bilag H-8-4-14, som er uddrag af [person1]s kalendere, kan det konkluderes, at [person1] henter og bringer dig til og fra lufthavnen. Desuden fremgår, at I på fælles rejser lever sammen i samme værelse og [person1] beskriver rejserne og samlivet på disse ganske minutiøst- især vedrørende de længerevarende rejser. [person1] og dine bryllupsdage, forlovelsesdage samt andre mærkedage beskrives i [person1]s kalender - også efter skilsmissen. Desuden fremgår mange af dine aftaler i [person1]s kalender såsom jagt-ture, besøg i banken i [by2], undersøgelser på privathospitaler og mange flere.

Ad pkt. 1 litra g:

Under ransagningen af din og [person1]s bopæl den 21. december 2011 oplyste du på forespørgsel, at du og [person1] blev separeret i 2003 og skilt i 2004, men at I ikke har fortalt omverdenen om skilsmissen, da I anser det som værende en privat sag. Du oplyste endvidere, at jeres datter og jeres familie heller ikke har kendskab til, at I er skilt.

SKAT finder det besynderligt og bemærkelsesværdigt, at I har hemmeligholdt skilsmissen overfor jeres egen datter og nærmeste familie, men dette er vel i tråd med den nøje planlægning af "skilsmissen". Dog har en skilsmisse nogle arveretslige virkninger, som ikke er hensigtsmæssig for en eventuel efterlevende i skilsmisseperioden, som efter drejebogen - bilag H-8-4-15 - skulle vare frem til ultimo 2012.

For at imødegå ovenstående uhensigtsmæssigheder har du og [person1] tilgodeset i hinanden i arvemæssig henseende i form af udfærdigelse af testamente - koster 5 - bilag H-8-4-16 - på bekostning af jeres datter. Desuden har du tilgodeset [person1] ved at få hende indsat som begunstiget ved samtlige pensionsordninger- der henvises til koster 11 - bilag H-8-4-17.

Ad pkt. 1 litra h:

SKAT har opgjort dine ophold skematisk for hvert indkomstår fra 2003 og fremefter. Der henvises til bilag H-8-4-18 og det er SKATs opfattelse, at disse oversigter klart viser, at du har opholdt dig i Danmark til trods for de oplysninger, som du afgav i forbindelse med den bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet, hvor det fremgår, at du i meget begrænset omfang vil opholde dig i Danmark.

De foreliggende oplysninger, herunder dine erindringer, bankkontoudtog, din drejebog og vidneforklaringer i øvrigt beskriver klart, at du har opholdt dig på gården i [by5], hvorved du har opretholdt din fulde skattepligt til Danmark uagtet at du formelt er blevet skilt m.v.

Det fremgår bilagsmaterialet, at du har anvendt læge, tandlæge og privathospitaler i Danmark efter din "fraflytning" fra Danmark. Der kan henvises til bilag C-5-31-0 vedrørende tandlægebesøg – der kan henvises til bilag C-5-27-0 vedrørende privathospitaler og lægebesøg.

Ad pkt. 1 litra i:

Du har i skrivelsen til Ligningsrådet beskrevet, at du har meget begrænset forbindelse med din datter og øvrige familie.

Det fremgår af koster 1 bilag H-8-4-19, at du og [person1] har lånt 1.100.000 kr. til jeres datter og svigersøn i forbindelse med datteren og svigersønnens køb af ejendom i [by8].

Ved ransagningen på [adresse1] blev der fundet et ringbind - koster 28 - som vedrører udlejning af datterens ejendom beliggende på [adresse3] i [by9]. Det fremgår, at det er dig som udfærdiger diverse udlejningspapirer, ligesom det er dig, som opgør det årlige overskud ved udlejningen.

Det fremgår af dine erindringer, diverse dokumenter samt afhøringerne at du/I har foretaget rejser med bl.a. [person1]s søster [person16] og ægtefælle, din bror [person14] samt jeres barnebarn [person17].

Redegørelsen for opretholdelsen af den fælles økonomi er systematiseret således:

2. Fælles økonomi

Ad pkt. 2 litra a:

Det fremgår af bilag H-8-4-20, at du iperioden 1. juni 2003 til 31. december 2010 har bidraget til betaling af fællesudgifter vedrørende ejendommen [adresse1], samt udgifter til husholdning, fyringsolie, avis, telefon m.v. De samlede betalinger i hovedtræk ser således ud:

Det forekommer SKAT besynderligt, at du, længe efter skilsmissen, fortsætter med at betale for licens, varme, el, autodrift, husholdningsudgifter m.v., hvis der reelt set var tale om en "ægte" skilsmisse. Det fremgår af samejeoverenskomsten, at [person1], efter skilsmissen, selv skal afholde udgifter til el, vand og varme. Se nærmere nedenstående pkt. 5.

Ad pkt. 2 litra b:

Det fremgår af kontoåbningsformular underskrevet den 19. august 2005 af [person1] og [person2], at kontoen iLuxembourg er ejet af parret i fællesskab. Som bopælsadresse har såvel [person1] som du anført [hotel1] [Malaysia], [adresse4] [Malaysia] i Malaysia. Begge har anført [adresse1] i [by1] som postadresse.

Jf. koster 13 er kontoen i Luxembourg oprettet af [person2] og [person1] i fællesskab, hvorfor du er skattepligtig af 50 % af de samlede renteindtægter for perioden 2005 -2010.

Det fremgår af formularen - bilag H-8-4-21, at begge kontoindehavere hver især har fuldmagt til alene at foretage dispositioner på engagementet herunder også at ændre ejerforholdet.

Da SKAT ikke har kendskab til renteberegningen fra oktober 2005 til juni 2008 har SKAT fastsat en fikseret rente i denne periode med udgangspunkt i de faktiske indsætninger på kontoen. Der henvises til bilag H-8-4-22.

Der henvises til bilag H-8-4-23, som viser indbetalingerne på kontoen fra indkomståret 2005 og fremefter.

Ad pkt. 2, litra c:

En gennemgang af dine hævninger (bilag H-8-4-28), i de perioder, hvor du har opholdt dig i Danmark, viser, at der stort set ikke foretages dagligvareindkøb ligesom der ej heller er foretaget store kontante hævninger. Dette bestyrker den antagelse, at du lever sammen med [person1] på gården i [by5]. Det fremgår af hævningerne på fælleskontoen- bilag H-8-4-20- at der foretages dagligvareindkøb via denne - især i perioder, hvor du er i Danmark.

3. Din drejebog - koster 9 - bilag H-8-4-15

"Forslag til økonomiske tiltag, der med fordel kan gennemføres, såfremt jeg dør inden, vi igen er gift, hvilket forventes at ske umiddelbart efter, at mit udlandsophold er slut ved udgangen af

2012"

Sådan indledes dokumentet, som SKAT har valgt at kalde en drejebog/masterplan. Planen er gennemsyret af tiltag, som udelukkende skal anvendes til enten at undgå eller minimere skatte- og arveafgift betalinger i tilfælde af din død.

I dokumentet opfordres der til skattespekulation, hvilket fremgår af nedenstående klip af drejebogen:

Huset i Spanien:

Huset er tinglyst alene i [person1]s navn. Ved min død skal du blot finde de to skrivelser i vor box, der angiver, at jeg ejer halvdelen af huset og grundstykket. Du skal blot annullere og brænde de to dokumenter, så er huset dit alene.

På den måde bliver der ingen arveafgift på huset. Du skal således ikke anmelde huset til skifteretten ved min død, idet du selv alene ejer huset.

Kontant/obligationsbeholdningen i Luxembourg:

Kontantkontoen og obligationsdepotet står i begge vore navne. Samtidig har hver enkelt af os fuldmagt til alene at foretage dispositioner på engagementet, herunder også at ændre ejerforholdet.

Det betyder, at hvis jeg dør, skal du henvende dig til banken i Luxembourg og bede dem om at ændre navnet på engagementet til fremtidig at være dit navn alene. Du skal ikke nødvendigvis nævne, at jeg er død.

Du skal ikke orientere skifteretten eller de danske myndigheder om engagementet i Luxembourg.

Ved at ændre ejerforholdet til dig alene, er det dine midler, der er i Luxembourg, og der er således intet at arve fra mig - det er dit allerede.

Optjente renter vil så længe du beholder nuværende adresse på engagementet, nemlig i Malaysia og med en c/o adresse på gården være skattefrie i Luxembourg. Du må ikke orientere skattevæsenet i Danmark om depotet i Luxembourg.

Vort gældsbrev på Louise/Uffe.

Dette gældsbrev ejes of os begge I lige sameje. Du kan vælge at glemme at anmelde min ejer halvdel til skifteretten. Derved undgår du at skulle betale arveafgift heraf.

Selve gældsbrevet er ikke registreret hos myndighederne, hvilket det heller ikke skal. Og [person18] har ikke opgivet rentebetalinger, idet gældsbrevet er rentefrit. Myndighederne kender således intet til gældsbrevet, hvilket er helt legalt.

Du kunne vælge at give [person18] gældsbrevet, der er på kr. 1,1 mio. som betaling for hendes tvangsarv på 1 mio. kroner., hvilket er i henhold til testamentet.

Indbo i husene.

Indboet i husene ejes af os i fællesskab.

Indboet iSpanien klares ved, at brænde de to skrivelser i vor box, der angiver at jeg ejer halvdelen af huset og indboet.

Indboet i [adresse5] og i [by5] skal anmeldes til skifteretten. Det er i din interesse, at værdien bliver ansat så lavt som muligt for at minimere arveafgiften. Hvordan det gøres, ved jeg ikke. Men noget kan med fordel fjernes/forties. f.eks. mine smykker m.v.

Mine kontant- og valutabeholdninger i boxen.

De er ikke registreret nogen steder. Dem kan du bare tage og bruge selv. De skal ikke anmeldes til skifteretten.

4. Dine erindringer

Ved gennemgangen af din computer - koster 1- har vi fundet 2 dokumenter indeholdende dine erindringer. Det første dokument dækker dine erindringer for perioden fra de tidlige barneår til medio 2008. Det andet dokument indeholder erindringerne for perioden medio 2008 til 2011.

Det er SKATS opfattelse, at disse erindringer klart beviser din tilknytning til Danmark og især til [person1] og gården i [by5]. Erindringerne underbygger SKATs opfattelse af, at der er tale om fiktiv skilsmisse og fraflytning.

Nedenstående er citeret forskellige uddrag af de to dokumenter:

Bilag H-8-4-24 - side 1 - side 293 i erindringerne

Jeg besluttede mig for at prioritere min nærmeste familie, livet og arbejdet på gården i [by5], sommerhuset ved [by10] og huset i Spanien. Sammen med dette ville jeg prioritere et liv, hvor vi rejste meget rundt i verden, så længe vi kunne helbredsmæssigt. Derudover ville jeg, så godt det kunne lade sig gøre, prioritere vore venner.

Bilag H-8-4-24 - side 2- side 339 i erindringerne

I flyet på vej tilbage til Danmark tænkte jeg over, hvordan mit liv havde udviklet sig siden jeg gik på pension for nøjagtig et år siden. Havde jeg opnået det, som jeg gerne ville.

Det var lykkedes for mig at ændre min dagligdag radikalt, som jeg havde ønsket. Jeg havde nu fået gjort det muligt for mig at kombinere at rejse rundt i verden og bo i Fjernøsten samtidig med, at jeg havde optimeret mulighederne for en gunstig økonomisk situation. Og jeg havde stadig gode muligheder for at have et godt liv på gården i [by5], sommerhuset samt i Spanien.

Bilag H-8-4-24- side 3 - side 361 i erindringerne

Den 20. december tog jeg turen over [Maylaysia] og [Holland] til [by7] for at holde julen og nytåret i [by5] sammen med [person1] og vore venner i Danmark.

Allerede den 1. januar 2005 meget tidligt om morgenen var jeg igen på vej til [Malaysia] - denne gang sammen med [person1].

Bilag H-8-4-24 - side 4 - side 378 i erindringerne

Efter at være blevet færdig med at male på gården i [by5] kørte jeg til [by10], hvor ikke alene bygningerne skulle have en omgang murværn, men hvor vinduerne udvendig også trængte til en god omgang. Der er 16 trævinduer mod øst, syd og vest med små sprosser. Det tager sin tid. Men heldigvis kom [person19] på besøg, som han plejer i nogle dage. Jeg fik malet vinduerne, og vi fik hygget os meget. Om aftenen fik vi - vanen tro - irsk kaffe og en masse snak.

Bilag H-8-4-24 - side 5 - side 379 i erindringerne

En uge ind i oktober rejste vi begge til gården i [by5]. Jeg skulle have klippet hæk.

Bilag H-8-4-24 - side 6 - side 414 i erindringerne

Vi var nu i [by5] i fire dage. Den sidste dag kom [person17] og [person20] ned på gården. Vi havde igen pakket kufferten for sammen med dem at tage til [...] i [Frankrig] i en uge.

Bilag H-8-4-24- side 7 - side 4 i tillæg til erindringerne

Det er muligt, at tyvene vil komme igen, idet de nu har set vort hjem indefra og må have konstateret, at der er mange værdier. Vi overvejer derfor nu, om vi skal have anskaffet overvågningskameraer.

Bilag H-8-4-24- side 8 - side 20 i tillæg til erindringerne

Midt i oktober tog jeg tilbage til [by5]. Det havde været usædvanligt varmt og solrigt i [Spanien].

Bilag H-8-4-24- side 9 - side 42 i tillæg til erindringerne

[person1] købte en over 200 gammel stok. Den havde tilhørt samme familie i mange generationer. Den var magisk og kunne helbrede mange problemer i ben, ryg og arme. Ejeren ville sælge stokken, for han syntes ikke, at han havde brug for den længere. Og han ville hellere have pengene i stedet for. Vi betalte han1 250.000 Rupies (kr. 150,-) for den. Vi forsøgte ikke at presse prisen.

Vi lovede at passe godt på stokken og placere den et godt sted i vort hus.

5. Bodelingsoverenskomst/samejeoverenskomst [by5] – [by1]

I henhold til bodelingsoverenskomstens punkt 13.3 - bilag H-8-4-25, udsteder du et gældsbrev til

[person1] med en hovedstol på 5.700.000. Gældsbrevet forrentes ikke og afdrages som et serielån over 10 år. Første ydelse forfalder til betaling den 1. august 2003. Anden ydelse forfalder til betaling 1.2. 2004, hvorefter der hver den 1. februar i de følgende år, forfalder afdrag på 10 % af hovedstolen.

Ifølge bilag H-8-4-26, fremgår det, at betalingen af de forskellige ydelser ikke overholdes. For perioden 1. august 2003 til 31.12.2010 mangler du at betale 3.249.518 kr. af den forfaldne ydelse på 4.560.000 kr. Det er SKATs opfattelse, at dine manglende betalinger, klart indikerer at skilsmissen er fiktiv og at samlivet er fortsat som før skilsmissen.

I henhold til samejeoverenskomsten, bilag H-8-4-27, side 14, vedrørende ejendommen i [by5] § 2 stk. 1, fremgår det:

"Vi betaler samtlige udgifter i forbindelse med ejendommen i forhold til vore andele og oppebærer samtlige indtægter i samme forhold. Indtil den 1.1.2007, betaler [person1] dog samtlige udgifter til el, vand og varme"

Dette bekræftes af den manglende overholdelse af samejeoverenskomsten vedrørende ejendommen i [by5], hvor du stadig betaler 50 % af udgifterne til el, vand og varme, til trods for, at overenskomsten klart beskriver, at udgiften alene skal afholdes af [person1].

[adresse6], [Spanien] – Spanien

Jfr. den bindende forhåndsbesked fremgår det, at sommerhuset i [Spanien] efter skilsmissen være 100 % ejet af [person1] som også var tilfældet inden skilsmissen.

Alligevel udarbejder I den 8. juni 2003 en overdragelseserklæring, hvor [person1] overdrager 50 % af ejendommen til dig. Der henvises til bilag H-8-4-27, side 1.

Det bekræfter SKATs opfattelse af, at hele skilsmissen har været fiktiv.

Ekstraordinær genoptagelse

Reglens indhold

Varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum, går ud på, at når en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, er det en yderligere betingelse for tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, at 6-måneders fristen i skatteforvaltnings-lovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Denne 6-måneders frist regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT, henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Som udgangspunkt sker fastlæggelsen af begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen, dvs. kundskabstidspunktet, på grundlag af en meget konkret vurdering.

Afbrydelse af 6-måneders fristen sker for SKATs vedkommende ved fremsendelse af forslag om ændring af ansættelsen efter proceduren i skatteforvaltningslovens § 20.

Forhøjelser på SKATs initiativ

Udgangspunktet vil i disse tilfælde være, at 6-måneders fristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring.

De nye oplysninger er fremkommet ved ransagning den 21. december 2011 og da ansættelsen foretages ved dette brev dateret den 4. juni 2012, er den ekstraordinære ansættelse foretaget inden for de nævnte 6 måneder.

Efter endt behandling vil sagen blive oversendt til Sagscenter Person ved SKAT med henblik på en vurdering af et eventuelt strafansvar”

SKAT har begrundet ændringen af skatteansættelsen for 2011 således:

”SKAT har ved kendelse af 5. juli 2012 fastslået, at du er fuld skattepligtig til Danmark, hvilket lige­ ledes vil være gældende for indkomståret 2011 under de givne, nedenstående forudsætninger og begrundelser. Årsagen til, at skatteansættelsen for indkomståret 2011 opgøres særskilt skyldes, at selvangivelsesfristen for 2011 endnu ikke var passeret ved udsendelsen af forslagsskriveisen.

Det er SKATs opfattelse, 1:tt du betragtes som værende fuld skattepligtig til Danmark for perioden 25. juni 2003 og fremefter jf. kildeskattelovens§ 1, stk. 1, nr. 1.

Din:fraflytning er anset som værende fiktiv. Du har bevaret din bopæl på [adresse1] i [by1] og har levet en omflakkende tilværelse med mange rejser, som må betragtes som værende ferie- og oplevelsesrejser. En stor del af disse rejser er foretaget sammen med din ":fraskilte" ægtefælle. Disse rejser er foretaget kontinuerligt i perioden 2003 til 2011. Du har en væsentlig del af tiden opholdt dig i Danmark, hvortil du har din personlige tilknytning, herunder centrum for livsinteresser samt bolig til rådighed. Dine personlige papirer, tøj, kontantbeholdninger, smykker, jagtvåben m.v. fandtes på adressen [adresse1]. Denne tilknytning her til landet, anses at medføre fuld skattepligt jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1, nr. 1.

Der henvises til tidligere vedlagte domme - bilag H-8-4-7, som findes i det allerede udsendte ring­ bind 4. Som fuld skattepligtig til Danmark følger det af globalindkomstprincippet, at den samlede indkomst, herunder afkast af investeringer m.v., som udgangspunkt skal medregnes ved indkomstopgørelsen, uanset om indkomsten er optjent her i landet eller ikke. Der henvises til statsskattelovens § 4.

For så vidt angående indestående i Luxembourg fremgår det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 11, at renter kun kan beskattes i bopælslandet - i dit tilfælde Danmark.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at ansættelsesændringerne for 2003 – 2011 er ugyldige. Subsidiært, at klagerens fulde skattepligt til Danmark er ophørt ved klagerens udrejse til Malaysia i 2003.

Til støtte herfor er blandt andet anført følgende:

” III. ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person2] reelt opgav sin tilknytning og skattepligt til Danmark ved fraflytningen i 2003. Det gøres gældende, at [person2] fraflyttede Danmark og tog bolig i Malaysia.

Det gøres gældende, at den af SKAT gennemførte forhøjelse af [person2]s skatteansættelse er baseret på misforståelser og fejlvurderinger uden reelt hold i faktum, hvorfor de gennemførte forhøjelse af skatteansættelserne skal tilsidesættes og skatteansættelserne ansættes til det selvangivne.

SKAT har ved sagens behandling i vidt omfang ageret på vegne af politiet og ikke som ansættende skattemyndighed. Det gøres gældende, at SKATs handlinger og fremgangsmåde i sagen har været forkerte og fejlagtige og indeholder sådanne fejl, at ændringerne af skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2011 lider af sådanne retlige mangler, at de juridisk set skal anses for nulliteter.

Det gøres gældende, at skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2011 er foretaget i strid med Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 17. september 2002 og dermed er gennemført uden den nødvendige kompetence til at ændre disse skatteansættelser.

Videre er skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008 gennemført uden en reel begrundelse for, hvorfor der har kunnet gennemføres ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27. Der er ikke gennemført korrekt høring i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 20 vedrørende ændringen af skatteansættelsen for indkomståret 2011, og afgørelserne for såvel skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2010 som skatteansættelsen for indkomståret 2011 er i strid med skatteforvaltningslovens § 20 ikke fremsendt til [person2].

De formelle fejl og mangler, SKAT har begået ved sin behandling af sagen, har en sådan karakter, at de såvel enkeltvist som samlet set medfører, at afgørelserne skal anses for ugyldige og tilsidesættes i deres helhed, således at skatteansættelserne for de omhandlede indkomstår tilbageføres til det selvangivne.

I det omfang Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten mod forventning måtte finde, at de af SKAT begåede sagsbehandlingsfejl ikke medfører afgørelsernes ugyldighed og tilsidesættelse, gøres det helt overordnet gældende, at [person2] fraflyttede Danmark i 2003, hvorved [person2]s fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ophørte. Det gøres videre gældende, at [person2]s skattepligt til Danmark ikke efterfølgende er genindtrådt i de indkomstår, som er omfattet af nærværende skattesag.

III.1. Indsigelser til formaliteten

(...)

[...]

III.1.1. Manglende høring – indkomståret 2011

SKAT gennemførte ændringerne af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 ved afgørelse af henholdsvis den 5. juli 2012 for indkomstårene 2003-2010 og afgørelse af den 23. august 2012 for indkomståret 2011.

Forud for afgørelserne gennemførte SKAT efter anmodning om assistance til politiet ransagning af ejendommen tilhørende [person2] den 21. december 2011. Ransagningen fandt sted som følge af et samarbejde mellem politiet og SKAT, og i den forbindelse var der tilsyneladende en formodning hos SKAT om overtrædelse af skattelovgivningen baseret på [person2]s ophold i Danmark. SKAT forfulgte denne formodning med hjælp fra politiet og foretog en ikke-berettiget sammenblanding af de verserende skattesager og en straffesag mod [person2] og dennes tidligere ægtefælle, [person1].

I relation til straffesagen oplyste [person2]s forsvarer, advokat [person13], ved telefonisk henvendelse fra [politiet], at hverken [person2] eller ekshustruen, [person1], ville lade sig afhøre af politiet inden den eventuelle straffesags gennemførelse.

Samarbejdet mellem politiet og SKAT gjorde det derfor ubelejligt og uhensigtsmæssigt for [person2] at udtale sig til SKAT. Enhver udtalelse ville kunne få konsekvenser i relation til den verserende straffesag, og derfor var der stor forsigtighed i relation til behandlingen af henvendelser fra både politiet og SKAT, der alle som udgangspunkt skulle gå igennem [person2]s forsvarer.

Ved mail af den 29. maj 2012 forespurgte [politiet] ved politiassistent [person21], hvorvidt [person2]s forsvarer, [person13], ønskede at modtage SKATs forslagsskrivelse og forestå videreformidling heraf til [person2]. Advokat [person13] bekræftede, at han ønskede at modtage forslaget på vegne af [person2].

SKATs forslag til afgørelse om ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010 blev efterfølgende overleveret til [person2]s forsvarer, advokat [person13], der drøftede dette med [person2].

Efterfølgende afsagde SKAT afgørelse om ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2010 den 5. juli 2012. Der ses ikke at foreligge aftaler om håndtering af fremsendelse af afgørelsen, der ikke blev fremsendt til hverken [person2] eller forsvarer, advokat [person13], uanset at det af afgørelsen fremgår, at kopi er sendt til [virksomhed1]. Afgørelsen blev efterfølgende udleveret til forsvarer, advokat [person13] af politiet.

SKATs forslag om ændring af [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2011 af den 30. juli 2012 blev overgivet [person2]s forsvarer, advokat [person13], sammen med en mappe benævnt ”Bind 13, økonomisk kriminalitet, [politiet]”.

Der blev ikke fremsendt kopi af forslaget til afgørelse til [person2], uanset at der ikke forelå nogen aftale om, at forsvarer, advokat [person13], kunne modtage forslaget til afgørelse på vegne af [person2]. Det fremgår direkte af SKATs efterfølgende afgørelse vedrørende [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2011, at forsvarer, advokat [person13], over for SKAT har bemærket følgende vedrørende SKATs forslag til afgørelse:

”Jeg stiller mig lidt uforstående over for denne fremgangsmåde, idet jeg går ud fra, at De agter at foretage en civilansættelse af [person2] i Deres egenskab af medarbejder i SKAT, ligesom jeg går ud fra, at den civile opgave holdes adskilt fra de efterforskningsopgaver, som politiet skal udføre i medfør af rpl § 742, stk. 2.”

Det påpeges herefter, at borgeren naturligvis ikke kan have tillid til SKATs objektivitet, når skatteansættelser fremsendes og overgives i mapper tilhørende politiet.

SKATs afgørelse om ændring af [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2011 af den 23. august 2012 indgik efterfølgende i politiets materiale i straffesagen. [person2] har for så vidt angår indkomståret 2011 aldrig modtaget selvstændigt fremsendt agterskrivelse eller afgørelse.

••• •••

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, at såfremt Told- og Skatteforvaltningen agter at træffe afgørelse om en ændring af skatteansættelsen, skal ”den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse”. Dette er baggrunden for, at SKAT fremsender en agterskrivelse med en nærmere fastsat frist for bemærkninger forud for, at der gennemføres en ændring af skatteansættelsen for et konkret indkomstår.

Det faktum, at [person2] efter drøftelser med sin forsvarer over for politiet tilkendegav, at han ikke ønskede at lade sig afhøre af politiet inden en forestående retssag, begrunder på ingen måde, at [person2] dermed har givet afkald på høring i henhold til skatteforvaltningslovens § 20 i forbindelse med påtænkte ændringer af [person2]s skatteansættelser på SKATs initiativ. Dette følger direkte af, at tilkendegivelsen er givet til politiet og direkte vedrører deltagelse i en afhøring foretaget af politiet.

[person2]s forsvarer, advokat [person13], tilkendegav ved mail af den 29. maj 2012, at SKATs forslagsskrivelse ønskedes modtaget af ham på vegne af [person2]. Dette indebærer, at forslaget til afgørelse vedrørende ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2010 behørigt er fremsendt til [person2] via forsvarer, advokat [person13].

Imidlertid foreligger der ikke nogen tilkendegivelse i relation til forslaget til afgørelse for indkomståret 2011. Der har ikke været nogen kontakt i relation til spørgsmålet om fremsendelse af forslaget til afgørelse for indkomståret 2011, og SKAT har derfor efter skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, været forpligtiget til at fremsende forslaget til afgørelse direkte til [person2]. Det fremgår meget klart af de indsigelser, der fremkom og gengives i SKATs efterfølgende afgørelse af den 23. august 2012, at forsvarer, advokat [person13], finder fremgangsmåden i forhold til overgivelse af forslaget til afgørelse til forsvareren dybt mærkværdig. Det burde alene på denne baggrund have stået klart for SKAT, at forsvarer, advokat [person13], ikke umiddelbart kunne acceptere den valgte fremgangsmåde vedrørende det konkrete forslag til afgørelse som korrekt. Den anvendte fremgangsmåde såede endvidere stor tvivl om SKATs uafhængighed og indikerede med klarhed, at der reelt var truffet afgørelse, uanset hvilke konkrete indsigelser der måtte fremkomme fra [person2]s side. Ikke desto mindre tilsidesatte SKAT kravet om fremsendelse af agterskrivelsen til skatteyder forud for gennemførelse af en ændring af skatteansættelserne.

Det gøres gældende, at SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2011 er gennemført uden høring i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1. Dette er et brud på en garantiforskrift, og det påhviler herefter SKAT at dokumentere, at den manglende overholdelse af bestemmelsen konkret har været uden betydning. Det gøres gældende, at SKAT ikke har eller kan løfte denne bevisbyrde.

Tilsidesættelsen af en garantiforskrift således som eksempelvis høring efter skatteforvaltningslovens § 20 medfører som udgangspunkt, at den gennemførte ændring af skatteyders skatteansættelse tilsidesættes som ugyldig. Det gøres gældende, at SKATs forhøjelse af [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2011 på denne baggrund skal tilsidesættes og bortfalde i sin helhed.

Fra praksis kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 13. maj 2013 (j.nr. 12-0189680). Den omhandlede sag vedrørte, hvorvidt en afgørelse truffet af SKAT var ugyldig som følge af manglende partshøring.

Den i sagen omhandlede skatteyder havde i perioden fra 1994 til 2010 bopæl i Ungarn, og var ikke skattepligtig til Danmark. SKAT var af den opfattelse, at skatteyderen havde haft en tilknytning til Danmark i 2003 og ændrede på denne baggrund skatteyderens skatteansættelse for det omhandlede indkomstår. Skatteyderen modtog aldrig agterskrivelsen og havde ikke mulighed for at udtale sig i sagen, før der blev truffet en afgørelse.

Landsskatteretten anfører i sin begrundelse vedrørende spørgsmålet om manglende partshøring blandt andet følgende:

”Det må under disse omstændigheder anses for betænkeligt at anse klageren for at bære risikoen for, at agterskrivelsen af den 30. april 2007 ikke er kommet frem, og afgørelsen må følgelig anses for ugyldig, idet det ikke kan udelukkes, at afgørelsen ville have fået et andet udfald, såfremt klageren var blevet hørt.”

Det blev således ved vurderingen af, hvorvidt SKATs afgørelse var ugyldig som følge af manglende høring tillagt betydning, at SKAT ikke havde bevist, at den manglende partshøring var uden konkret betydning for sagens udfald.

Der kan videre henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 17. februar 2016 (j.nr. 15-2980881), som vedrørte afslag på ordinær genoptagelse af en virksomheds skatte- og afgiftsgrundlaget for indkomståret 2013.

Sagens omstændigheder var nærmere, at SKAT i 2015 traf afgørelse om forhøjelse af virksomhedens momstilsvar. I forbindelse med SKATs afgørelse anmodede virksomhedens repræsentant SKAT om ordinær genoptagelse efter bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. Anmodningen om ordinær genoptagelse blev afslået af SKAT. Forud for afgørelsen om afslag på ordinær genoptagelse havde SKAT ikke fremsendt en agterskrivelse til virksomheden. Ligeledes havde SKAT ikke i afgørelsen fuldt ud henvist til retsgrundlaget, i henhold til hvilket afgørelsen blev truffet.

Landsskatteretten fastslog, at SKAT havde tilsidesat en række formelle skatteforvaltningsretlige regler i forbindelse med afgørelsen om ordinær genoptagelse. I denne forbindelse udtalte Landsskatteretten blandt andet følgende:

”Klageren har således ikke på tilstrækkelig vis haft lejlighed til at forklare og oplyse sagen nærmere, forinden SKAT traf afgørelse i sagen, ligesom klageren ikke har haft mulighed for at sætte sig ind i de regler, der ligger til grund for afgørelsen.

Ud fra en konkret væsentlighedsvurdering finder retten, at den påklagede afgørelse derfor er ugyldig.”

Landsskatteretten lægger således afgørende vægt på klagerens mulighed for at blive hørt i den pågældende sag. Manglende opfyldelse af høringsbestemmelserne er et brud på en garantiforskrift. Et sådant brud medfører i henhold til Landsskatterettens afgørelse afgørelsens ugyldighed og tilsidesættelse.

Det gøres gældende, at Landsskatterettens praksis med klarhed medfører, at der tillige i nærværende sag ikke er gennemført korrekt og tilstrækkelig høring, hvorfor SKATs afgørelser skal anses for ugyldige og tilsidesættes i deres helhed.

III.1.2. Manglende fremsendelse af afgørelser for årene 2003-2010 og 2011

Afgørelser om ændring af en skatteyders skatteansættelser skal meddeles den enkelte skatteyder. Meddelelse finder normalt sted enten ved udstedelse af en afgørelse eller ved fremsendelse af en ny årsopgørelse, såfremt SKAT i sine agterskrivelser har anført, at dette vil være følgen af manglende bemærkninger til agterskrivelsen.

I nærværende sag er der udstedt afgørelser om ændring af [person2]s skatteansættelser for henholdsvis indkomstårene 2003-2010 den 5. juli 2012 og for indkomståret 2011 den 23. august 2012. Ingen af disse afgørelser er fremsendt til [person2]. Ligeledes ses der ikke at være fremsendt kopi af afgørelserne fra SKAT til [person2]s forsvarer, advokat [person13].

Det gøres gældende, at den manglende fremsendelse af afgørelserne til [person2] medfører, at de gennemførte ændringer af [person2]s skatteansættelser aldrig er blevet meddelt skatteyder og derfor er ugyldige. SKAT har internt udarbejdet afgørelserne og derefter formentligt overladt disse til politiet i forbindelse med den mod [person2] verserende straffesag. [person2] og hans forsvarer, advokat [person13], er blevet bekendt med afgørelserne via straffesagen.

Imidlertid har SKAT ikke opfyldt betingelserne for udstedelse og ændring af skatteansættelser i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, eller skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, idet afgørelse ikke er fremsendt til skatteyder inden for den periode, SKAT har til at gennemføre en ændring af skatteansættelsen efter varsling heraf ved agterskrivelse.

At manglende fremsendelse af en afgørelse til skatteyder tillægges afgørende betydning for afgørelsens gyldighed fremgår klart af retspraksis. Til eksempel henvises til Retten i [by11]s dom af den 19. november 2014, offentliggjort som SKM2015.108.

Sagen vedrører et selskab, som havde fået forhøjet momstilsvaret og den skattepligtige indkomst for indkomstårene og momsperioderne 2009-2011.

Selskabet bestred den gennemførte forhøjelse af skatteansættelserne og momstilsvaret og indgav en klage til Landsskatteretten. Landsskatteretten afviste klagen grundet overskridelse af klagefristen som følge af at selskabet ikke reagerede på en skrivelse om fremsendelse af yderligere oplysninger. Imidlertid havde selskabet aldrig modtaget skrivelsen med angivelse af at Landsskatteretten manglende oplysninger m.v. og anmodede på denne baggrund Landsskatteretten om genoptagelse af klagesagen.

Landsskatteretten afviste anmodningen om genoptagelse med den begrundelse, at det ikke kunne lægges til grund, at Landsskatterettens skrivelse aldrig var kommet frem til selskabet, idet Landsskatteretten ikke havde fået skrivelsen retur.

I relation til spørgsmålet om risikoen ved postforsendelse anførte Retten i [by11] blandt andet følgende:

”S manglende overholdelse af en frist på 14 dage fra den 28. august 2013 til at uddybe klagen kan kun føre til afvisning, hvis brevet med meddelelse om fristen er kommet frem til selskabet. Afgivelse til postbesørgelse af et brev kan ikke i sig selv udgøre fornødent bevis herfor. Da selskabet har benægtet at have modtaget Landsskatterettens brev af 28. august 2013, var Landsskatterettens afgørelse af 1. oktober 2013 om afvisning af klagen som følge af manglende indsendelse af en klage, der opfyldte betingelserne, uberettiget.”

Retten i [by11] fandt således, at det påhviler afsenderen af en skrivelse at dokumentere, at brevet er kommet frem til modtageren. Bevisbyrden for, at der var gennemført en reel fremsendelse af brevet, kunne ikke løftes af Landsskatteretten, hvorfor det blev lagt til grund, at brevet aldrig var modtaget af selskabet.

Fra administrativ praksis kan til eksempel henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 14. november 2016 (j.nr. 15-0077959).

Sagen vedrørte, hvorvidt en hovedaktionær og direktør skulle beskattes af værdi af fri bil. SKAT var af den opfattelse, at skatteyder havde haft rådighed over bilen og forhøjede som følge heraf skatteyderens personlige indkomst.

Under sagens behandling blev det gjort gældende, at SKAT havde tilsidesat en række garantiforskrifter og at tilsidesættelsen ikke havde været uvæsentlig for afgørelsen, hvorfor afgørelsen var ugyldig.

I relation til nærværende sag er den manglende partsunderretning, der blev behandlet i sagen, af afgørende betydning. Der var i sagen sket orientering om de påtænkte afgørelser til hovedaktionærens selskab, men ikke selvstændigt til skatteyderen. Landsskatteretten anførte i sin begrundelse blandt andet følgende:

”Reglerne vedrørende partshøring og begrundelse er garanti-forskrifter, og manglende overholdelse heraf fører som udgangspunkt til afgørelsens ugyldighed.

Uanset at klager de facto har været bekendt med, hvad den varslede ændring i årsopgørelsen måtte antages at bero på, ses der ikke at være grundlag for at anse sagsbehandlingsmanglerne for konkret uvæsentlige.”

Der var ved vurderingen af, hvorvidt SKATs afgørelse skulle anses for ugyldig ikke relevant dokumentation for, at sagsbehandlingsmanglerne havde været uden relevans og betydning for skatteyderen. Dette uanset at skatteyderen de facto var orienteret om og bekendt med baggrunden for indholdet af afgørelsen.

Landsskatterettens afgørelse kan overføres direkte til nærværende sag, hvor det faktum, at [person2] via straffesagen var bekendt med baggrunden for SKATs afgørelse, ikke kan føre til, at den manglende fremsendelse af afgørelsen direkte til [person2] kan anses for at være uvæsentlig.

Det påhviler i henhold til praksis SKAT at dokumentere fremsendelse af afgørelser og skrivelser med frister i øvrigt. I det omfang SKAT ikke kan løfte bevisbyrden for, at der er gennemført en reel fremsendelse af afgørelsen, må det lægges til grund, at denne aldrig er fremsendt. Det gøres gældende, at den manglende fremsendelse af afgørelsen direkte til [person2] er et brud på en garantiforskrift og skal medføre, at den gennemførte forhøjelse af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 tilsidesættes som ugyldig foretaget og annulleres.

III.1.3. Manglende begrundelse for ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2003-2008

Det påhviler efter almindelige, forvaltningsretlige grundsætninger og forvaltningslovens §§ 22 og 24 SKAT at begrunde sine afgørelser samt henvise til de retsregler og faktiske forhold, som er tillagt væsentlig betydning for den gennemførte afgørelse. Begrundelsespligten fremgår direkte af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, in fine, hvoraf det fremgår, at ”underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven”.

SKATs afgørelse af den 5. juli 2012 vedrørende ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010 er truffet efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, for så vidt angår indkomstårene 2003-2008.

SKATs afgørelse indeholder ikke nogen nærmere begrundelse for, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt. Det fremgår blot af SKATs afgørelse, at SKAT finder, at de tidsmæssige betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt, idet 6-måneders fristen om fremsendelse af forslag til afgørelse er udsendt inden for 6 måneder fra ransagningen den 21. december 2011.

Om baggrunden for SKATs berettigelse til at gennemføre en ekstraordinær genoptagelse anføres det blot, at når en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, er det en betingelse, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Det gøres gældende, at det har været af afgørende betydning for [person2]s mulighed for at varetage sine interesser at få belyst og oplyst, hvilken af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, SKAT vurderer har medført, at skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008 har kunnet ændres. Der foreligger ingen nærmere redegørelse herfor i SKATs afgørelse end ikke en henvisning til, hvilken af bestemmelserne SKAT konkret finder opfyldt.

Det gøres gældende, at den manglende begrundelse udgør et brud på en garanti-forskrift og medfører, at SKATs afgørelse af den 5. juli 2012 er ugyldig og skal annulleres, i hvert tilfælde for så vidt angår forhøjelserne af skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008. I den forbindelse henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 31. august 2015 (j.nr. 13-5456580).

I Landsskatterettens afgørelse af den 31. august 2015 anføres det om en reelt sammenlignelig situation, hvor det dog var et spørgsmål og gennembrud af den korte ligningsfrist for skatteydere med enkle forhold, at:

”Det fremgår imidlertid ikke af SKATs afgørelse, at SKAT har anset klageren for at have handlet mindst groft uagtsomt eller at ansættelsen er truffet efter den omhandlede bestemmelse i bekendtgørelsen. SKATs afgørelse lider således af en væsentlig mangel, som må antages at have haft betydning for klagerens mulighed for at anfægte ansættelsen.”

Reelt er Landsskatterettens afgørelse fuldstændig parallel til nærværende sag og derfor skal nærværende sag falde ud på samme måde.

Det gøres gældende, at [person2] på samme måde som skatteyderen omhandlet i Landsskatterettens afgørelse af den 31. august 2015 er blevet påvirket i sine muligheder for at anfægte SKATs afgørelse og ændring af skatteansættelsen som følge af de begrundelsesmangler, der forelå i afgørelsen. På denne baggrund skal SKATs afgørelse erklæres ugyldig for så vidt angår indkomstårene 2003-2008.

III.1.4. Ændringen af [person2]s skatteansættelser for 2003-2011 er i strid med SKATs bindende svar af den 12. september 2002

[person2] modtog ved skrivelse af den 18. september 2002 Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002, hvoraf det fremgår, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ikke ville bestå efter flytning til Malaysia primo april måned 2003.

Det fremgik af den dagældende skattestyrelseslovs § 20 C, stk. 2, at en bindende forhåndsbesked efter skattestyrelseslovens § 20 A er bindende for skattemyndighederne ved behandlingen af det beskrevne forhold.

Skattemyndighederne er således som absolut udgangspunkt bundet af tilkendegivelsen til [person2] ved bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002, således at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ophørte ved fraflytningen til Malaysia i april måned 2003.

Det gøres gældende, at SKAT som følge af indholdet i Ligningsrådets bindende forhåndsbesked ikke har været berettiget til at gennemføre en ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011, idet fraflytningen fra Danmark i henhold til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked medførte et ophør af [person2]s fulde skattepligt.

SKAT har således været uden kompetence til at gennemføre ændringer af [person2]s skatteansættelser, og de gennemførte forhøjelser skal derfor bortfalde i deres helhed.

Det følger af den dagældende skattestyrelseslovs § 20 C, stk. 3, at en forhåndsbesked ikke er bindende, i det omfang der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af forhåndsbeskeden. Det anføres, at der herunder tillige henvises til ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for forhåndsbeskeden.

Det gøres gældende, at der ikke er ændringer i afgørende forudsætninger i den bindende forhåndsbeskeds faktiske forhold som beskrevet i [person2]s anmodning om bindende svar til Ligningsrådet og så de reelle faktiske forhold ved [person2]s fraflytning fra Danmark.

De forudsætninger, som [person2]s anmodning om bindende forhåndsbesked indeholdt, kan opsummeres som følger:

Ligningsrådet lagde i deres bindende forhåndsbesked vægt på, at [person2] ikke ved de skitserede forhold ville have en bopæl i Danmark. Ejendommen ved [by1] var udlejet til den tidligere ægtefælle. [person2]s besiddelse af et sommerhus, der skulle anvendes til ferie og lignende ophold i Danmark, medførte ikke bevarelse af bopæl i Danmark.

Det gøres gældende, at de forudsætninger i [person2]s anmodning om bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet, der har betydning for vurderingen af, hvorvidt [person2] har besvaret bopæl i Danmark, alle efterfølgende er overholdt. Forudsætningerne er i hvert fald under alle omstændigheder ikke tilsidesat eller ændret på en sådan måde, at Ligningsrådets bindende forhåndsbesked ville være affattet anderledes, såfremt de ændrede faktiske forhold og forudsætninger havde været kendt på tidspunktet for afsigelse af den bindende forhåndsbesked.

Den eneste forudsætning, der i realiteten kunne have betydning for spørgsmålet om [person2]s bevarelse af bopæl i Danmark, er antallet af dage, [person2] har opholdt sig i Danmark i årene efter emigrationen til Malaysia.

Det bestrides ikke, at antallet af dage med ophold i Danmark oversteg de forventede 30 dage i hovedparten af de efterfølgende år. Der er en række årsager hertil, herunder blandt andet [person2]s efterfølgende sygdomsforløb.

Det gøres gældende, at [person2]s længere ophold i Danmark ikke er en ændring i forudsætningerne for Ligningsrådets bindende forhåndsbesked, som ”har været afgørende for indholdet af forhåndsbeskeden”.

[person2]s ophold i Danmark har på intet tidspunkt oversteget 3 måneder i træk eller samlet set 180 dage over en 12-måneders periode. Opholdene har alle været gennemført i forbindelse med ferie og rekreation i Danmark. Dette indebærer, at opholdenes længde i henhold til praksis ikke medfører indtræden af fuld skattepligt til Danmark. Opholdenes længde medfører således ikke i sig selv, at der etableres bopæl i Danmark i form af de ophold, [person2] havde her i indkomstårene fra 2003 og fremefter.

Forudsætningerne i Ligningsrådets bindende forhåndsbesked er således ikke bristet, uanset at opholdenes længde har oversteget de oprindeligt forventede opholdslængder.

SKAT har således uanset opholdenes længde været bundet af Ligningsrådets bindende forhåndsbesked og dermed været uberettiget til at gennemføre en ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2008.

III.1.5. Sammenfatning på de formelle indsigelser

Der er, som det fremgår af afsnit III.1.1. – III.1.4. ovenfor, en række formelle fejl ved de af SKAT gennemførte ændringer af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011.

Fejlene begået af SKAT er hver især så graverende, at de i henhold til gældende praksis og som anført i de enkelte afsnit ovenfor i sig selv fører til, at ændringerne af [person2]s skatteansættelser er ugyldige og som følge heraf skal annulleres.

Der er begået graverende fejl i forbindelse med høring vedrørende ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2011, ligesom der for begge afgørelser er begået fejl i relation til fremsendelse af SKATs afgørelser til [person2]. Videre er der indholdsmæssige fejl i afgørelserne, der ikke henviser til eller begrunder på hvilken baggrund, skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008 genoptages ekstraordinært, men blot begrunder, at de tidsmæssige betingelser herfor skulle være opfyldt.

Formelle fejl i et sådant omfang og af en sådan karakter skal medføre, at de gennemførte ændringer af skatteansættelserne annulleres, idet fejlene enkeltvist, men naturligvis endnu mere samlet, har haft betydning for [person2]s muligheder for at agere i relation til afgørelserne, herunder at handle på de fejl SKAT har begået, som kunne påtales uden dermed at kompromittere ønsket om tavshed i forhold til den på daværende tidspunkt verserende straffesag.

Det påhviler efter praksis SKAT at dokumentere, at de formelle fejl har været uden relevans og dermed uden konkret væsentlighed. Det gøres gældende, at fejlene er væsentlige, samt at SKAT ikke på nogen måde har dokumenteret eller sandsynliggjort, at de formelle fejl har været uden betydning for [person2]s adgang til at varetage og håndtere sin sag.

Endelig er SKATs afgørelse truffet i strid med Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002. SKAT har således truffet sine afgørelser i strid med sin egen tilkendegivelse og bindende vurdering af sagen, hvilket der ikke foreligger hjemmel til under de foreliggende omstændigheder.

III.2. Indsigelser til realiteten

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at [person2] fraflyttede Danmark i juni 2003 og dermed opgave sit tilhørsforhold til Danmark og sin bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og derefter blev hjemmehørende i Malaysia, hvortil han efterfølgende har været skattepligtig efter de her gældende bestemmelser.

[person2]s fraflytning fra Danmark fandt sted i fuld overensstemmelse med tilkendegivelserne i Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002.

Det gøres videre gældende, at [person2] ikke efterfølgende har taget ophold i Danmark af en sådan karakter, at den fulde skattepligt er genopstået efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

Det bemærkes for god ordens skyld allerede på nuværende tidspunkt, at det ved vurderingen af sagens faktum og prøvelse af SKATs afgørelser af henholdsvis den 5. juli 2012 vedrørende [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010 og den 23. august 2012 vedrørende indkomståret 2011, at afgørelserne er truffet på et tidspunkt, hvor der var en verserende straffesag mod [person2] og hans ekshustru, [person1].

Straffesagen indebar, at [person2] og [person1] efter råd fra deres forsvarer, og som de er fuldt berettiget til efter gældende ret, valgte at undlade at udtale sig til politiet og anklagemyndigheden. Da der var et tæt samarbejde mellem SKAT og politiet og anklagemyndigheden, og sagen reelt blev håndteret af skattemedarbejdere, er SKATs afgørelser og oplysningerne heri farvet og præget af SKATs forudindtagede syn på sagen. Sagsbehandlerne skulle internt retfærdiggøre en betydelig arbejdsmæssig indsats vedrørende sagen. Det er såvel [person2]s som min bedste opfattelse, at objektiviteten i skattemedarbejdernes vurderinger var forsvundet. SKAT har arbejdet ud fra en forudsætning om, at [person2] har været fuldt skattepligtig til Danmark og har begået skattesvig ved sin handlemåde. Skattemedarbejdernes uimodsagte vurderinger skal selvsagt læses i dette lys, hvilket er væsentligt ved den konkrete subsumption af faktum i sagerne.

Udover de formelle problemstillinger, der skitseres ovenfor, forholder det sig altså således, at faktum også indebærer, at SKATs ændringer af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 skal tilsidesættes, idet [person2]s skattepligt til Danmark reelt ophørte ved fraflytningen i juni 2003 og ikke efterfølgende er genindtrådt.

III.2.1. Fraflytningen i 2003 var reel og medførte ophør af [person2]s skattepligtigt til Danmark

Det gøres gældende, at [person2] i juni måned 2003 fraflyttede Danmark og tog ophold i Malaysia, hvor han efterfølgende var hjemmehørende og havde bopæl. Det gøres vider gældende, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ophørte som følge af fraflytningen i overensstemmelse med Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002.

I afgørelse af den 5. juli 2012 vedrørende ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010 anfører SKAT følgende om [person2]s skattepligt i de omhandlede indkomstår:

”Det er SKATs opfattelse, at du betragtes som værende fuldt skattepligtig til Danmark for perioden 25. juni 2003 til 31. december 2010, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Din fraflytning er anset som værende fiktiv. Du har bevaret din bopæl på [adresse1] i [by1] og har levet en omflakkende tilværelse med mange rejser, som må betragtes som værende ferie- og oplevelsesrejser. En stor del af disse rejser er foretaget sammen med din ”fraskilte” ægtefælle. Disse rejser er foretaget kontinuerligt i perioden 2003-2010. Du har en væsentlig del af tiden opholdt dig i Danmark, hvortil du har din personlige tilknytning, herunder centrum for livsinteresser samt bolig til rådighed. Dine personlige papirer, tøj, kontantbeholdninger, smykker, jagtvåben m.v. fandtes på adressen [adresse1]. Denne tilknytning her til landet, anses at medføre fuld skattepligt jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.”

SKATs opfattelse er som anført ovenfor uimodsagt grundet skattesagens tætte sammenhæng med en verserende straffesag, hvor [person2] efter anbefaling af sin forsvarer valgte ikke at udtale sig. Dette indebar blandt andet, at [person2] samtidig var forhindret i at redegøre for de fejlopfattelser, der gennemsyrer SKATs afgørelse, herunder en række fejlslutninger baseret enten på delvise oplysninger eller en åbenlys forkert fortolkning af sagens faktum.

SKAT begrunder sin afgørelse med, at [person2] skulle have opretholdt en fælles bopæl med sin fraskilte ægtefælle, [person1], på adressen [adresse1] i [by1], samt at [person2] i øvrigt har tilknytning til Danmark. Videre henvises til, at [person2] og [person1] skulle have fælles økonomi og have rejst sammen, samt at [person2] i udkast til sine erindringer omtaler adressen i [by1] som ”vort hjem” og ikke fremhæver uvenskab og problemstillinger i relation til forholdet til [person1].

Videre baserer SKAT sin afgørelse på nogle optegninger, [person2] har foretaget vedrørende økonomiske muligheder i forbindelse med hans eventuelle dødsfald, imens han opholdt sig i udlandet.

Det gøres gældende, at ingen af de faktiske forhold og dokumenter, som SKAT baserer sin opfattelse på, kan tages til indtægt for, at [person2]s fraflytning fra Danmark ikke var fuldt ud reel og foregik helt efter planen og i overensstemmelse med tilkendegivelserne i anmodningen om bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet.

Nedenfor redegøres nærmere for de reelle, konkrete handlinger og realindholdet i de dispositioner, som SKAT anser for problematiske i relation til [person2]s opgivelse af sin fulde skattepligt til Danmark.

[person2]s fraflytning fra Danmark var veltilrettelagt og planlagt nøje. Dette både i forhold til de skattemæssige og personlige konsekvenser ved fraflytningen samt tilrettelæggelsen heraf. Dette ligger i [person2]s natur og danner naturligvis baggrund for den række af undersøgelser og tanker, [person2] havde gjort sig forud for fraflytningen fra Danmark. Der er tale om helt naturlige undersøgelser og vurderinger, som ikke på nogen måde indikerer andet end en reel hensigt om fraflytning fra Danmark og en minutiøs og gennemarbejdet forberedelse heraf.

Det eneste forløb, der ikke reelt var foruddiskonteret korrekt af [person2], var udfaldet af de konkrete forhandlinger om fordeling af fællesformuen med [person1] i forbindelse med skilsmissen. Der blev gennemført lange og besværlige forhandlinger om fordeling af fællesformuen og afregning af [person2]s boslod til [person1]. Der blev i forbindelse hermed antaget ekstern advokatassistance fra hele to advokater fra [person1]s side. Udfaldet af forhandlingerne var således ikke som planlagt og forudsat af [person2]. Imidlertid er forskellene mellem den af [person2] forudsatte bodeling og den reelle bodeling uden betydning ved vurderingen af [person2]s eventuelle bevarelse af sin bopæl i Danmark. Dette fordi der reelt blev handlet i overensstemmelse med oplysningerne i anmodningen om bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet. Forskellene i ejerskab af de enkelte ejendomme er konkret uden betydning for vurderingen af [person2]s fulde skattepligt til Danmark.

III.2.1.1. Etablering af bopæl i Malaysia

Primo 2003 rettede [person2] henvendelse til den malaysiske ambassade i [Sverige] med henblik på at ansøge om ret til visum og emigration fra Danmark til Malaysia. Efter en positiv tilkendegivelse om emigrationsvisum til Malaysia under det malaysiske ”My Second Home Programme” kunne [person2] reelt emigrere til Malaysia. Programmet indebar imidlertid en række betingelser, som [person2] konkret ønskede at forhandle med de malaysiske myndigheder.

Forhandlingerne om [person2]s emigration og betingelserne herfor fandt sted i Malaysia i cirka 3 uger fra den 5. juni 2003.

Efter længere tid med nærmest daglige forhandlinger opnåede [person2] enighed med de malaysiske myndigheder og fik udstedt et malaysisk My Second Home-visum, der gav ham ret til at opholde sig i Malaysia resten af sit liv.

Efter der var opnået enighed om udstedelse af visaet, indgik [person2] en lejeaftale om et værelse i ejendommen 51-A, Changkat Buket Bintang, 5200 [Maylaysia], Malaysia. Det værelse, [person2] lejede i [Maylaysia], skulle tjene som [person2]s indledende bolig i Malaysia, indtil han kunne finde en mere permanent og hensigtsmæssig boligløsning. Værelset havde adgang til selvstændigt badeværelse, men ikke til køkken. Køkkenfaciliteter var dog uden betydning for [person2], der altid spiste ude, hvilket der er en kultur for i Malaysia.

[person2] meddelte, da han var retur i Danmark for at ordne sine sidste affærer i forbindelse med emigrationen, adressen til folkeregisteret ved [by2] Kommune.

Efter at have bragt sine affærer i Danmark i orden opholdt [person2] sig fra 1. til 25. september i sommerhuset i Spanien, hvorefter han tog på en 3-ugers tur til [USA] og efter et kort ophold i Danmark rejste til Malaysia den 3. november 2003.

I Malaysia lejede [person2] sig ind i advokaten [person4]s ejendom, hvor han havde eget soveværelse til rådighed, mens resten af huset, bortset fra [person4] værelse, var til fælles benyttelse. [person2] havde mødt [person4] i forbindelse med sine forhandlinger med de malaysiske myndigheder, blandt andet foranlediget af [person4]s danske ægtefælle. Ejendommen, som [person2] tog ophold i, er beliggende i [Malaysia] på Borneo.

Boligen på Borneo har siden november 2003 været til [person2]s rådighed i henhold til løbende lejeaftale indgået med advokat [person4]. [person4] har i forbindelse med straffesagen mod [person2] bekræftet aftalen om løbende rådighed over ejendommen, og skrivelsen i denne forbindelse fremlægges som bilag 59. Det fremgår af skrivelsen, at [person2] har benyttet ejendommen i en række tilfælde over de forløbne år, samt at der er en løbende adgang hertil.

[person2] etablerede efterfølgende yderligere en bolig i Malaysia. Boligen er beliggende på det malaysiske fastland mere end 2.000 kilometer fra [Malaysia]. [person2] lejede i november måned 2004 en hotellejlighed i [Malaysia]. Der er tale om en sædvanlig boligform i Malaysia for emigranter eller indstationerede medarbejdere fra udenlandske familier m.v. Lejligheden er på 72 kvadratmeter og indeholder herudover to møblerede altaner og er udstyret som en sædvanlig lejlighed.

[person2] etablerede sig således i Malaysia ved den 25. juni 2003 at leje et værelse til at fungere som base ved sin emigration til Malaysia og havde dermed en bolig til rådighed i Malaysia fra dette tidspunkt. Aftalen om leje blev indgået i forlængelse af, at [person2] fik udstedt visum og opholdstilladelse til Malaysia og dermed kunne gennemføre sine planer om emigration.

Efterfølgende etablerede [person2] yderligere en bopæl i Malaysia ved at leje sig ind i advokat [person4]s ejendom på Borneo, hvor han siden har haft rådighed over ejendommen. Fra november måned 2003 havde [person2] således ikke alene en men to boliger til rådighed i Malaysia. I samme periode havde [person2] sat boligen i [by2] til salg og overdraget rådigheden over sin andel af boligen i [by5] til sin fraseparerede ægtefælle, [person1], således at han alene rådede over adgang til sommerhuset i Danmark og sin andel af sommerhuset i Spanien. Det bemærkes for god ordens skyld, at rådigheden og benyttelsen af ejendommen i Spanien efter vores opfattelse er uden nogen form for betydning i relation til vurderingen af [person2]s eventuelle fulde skattepligt til Danmark.

Efterfølgende blev værelset erstattet af en fast hotellejlighed på det malaysiske fastland i byen [Malaysia]. Også denne hotellejlighed har kontinuerligt og til enhver tid stået til [person2]s rådighed, når han har opholdt sig i [Malaysia]. Dette ligger i den indgåede aftale. Der er tale om en fast lejlighed, som benyttes af [person2] i forbindelse med sine ophold i [Malaysia]. Det faktum, at [person2] efter en periode skiftede hotellejlighed til en anden udbyder ved kæden [hotel2] i stedet for den tidligere hotellejlighed ved kæden [hotel1], dokumenterer, at det har haft væsentlig betydning for [person2], hvorledes han var indkvarteret i forbindelse med sine ophold i [Malaysia]. Da muligheden for en bedre hotellejlighed med bedre indretning og beliggenhed viste sig, skiftede [person2] sin bolig.

Boligerne i Malaysia har tjent som [person2]s reelle bopæle i væsentlige perioder hvert enkelt år siden emigrationen i 2003. I 2003, hvor emigrationen fandt sted i sidste halvår, opholdt [person2] sig 83 dage i Malaysia. Herefter har han i årene fra 2004 til 2011 opholdt sig henholdsvis 124, 187, 126, 129, 129, 96, 94 og 127 dage i Malaysia.

Opholdene i Malaysia har som udgangspunkt fundet sted i de boliger, [person2] har etableret både på fastlandet og på Borneo. Imidlertid har [person2] for at opnå et dybere kendskab til malajerne og for at opleve sit nye hjemland foretaget en række rundrejser i Malaysia, i hvilken forbindelse han naturligvis har haft bopæl på forskellige hoteller og resorter i Malaysia samt hos venner og bekendte i Malaysia, som stille og roligt er kommet til i forbindelse med [person2]s emigration til landet.

Det faktum, at [person2] udover opholdene i Malaysia efter sin pension har opfyldt et gammelt ønske om at rejse og se verden, medfører, at der har været betydelig rejseaktivitet fra [person2]s side i de omhandlede år. Rejseaktiviteten vedrører ikke opholdene i Danmark eller skattepligten til Danmark, idet rejserne, uanset hvorvidt de er påbegyndt eller afsluttet i Danmark, ikke skal indgå ved vurderingen af, hvorvidt [person2] ved ophold i Danmark har etableret bopæl efter opgivelsen heraf ved udrejsen i juni måned 2003.

Udover at [person2] reelt opgav sin faste bopæl i Danmark og etablerede faste bopæle i Malaysia, tilmeldte han sig endvidere det malaysiske system, herunder ved kontakt til skattemyndighederne, der har bekræftet dette, og hvis skrivelse har været fremsendt til [by2] Kommune, jf. skrivelser af den 25. juli 2003 samt [person2]s skrivelse til [by2] Kommune af den 1. februar 2005 og den 24. august 2005.

Det gøres gældende, at [person2]s skattepligt ophørte ved fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003. Det gøres videre gældende, at [person2] tog bolig i Malaysia og efterfølgende har været hjemmehørende i Malaysia, hvor han har haft minimum én bolig til rådighed kontinuerligt siden den 25. juni 2003 og i hovedparten af den efterfølgende periode har haft såvel en bolig på fastlandet i [Malaysia] som en bolig på Borneo i [Malaysia] til sin rådighed.

Boligbegrebet omfatter enhver form for bolig af mere fast karakter, som står til den enkelte skatteyders rådighed kontinuerligt og ikke kun lejlighedsvist. [person2] har kontinuerligt haft boligerne i Malaysia til sin rådighed og har afholdt omkostninger hertil løbende i perioden siden fraflytningen i 2003. Dette indebærer, at det er dokumenteret, at [person2] har haft bolig og bopæl i Malaysia.

Det gøres gældende, at det under de foreliggende omstændigheder, hvor [person2] har haft bolig til rådighed i Malaysia og ikke har haft fast bopæl i Danmark, påhviler SKAT at dokumentere, at den fulde skattepligt til Danmark ikke var ophørt i de omhandlede indkomstår. Der foreligger ingen dokumentation herfor, alene indicier og fejlagtige forudsætninger fra SKATs side. Nærmere herom nedenfor.

III.2.1.2. Betydningen af ejerskab af fast ejendom i Danmark

Det gøres gældende, at [person2] ikke efter separationen fra [person1] har haft rådighed over en helårsbolig i Danmark i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand og dermed heller ikke har haft bopæl til rådighed i Danmark.

Det gøres gældende, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark som følge heraf ophørte ved emigrationen til Malaysia den 25. juni 2003.

Det synes at være SKATs opfattelse, at separationen og skilsmissen mellem [person2] og [person1] ikke har været reel, samt at [person2] i realiteten har bevaret sin bopæl på adressen [adresse1] i [by1]. Det bestrides, at dette er korrekt.

Nedenfor vil betydningen af [person2]s ejerskab af ejendomme i Danmark i relation til spørgsmålet om bopælspligt blive belyst nærmere. Fokus vil være på ejendommen [adresse1] i [by1], idet SKAT synes at tillægge netop denne ejendom afgørende vægt.

III.2.1.2.1. Ejendommen [adresse2], [by2]

Ejendommen i [by2] var hverken [person2] eller [person1] interesserede i at beholde. Ejendommen blev sat til salg primo 2003 og blev efterfølgende afhændet i april måned 2004.

Der blev allerede forud for [person2]s pension fra banken i [by2] og [person2] og [person1]s separation taget skridt til at afhænde ejendommen i [by2].

Det følger af praksis, at en ejendom, hvor der foretages salgsbestræbelser samtidig med, at skatteyder foretager flytning til et andet land, ikke i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand tjener som bopæl, jf. SKATs juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.3, samt Østre Landsrets dom af den 26. november 1981, UfR1981.708.

Det bestrides ikke, at ejendommen i [by2] i den efterfølgende periode, hvor ejendommen var udbudt til salg, tjente til flere overnatninger for [person2]. Dette er helt naturligt, idet [person2] kiggede til boligen og sikrede sig, at have samt ejendommen som helhed var bedst muligt vedligeholdt til fremvisning for potentielle købere, der ønskede at besigtige ejendommen. Der blev kontinuerligt foretaget salgsbestræbelser, der som anført efter en ikke-ubetydelig liggetid førte til ejendommens afhændelse i april måned 2004.

Ejendommen i [by2] blev ikke disponeret som en bopæl i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand af [person2] efter fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003. Omstændighederne vedrørende ejendommens afhændelse viser med al tydelighed, at [person2] ikke havde nogen hensigt om at lade ejendommen tjene som bopæl, og derfor er ejendommen i [by2] uden betydning ved vurderingen af [person2]s eventuelle skattepligt til Danmark, idet den ikke har tjent som bopæl for [person2] i perioden fra juni måned 2003 til afhændelsen i april måned 2004.

III.2.1.2.2. Sommerhuset beliggende [adresse7], [by4]

Sommerhuset i [by4] er en fredet ejendom, der siden [person2] og [person1]s køb af ejendommen i 1976 har tjent som sommerhus. Kort forud for separationen i 2003 blev ejendommen renoveret delvist. Den væsentligste udgift i forbindelse med renoveringen var til et nyt rørtag. Ejendommen var efterhånden meget forsømt, idet benyttelsen af ejendommen i årene, hvor [person1] og [person2] var bosiddende i [by2], var af mindre karakter, ligesom ejendommen i perioden ikke undergik nogen reel form for istandsættelse udover normal og nødvendig vedligeholdelse. Der var således et vedligeholdelsesefterslæb, der var opbygget over mere end 25 år.

Det gøres gældende, at sommerhuset i [by4] ikke statuerer bopæl i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand for [person2] i perioden efter fraflytningen til Malaysia i juni 2003.

Sommerhuset havde i mere end 25 år fungeret netop som sommerhus for [person1] og [person2], og den efterfølgende benyttelse af ejendommen under [person2]s ophold i Danmark har alene været ophold i kortere perioder i forbindelse med rekreative ophold i Danmark og besøg hos venner, familie m.v. Ejendommen er ikke taget i anvendelse som bopæl, og i henhold til gældende praksis på tidspunktet for [person2]s fraflytning til Malaysia konstituerede et sommerhus, som blev bibeholdt ved fraflytningen, ikke bopæl i kildeskattelovens forstand. Der henvises i den forbindelse til Ligningsvejledningen 2001, afsnit D.A.1.1.2.2, samt Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002 til [person2].

Ligningsrådet anfører i sin bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002, at den fortsatte besiddelse af et sommerhus ikke sidestilles med en helårsbolig. Det forudsættes i denne forbindelse, at sommerhuset fortsat alene anvendes til ferie eller lignende, hvilket som anført var tilfældet såvel forud for som efter [person2]s fraflytning til Malaysia i juni 2003.

III.2.1.2.3. Sommerhuset i Spanien

Ved separationen og den efterfølgende skilsmisse fra [person1] bevarede [person2] brugsretten til og rådigheden over sommerhuset i Spanien, idet ejendommen i forbindelse med bodelingen grundet uoverensstemmelser om fordeling af ejendommene blev udlagt til parterne i fællesskab.

Ophold på ejendommen i Spanien er helt naturligt uden nogen form for relevans i relation til spørgsmålet om bevarelse af en bopæl i Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Ejendommen er derfor uden relevans for vurderingen af [person2]s skattepligt til Danmark og vil ikke blive omtalt nærmere.

III.2.1.2.4. Ejendommen [adresse1], [by5]

Ejendommen beliggende [adresse1] i [by5] ved [by1] tjente fra 1972 til 1990 som bopæl for [person1] og [person2]. I den efterfølgende periode fra 1990 og indtil separationen i 2003 tjente ejendommen som sommerhus for [person2] og [person1]. I perioden fra 1990 til 2003, hvor separationen blev gennemført, boede [person1] og [person2] som anført ovenfor på ejendommen i [by2].

Igennem mere end 12 år tjente ejendommen [adresse1], [by5], ikke som bopæl for [person2]. I forbindelse med separationen fra [person1] ønskede [person2] ejendommen udlagt som en del af sit boslod, men der kunne ikke opnås enighed herom. På denne baggrund blev ejendommen delt som fælleseje mellem parterne efter nærmere forhandlinger. Imidlertid blev der indgået en aftale om, at ejendommen fremover alene skulle tjene som bolig for [person1]. Det fremgår udtrykkeligt af samejeoverenskomsten, at [person1] uopsigeligt har beboelsesretten over ejendommen [adresse1], [by5], indtil den 1. januar 2007, hvorefter der aftales nærmere herom.

[person1] tog ophold på ejendommen i umiddelbar forlængelse af [person2]s pension pr. 31. marts 2003.

[person2] bibeholdt sin bopæl på ejendommen i [by2] frem til fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003. Ejendommen [adresse1] i [by5] har således ikke efter separationen været en fælles bopæl for [person1] og [person2].

[person2]s rådighed over ejendommen [adresse1] i [by5] blev effektivt berøvet ved separationen og den efterfølgende skilsmisse fra [person1], idet betingelserne i samejeoverenskomsten oprettet i forbindelse med bodelingen indskrænkede [person2]s rådighed over ejendommen. [person2] havde således ikke nogen form for rådighed over ejendommen, således at denne kunne tjene til bopæl for ham i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand.

En tilsvarende vurdering fulgte af Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af den 17. september 2002, hvor det om den påtænkte disposition anføres, at eftersom stuehuset i ejendommen ville være udlejet uopsigeligt i 3 år til den tidligere ægtefælle, kunne [person2] ikke anses for at opretholde bopælen i Danmark i form af den omhandlede ejendom.

Det gøres gældende, at det naturligvis ikke gør nogen forskel, hvorvidt ejendommen var ejet fuldstændigt af [person2] og udlejet uopsigeligt i 3 år, eller ejendommen ejes i fællesskab mellem [person2] og [person1] som en følge af bodelingen, og [person2]s rådighed i forbindelse med bodelingen indskrænkes uopsigeligt i en 3-årig periode. De retlige følger af aftalen og rådighedsberøvelsen i relation til ejendommen er fuldstændigt tilsvarende i de to situationer.

Fra praksis kan henvises til Landsskatterettens kendelse af den 20. januar 1983 (j.nr. 1984-5-30), hvor en skatteyder ophævede samlivet med sin hustru i februar måned og emigrerede til Spanien den 24. i samme måned. Skatteyderen bosatte sig herefter i Spanien og blev beskattet efter reglerne for bosiddende i Spanien. Separationsbevillingen mellem skatteyderen og dennes hustru blev udstedt den 29. december 1980.

Ægtefællerne havde haft bopæl i et enfamilieshus, som var hustruens særeje. Henset til, at ejendommen tilhørte skatteyderens fraseparerede ægtefælle som særeje, kunne skatteyderen ikke anses for at have krav på at opretholde bopæl i ejendommen, og sambeskatningen ophørte dermed fra skatteyderens udrejse af Danmark den 24. februar 1980 og ikke først ved separationsbevillingen i december 1980.

Der foreligger en række tilsvarende afgørelser, jf. eksempelvis TfS1991.132LSR samt Landsskatterettens kendelse af den 9. februar 2010 (j.nr. 08-01705).

[person2] var fra separationen uden krav på at tage bopæl på ejendommen, og denne kunne derfor ikke konstituere bopæl i kildeskattelovens forstand.

III.2.1.3. SKATs afgørelse og argumenter for samliv

SKAT anfører i sin afgørelse af den 5. juli 2012 vedrørende ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010, som der tillige henvises til ved ændringen af [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2011, at [person2] og [person1]s skilsmisse efter SKATs opfattelse er ”fiktiv”. SKAT anfører herefter, at [person2] og [person1] efter SKATs opfattelse har opretholdt fælles bopæl, og [person2] har fastholdt sin tilknytning til Danmark.

SKAT har ved sin afgørelse lagt vægt på en række specifikke punkter, der opregnes i SKATs afgørelse fra side 10 til side 17.

Helt overordnet bestrides det, at SKATs observationer og opfattelse af de forhold, der opregnes i afgørelsen, er korrekt. De observationer, dokumenter og billeder m.v., som SKAT henviser til, overfortolkes og forvrænges med henblik på, at sagsbehandlerne kunne forfølge den allerede forud for ransagningen i december 2011 fastlagte, fejlagtige opfattelse af, at [person2] var bosiddende i Danmark og fuldt skattepligtig hertil.

Opmærksomheden henledes på, at såfremt skattemedarbejderne var nået en anden konklusion, ville de have gennemført et betydeligt arbejde uden dermed at have opnået en ændring af nogen skatteansættelser. Videre ville ransagninger og involvering af politiet have været uden rimelig begrundelse. Der var således hos skattemedarbejderne en forhåndsformodning for og et ønske om at nå de konklusioner, der træffes på baggrund af meget spinkle observationer. Skattemedarbejderne var under pres for at finde ”en forbrydelse” begået af [person2], og det er vores opfattelse, at dette gennemsyrer vurderingerne og konklusionerne i SKATs afgørelse.

I det følgende vil fejlene og de forkerte fortolkninger, SKATs sagsbehandlere træffer, blive uddybet nærmere.

III.2.1.3.1. Nærmere om et konstateret fælles samliv på ransagningstidspunktet

SKAT henviser til, at det fremgår af [person1]s kalender, at hun henter og bringer [person2] fra lufthavnen i [by7] til gården i [by5]. Det anføres videre, at ejendommen på ransagningstidspunktet – det vil sige i december 2011 – bar præg af, at [person1] og [person2] var samlevende.

Det bestrides ikke på nogen måde, at [person2] et stykke tid efter separationen og skilsmissen efter nærmere aftale med [person1] opbevarede en række private papirer og tøj m.v., herunder sit våbenskab, på ejendommen i [by5]. Baggrunden herfor var, at sommerhuset i [by4] var fugtigt, hvilket var uhensigtsmæssigt for tøj, der blev opbevaret her. Derudover var det sikrere at opbevare mere værdifulde og vigtige papirer sammen med [person2]s våben på ejendommen. Dette for at minimere risikoen for, at vigtige papirer forsvandt i forbindelse med et eventuelt indbrud i sommerhuset.

Det bestrides, at billederne fra ransagningen af ejendommen dokumenterer, at [person1] og [person2] i 2011 havde fælles bopæl eller var samlevende på ejendommen i [by5]. Billederne fremlægges som bilag 60.

Billederne viser en smule tøj tilhørende [person2], et våbenskab og jagttøj og arbejdstøj, som [person2] benyttede i forbindelse med vedligehold af ejendommen. Det bestrides, at billederne viser, at [person1] og [person2] sov i samme seng, og det bemærkes, at billederne af [person1]s seng synes forskellige og dermed kan have været manipuleret af politiet i forbindelse med ransagningen. Der lader til at være flyttet på dyner m.v. i de enkelte billeder.

At [person2] medbragte personlige papirer, samt at der var post tilsendt til ham på adressen, kan ikke tillægges nogen form for værdi i relation til spørgsmålet om, hvor [person2] havde sin bopæl. Grundet problemstillinger med postebesørgelsen i Malaysia havde [person1] indvilget i, at [person2] kunne benytte ejendommen i [by5] som postadresse, og hun samlede [person2]s post sammen uden at læse den, således at [person2] kunne gennemgå den i forbindelse med, at han kom til Danmark på besøg. [person1] åbnede ikke [person2]s post, men var blot behjælpelig med, at denne kunne modtages på en ejendom, som de ejede i fællesskab uanset separationen og den efterfølgende skilsmisse.

SKAT henviser til, at der foreligger korrespondance i form af breve og e-mails, hvor [person2] anfører, at han er bosiddende på gården i [by5], samt en ambulancejournal, hvor [person2] er blevet afhentet på adressen i [by5]. Breve og e-mails fremlægges som bilag 61 og ambulancejournalen fra kørslen til og fra ejendommen fremlægges som bilag 62.

Det skal fremhæves, at de mails og breve, som SKAT henviser til, er fra den 1. maj 2008 og den 24. april 2010 samt udaterede skrivelser til en spansk advokat vedrørende ejendommen i Spanien.

Det faktum, at [person2] i udaterede skrivelser til en spansk advokat henviser til [person1] som sin hustru, er uden enhver form for betydning for vurderingen af, hvor [person2] har sin bopæl. Hvorvidt advokaten har haft behov for oplysningerne om [person2] og [person1]s ægteskabelige status er usikkert, men angivelsen kan ikke tillægges nogen afgørende betydning.

I mailen fra 2008 forklarer [person2] [person1] om et alarmanlæg installeret på adressen og omtaler [person1] og sig selv som ”vi”. Mailen har karakter af en instruktion om installation af et alarmsystem på [person2] og [person1]s fællesejede ejendom. Benyttelsen af ”vi” i en sådan e-mail år efter parternes separation og skilsmisse medfører naturligvis ikke, at der herfra kan udledes nogen form for samliv, eller at ejendommen tjener som bopæl for [person2].

I mailen fra 2010 anfører [person2], at [person1] kan se, hvorvidt de kan deltage i en fødselsdag hos [person2]s bror den 29. maj 2010. Indholdet i mailen virker blot som en tilkendegivelse af, at [person2] har mulighed for at deltage, og såfremt [person1] har mulighed for at deltage, vil [person2] oplyse sin bror om, at såvel han som [person1] deltager i fødselsdagsmiddagen. Dette indikerer på ingen måde, at [person2] har bopæl eller et samliv med [person1], hverken forudgående eller i 2010.

III.2.1.3.2. Nærmere om fælles indkøb til fælles hjem

SKAT anfører videre, at [person2] har deltaget i større indkøb til boligen i [by5] via fælleskontoen, som [person1] og [person2] benyttede til udgifterne angående de efter bodelingen samejede ejendomme.

Det bestrides, at omkostningerne på fælleskontoen på nogen måde kan tages til indtægt for, at [person2] havde rådighed over ejendommen i [by5] eller på anden måde var samboende med [person1] eller havde rådighed over en bopæl i Danmark i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand.

Fælleskontoen blev oprettet med henblik på, at [person2] kunne håndtere økonomien for de ejendomme, [person1] og [person2] efter bodelingen ejede i fællesskab. I det omfang der fra kontoen blev foretaget betaling af udgifter, som [person1] skulle bære i sin helhed, foretog [person2] en modregning i relation til den betaling, der skulle foretages i henhold til gældsbrevet. Afholdelsen af eksempelvis omkostninger til tæpper til ejendommen for kr. 72.000 var i realiteten en fællesomkostning til den fællesejede ejendom. Tilsvarende er gældende vedrørende eksempelvis omkostninger til installering af alarm og ændring af ejendommens elektriske installationer i forbindelse hermed.

I en række tilfælde er afholdt udgifter, som alene skulle betales af [person1] fra kontoen. Når dette har været tilfældet, har [person2] modregnet beløbene i sin betaling i henhold til gældsbrevet og er på denne måde blevet kompenseret af [person1].

Det væsentligste for [person2] og [person1], og særligt for [person2], var at finde en fremgangsmåde, der var håndterbar også i tilfælde, hvor [person2] var uden adgang til computer og telefon i forbindelse med ophold i udlandet og rejser på mere ufremkommelige steder. Samtidig var det væsentligt for [person2] at sikre, at omkostninger ved ejendommene blev håndteret. Eftersom [person1] ikke havde nogen form for indsigt i eller interesse for økonomien, kunne [person2] via den fælles konto sikre, at de ejendomme, han ejede halvdelen af, blev håndteret, også i form af betaling af ejendomsskatter, udgifter og lån m.v.

SKATs opfattelse af, at [person2] skulle have bopæl på ejendommen i [by5] og derfor have afholdt omkostninger til eksempelvis køb af indbo og fjernsyn m.v., kan ikke tiltrædes. De afholdte omkostninger er modregnet i Vagn Stenagers gæld til Ida Stenager, i det omfang der konkret er afholdt udgifter fra fælleskontoen, som alene skulle bæres af [person1].

III.2.1.3.3. Fælles invitationer fra familie og venner

SKAT anfører, at [person2] opfattes som værende et par med [person1] i en række skrivelser og invitationer fundet ved ransagningerne i 2011. De invitationer og skrivelser, som SKAT henviser til, fremlægges som bilag 63.

Det forholder sig som anført ovenfor således, at [person1] og [person2] ikke havde noget stort behov for at meddele vidt og bredt om skilsmissen. Indledningsvist fulgte den manglende lyst til at oplyse om den påtænkte separation og skilsmisse af diskretions- og loyalitetshensyn over for [finans1].

[person2], som emigrerede til Malaysia og ikke havde forventning om at opholde sig i længere perioder i Danmark efterfølgende, drøftede alene separationen og skilsmissen med sine nærmeste og personer, som han kunne få råd og vejledning fra i forhold til, hvorledes han skulle forholde sig. [person2]s omgangskreds var i vidt omfang sammenfaldende med kolleger og arbejdsforbindelser. Disse blev som udgangspunkt af diskretionshensyn ikke orienteret om den forestående separation og skilsmisse. Efter [person2]s pensionering var det meget få af arbejdsbekendtskaberne, som [person2] fortsat havde en tilknytning til. Den perifere tilknytning til disse personer medførte, at et absolut fåtal af disse blev orienteret om eller fik kendskab til separationen og den efterfølgende skilsmisse. Disse personer opfattede således fortsat [person1] og [person2] som et par, hvilket eksempelvis fremgår af indbydelsen til bankdirektør [person22] 60-års fødselsdag i april 2007.

Det bemærkes videre, at det herudover er naturligt, at skrivelser til bedsteforældre nævner både [person2] og [person1] i samme forbindelse. Der kan således intet udledes i relation til opfattelsen af [person2] som samboende med [person1]. I samme forbindelse bemærkes, at [person2] efter sin fraflytning til Malaysia fortsat havde c/o adresse hos [person1] grundet postbesørgelsen i Malaysia af udenlandske pakker, og henset til, at [person2] jævnligt var bortrejst og ikke kunne modtage pakker eller breve på sin malaysiske adresse.

Det skal videre bemærkes, at hovedparten af de omhandlede skrivelser og invitationer er fra årene 2008 og efterfølgende. Efter den indledende separation og de uenigheder vedrørende økonomi og deling af aktiverne, som denne gav anledning til, kom [person2] sig stille og roligt over det voldsomme tillidsbrud, [person1]s utroskab og affære gennem mere end et årti havde givet anledning til i 2001 og 2002. [person1] og [person2] blev således efter nogle hårde år, hvor rejser og ophold sammen ikke var nogen fornøjelse, men alligevel blev gennemført af andre årsager, gode venner rejseledsagere for hinanden. Dette indebærer imidlertid ikke på nogen måde en genoptagelse af samlivet, ligesom det ikke på nogen måde medførte, at [person2] dermed fik bopæl eller tog ophold i kildeskattelovens forstand i Danmark.

••• •••

SKAT anfører videre, at [person1] og [person2] har deltaget i flere rejser med familie og venner. Dette skal ikke på nogen måde bestrides. Imidlertid medfører det på ingen måde, at [person2] genoptog samlivet med [person1] eller havde nogen som helst intentioner herom.

Rejserne med [person1] blev indledningsvist efter separationen gennemført for, at [person2] om muligt kunne få mulighed for at have samkvem med sine børnebørn i forbindelse med ophold i Danmark. Dette grundet det svære forhold til datteren, [person18], og de spændinger, der var i forhold til hende.

Hvis [person2] til trods for sin emigration skulle kunne bibeholde kontakten til børnebørnene, var den eneste reelle og gangbare mulighed herfor efter [person2]s opfattelse at opnå et tåleligt forhold til [person1], således at han kunne blive inviteret til fødselsdage m.v., når han opholdt sig i Danmark eller havde mulighed for at tage til Danmark for at deltage heri. For at undgå en større kløft end nødvendigt og hensigtsmæssigt mellem ham selv og [person1], deltog [person2] i rejsen til [USA] i 2003 og lod tillige efterfølgende [person1] rejse med til Malaysia.

Efterhånden som tiden gik, fik [person2] og [person1] et tåleligt forhold og blev ganske gode rejsekammerater, hvilket ses af antallet af fællesrejser, som efterfølgende er gennemført.

[person1] ønskede at deltage i rejserne for at udvide sin horisont og opleve den spænding, der er ved fremmende lande. Denne spænding havde hun tidligere haft på forretningsrejser sammen med [person2], men efter skilsmissen gik det op for [person1], at hun ville mangle dette element i sit liv, hvis ikke hun fik et rimeligt og tåleligt forhold til [person2] og kunne rejse med ham.

Rejseaktiviteterne blev efterfølgende et venskab, men den kærlighed, der oprindeligt havde været mellem [person1] og [person2], som var væk længe før separationen og afsløringen af [person1]s dobbeltliv, er aldrig genopstået. [person2] og [person1] har ikke fælles bopæl på nogen måde. De er blot sammen om at eje ejendomme, idet der ikke kunne opnås enighed om deling af disse. Det bestrides ikke, at ordningen formentlig set udefra kan synes speciel, men den har under omstændighederne fungeret for [person2] og [person1].

Rejserne med venner og familie i fællesskab samt de fælles rejser, som [person1] og [person2] har været på i perioden fra 2003-2011, kan således ikke tages til indtægt for, at [person2] har været i et sådant forhold til [person1], at han har haft mulighed for at tage bopæl på ejendommen i [by5]. Dette er ganske enkelt ikke korrekt, og SKATs opfattelse heraf er alene baseret på ukonkrete indicier samt breve og skrivelser og rejser, hvis reelle indhold og forståelse misfortolkes og tvistes for at passe i SKATs helt klare og forudgående tilgang til sagen.

III.2.1.3.4. Indholdet i [person1]s kalender

Det anføres videre af SKAT i afgørelsen om ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2010 af den 5. juli 2012, at en gennemgang af [person1]s kalender har vist, at samlivet med [person2] er opretholdt. Det anføres, at det kan konkluderes, at [person1] henter og bringer [person2] i lufthavnen, samt at [person1] beskriver rejserne og samlivet ganske minutiøst i sin kalender, især vedrørende længerevarende rejser.

Det anføres endvidere, at [person1]s bryllupsdage, forlovelsesdage og andre mærkedage beskrives i [person1]s kalender, også efter skilsmissen.

Endvidere fremgår [person2]s aftaler efter SKATs opfattelse af [person1]s kalender, eksempelvis jagtturer, besøg i banken i [by2], undersøgelser på privathospitaler og meget mere.

Det bestrides, at indholdet i [person1]s kalender kan tages til indtægt for et samliv med [person2] efter separationen og skilsmissen. Kalenderbladene, som SKAT henviser til i sin afgørelse, fremlægges som bilag 64.

Baggrunden for, at [person1] har videreført sine mærkedage med [person2] i kalendere efter skilsmissen kan være sentimentale årsager og eventuelt tillige delvist skyldfølelse. For god ordens skyld bemærkes, at dette alene beror på undertegnedes egen vurdering og ikke udtalelser eller forklaringer fra [person1].

I sin forklaring i straffesagen (dommen side 45) forklarede [person1], at når hun får en ny kalender, skriver hun pr. automatik de forskellige mærkedage fra den gamle kalender over i den nye kalender. Det anføres, at der blandt andet anføres dato for hendes hunds død, en død venindes fødselsdato og datoerne for hendes forlovelse, og hvornår hun blev gift. Det har intet at gøre med fejring eller festliggørelse af de omhandlede mærkedage.

Det faktum, at det af kalenderen fremgår, hvornår der er jagt på ejendommen, skyldes, at [person1] så undlader at gå i marken eller skoven på jagtdagene. Det faktum, at der afholdes jagt, betyder ikke, at [person2] har deltaget i denne eller været på ejendommen i denne forbindelse.

Det bemærkes for god ordens skyld, at såfremt [person2] har været i Danmark og haft mulighed for at deltage i jagten på ejendommen, har han formentlig været med på jagten.

De optegninger i kalenderne, der efter SKATs opfattelse skulle kunne tages til indtægt for et samliv, og at skilsmissen har været ”fiktiv”, er meget begrænsede og kan ikke tages til indtryk herfor.

Enkelte gange anføres det, hvor [person2] opholder sig, eller at han er i Danmark eller lignende. Dette er helt naturligt, når man trods alt har et fællesskab om børnebørn og ejendomme, ligesom det i senere år forholdt sig således, at [person1] var [person2] behjælpelig i forbindelse med [person2]s kræftsygdom. I forbindelse hermed overnattede [person2] enkelte gange på gården i [by5], når der var behov for, at han skulle være under opsyn som følge af en operation eller anden behandling i forbindelse med kræftsygdommen. Imidlertid konstituerer dette ikke et samliv, eller at [person2] dermed har bopæl i Danmark.

Det faktum, at [person1] var behjælpelig viser blot, at [person2]s tilknytning til Danmark samt [person2]s nære venne- og familiekreds i Danmark er meget begrænset, og derfor har [person2] i disse situationer fået støtte og hjælp af [person1].

Det faktum, at [person1] på konkrete dage, hvor hun har været på rejse med [person2], redegør for, hvor [person2] opholder sig i kalendernoterne, eksempelvis at han ”er ved poolen”, eller at han ”spiller kabale”, kan ikke på nogen måde tages til indtægt for et tæt samliv, eller at skilsmissen skulle være fiktiv. Det gøres gældende, at der ikke er nogen holdepunkter for dette i [person1]s kalender.

Det bemærkes, at det er ganske naturligt at gøre sig notater om, hvor man har været, og hvad ens rejsefælle har foretaget sig, i det omfang man som [person1] fører en kalender, der under rejser m.v. har karakter af dagbog eller lignende. Indholdet i notaterne er selvsagt dybt personligt, og hvilke observationer og oplysninger om rejsen, der nedfældes, og hvorfor kan ikke forklares mere dybdegående eller fortolkes af andre, og slet ikke således som SKAT ønsker at gøre det.

III.2.1.3.5. Hemmeligholdelse af skilsmissen

Det fremgår af SKATs afgørelse, at SKAT finder det ”besynderligt og bemærkelsesværdigt”, at skilsmissen er hemmeligholdt over for [person2] og [person1]s datter og nærmeste familie.

Det er ikke korrekt, at skilsmissen er hemmeligholdt over datteren, [person18]. Imidlertid har forholdet mellem såvel [person2] og [person18] som [person1] og [person18] været omtumlet og præget af uenigheder, hvis baggrund ikke altid er helt klar for [person2]. Derfor har [person18] ikke naturligt været betroet nærmere oplysninger om [person2] og [person1]s skilsmisse før, dette er blevet drøftet i en periode, hvor forholdet mellem [person18] og hendes forældre var tåleligt.

Realiteten var således, at [person2] ikke havde en stor vennekreds eller andre udover nogle få, nære bekendtskaber og rådgivere, som det var hensigtsmæssigt og nødvendigt at orientere om skilsmissen. Af hensyn til banken blev skilsmissen først gennemført halvandet til 2 år efter, [person2] var orienteret om [person1]s utroskab, og derfor var vreden og behovet for at udbasunere skilsmissen og baggrunden herfor aftaget væsentligt for [person2].

I relation til [person1] fremgår det af hendes forklaring i straffesagen, at hun var flov og ikke havde et ønske om at redegøre for skilsmissen og særligt baggrunden herfor over for sin nærmeste bekendtskabskreds. [person1] har ikke haft behov for at drøfte skilsmissen eller klarlægge denne, men har håndteret den og baggrunden for skilsmissen ved at holde det for sig selv og drøfte det med sine allernærmeste.

Det faktum, at skilsmissen forløb, således som det er tilfældet, kan ikke tages til indtægt for, at den er ”fiktiv”, eller føre til en konklusion om, at [person2] har bevaret bopæl sammen med [person1]. Der er gennemført en reel skilsmisse, og fra separationen i april 2003 har [person2] og [person1] haft separate bopæle.

III.2.1.3.6. [person2]s ophold i Danmark

SKAT henviser til, at [person2] har opholdt sig væsentligt mere i Danmark, end det umiddelbart fremgik af anmodningen om bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet.

Det bestrides ikke, at [person2] har opholdt sig mere i Danmark, end det umiddelbart var hensigten på tidspunktet for fraflytningen. Dette beror på en række forhold, herunder blandt andet [person2]s sygdomsforløb.

Det bestrides imidlertid, at [person2]s ophold i Danmark kan opgøres således, som SKAT har gjort det. SKAT har taget udgangspunkt i, at såfremt der ikke foreligger dokumentation for ophold andre steder, har [person2] opholdt sig i Danmark. Det gøres gældende, at dette ikke er korrekt, hvilket også med klarhed fremgår af kontoudtog og udgifter afholdt i udlandet.

[person2] har som udgangspunkt opholdt sig i Danmark for at tilse og vedligeholde ejendommene samt indimellem for at afholde ferie og blot være til stede eventuelt i forbindelse med mærkedage eller lignende hos familie eller bekendte. Imidlertid har [person2] foretaget en række ophold i udlandet, som ikke er medtaget i SKATs opgørelser, og derfor bliver SKATs tilkendegivelse af, hvor mange dage [person2] har opholdt sig i Danmark, misvisende og ukorrekt.

Det gøres gældende, at det ikke ved vurderingen af [person2]s ophold i Danmark kan lægges til grund, at [person2] skal dokumentere ophold andetsteds. Tværtimod må forudsætningen for, at [person2] skal anses for at have opholdt sig i Danmark, være, at SKAT konkret kan dokumentere opholdet og dettes længde. Det skal i den forbindelse bemærkes, at [person1]s kalender naturligvis ikke har alle [person2]s bevægelser opregnet. [person2] og [person1] var ikke samboende og havde ikke et fælles liv ved siden af de rejser, de foretog, og det samarbejde, de havde om deres barn og børnebørn, og samejet af ejendommene.

Selv i det tilfælde, hvor Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten måtte lægge SKATs opgørelse af antallet af dage, [person2] har opholdt sig i Danmark i de enkelte år, til grund, har opholdene på intet tidspunkt oversteget en 3-måneders periode eller samlet oversteget en periode på 180 dage inden for 12 sammenhængende måneder.

[person2]s ophold i Danmark har således i henhold til praksis ikke oversteget den periode, der normalt ville medføre, at bopæl i Danmark anses for opstået som følge af, at [person2] har taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

De øvrige faktorer, der kan have betydning ved vurderingen af, hvorvidt der er taget ophold i Danmark, taler ligeledes ikke herfor. [person2]s tilknytning til familie og venner i Danmark overstiger ikke tilknytningen til venner i Malaysia, hvor venskaberne naturligt er opstået efter tilflytningen i 2003.

[person2]s familiemæssige relationer har endvidere ikke afgørende betydning ved vurderingen, idet det alene er samværet med børnebørnene, der reelt har betydning for [person2]. Dette samvær har været sporadisk og har ligeså ofte fundet sted i sommerhuset i Spanien eller på kortere rejser til udlandet som på [person1]s adresse i [by5].

Der er således ingen fakta, der taler afgørende for, at [person2] til trods for, at opholdene i Danmark har været mere udbredte end oprindeligt påtænkt ved anmodningen om bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet, har været i Danmark i perioder af en sådan længde eller haft en sådan tilknytning til Danmark under disse ophold, at skattepligt er genindtrådt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1. I den forbindelse skal det fremhæves, at [person2] ikke har haft arbejde eller anden økonomisk tilknytning til Danmark, som efter praksis ville medføre indtræden af fuld skattepligt.

III.2.1.3.7. [person2]s notat om økonomiske tiltag

SKAT henviser i sin afgørelse til et dokument, hvoraf der blev fundet en udskrift i [person2]s våbenskab på ejendommen i [by5] ved ransagningen i 2011. Dokumentet, der har et første afsnit, der begynder ”forslag til økonomiske tiltag, der med fordel kan gennemføres, såfremt jeg dør inden, vi igen er gift, hvilket forventes at ske umiddelbart efter, at mit udlandsophold er slut ved udgangen af 2012”, fremlægges som bilag 65.

SKAT henviser i sin afgørelse til, at dokumentet ”opfordrer til skattespekulation”, men angiver ikke herudover, hvorledes dokumentet tillægges vægt i relation til SKATs afgørelse.

[person2] har i straffesagen om dokumentet forklaret (dommen side 24 og 25), at dokumentet formentligt er lavet omkring 2009 og var ment som et rådgivningspapir til sine arvinger. Hans anfører, at det er et meget tidligt rids af dokumentet, der var påtænkt at skulle blive til et egentligt rådgivningspapir. Dokumentet er ikke endeligt.

[person2] har forklaret, at han aldrig har truffet beslutning om, hvornår eller om udlandsopholdet i Malaysia skulle afsluttes. Det var dog i forbindelse med kræftsygdommen hans tanke, at det kunne være hensigtsmæssigt for at reducere arveafgiften, at [person1] og han blev gift umiddelbart forud for sin død.

Det skal fremhæves, at dokumentet, der er oprettet omkring år 2009, ikke på nogen måde kan tages til indtægt for, at skilsmissen mellem [person1] og [person2] var ”fiktiv”, således som SKAT lægger til grund i afgørelsen.

Der foregik i 2003 og 2004 et økonomisk opgør mellem [person1] og [person2], som fastslog de nærmere betingelser og forhold, der skulle gælde fremadrettet i relation til bodelingen og ejerskab af ejendomme og samejet heraf.

Det faktum, at [person2] efterfølgende har udarbejdet eller påbegyndt udarbejdelsen af et dokument til brug for sine arvinger og herunder har haft eller skitseret en tanke om, at han og [person1] kunne gifte sig med henblik på at reducere arveafgift m.v., har ingen betydning i relation til bopælspligten eller [person2]s skattepligt til Danmark. Det bemærkes, at dokumentet i hvert fald under ingen omstændigheder kan tillægges betydning i relation til skattepligten for årene forud for dokumentets oprettelse omkring 2009.

Det bemærkes i samme forbindelse, at [person2] først efter straffedommen og alene baseret på denne har flyttet sin folkeregisteradresse tilbage til Danmark. Det er et bevidst valg for at undgå yderligere forfølgelse fra SKATs side, idet [person2] fortsat opholder sig meget i udlandet. [person2] har ikke giftet sig med [person1] efterfølgende og har ingen planer herom.

III.2.1.3.8. [person2]s erindringer

I SKATs afgørelse henvises endvidere til uddrag af [person2]s erindringer, der er fundet i dokumenter på [person2]s computer og var under redigering og udarbejdelse.

Det gøres gældende, at erindringerne, som naturligvis er baseret på [person2]s oplevelser og tanker, ikke kan eller skal tillægges afgørende betydning ved vurderingen af, hvorvidt [person2]s fraflytning fra Danmark til Malaysia var reel.

Erindringerne er en ”forskønnet” beskrivelse af [person2]s oplevelser, tanker og liv, hvor [person2] bevidst ligger fokus på at sætte sig selv i et godt lys for sine efterkommere og læsere og samtidig undgår at beskrive episoder, tanker og handlinger, der i eftertidens lys kan stille ham negativt eller medføre problemer for slægtninge, venner eller bekendte, som han ikke har noget ønske om at udstille.

På denne baggrund udstilles bruddet med [person1] og det svigt, [person2] har oplevet fra hendes side i forbindelse med utroskab og dobbeltliv gennem mere end et årti, ikke i erindringerne. Det samme er tilfældet med [person2]s kræftsygdom og det dårlige forhold til datteren, [person18]. Dette er et bevidst valg, som eventuelt kunne ændres senere hen, hvis [person2] måtte ændre holdning hertil.

Der er tale om subjektive erindringer, der ikke har været fremsendt til andre eller var ment til endelig offentliggørelse eller lignende i det foreliggende udkast. Indholdet og beskrivelserne kan ikke hverken i sig selv eller samlet tages til indtægt for et samliv mellem [person2] og [person1] i Danmark efter skilsmissen eller på anden måde for, at skilsmissen var ”fiktiv”.

••• •••

Sammenfattende kan det om SKATs opfattelse og afgørelse fastslås, at SKAT – ud fra et fastlåst billede allerede på ransagningstidspunktet – åbenlyst har fortolket en række dokumenter og forhold grundlæggende forkert med henblik på at give det indtryk, at [person2]s tilknytning til Danmark og til sin ekshustru, [person1], var et andet, end det reelt har været tilfældet.

Alle SKATs forudsætninger imødegås ovenfor, og der foreligger i realiteten ikke andet end forvrængede indicier baseret på uklare fakta, der taler for, at [person2] skulle have bevaret bopæl i Danmark ved fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003.

III.2.1.4. Sammenfatning vedrørende fraflytningen i juni 2003

Sammenfattende kan det konstateres, at [person2] i juni måned 2003 rejste fra Danmark, hvor hans boligmuligheder blev indskrænket alene til et almindeligt sommerhus i [by4], som efter praksis ikke konstituerede en bopæl i ligningslovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand.

[person2] flyttede herefter til Malaysia, hvor han først etablerede en midlertidig bolig, og efter at have bragt sine affærer i Danmark i orden og have opholdt sig i [USA] returnerede til Malaysia og etablerede yderligere en bopæl på Borneo. [person2] havde herefter i de efterfølgende år konstant to bopæle til rådighed i Malaysia henholdsvis på Borneo og på fastlandet, ligesom han opholdt sig i Malaysia en betydelig del af året og herudover rejste vidt omkring i fuld overensstemmelse med sine ønsker for pensionisttilværelsen.

Der foreligger ingen dokumentation af konkret karakter, der underbygger, at [person2] opretholdt et ægtefællelignende forhold til ekshustruen, [person1], eller havde adgang til [person1]s bopæl i [by5], hvor bopælsretten utilbagekaldeligt var overdraget til [person1] frem til den 1. januar 2007.

Det må derfor sammenfattende konkluderes, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ophørte i juni måned 2003 ved fraflytningen til Malaysia.

De indicier og forhold, som SKAT henviser til i afgørelse af den 5. juli 2012, vedrører forhold konstateret ved en ransagning i december måned 2011, er på ingen måde så entydige, at de kan føre til en konklusion om, at [person2] og [person1]s skilsmisse var ”fiktiv”. Dermed falder argumentationen som hele SKATs afgørelse og tilgang til sagen er baseret på fra hinanden.

III.2.2. Eventuel efterfølgende tilbageflytning til Danmark

[person2]s fulde skattepligt til Danmark ophørte som anført ovenfor ved fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003.

SKAT forudsatte ved sine afgørelser vedrørende ændring af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011, at [person2]s skattepligt til Danmark aldrig ophørte. Dette er imidlertid ikke korrekt som dokumenteret ovenfor.

Det er baseret på, at skattepligten ophørte, væsentligt at forholde sig til, hvorvidt [person2]s skattepligt efterfølgende genindtrådte i forbindelse med ophold i Danmark.

Det gøres helt overordnet gældende, at [person2]s skattepligt til Danmark ikke genindtrådte i perioden, som er omfattet af nærværende sag.

III.2.2.1. Betydningen af [person2]s ophold i Danmark efter juni 2003

[person2] opgav ved fraflytningen til Malaysia sin bopæl i Danmark, således som det med bindende virkning blev fastslået ved Ligningsrådets bindende forhåndsbesked og i øvrigt følger af praksis. Bevarelsen af et sommerhus i Danmark, som var den eneste ejendom, [person2] reelt rådede over på fraflytnings-tidspunktet, udgør ikke en bopæl i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand.

[person2] har ligeledes ikke efterfølgende anskaffet sig yderligere bopæl i Danmark, således at den fulde skattepligt på denne baggrund kunne være indtrådt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det er herefter relevant at vurdere, hvorvidt [person2] under sine ophold i Danmark, der hovedsageligt og som absolut udgangspunkt har fundet sted i sommerhuset i [by4], har taget ophold i Danmark på en sådan måde, at han derved er blevet fuldt skattepligtig ved den omhandlede benyttelse af ejendommen.

Spørgsmålet om skattepligtens indtræden for udlændinge eller personer, der har opgivet deres fulde skattepligt til Danmark, reguleres i kildeskattelovens § 7, stk. 1. Af bestemmelsen fremgår:

”For en person, der erhverver bopæl her i landet, uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.”

Det bliver herefter afgørende, hvorvidt [person2]s ophold i Danmark har karakter af ”ferie eller lignende” eller har haft et andet indhold, der måtte medføre indtrædelse af fuld skattepligt i forbindelse med benyttelse af sommerhuset i [by4].

Det følger af vejledende administrativ praksis, at et ophold i Danmark på mere end 3 måneder ad gangen eller i alt 180 dage inden for en periode på 1 år ikke vil blive anset for kortvarig. Det forholder sig som anført ovenfor således, at [person2]s ophold i Danmark ikke på noget tidspunkt har forløbet over en 3-måneders periode ubrudt, ligesom der ikke inden for en 12-måneders periode har været ophold i Danmark i 180 dage eller mere.

I henhold til praksis afbrydes ophold i Danmark i forbindelse med, at [person2] forlader landet. Dette uanset, om Danmark forlades eksempelvis for et ophold i Spanien, hvorefter der returneres til Danmark i nogle dage, inden [person2] eksempelvis tager retur til sin bopæl i Malaysia. Alle ophold uden for Danmarks grænser afbryder opholdet.

Til illustration kan henvises til Skatterådets bindende svar af den 28. august 2012 (j.nr. 12038683). I den konkrete sag opgav et ægtepar deres bopæl i Danmark og flyttede til Spanien. Kort herefter erhvervede en af ægtefællerne et sommerhus i Danmark, der kunne anvendes som helårsbolig.

Herefter opholdt ægteparret sig i Danmark i en periode fra 1. maj til 7. juli, hvorefter de tog på ferie i udlandet af en varighed på 1-2 uger. Efter ferien tog parret igen ophold i Danmark i 30 dage.

Skatterådet fastslog, at 3-måneders perioden ikke skulle tælles fra den 1. maj, men derimod, at der påbegyndtes en ny periode på det tidspunkt, hvor ægteparret kom tilbage til Danmark efter ferien i udlandet. Bortrejse fra Danmark afbryder således 3-måneders fristen.

Der er på denne baggrund intet, der indikerer, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark skulle være genindtrådt som følge af ophold her i landet i henhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1. Det bemærkes for god ordens skyld igen, at det bestrides, at SKATs opgørelse af [person2]s ophold i Danmark i de enkelte indkomstår er korrekt. Dette er imidlertid ikke afgørende, idet SKATs opgørelse ikke medfører fuld skattepligt, uanset om opgørelsen lægges til grund eller ej.

••• •••

Det bemærkes for god ordens skyld, at ejendommen i [by2], som var sat til salg ved [person2]s fraflytning, og allerede inden [person2] blev pensioneret ved udgangen af marts 2003, ikke under de foreliggende omstændigheder konstituerer en bopæl. Dette uanset, at [person2] har haft enkelte overnatninger i ejendommen efter fraflytningen til Malaysia for at passe og vedligeholde ejendommen, indtil salget kunne gennemføres.

••• •••

Det bemærkes for god ordens skyld videre, at [person2] ikke i forbindelse med sine ophold i Danmark efter pensioneringen har udført indtægtsgivende arbejde.

Opholdene i Danmark har været fokuseret på ferie og vedligeholdelse af ejendommene i Danmark samt deltagelse i fester og mærkedage for familie og venner. Der er tale om aktiviteter, der ikke har været indtægtsgivende, og opholdene har derfor i henhold til praksis karakter af ”ferie eller lignende”, således at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ikke er genopstået som følge af opholdene i perioden efter fraflytningen til Malaysia. Dette uanset, at opholdenes længde oversteg det til Ligningsrådet oprindeligt tilkendegivne.

III.2.2.2. Sammenfatning vedrørende genindtræden af skattepligt

Sammenfattende kan det konkluderes, at [person2]s ophold i Danmark og dispositioner i forbindelse hermed ikke har været af en sådan længde og karakter, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark i henhold til ligningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, er genindtrådt, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

III.2.3. Betydningen af straffesagen

[person2] blev ved Retten i [by3] ved dom af den 7. maj 2013 kendt skyldig i skattesvig af særlig grov karakter efter straffelovens § 289 ved at unddrage en skattebetaling på kr. 8.742.752.

[person2] ankede Retten i [by3]s dom til Vestre Landsret, men tilbagekaldte efterfølgende anken.

Det gøres gældende, at konklusionerne, som dommerne og domsmændene ved Retten i [by3] drager som følge af oplysningerne i straffesagen, ikke er korrekte eller juridisk holdbare skatteretligt. Dette indebærer i realiteten, at ændringerne af [person2]s skatteansættelser, som er foretaget på et urigtigt og forkert grundlag grundet misforståelser og forvrængninger hos sagsbehandlerne i SKAT, har dannet baggrund for en uberettiget domfældelse.

Det skal fremhæves, at Retten i [by3] ikke på nogen måde har forholdt sig til sagens skatteprocessuelle problemstillinger. Disse er således ikke tidligere behandlet i klagesystemet.

Det gøres gældende, at konklusionerne i Retten i [by3]s dom af den 7. maj 2013 ikke kan lægges til grund ved bedømmelsen af nærværende sag om berettigelsen af SKATs ændringer af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011.

Retten i [by3]s dom er i hovedsagen baseret på tre åbenlyse misforståelser i relation til spørgsmålet om [person2]s skattepligt til henholdsvis Danmark og Malaysia.

For det første lægger Retten i [by3] til grund, at separationen, bodelingen og den efterfølgende skilsmisse mellem [person1] og [person2] blev gennemført for, at [person2] kunne opnå fuld skattepligt til Malaysia ved at tilsløre sin personlige tilknytning til Danmark.

Denne del af Retten i [by3]s begrundelse beror på en helt grundlæggende misforståelse af skatteretten. For at opnå fuld skattepligt til Malaysia skulle [person2] opnå status som skattepligtig i Malaysia, hvilket fandt sted ved tilflytningen og tilmeldelsen til det malaysiske skattesystem i juni 2003. Det er ikke noget krav, at [person2] fuldstændigt opgav sin tilknytning til Danmark eller sine ejendomme her efter malaysisk ret.

For det andet lægger Retten i [by3] til grund, at det er afgørende for skattepligten til Malaysia, om [person2] har benyttet de faste ejendomme og boligmuligheder, han havde til sin rådighed, eller har rejst rundt i Malaysia i perioder for at opleve sit nye hjemlands store diversitet og forskel fra Danmark.

Det er ikke afgørende for skattepligtens indtræden, i hvilket omfang de konkrete bopæle er benyttet, når [person2] har haft boligerne til rådighed og har taget ophold i Malaysia gennem længere perioder. Dette er ubestridt tilfældet.

Det er således ikke korrekt, når Retten i [by3] lægger til grund, at [person2] ikke har haft nogen fast bopæl i Malaysia.

For det tredje er det en fejl, når Retten i [by3] baseret på upålidelige vidneforklaringer om 10 år gamle hændelser lægger faktum til grund, der i henhold til sagens øvrige objektive kendsgerninger ikke kan være korrekt.

Konsekvensen heraf bliver et justitsmord, når Retten i [by3] lægger til grund, at [person2] i årene 2004-2011 opholdt sig på gården [adresse1] i [by1], når han var i Danmark. Faktum støtter ikke denne fejlagtige konklusion.

Nedenfor vil indsigelserne mod Retten i [by3]s opfattelse af faktum blive uddybet nærmere.

III.2.5.1. Retten i [by3]s fejl vedrørende separation, bodeling og skilsmisse

Retten i [by3] lægger efter bevisførelsen til grund, at der har været uoverensstemmelser mellem [person2] og [person1] på grund af utroskab. Imidlertid lægges det videre til grund, at separationen, bodelingen og den efterfølgende skilsmisse blev gennemført for, at [person2]s skattepligt til Danmark kunne ophøre. I den forbindelse lægger retten særligt vægt på sagens omstændigheder og advokat [person3]s forklaring samt oplysninger om renovering af gården [adresse1] i [by1] i årene 2002 og 2003.

Det bestrides ikke, at spørgsmålet om fastlæggelsen af økonomien mellem [person2] og [person1] ved bodelingen ikke var omtvistet som forklaret af advokat Lis-beth Steninge. Der var således ikke strid om værdiansættelse af aktiver, eller hvilke aktiver der skulle indbringes i bodelingen. Der var klarhed over økonomien og ingen tvist herom.

Imidlertid var der væsentlig tvist om fordelingen af aktiverne mellem [person2] og [person1], herunder særligt om fordeling af ejendommene og vilkårene i relation til betaling af bosloddet og en række andre helt centrale økonomiske faktorer i forbindelse med skilsmissen og bodelingen.

Det er en fejl, når Retten i [by3] lægger afgørende vægt på advokat [person3]s forklaring om, at der ikke var uoverensstemmelser om økonomien ved bodelingen. I realiteten var der sådanne uoverensstemmelser ved bodelingen, at advokat [person3] var nødsaget til at anmode [person1] om at antage en yderligere advokat til at indgå i forhandlingerne med [person2] om de økonomiske betingelser og deling af aktiverne.

Det skal i den forbindelse fremhæves, at advokat [person3] til Retten i [by3] (dommen side 68-70) forklarede blandt andet, at ”der var uoverensstemmelser mellem [person1] og [person2], men hun gik ikke op i, hvad der var årsagen til det. Baggrunden for ønsket om at ophæve samlivet er ikke så relevant for hende. Der var familiemæssige uoverensstemmelser”. Det fremgår, at det var advokat [person3], der kontaktede advokat [person23], og at [person2] repræsenterede sig selv. At forhandlingerne anføres som sket i mindelighed indebærer naturligvis ikke, at der var enighed og ingen konflikt om den konkrete fordeling af aktiverne. Det skal særligt fremhæves, at advokat [person3] ikke indgik i de konkrete drøftelser mellem advokat [person23] og [person2], men forestod kontakten til [person1]. Hun har derfor mindre indsigt i de konkrete forhandlinger og selvsagt en mindre aktiv erindring herom på tidspunktet for forklaringen cirka 10 år efter skilsmissen.

Imidlertid anfører advokat [person3] i sin forklaring, at ”hun mener ikke, at det var en proforma skilsmisse”, samt at ”det lå klart, at der var ønske om en samlivsophævelse fra [person2]s side, og at [person2] ville bosætte sig i udlandet. Huset i [by2] blev solgt. Hun har ikke siden haft kontakt med [person1] eller [person2], medmindre de har mødtes tilfældigt”.

Forklaringen fra advokat [person3] kan altså ikke tillægges afgørende betydning i relation til vurderingen af, om der vitterligt var uoverensstemmelse mellem [person1] og [person2] om fordelingen af ejendommene ved bodelingen. Det må tværtimod lægges til grund, at dette var tilfældet baseret på parternes forklaringer og det faktum, at der reelt blev fastholdt og etableret sameje af ejendommene i overensstemmelse med bodelingen.

Retten i [by3] lægger videre vægt på renovering af ejendommen [adresse1] i [by1] for cirka 1,3 millioner kroner i 2002 og 2003. Det anføres, at dette ikke hænger sammen med, at der var konflikt mellem parterne om, hvem der skulle have gården udlagt. Det gøres gældende, at dette ganske enkelt ikke er korrekt.

Planerne for renoveringen af ejendommen [adresse1] i [by1] blev udarbejdet forud for [person2]s kendskab til [person1]s utroskab og bedrag mod ham igennem mere end et årti.

Der var ingen baggrund for at stoppe de igangsatte planer om renoveringen, og dette var på ingen måde noget, der lå ret højt på [person2]s agenda i perioden umiddelbart efter, han opdagede utroskaben.

Det forholder sig endvidere således, at [person2], efter han opdagede [person1]s utroskab, fortsatte planerne om at emigrere og flytte til udlandet – nu bare uden [person1].

[person2] påtænkte enten at afhænde ejendommen i [by1], som han alene kunne opnå en ordentlig pris for, hvis der blev foretaget en renovering efter ejendommens væsentlige forfald. Denne renovering var igangsat og planlagt, hvorfor det ikke ville give mening at stoppe processen. Alternativt kunne [person2] bevare rådigheden over ejendommen som ejer og enten udleje ejendommen eller eventuelt benytte denne som sommerhus, hvilket havde været realiteten i mere end 10 år efter flytningen til [by2] i 1990.

Renoveringen af ejendommen fandt således sted uden hensyntagen til separationen og den forventede bodeling i forlængelse af Vagn Stenagers konstatering af Ida Stenagers utroskab. Retten i [by3]s begrundelse er derfor forkert på dette punkt.

Ovenfor er det nærmere forklaret, hvorfor [person2] ikke havde behov for at orientere ret mange om separationen og konstateringen af [person1]s utroskab. Indledningsvist blev alene et absolut fåtal involveret af hensyn til [person2]s position i [finans1]. Efterfølgende var [person2]s behov og ønske om at involvere andre personer borte.

[person1] følte sig skyldig og ønskede ikke at redegøre for de bagvedliggende årsager til skilsmissen, og derfor orienterede hun alene de personer, hun havde behov for at drøfte spørgsmålet med.

Det gøres gældende, at det faktum, at separationen blev gennemført på et tidspunkt, hvor [person1] og [person2] reelt var ophørt med et reelt samliv, medfører en anden tilgang til skilsmissen og orienteringen herom til andre, end det ellers ville have været tilfældet. Der skal derfor ikke, således som Retten i [by3] har gjort det, lægges særlig vægt på spørgsmålet om orientering af andre ved vurderingen af [person2]s fastholdelse af fuld skattepligt til Danmark.

Endelig bemærkes i relation til spørgsmålet om fordelingen af udgifterne, at det ikke er korrekt, at bodelingen og den efterfølgende skilsmisse ikke bevirkede en reel ændring i ægtefællernes økonomiske fællesskab.

[person2] var stadig styrende i relation til omkostningerne og betalinger af udgifter vedrørende ejendommene, som han var medindehaver af. Dette anså han for såvel en nødvendighed som en sikkerhed for, at der var en økonomisk styring hermed. [person2] havde ikke stor tiltro til [person1]s økonomiske indsigt eller lyst og evne til at håndtere disse sager. Herefter opfyldte [person2] sine afdrag til [person1] ved at sikre, at hun havde mulighed for at hæve penge i nogenlunde overensstemmelse med afdragsprofilen på gældsbrevet, som blev oprettet ved bodelingen. Det gøres gældende, at det faktum, at den løbende afregning og betaling heraf ikke fuldstændigt konsekvent blev fulgt, ikke skal tillægges afgørende vægt ved sagens vurdering. Ægtefællernes økonomiske fællesskab ophørte, men alene så langt, som bodelingen og samejeoverenskomsterne vedrørende ejendommene gjorde det muligt og hensigtsmæssigt. Dette indebærer ikke på nogen måde, at [person2] har bevaret bopæl i Danmark i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1´s forstand. Dette er således et fejlargument fra Retten i [by3]s side.

III.2.5.2. Retten i [by3]s fejl vedrørende [person2]s ophold og bopælsforhold i Malaysia

Det er ikke korrekt som anført i Retten i [by3]s dom, at [person2]s bopæl i Malaysia i det væsentligste bestod i et hotelværelse. [person2] lejede og benyttede en hotellejlighed. [person2]s personlige ejendele opmagasineres i de perioder, hvor han ikke opholder sig i hotellejligheden, i et kælderrum. Hotellejligheden har en stue, køkken, soveværelse, badeværelse og to terrasser, der fuldt ud er møbleret.

Det ville ikke give mening at medtage antikke møbler m.v. fra sommerhuset i [by4], der er fredet og indrettet i gammel stil. [person2] medbragte kun sine væsentligste, personlige ejendele, og disse opbevares, i det omfang de ikke er med på [person2]s rejser, i et aflukket og aflåst kælderrum, der alene er til [person2]s rådighed.

Udover hotellejligheden råder [person2] over en bolig hos advokaten, [person4]. Lejemålet dækker hele huset, således at [person2] og [person4] har råderet over hvert deres værelse, og resten af huset deles mel-lem dem. Det er ikke korrekt, når Retten i [by3] anfører, at [person2] har haft ”tilbud om at benytte et værelse” i [person4]s hus i [Malaysia].

[person2] har ofte været alene på ejendommen, og det er et af to faste opholdssteder i Malaysia for [person2]. Der er tale om en regulær lejeaftale baseret på brugen af ejendommen. Der er betalt kontant, hvorfor lejebetalingerne ikke fremgår af kontoudtog.

Det synes at komme [person2] til skade, at han har rejst en del i sit nye hjemland, Malaysia, og i denne forbindelse har overnattet rundt om i landet, hvilket har resulteret i hævninger på kontokort m.v.

Det gøres gældende, at det er en klar fejl, når Retten i [by3] lægger til grund, at [person2]s ophold i Malaysia alene har været ”ferierejser”. De faktiske forhold modsiger dette, både opholdenes længde og hyppighed samt [person2]s ganske store omgangskreds i Malaysia dokumenterer klart [person2]s tilknytning til og ophold i Malaysia.

III.2.5.3. Retten i [by3]s fejl vedrørende [person2]s ophold og bopælsforhold i Danmark

Det gøres gældende, at det beror på en grundlæggende fejl, når Retten i [by3] ved sin dom lægger til grund, at [person2] ikke har haft ophold i udlandet, udover de ophold der fremgår af SKATs opgørelser fremlagt af anklageren. Det kan som anført ovenfor ikke lægges til grund, at [person2] uden videre har opholdt sig i Danmark, hvis ikke der er dokumentation for andet. Der er tillige dokumenteret konkrete fejl i opgørelserne ved kontohævninger m.v. Retten i [by3]s opfattelse er således ikke holdbar.

Retten i [by3] lægger på baggrund af de rejser, [person1] og [person2] gennemførte i fællesskab i 2003, samt ved en række vidneforklaringer til grund, at [person2] i 2003 i realiteten bevarede sin bopæl sammen med [person1] på gården på [adresse1] i [by1]. Det gøres gældende, at Retten i [by3] baserer sin vurdering på fejlagtige vidneforklaringer afgivet cirka 10 år efter de omstændigheder, der forklares om.

[person5] forklarede (dommen side 55 og 56), at hun gjorde rent på ejendommen [adresse1] i [by1] i 2002 og 2003 cirka hver 14. dag. Forklaringen stemmer ikke overens med, at [person2] og [person1] i denne periode var bosiddende i [by2], samt at ejendommen i [by5] i denne periode var under renovering.

Det fremgår af [person1]s kalender, at [person5] gjorde rent fra juni måned 2003 til december 2005. Det fremgår af kalenderen, hvilke dage [person5] kom og gjorde rent. Af de dage, hvor [person5] gjorde rent på gården i [by5], har [person2] alene kunnet været til stede på 4 af datoerne i 2003 og på 6 af datoerne i 2004. Hvorfra [person5] fik det indtryk, at [person2] boede på ejendommen, når han var i Danmark, og at ejendommen var deres fælles hjem, er således noget uforklarligt. Der er ingen baggrund for at lægge denne forklaring, som helt åbenlyst er forkert, til grund ved afgørelse af nærværende sag.

Det bemærkes for god ordens skyld, at [person5] kan have set [person2] nogle af de gange, hvor hun har været for at gøre rent. [person2] foretog i henhold til aftalen den udvendige vedligeholdelse af ejendommene, hvorfor han i denne forbindelse har været på gården i [by5] flere gange.

Hverken [person5] eller [person6] bemærker noget om, at ejendommen gennem en længere periode på mere end et år var under ombygning. Dette synes noget mærkværdigt, henset til at de var naboer til ejendommen.

Det fremgår af [person6]s forklaring (dommen side 56), at ”de har ikke rigtig haft noget med hinanden at gøre”, ligesom det tillige fremgår, at hun ikke kan huske, hvornår [person1] og [person2] flyttede ud på ejendommen, eller om [person1] og [person2] flyttede frem og tilbage fra ejendommen.

Vidneudsagn fra en nabo, der ikke rigtigt har haft noget med [person1] og [person2] at gøre, om omstændigheder foregået mere end 10 år tidligere kan ikke danne baggrund for en konklusion om [person2]s skattepligt. [person7] og [person8]s vidneudsagn er endvidere ikke troværdige.

Det fremgår med klarhed af forklaringerne fra såvel [person7] som [person8], at de i perioden fra 2003 til 2006 ikke havde noget særligt med [person1] og [person2] at gøre (dommen side 64 og 66).

Det bemærkes, at det fremgår af [person1]s kalender, at der maksimalt kan have været tale om 4 arrangementer i perioden 2003 til 2006, hvor [person2] og [person1] samt [person7] og [person8] kunne have været til samme arrangement. Forklaringen om flere arrangementer årligt er således ikke korrekt.

Det skal fremhæves, at [person2] ikke erindrer at have deltaget i arrangementer hos [person7] og [person8] eller hos naboer til ejendommen i [by5] overhovedet i perioden fra 2003 til 2006. En gennemgang af [person1]s kalender har ført til, at [person2] har identificeret fire arrangementer, som [person1] har anført i kalenderen, som var hos naboer i [by5].

Aftalerne findes henholdsvis den 14. juni 2003, den 17. september 2004, den 19. november 2004 og den 28. april 2006. I alle disse tilfælde har [person2] opholdt sig enten i Malaysia eller Spanien. [person2] har således ikke kunnet deltage i de arrangementer med naboer til ejendommen i [by5], som fremgår af [person1]s kalender.

Det gøres gældende, at det på denne baggrund må anses for en hukommelsesforskydning hos vidnerne, hvorvidt [person2] har været tilstede ved de omhandlede arrangementer og deltaget heri. Dette er ganske enkelt ikke tilfældet, og forklaringerne for Retten i [by3] kan derfor ikke tillægges nogen form for bevisværdi.

Det faktum, at [person2] og [person1] på turen til Malaysia sammen med [person7] og [person8] boede på mange hoteller, skyldtes, at rejsen var planlagt således, at [person7] og [person8] fik set mest muligt af landet på de 3 uger. Rejsen kan selvsagt ikke på nogen måde tages til indtægt for, at [person2], når han normalt opholder sig i Malaysia, bevæger sig på samme måde, tværtimod. [person7] og [person8]s forklaringer om forløbet på rejsen og deres personlige opfattelse af [person2]s ophold i Malaysia, når de ikke var til stede, kan ikke tillægges afgørende betydning i relation til spørgsmålet om [person2]s bevarelse af bopæl i Danmark i 2003.

Det skal endvidere fremhæves, at der var en væsentlig uenighed mellem [person2] og [person1] og [person7] og [person8] forud for forklaringen ved Retten i [by3]. [person7] og [person8]s søn havde stor interesse i det vindmølleprojekt, som [person2] gjorde sig til fortaler for, ikke skulle gennemføres. Projektet havde stor økonomisk betydning for [person7] og [person8]s søn, der kunne opnå en fortjeneste på ca. kr. 5.000.000, hvorfor deres forklaringer kan være farvet heraf.

Endelig skal det i forhold til [person7] og [person8]s forklaringer fremhæves, at det på ingen måde er korrekt, at [person8] forpagtede jord af [person1] og [person2]. Der blev indgået et jordlejeaftale med [person8]s søn, men denne blev afbrudt i forbindelse med møllesagen, der medførte betydelige uoverensstemmelser mellem parterne.

[person7] og [person8] har haft store uenigheder med [person2] og ønsker ham intet godt. Særligt [person8] har taget det meget ilde op, at der har været modstand mod opsætningen af vindmøller med de betydelige økonomiske konsekvenser, dette har haft for parrets søn. [person8], som er involveret i mange lokale foreninger, herunder landboforeninger m.v., betragter det efter [person2]s bedste vurdering som et personligt nederlag, at han ikke har kunnet formå beslutningen om opsætning af vindmøllen gennemført og har et decideret personligt misforhold til [person2].

Det er samlet set et meget spinkelt grundlag, som Retten i [by3] benytter til at konstatere, at [person2] bevarede sin bopæl sammen med [person1] på [adresse1] i [by1]. Dette i en periode, hvor [person2] ikke havde haft bopæl på ejendommen i mere end 10 år og tog ophold i Malaysia i fuld overensstemmelse med sine tilkendegivelser til omverden herom.

••• •••

Retten i [by3] lægger videre til grund, at [person2] i perioden fra 2004 til 2011 opholdt sig på gården [adresse1] i [by1] og ikke i sommerhuset i [by4], når han var i Danmark. Retten lægger i denne forbindelse vægt på en række forklaringer, der ikke er korrekt, og et begrænset vandforbrug i sommerhuset i [by4].

Vedrørende vandforbruget i sommerhuset så har dette i perioden fra 30. september 2004 til 31. december 2012 været gennemsnitligt 24 kubikmeter pr. år. Dette svarer til 213 dages forbrug pr. år for en gennemsnitsperson i Danmark. [person2] har i ingen af de omhandlede år opholdt sig i Danmark i 213 dage. Det er således ikke korrekt, at der i realiteten har været et begrænset vandforbrug i sommerhuset i de år, hvor dette har tjent som [person2]s opholdssted under ferier og ophold i Danmark.

Retten i [by3] henviser videre til forklaringen afgivet af [person9]. Henvisningen til [person9]s forklaring synes noget mærkværdig, idet det af forklaringen (dommen side 58) fremgår, at ”[person2] var næsten aldrig på ejendommen”, samt at hun ikke vidste, om hun oplevede [person1] og [person2] som et par, fordi ”de boede jo næsten ikke sammen”. Det anføres videre, at eventuel kontakt, [person9] havde til [person2], skete gennem [person1].

Det gøres gældende, at [person9]s forklaring ikke på nogen måde understøtter, at [person2] i årene 2004-2011 opholdt sig på gården [adresse1] i [by1] under ophold i Danmark.

Videre henviser Retten i [by3] til forklaringer afgivet af [person10] og [person11]. Begge vidner har været på ejendommen én enkelt gang henholdsvis i forbindelse med levering af et B & O TV og i forbindelse med installation af trådløst netværk i 2011. Vidnernes forklaring om, at [person2] har været til stede på ejendommen i en meget begrænset periode en enkelt dag over en årrække fra 2004 til 2011, kan naturligvis ikke tjene som dokumentation for, at [person2] havde bopæl på ejendommen i forbindelse med sine ophold i Danmark, eller at der var et samliv med [person1] som følge heraf. Det skal igen fremhæves, at [person2] havde en vedligeholdelsesforpligtigelse for ejendommen, som han ejede 50 % af, ligesom han i 2011 var [person1] behjælpelig med en teknisk installation, som hun ikke havde nogen forstand på, angående det trådløse netværk.

Retten i [by3] henviser tillige til vidnet [person12], der er en mekaniker, der har udført arbejde på [person2]s bil. Det fremgår af forklaringen (dommen side 58), at [person2] kom til ham som kunde i 2008. Der er lavet enkelte reparationer og skiftet fra sommerdæk til vinterdæk på [person2]s Audi A6.

Ofte var det [person2], der kom med bilen, men [person12] kunne ikke huske, om det var hver gang. Det var sket, at han havde kørt [person2] tilbage til adressen [adresse1].

Indledningsvist bemærkes, at vidnet alene har kendskab til [person2] og [person1] for perioden fra 2008 og fremefter. Herudover bemærkes, at det er ganske naturligt, at [person2] forestår vedligeholdelse og drift af sin egen bil, som han har bevaret i Danmark. Bilen henstår i forbindelse med, at [person2] er bortrejst på [person1]s adresse mod, at [person1] må benytte bilen. Det er derfor naturligt at bruge en mekaniker i nærheden af ejendommen, samt at [person2] ved længere reparationer har opholdt sig på ejendommen i reparationsperioden. Der er intet i relation til mekanikerens forklaring, der indebærer eller kan tages som indikation af, at [person2] havde bopæl eller samliv med [person1]. Dette da slet ikke i relation til perioden 2004-2008, hvor mekanikeren var uden kendskab til såvel [person2] som [person1].

Det gøres gældende, at Retten i [by3]s dom er baseret på vidneudsagn, der ikke kan lægges til grund og ikke kan dokumentere, at [person2] flyttede tilbage til Danmark, havde bopæl her og samliv med [person1] på ejendommen [adresse1] i [by1] i perioden fra 2003 til 2011. Der er ganske enkelt ikke dokumentation herfor.

III.2.5.4. Sammenfatning

Det gøres gældende, at der ved vurderingen af [person2]s skattepligt til Danmark i årene 2003-2011 skal ses fuldstændigt bort fra konklusionerne ved Retten i [by3]s dom i straffesagen.

Der er i straffesagen ikke fokuseret på opfyldelsen af de skatteretlige betingelser for henholdsvis ophør og indtræden af skattepligt til Danmark. Problemstillingerne ses ikke dybdegående behandlet, og det synes åbenbart ved en gennemgang af de forklaringer og fakta, der er lagt til grund af Retten i [by3], at domskonklusionen ikke er holdbar i skatteretlig henseende.

Retten i [by3] begår, som det fremgår ovenfor, en række fejl i relation til den konkrete subsumption i straffesagen. Fejlene vedrører såvel den konkrete, retlige subsumption i forhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, om opgivelse og bevarelse af bopæl i Danmark samt i relation til kildeskattelovens § 7, stk. 1, nr. 1, om eventuel tilbageflytning.

Videre begår Retten i [by3] en række fejl i forhold til den konkrete subsumption af sagens faktiske forhold. Vidners forklaring, der ikke kan være i overensstemmelse med faktum, lægges til grund for, at [person2] har bevaret bopæl i Danmark ved fraflytningen til Malaysia i juni 2003, hvilket ikke er holdbart. Endvidere lægges forklaringer om forhold for eksempelvis om årene 2008 og 2011 væsentlig betydning tilbage i tid til årene 2004-2007, hvorom forklaringerne ikke kan tillægges nogen form for vægt.

Det synes åbenbart, at konklusionerne ved Retten i [by3]s dom skal tilsidesættes og ikke kan danne baggrund for tilsvarende konklusioner i nærværende skattesag.

Det bemærkes afslutningsvist, at Retten i [by3] ikke har forholdt sig til sagens formelle problemstillinger om de processuelle fejl, SKAT begik ved sagens behandling.

III.2.6. Samlet konklusion

Det kan konstateres, at SKAT ikke har overholdt helt basale retningslinjer og bestemmelser om ændring af skatteansættelser. Skatteforvaltningslovens regler om afsigelse af afgørelse, høring og begrundelse er tilsidesat, hvilket har haft konkret betydning for [person2] muligheder for at gøre indsigelser og forsvare sin sag. Allerede på denne baggrund skal SKATs forhøjelser af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 annulleres og tilbageføres til det oprindeligt selvangivne.

Det kan videre konstateres, at [person2]s fulde skattepligt til Danmark ophørte ved fraflytningen til Malaysia i juni måned 2003. [person2] etablerede bopæl i Malaysia og opholdt sig her i betydelige perioder i alle de efterfølgende år omfattet af nærværende sag.

[person2]s ophold i andre lande, herunder Spanien og Danmark, hvor han var i besiddelse sommerhuse, kan ikke tillægges den betydning, at bopælen i Danmark blev bevaret i forbindelse med fraflytningen. I den forbindelse skal det særligt fremhæves, at det har været åbenbart, at [person2] meget klart påtænkte at opgive sin fulde, danske skattepligt og tage ophold i udlandet under fremmede himmelstrøg og konkret flyttede sit liv til Malaysia.

Der er ikke nogen baggrund for at anse [person2]s efterfølgende ophold i Danmark, rejsemønstre og konkrete handlinger i forbindelse med opholdene i Danmark for at konstituere ophold af anden karakter end ”ferie og lignende”. [person2]s skattepligt til Danmark er således ikke genindtrådt ved handlinger foretaget efter fraflytningen i juni 2003.

Straffedommen fra Retten i [by3], hvorved [person2] dømmes for groft skattesvig, kan ikke lægges til grund for vurderingen af nærværende skattesag. Konklusionerne og den retlige subsumption i straffesagen holder ikke for en nærmere skatteretlig prøvelse, og de afgivne forklaringer, som retten har lagt vægt på, er selvmodsigende og i uoverensstemmelse med sagens reelle, faktiske forhold. En samlet vurdering af sagens reelle faktum skal føre til, at [person2] ikke anses for skattepligtig til Danmark efter fraflytningen i juni 2003, hvorfor forhøjelsen af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 skal bortfalde i sin helhed.”

Skattestyrelsens høringssvar til den endelige klage

Skattestyrelsen har anført følgende:

”SKAT skal give følgende kommentarer til advokatens klage:

Der er ikke kommet nye materielle oplysninger til indkomstårene 2003 – 2010 og 2011, hvorfor der henvises til SKATs afgørelse.

Påstand om, at ændringen af skatteansættelserne er i strid med SKATs bindende svar af 12. september 2002, er behandlet i SKATs afgørelse pkt. 1.4, hvor SKAT har skitseret de givne forudsætninger sammenholdt med de faktiske forhold. Der kommenteres ikke yderligere omkring dette forhold, da der ikke er kommet nye oplysninger hertil.

SKAT kommenterer herefter alene yderligere på indsigelserne til:

Indsigelser til formaliteten:

Det gøres gældende, at SKAT har begået en række sagsbehandlingsfejl og brud på de skatteforvaltningsretlige bestemmelser, der samlet medfører, at de gennemførte ændringer af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011 skal tilsidesættes som gennemført uden hjemmel eller uden iagttagelse af grundlæggende sagsbehandlingsbestemmelser, hvis overtrædelse medfører, at SKATs afgørelser skal annulleres som følge af tilsidesættelsen af disse.

De sagsbehandlingsfejl, SKAT har begået i forbindelser med afsigelse af afgørelser om ændring af

[person2]s skatteansættelser, gennemgås enkeltvis nedenfor.

Problemstillingen om og konsekvensen af den manglende høring ved ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2011 behandles i afsnit III.1.1.

Problemstillingen vedrørende manglende fremsendelse af SKATs afgørelser til [person2] behandles under punkt III.1.2.

Problemstillingen om manglende begrundelse af adgangen til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008 behandles under punkt III.1.3.

Problemstillingen vedrørende gennemførelse af ændringer af indkomstårene 2003-2007 efter afgivelse af bindende svar gældende for disse år behandles under afsnit III 1.4.

Endelig foretages under punkt III 1.5. en kort sammenfatning af de konsekvenser, som SKATs sagsbehandlingsfejl skal medføre i relation til gyldigheden af de gennemførte ændringer af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011.

Vedrørende manglende høring – indkomståret 2011 og manglende fremsendelse af afgørelser for årene 2003 – 2010 og 2011, henvises der til advokatens skrivelse - pkt. III 1.1. og III 1.2.

Oversigt over sagsforløb

SKAT har i 2011 anmodet politiet om bistand til ransagning af [person2]s ejendom. Denne ransagning fandt sted den 19. december 2011, hvor [person2] blev sigtet for skattesvig af særlig grov karakter. SKAT har bl.a. på grundlag af materiale fundet på ransagningen foretaget en skatteansættelse.

Tidsforløbet for skatteansættelserne ser således ud:

Som det fremgår af ovenstående skema, er ansættelserne for 2003 – 2010 ikke påklaget til SKAT.

Det skal dog bemærkes, at såvel skatteansættelserne for indkomstårene 2003 – 2010 samt indkomståret 2011, blev påklaget til Landsskatteretten af [person2].

SKATs har følgende kommentarer:

Indenfor skatteforvaltningens område glæder der et ubetinget krav om partshøring, jf. skatteforvaltningslovens § 19, stk. 3. Der er tale om en garantiforskrift, som kan medføre afgørelsens ugyldighed, såfremt den anses som konkret væsentlig.

SKAT har som nævnt under pkt. 1 – udarbejdet og udsendt forslag og kendelser. Disse er bilageret i henholdsvis ringbind 4 (2003 – 2010) samt ringbind 13 (2011). Såvel forslagene som kendelserne inklusive skrivelse til rådgiver er fremsendt til advokatfirmaet [virksomhed1] ([virksomhed1]), att. [person13]. Det fremgår af SKATs forsendelsesstatistik, at der den 4. juni 2012, er afsendt 2 pakker til advokat [person13] vedrørende [person2] på hver 2 kg, hvilket svarer til 2 sæt af ringbind 4.

Efterfølgende har SKAT den 1. juli 2012 fremsendt såvel kendelsen inklusive rådgivers skrivelse pr. brev direkte til advokat [person13]. Skrivelserne er vedlagt et følgebrev som oplyser, at kendelserne skal indsættes i tidligere udleverede ringbind.

Såvel forslag samt kendelserne er sendt efter anmodning fra advokat [person13].

Advokat [person24] gør i sin klage gældende, at SKATs ansættelser er ugyldige, allerede fordi SKAT ikke har givet [person2] mulighed for at sætte sig ind i det materiale, der har dannet grundlag for SKATs ansættelse, samt at [person2] ikke er gjort bekendt med SKATs ansættelser.

SKAT stiller sig, jf. ovenstående uforstående overfor denne påstand, idet politiassistent [person21] fra [politiet], pr. mail den 29. maj 2012 forespørger advokat [person13], på opfordring fra SKAT, hvorvidt advokatfirmaet på deres respektive klienters vegne, ønsker tilsendt klienternes eksemplarer af SKATs forslagsskrivelser, for derved at forestå den videre formidling til klienterne, eller om SKAT skal sende forslagsskrivelserne direkte til klienterne.

Årsagen til forespørgslen hænger sammen med, at der tidligere har været afgivet et ønske om, at al kontakt skulle foregå via advokatfirmaet.

Advokat [person13] besvarer e-mailen den 29. maj 2012. Han oplyser, at han ønsker at modtage forslaget på vegne af [person2]. Korrespondancen er vedlagt som BILAG 1.

[person2]s klage til Landsskatteretten over skatteansættelserne for 2003 – 2011 blev sat i bero efter anmodning fra [person2], indtil at den verserende straffesag blev afsluttet.

SKAT har herefter udsendt såvel forslag som kendelser til advokat [person13], da det er underforstået, at kendelserne ligeledes skal sendes til rådgiver.

Den 27. april 2012 sender advokat [person13] en forespørgsel om aktindsigt vedrørende indkomståret 2004. Han oplyser, at han fungerer som advokat for [person2] i hans civile sag.

Der henvises til BILAG 2.

Den 17. august 2012 modtager SKAT en skrivelse fra advokat [person13], vedrørende indkomståret 2011, hvori han anfører, ”at vedrørende Deres agterskrivelse bemærker jeg, at jegbestemt ønsker at udtale mig til dem i anledning af sagen, idet Deres agterskrivelse i høj grad erbaseret på urigtigheder og unøjagtigheder, ligesom konklusionen, efter min opfattelse, er urigtig.”

Han anfører endvidere, ”at da SKAT ved tidligere kendelse af 5. juli 2012 allerede har truffet afgørelse vedr. indkomstårene 2003-2010, finder jeg det i øvrigt uden betydning, i hvilket omfang jeg tilfører sagen flere faktuelle oplysninger på nuværende tidspunkt, idet SKAT allerede har truffet beslutning vedrørende disse indkomstår på et tilsvarende grundlag.”

Han finder i stedet, at disse oplysninger passende kan tilføres Landsskatteretten, efter at straffesagen er afsluttet. Han anmoder på den baggrund SKAT om at træffe en afgørelse. Skrivelsen vedlægges som BILAG 3.

Den 21. august 2012 anmoder advokat [person13], på vegne af [person2], om fuld aktindsigt i de kalendere, der har dannet grundlag for SKATs undersøgelser vedrørende [person2]s færden. Bemærk, at anmodningen om aktindsigt er indsendt 1,5 måned efter at kendelsen for 2003-2010 er udsendt fra SKAT.

Det gøres af advokat [person24] gældende, at der ikke ses at være fremsendt afgørelser til [person2] Stenager eller til [person2]s tidligere forsvarer, [person13]. Advokat [person24] gør endvidere gældende, at de gennemførte ændringer af [person2]s skatteansættelser aldrig er blevet meddelt skatteyder og derfor ugyldige. [person2] og advokat [person13], er blevet bekendt med skatteansættelserne via straffesagen.

Dette tilbagevises jf. ovennævnte, da advokat [person13] den 17. august 2012, selv henviser til SKATs tidligere afgørelser af 5. juli 2012 for indkomstårene 2003-2008, og beder SKAT om også at træffe afgørelse for indkomståret 2012.

Den 16. marts 2015, anmodes via e-mail igen om aktindsigt vedr. [person2], denne gang af advokat [person24], som har overtaget sagen fra advokat [person25], der indtrådte som repræsentant for [person2] efter advokat [person13]. SKAT forespørger advokat [person24] om han ikke har modtaget materialet fra de tidligere forsvarere, fra samme advokatfirma ([virksomhed1]).

Han oplyser, at [person13] har videresendt materialet til [person25]. Da [person25] er underlagt tavshedspligt, har han makuleret alt materiale han har modtaget i forbindelse med sagens afslutning. Dette bekræfter, at advokatfirmaet har repræsenteret [person2] i den civile sag og at de har været bekendt med SKATs afgørelser.

Den 23. marts 2015 fremsender SKAT endnu engang alt materiale, der har dannet baggrund for SKATS behandling af de omhandlede skatteansættelser for indkomstårene 2003–2011.

I klagen er det af advokaten gjort gældende, at SKAT ved sagens behandling i vidt omfang ageret på vegne af politiet og ikke som ansættende skattemyndighed.

Det præciseres, at indholdet i bilagsmapperne er udarbejdet af SKAT udelukkende til brug for skatteansættelsen og blot for overskueligheden og for nemhedens skyld, er isat i mapper påsat rygmærker med politiets logo, til videre brug i straffesagen.

Domme som rådgiver henviser til:

Høring:

Rådgiver henviser til Landsskatterettens afgørelse af den 13. maj 2013 (j.nr. 12-0189680). Den omhandlede sag vedrørte, hvorvidt en afgørelse truffet af SKAT var ugyldig som følge af manglende partshøring.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten lægger til grund, at klageren er fraflyttet Danmark i 1993. Det lægges endvidere til grund, at det af ham kontrollerede selskab havde en skattesag i perioden 2006 - 2007, som blev afsluttet ved Landsskatteretten ved kendelse af 19. december 2007, og at klagerens hustru i denne periode tillige havde bopæl i [by2].

Ved opstart af en skattepligtssag i 2006 findes det herefter ikke tilstrækkeligt, alene at tilskrive klagen på den 13 år gamle adresse i Ungarn, og herefter lægge klageren til last, at agterskrivelsen ikke er kommet frem. Myndighederne kunne i denne situation have kontaktet klageren på adresserne i Danmark, når der ikke kom svar fra Ungarn.

Det må under disse omstændigheder anses for betænkeligt at anse klageren for at bære risikoen for, at agterskrivelsen af 30. april 2007 ikke er kommet frem, og afgørelsen må følgelig anses for ugyldig, idet det ikke kan udelukkes, at afgørelsen ville have fået et andet udfald, såfremt klageren var blevet hørt. Der henvises til det af repræsentanten anførte.

Dommen kan ikke sidestilles med denne sag. [person2] har været bekendt med SKATs forslag og afgørelser via sine rådgivere. Disse har ikke været påklaget til SKAT, men alene til Landsskatteretten.

Manglende fremsendelse af afgørelser:

Rådgiver henviser til Retten i [by11]s dom af den 19. november 2014, offentliggjort som SKM2015.108.

Rettens begrundelse og afgørelse

S indgav en ufuldstændig klage over SKATs afgørelse til Landsskatteretten, som fastsatte en frist på

14 dage til at uddybe klagen. Ved fristens udløb anmodede A på selskabets vegne om en længere frist, hvilket Landsskatteretten imødekom uden samtidig at fastsætte en udløbsdato for forlængelsen.

S manglende overholdelse af en frist på 14 dage fra den 28. august 2013 til at uddybe klagen kan kun føre til afvisning, hvis brevet med meddelelse om fristen er kommet frem til selskabet. Afgivelse til postbesørgelse af et brev kan ikke i sig selv udgøre fornødent bevis herfor. Da selskabet har benægtet at have modtaget Landsskatterettens brev af 28. august 2013, var Landsskatterettens afgørelse af 1. oktober 2013 om afvisning af klagen som følge af manglende indsendelse af en klage, der opfyldte betingelserne, uberettiget. Landsskatteretten burde derfor have imødekommet anmodningen om genoptagelse af klagens behandling.

Dommen kan ikke sidestilles til denne sag. [person2] har været bekendt med SKATs forslag og afgørelser via sin rådgiver, modsat sagsøger i SKM2015.108 som på intet tidspunkt havde haft grund til at tro, at Landsskatteretten havde fastsat en frist for endelig klage.

Partsrepræsentation

Folketingets ombudsmand har udgivet et overblik omkring partsrepræsentation bygget på forvaltningsloven med tilhørende forarbejder og administrative forskrifter, relevant retspraksis og ombudsmandspraksis samt den generelle forvaltningsretlige litteratur m.m.

Det fremgår heraf, at en part i en sag hos en offentlig myndighed har i almindelig ret til at lade sig repræsentere eller bistå af andre. Det kan ske, ved at en repræsentant træder i partens sted og som udgangspunkt overtager partens beføjelser i forhold til myndigheden.

Myndigheden forpligter sig til at korrespondere med partsrepræsentanten og er som udgangspunkt også berettiget til kun at korrespondere med repræsentanten.

Den der er part i en sag, kan på ethvert tidspunkt af sagens behandling lade sig repræsentere eller bistå at andre. Det følger af forvaltningslovens 8, stk. 1, 1. pkt. Bestemmelsen udtrykker et grundlæggende princip om, at parten har ret til at vælge, om og i givet fald hvordan han eller hun ønsker at lade sig repræsentere eller bistå over for forvaltningen.

Hvis en part lader sig repræsentere af en anden, har det som udgangspunkt den virkning, at repræsentanten opnår de rettigheder, der efter forvaltningsloven tilkommer parten. Har en part under hele sagen været repræsenteret af en anden, bør henvendelser fra myndigheden om sagens behandling og om sagens afgørelse normalt ske til den pågældende repræsentant.

Hvis der foreligger en egentlig partsrepræsentation, vil myndigheden være forpligtet til at korrespondere med partsrepræsentanten. Samtidig vil myndigheden være berettiget til udelukkendeat korrespondere med partsrepræsentanten, herunder at meddele afgørelsen i sagen tilpartsrepræsentanten med bindende virkning for parten. Det indebærer bl.a., at eventuelle klage- eller indbringelsesfrister regnes, fra partrepræsentanten modtager afgørelsen.

Der henvises til Ugeskrift for Retsvæsen U 2001.2197 H. En afgørelse blev sendt til den advokat, som havde repræsenteret borgeren under behandling af sagen. Borgeren fik dog først senere besked fra sin advokat om afgørelsen, fordi han ved en fejl havde givet advokaten en forkert adresse, således at fristen for indbringelse af sagen til domstolene blev overskredet.

Advokaten gjorde gældende, at fristen skulle regnes fra det tidspunkt, da borgeren modtog afgørelsen.

Højesteret fastslog, at advokaten repræsenterede borgeren i forbindelse med behandling af sagen og fristen for at indbringe afgørelsen for domstolen, skulle regnes fra det tidspunkt, da afgørelsen blev meddelt advokaten. Højesteret afviste sagen.

Der er således ikke sket tilsidesættelse af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, da [person2] via sin advokat, er blevet underrettet om SKATs afgørelse vedrørende skatteansættelsen for 2011.

Det gøres i klagen gældende, at SKAT ikke har begrundet hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt hvorfor det udgør et brud på en garantiforskrift og medfører, at SKATs afgørelse af 5. juli 2012 er ugyldig og skal annulleres. Det har været af afgørende betydning for [person2]s mulighed for at varetage sine interesser at få sagen belyst, hvilken af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, SKAT vurderer har medført, at skatteansættelserne for indkomstårene 2003-2008 har kunne ændres.

Rådgiver henviser til LSR.31.8.2015 (13-5456580). I Landsskatterettens afgørelse anføres det om en reelt sammenlignelig situation, hvor det dog var et spørgsmål om gennembrud af den korte ligningsfrist for skatteydere med enkle forhold, at:

Det fremgår imidlertid ikke af SKATs afgørelse, at SKAT har anset klageren for at have handlet mindst groft uagtsomt eller at ansættelsen er truffet efter den omhandlede bestemmelse i bekendtgørelsen. SKATs afgørelse lider således af en væsentlig mangel, som må antages at have haft betydning for klagerens mulighed for at anfægte ansættelsen. SKATs afgørelse er derfor ugyldig, og afgørelsen annulleres derfor, jf. ligeledes Østre Landsrets dom af 22. maj 2003, SKM2003.248.

Afgørelsen kan ikke sidestilles med denne sag. I denne sag er der ikke oplyst, at ansættelsen er truffet i overensstemmelse med den omhandlede bestemmelse i bekendtgørelsen. Der har endvidere været tvivl om, hvorvidt der har været tale om indkomståret 2011 eller 2012, set ud fra klagerens synspunkt, og dermed tvivl om gennembrud af den korte ligningsfrist.

Det følger af forvaltningslovens §§ 22 og 24, at en afgørelse skal være ledsaget af en begrundelse, som skal indeholde de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, herunder om fornødent, en redegørelse for de faktiske forhold, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, at SKATs afgørelser skal opfylde begrundelseskravene i forvaltningsloven.

Hvis fristoverskridelsen ikke er begrundet, er afgørelsen ugyldig, medmindre begrundelsesmanglen er af uvæsentlig betydning eller at begrundelsen for fristoverskridelsen i øvrigt er åbenbar. SKAT har i afgørelsen konkluderet, at [person2]s fraflytning og skilsmisse har været anset som værende fiktive. At noget er fiktivt vil sige, at der er tale om noget fingeret, noget ikke eksisterende og hyppigt i en bedragerisk eller skuffende forstand. Det er underforstået, at han derfor har handlet groft uagtsomt.

SKAT har i afgørelsen afslutningsvis i et særskilt afsnit anført, at der er tale om en ekstraordinær genoptagelse og henviser i denne forbindelse til, at når èn af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8. er opfyldt, er det en yderligere betingelse for tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. SKAT beskriver herefter 6-måneders fristens påbegyndelsestidspunkt m.v. og konkluderer afslutningsvis, at den ekstraordinære ansættelse er foretaget inden for de 6 måneder.

SKAT henviser til følgende domme, hvor afgørelser led af en begrundelsesmangel, men alligevel ikke medførte ugyldighed:

SKM2013.550.VLR

Landsretten fastslog tillige i lighed med byretten, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse som ugyldig med henvisning til mangelfuld begrundelse, idet appellanten ikke kunne være i tvivl om, hvad afgørelsen støttedes på, og at SKAT, idet appellantens udeholdelse af indtægter måtte tilregnes appellanten som groft uagtsom, var berettiget til at genoptage indkomstansættelse for indkomstårene 2000 og 2001, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKM2012.125.BR

Retten fandt, at SKATs afgørelse i relation til spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse led af en begrundelsesmangel, idet SKATs henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, og til, at

"der efterfølgende vil blive taget stilling til et evt. strafansvar" ikke indeholdt oplysninger om, hvorfor SKAT anså forholdet for groft uagtsomt. Retten fandt imidlertid, at manglen ikke havde haft betydning for afgørelsens indhold eller for selskabets mulighed for at tage stilling til og eventuelt påklage SKATs afgørelse, hvorfor manglen ikke medførte afgørelsens ugyldighed.

SKM201429.BR

Retten fandt ikke, at forholdet var omfattet af den forlængede ligningsfrist i ligningslovens § 26, stk.

5. Derimod fandt retten, at sagsøgeren havde handlet groft uagtsomt, og at betingelserne for ekstraordinær skatteansættelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 dermed var opfyldt. Til trods for, at der ikke var henvist til denne bestemmelse i SKATs afgørelse, fandt retten, at SKATs begrundelse i sagsfremstillingen angav de relevante lovbestemmelser og de hovedhensyn, der havde ført til sagens afgørelse. SKATs afgørelse led dermed ikke af begrundelsesmangler.

SKATs konklusion:

SKAT har jf. ovennævnte således ikke begået nogen formelle fejl, ved de gennemførte ændringer af

[person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2011. Skatteansættelserne er derved gyldige. Der er sket korrekt høring vedrørende ændring af skatteansættelsen for 2011. Videre har der i afgørelsen for indkomstårene 2003-2008 ikke kunne være nogen tvivl om, hvad afgørelsen støttedes på, og at en fiktiv fraflytning/skilsmisse må tilregnes [person2] som mindst groft uagtsom. SKAT har herefter været berettiget til at genoptage indkomstansættelserne for indkomstårene 2003-2008 jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

SKAT har således påvist, at der ikke er sket formelle fejl med relevans og konkret væsentlighed og således uden betydning for [person2]s adgang til at varetage og håndtere sin sag.

Det bemærkes, at [person2] ikke har anket Retten i [by3]s dom. SKAT anser det for bemærkelsesværdigt, at det ikke er tilfældet, hvad angår problematikken omkring den ekstra ordinære ansættelse og manglende høring, såfremt [person2] var af den opfattelse, at dommen var baseret på et ugyldigt grundlag.

Når retten ikke har forholdt sig til sagens skatteprocessuelle problemstillinger, skyldes det, at der ikke har været draget tvivl herom, af nogen af sagens parter. Straffedommen fra Retten i [by3] dømte [person2] for groft skattesvig og [person2] blev straffet med 2 år og 6 måneders fængsel samt en tillægsbøde på 8.700.000 kr.

Konklusion:

Der er ikke kommet indsigelser, som kan ændre afgørelserne, hverken materielt eller processuelt, hvorefter SKAT fastholder sin ansættelse.

Repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar

“Skattestyrelsens udtalelse giver anledning til enkelte supplerende bemærkninger til sagen og Skattestyrelsens opfattelse heraf.

[person2] havde antaget advokat [person13] som forsvarer, i hvilken egenskab advokat [person13] var beskikket af retten.

Straffesagen mod [person2] blev i meget vidt omfang - efter [person2]s opfattelse imod retsplejelovens bestemmelser- drevet frem af SKAT og ikke af politiet, der reelt skulle forestå efterforskning og bevisvurdering m.v. På denne baggrund ønskede [person2] ikke at have kommunikation med SKAT, idet alle oplysninger og materialer helt naturligt flød fra skattesagen til straffesagen og modsat. Risikoen for selvinkriminering udgjorde således baggrunden for, at [person2] ikke ville drøfte sagen med sagsbehandlerne udenom sin beskikket forsvarer.

Det fastholdes, at SKAT, i overensstemmelse med bestemmelserne i skatteforvaltningslovens

§§ 20 og 26 sammenholdt med§ 27, har været forpligtet til at fremsende forslag til afgørelser og afgørelser direkte til [person2].

Det bestrides - som det fremgår direkte af mit supplerende indlæg af 22. august 2018 til Skatteankestyrelsen - ikke, at forsvarer advokat [person13] har modtaget forslag til afgørelse vedrørende indkomstårene 2003-2010 på vegne af [person2] i overensstemmelse med sin tilkendegivelse til politiassistent [person21]. Det faktum at tilkendegivelsen afgives overfor politiet og ikke overfor SKAT direkte er meget sigende for skattesagernes forløb. I den forbindelse skal det fremhæves, at advokat [person13]s tilkendegivelse - afgivet som beskikket forsvarer for [person2] - alene vedrører det konkrete forslag, som politiassistent [person21] omtaler. Der er ingen baggrund for at anse forsvarer advokat [person13]s tilkendegivelse for at vedrøre SKATs kommende afgørelse eller andre forslag til afgørelser, som SKAT måtte ønske at fremsende til [person2]. Det bestrides, at det - som anført i Skattestyrelsens udtalelse - kan lægges til grund, at "det er underforstået, at kendelserne ligeledes skal sendes til rådgiver."

SKAT er naturligvis forpligtet til at fremsende afgørelser vedrørende en konkret persons skatteansættelse direkte til denne person. I det tilfælde hvor SKAT ikke har sikret sig en utvetydig og helt klar tilkendegivelse fra den omhandlede skatteyder eller dennes repræsentant, der med sikkerhed indebærer, at den omhandlede person frasiger sig retten til at modtage en endelig afgørelse, er SKAT forpligtet til at fremsende en sådan. I det omfang SKAT undlader at fremsende afgørelser direkte til adressaten, er dette et grundlæggende brud på de forvaltningsretlige regler, herunder specifikt skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

Det fremgår da også med klarhed af Skattestyrelsens udtalelse, at afgørelserne og forslagene til afgørelser er fremsendt som en del af straffesagen, idet de "er bilageret i henholdsvis ringbind 4 samt ringbind 13".

Det faktum at [person2]s beskikket forsvarer advokat [person13] rettede henvendelse til specialkonsulent i SKAT, [person26], ved skrivelse af 17. august 2012 med en række bemærkninger vedrørende skattesagen, indikerer ikke på nogen måde, at forsvarer advokat [person13] dermed har accepteret at modtage agterskrivelsen vedrørende indkomståret 2011 på vegne af [person2], eller at afgørelsen i sagen uden videre med [person2]s accept kan fremsendes alene til advokat [person13]. Det er- som anført- SKATs forpligtigelse at sikre en helt specifik tilkendegivelse heraf, hvis ikke afgørelsen fremsendes direkte til modtageren.

Det er helt åbenbart, at forsvarer advokat [person13] har en række bemærkninger vedrørende sagen og dennes indhold samtidig med, at han med rette påtaler den fremgangsmåde, SKAT har gjort anvendelse af i relation til fremsendelse af forslaget til afgørelse. Indholdet i beskikket forsvarer advokat [person13]s skrivelse til SKAT burde netop med klarhed få SKATs medarbejder til at sikre sig, at afgørelse i sagen kunne fremsendes til advokat [person13] alene uden fremsendelse til [person2]. Det bestrides, at der på nogen måde foreligger en sådan tilkendegivelse eller en reel baggrund for SKAT til at have denne opfattelse.

Det fremgår af Skattestyrelsens udtalelse, at SKAT videre blot fremsendte kendelsen direkte til advokat [person13] "vedlagt et følgebrev som oplyser, at kendelserne skal indsættes i tidligere udleverede ringbind." Dermed er det på ingen måde klart indikeret, at afgørelserne fremsendes til advokat [person13] som andet end en del af den verserende straffesag. Det er ligeledes ikke godtgjort af SKAT, at der forelå accept fra enten beskikket forsvarer advokat [person13]s side eller [person2]s side af, at afgørelser kunne træffes og afsiges uden fremsendelse til [person2].

SKAT var ikke berettiget til at forudsætte, at advokat [person13], som beskikket forsvarer for [person2], tillige varpartsrepræsentant i forhold til skattesagen. Der er på intet tidspunkt givet klart udtryk herfor. Alene i relation til skrivelser som advokat [person13] modtog i forbindelse med straffesagens førelse, har advokat [person13] reagereret overfor SKAT. Det fastholdes, at det påhviler SKAT at sikre sig eksplicit tilkendegivelse af, at advokat [person13] repræsenterede [person2] fuldt ud i alle relationer i forhold til SKAT. Der foreligger ikke en sådan tilkendegivelse hverken fra advokat [person13] eller [person2] - ganske enkelt fordi dette ikke på nogen måde var tilfældet.

Skattestyrelsen anfører videre i sin udtalelse, at:

"Det præciseres, at indholdet i bilagsmapperne er udarbejdet af SKAT udelukkende til brug for skatteansættelsen og blot for overskueligheden og fornemhedens skyld, er isat i mapper påsat rygmærker med politiets logo, til videre brug i straffesagen."

Det kan ikke være med henblik på at sikre overskueligheden og nemheden for SKAT, at man benytter politiets logo og mapper i en skattesag. I den forbindelse bemærkes det, at ringbindene hvori afgørelsen isættes har nummer 4 og 13. Hvorledes dette sikrer overskuelighed og nem hed for SKAT eller for [person2], er der ikke redegjort for, ligesom det naturligvis må lægges til grund, at de øvrige ringbind i rækken vedrører straffesagen og ikke skattesagerne. Det bestrides, at Skattestyrelsens oplysning er udtryk for andet end en efterrationalisering baseret på det reelle forløb. Realiteten er, at SKATs arbejde og ændring af skatteansættelserne er planlagt og udarbejdet med henblik på at føre en straffesag mod [person2]. En straffesag hvor SKAT udførte langt hovedparten af de undersøgelser m.v., som reelt skulle være gennemført og håndteret at politiet under de retssikkerhedskrav og forpligtigelser, der ligger i retsplejeloven, herunder efterforskernes og anklagernes objektivitetskrav. Krav som - efter [person2]s opfattelse – på ingen måde blev håndhævet i forbindelse med SKATs gennemførelse af straffesagen med politiets bistand.

Baseret på ovenstående fastholder vi anbringenderne i relation til gyldigheden af de, af SKAT, gennemførte forhøjelser af [person2]s skatteansættelser for henholdsvis indkomstårene 2003-2010 og indkomståret 2011.

• • • • • •

Det fastholdes videre, at SKAT var forpligtiget til at begrunde, hvorfor betingelserne for at gennemføre ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 var opfyldt, herunder ved angivelse af hvilke retlige bestemmelser og på hvilken baggrund, disse bringes i anvendelse. Jeg opfatter Skattestyrelsens udtalelse således, at Skattestyrelsen reelt er enig i, at der ikke specifikt er henvist til skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5 eller redegjort for, at SKATs berettigelse til at foretage ekstraordinær genoptagelse er baseret på denne bestemmelse. Det faktum at SKAT redegør for de tidsmæssige bestemmelser for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2 kan naturligvis ikke i sig selv rette op på den manglende begrundelse for, hvorfor fristgennembruddet - efter SKATs opfattelse - kan gennemføres.

Det gøres gældende, at SKAT ikke på nogen måde har dokumenteret, at de retlige mangler ved SKATs afgørelser hver for sig og særligt samlet, har været uden betydning for skattesagens forløb, og [person2]s mulighed for at varetage sine interesser i forbindelse hermed. I den forbindelse skal det særligt fremhæves, at den manglende fremsendelse af afgørelsen til [person2] - efter Ombudsmands praksis - udgør et brud på hjemmelsgrundlaget og dermed medfører ugyldig hed, uanset konkret eller ikke konkret betydning for [person2] mulighed for at håndtere sagen.

• • • • • •

Sammenfattende fastholder vi de anbringender og den beskrivelse af faktum, der redegøres for i det supplerende indlæg af 22. august 2018. Dette i fuld overensstemmelse med drøftelserne på vores behagelige kontormøde.”

Landsskatterettens afgørelse

Materielt

Landsskatteretten finder, at der ved vurderingen af en straffedoms betydning for den civile skatteklagesag som udgangspunkt skal henses til den bevisbedømmelse, som er blevet foretaget i straffesagen og til formuleringen af præmisserne i den konkrete straffedom, jf. Landsskatterettens kendelse af 9. marts 2004, gengivet i SKM2004.129.LSR.

Klageren er ved Retten i [by3]s dom af 7. maj 2013 dømt for at have afgivet urigtige og vildledende oplysninger til brug for afgørelsen af sine skattepligtsforhold i årene 2003-2011, idet han flere gange til skattemyndighederne har erklæret at være fraflyttet Danmark, selvom han i realiteten havde opretholdt sin bopæl her i landet.

Retten finder, at klageren bevarede sin fulde skattepligt til Danmark i de påklagede indkomstår 2003-2011 i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Der er herved særligt henset til, at det på baggrund af sagens oplysninger lægges til grund, at klageren reelt opretholdt sin bopæl her i landet, og at klageren ved de foretagne dispositioner alene har haft til hensigt at undgå skattebetaling af udbetalinger fra klagerens ratepension. Der er desuden henset til, at klageren ikke har haft en reel hensigt om at slå sig ned varigt uden for Danmark eller ophæve samlivet med sin ægtefælle. Endelig er der henset til Retten i [by3]s dom af 7. maj 2013.

Klageren er dermed fuldt skattepligtig til Danmark i de påklagede indkomstår 2003-2011 i medfør af bopælsbestemmelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1.

Formalitet

Ekstraordinær genoptagelse

SKAT varslede ændringerne for 2003-2010 den 4. juni 2012. Fristen for varsel af en ansættelsesændring udløber den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Varsling af ansættelsesændringerne for 2003-2008 er dermed foretaget efter denne frists udløb. Det er en forudsætning for fristgennembrud, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2, er til stede.

På baggrund af sagens oplysninger finder Landsskatteretten det godtgjort, at klageren ved de foretagne dispositioner alene har haft til hensigt at undgå skattebetaling af udbetalinger fra klagerens ratepension, samt at klageren ikke har haft en reel hensigt om at slå sig ned varigt uden for Danmark eller ophæve samlivet med sin ægtefælle. Der er blandt andet lagt vægt på omfanget af fællesrejserne i årene 2003-2011 samt indholdet af klagerens drejebog, hvor han forventer, at han og den tidligere ægtefælle gifter sig igen umiddelbart efter, at hans udlandsophold er slut ved udgangen af 2012. Klageren har derfor forsætligt eller groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet klageren har undladt at oplyse om sine indtægtsforhold til brug for skatteansættelserne i årene 2003-2008. SKAT kan tidligst anses for at være kommet til kundskab om de forhold, som begrunder den ekstraordinære genoptagelse, på ransagningstidspunktet den 21. december 2011, hvorfor SKAT har reageret inden for reaktionsfristen på seks måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Begrundelsesmangler

Det følger af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, sidste punktum, at varsling af ansættelsesændringer skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven. Af forvaltningslovens § 24, stk. 1, fremgår, at begrundelsen for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler i henhold til hvilke, afgørelsen er truffet.

Der er i afgørelsen henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, som hjemmel for suspension af varslingsfristen. Klageren kan ikke på grundlag af afgørelsen og beskrivelsen af de faktiske forhold samt SKATs konklusion, hvori SKAT benævner fraflytningen fra Danmark som ”fiktiv”, være i tvivl om, at genoptagelsen skyldtes, at klageren efter SKATs opfattelse havde undladt at selvangive sine indtægter, og at SKAT anså det for mindst groft uagtsomt. Det forhold, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke udtrykkeligt er nævnt i afgørelsen, kan herefter ikke føre til, at afgørelsen er ugyldig. Der henvises til Vestre Landsrets domme af 11. november 2004 og 26. juni 2013, offentliggjort som SKM2004.906.VLR og SKM2013.550.VLR.

Manglende høring vedrørende indkomståret 2011

Klagerens advokat, [person13], bekræfter i brev af 17. august 2012, at han har modtaget SKATs brev af 30. juli 2012, samt at han ønsker at komme med bemærkninger. Der er herefter foretaget høring, forinden SKAT traf afgørelse den 23. august 2012 vedrørende indkomståret 2011 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, 1. pkt.

Manglende overholdelse af ansættelsesfristen

En ansættelse er foretaget på tidspunktet for afsendelsen af afgørelsen, der almindeligvis er det samme som afgørelsens datering. Advokat [person13] har således også ved påklage til Landsskatteretten henvist til ”SKATs afsagte afgørelse af 5. juli 2012” og ”SKATs afsagte afgørelse af 23. august 2012”.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår, at ansættelsen skal være foretaget inden den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. SKATs afgørelse af 23. august 2012 vedrørende 2011 er dermed inden for fristen.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 3. pkt., fremgår, at en ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest tre måneder efter den dag, hvor varsel er afsendt. SKAT har udsendt varsel den 4. juni 2012 vedrørende 2003-2010, og ansættelsen er sket ved afgørelse den 5. juli 2012 og dermed inden for fristen.

Manglende fremsendelse af afgørelserne for 2003-2011 til klageren

Ombudsmanden har i en sag, offentliggjort som FOB2000.199, udtalt, at ”I tilfælde hvor parten lader sig repræsentere ved en anden, skal afgørelsen meddeles til partsrepræsentanten. Jeg henviser til Karsten Lomborg m.fl., Forvaltningsret (1994), s. 395.”

Der findes ikke særlige regler på SKATs område om, at afgørelsen skal sendes til såvel repræsentanten som parten. Der kan henvises til Den Juridiske Vejledning, 2012-2, afsnit A.A.7.4.2 Repræsentation .

Retten lægger til grund, at advokat [person13] både var forsvarer for klageren i straffesagen og repræsenterede klageren i skattesagen vedrørende klagerens skattepligt til Danmark i indkomstårene 2003-2011. Der er herved henset til, at advokat [person13] over for SKAT tilkendegav at repræsentere klageren i skattesagen, herunder bl.a. ved i brev af 27. april 2012 som advokat for klageren at anmode om aktindsigt i klagerens skattesag, ved i mail af 29. maj 2012 at acceptere at modtage SKATs forslag til afgørelse vedrørende indkomstårene 2003-2010, ved i brev af 17. august 2012 at udtrykke ønske om at fremsætte bemærkninger til forslaget til afgørelse vedrørende indkomståret 2011, og ved efterfølgende at påklage SKATs afgørelser i skattesagen.

Da afgørelserne ubestridt er sendt til advokat [person13], der repræsenterede klageren i skattesagen, har SKAT ikke begået en fejl ved ikke at sende afgørelserne til klageren selv.

Da klageren er anset for fuldt skattepligtig i de påklagede indkomstår 2003-2011, og da der ikke er gjort indsigelse mod størrelsen af de foretagne forhøjelser, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse for alle årene.