Kendelse af 27-03-2023 - indlagt i TaxCons database den 18-04-2023

Journalnr. 10-0215005

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Ugyldighed grundet forældelse	-	Ja	Nej
Indkomståret 2006
Maskeret udbytte vedrørende udligning med [virksomhed1] ApS	36.597 kr.	0 kr.	36.597 kr.
Maskeret udbytte vedrørende udholdt omsætning i [virksomhed1] ApS	1.623.191 kr.	0 kr.	1.623.191 kr.
Indkomståret 2007
Maskeret udbytte vedrørende udligning med [virksomhed1] ApS	290.822 kr.	0 kr.	290.822 kr.
Maskeret udbytte vedrørende udholdt omsætning i [virksomhed1] ApS	2.061.373 kr.	0 kr.	2.061.373 kr.
Skattepligtig værdi af fri bil	256.666 kr.	0 kr.	256.666 kr.
Indkomståret 2008
Ej udlignet tilgodehavende hos [virksomhed1] ApS	-293.559 kr.	0 kr.	0 kr.
Maskeret udbytte vedrørende udholdt omsætning i [virksomhed1] ApS	134.789 kr.	0 kr.	134.789 kr.
Skattepligtig værdi af fri bil	79.750 kr.	0 kr.	79.750 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomstårene 2006, 2007 og 2008 direktør og hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS, herefter benævnt selskabet, med CVR-nr. [...1]. Selskabet blev stiftet 10. juni 2003 og ophørte efter konkurs 12. november 2014. Det fremgår af CVR, at selskabet også blev drevet under navnet [virksomhed2] ApS indtil den 4. juli 2007.

Selskabet var registreret med branchekode 451120 Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser og bibranchekode 682040 Udlejning af erhvervsejendomme. Det fremgår endvidere, at selskabets formål var handel-, service-, udlejning- og investeringsvirksomhed, herunder at erhverve og eje aktier i andre selskaber.

Klageren var på tidspunktet for SKATs afgørelse registreret i en række selskaber som direktør eller bestyrelsesmedlem uden ejerandele, herunder [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] A/S, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed7] BG ApS, [virksomhed8] ApS, [virksomhed9] ApS og [virksomhed10] ApS.

Det fremgår af Tast selv, at klageren har selvangivet således:

2006:

Overskud virksomhed/udlejningsejendom 83.544 kr.

Lønindkomst 239.024 kr.

Renteindtægt vedr. mellemregning med [virksomhed1] ApS 35.269 kr.

Modtaget udbytte i indkomståret 2006 44.300 kr.

2007:

Overskud virksomhed/udlejningsejendom 83.772 kr.

Lønindkomst 495.690 kr.

Renteindtægt vedr. mellemregning med [virksomhed1] ApS 84.037 kr.

Modtaget udbytte fra [virksomhed1] ApS i indkomståret 2007 45.500 kr.

2008:

Overskud virksomhed/udlejningsejendom 87.192 kr.

Lønindkomst 226.520 kr.

Renteindtægt vedr. mellemregning med [virksomhed1] ApS 91.004 kr.

Modtaget udbytte fra [virksomhed1] ApS i indkomståret 2008 0 kr.

På baggrund af de tilgængelige oplysninger beregnede SKAT klagerens privatforbrug til -2.654.495 kr. for indkomståret 2006 og -2.480.388 kr. for indkomståret 2007.

Bogføringen i [virksomhed1] ApS:

SKAT gennemførte en kontrol i selskabet [virksomhed1] ApS den 1. november 2007, hvor der blev fremlagt saldobalancer for perioderne 1. juli 2005-30. juni 2006 og 1. juli 2006-30. juni 2007, kontospecifikationer for samme perioder, indtægtsbilag, udgiftsbilag, varelagerliste, kosterbog, øvrigt bogføringsmateriale herunder efterposteringer, kontrakter, aftaler og lignende, samt kontoudtog vedrørende selskabets bankkonti. Der blev desuden fremlagt øvrigt relevant regnskabsmateriale. Det blev ikke specificeret, hvad dette omfattede.

Ved kontrollen af selskabets regnskabsmateriale konstaterede SKAT bl.a. følgende:

•	Bogføringen af omsætningen var altid foretaget ved en kreditering på en omsætning/lejeindtægtskonto og en debitering på selskabets bankkonto, uanset hvordan betalingen var foretaget, eller uanset på hvilken konto indbetalingen skete. Dette var også gældende, når det var klagerens private konto.
•	Der var ikke en kassebeholdning i selskabet med en opgørelse over dagens omsætning modtaget i selskabets lokaler, herunder kontanter checks og dankort. Der var enkelte dankort notaer i bogføringen.
•	Der var mange kontante ind- og udbetalinger som bilag, men ingen kassebeholdning ifølge bogføringen. Selskabets kontante varesalg blev ikke indsat på selskabets konto, men blev lagt hos klageren til betaling af udgifter. Der var heller ikke hævet kontanter fra kontoen.
•	Bogføring af udgifter foregik altid ved en debitering på en relevant udgifts-/aktivkonto og en kreditering på selskabets bankkonto, uanset der i flere tilfælde var vedhæftet en checkkopi hidrørende fra klagerens private konto.
•	En del indbetalinger fra fakturaer udstedt ved selskabets nethandel, blev i nogle perioder indsat på klagerens konto og andre perioder på selskabets konto.
•	Klageren konto fremgik ikke af selskabets regnskab.
•	Klagerens kontonummer fremgik af selskabets fakturaer og hjemmeside.
•	At der skete en sammenblanding af selskabets og klagerens økonomi, da klageren i første omgang fik fuld rådighed over selskabets indtægter og klageren betalte derfor selskabets udgifter med disse midler.
•	I efteråret 2005 optog klageren et realkreditlån i sin private bolig med en hovedstol på 1.424.000 kr. og udlånte pengene til selskabet. Som resultat betalte selskabet lånets ydelser. Lånet blev indfriet den 2. januar 2007 med en betaling fra klagerens konto, og selskabet tilbagebetalte lånet til klageren 10. april 2007.
•	Udligningerne blev foretaget i nettobeløbet mellem klagerens og selskabets konto. De resterende differencer blev efterposteret i større portioner med teksten ”banktafstem”, således at bogføringens konto svarede til bankkontoudtogets saldo ved årets udgang efter revision.

Klageren oplyste, at der ved bestilling af varer på hjemmesiden skulle indbetales på bankkonto. Ved betaling blev der udstedt en faktura, varen blev pakket og sendt til kunden. Ved udgangen af hvert kvartal blev de modtagne betalinger for selskabets varesalg overført fra klagerens private konto til selskabets konto og betalinger, herunder også selskabets udgifter foretaget fra hans private konto, blev udlignet med overførsler fra selskabets konto til klagerens private konto.

I forbindelse med den gennemførte kontrol anmodede SKAT om kontoudtog for klagerens private konto, som blev modtaget den 19. november 2007.

Ved gennemgangen af kontoen konstaterede SKAT, at checks og dankortindbetalinger fra selskabets drift løbende blev indsat på klagerens private konto. SKAT fandt ingen kontante indsætninger eller hævninger. Der fremgik også indbetalinger fra fakturaer fra selskabets nethandel.

SKAT konstaterede, at de af klageren anførte overførsler mellem selskabets konto og klagerens private konto til udligning af mellemregningerne af udgifter og indtægter, ikke blev bogført på selskabets mellemregningskonto.

I 3. kvartal 2007 ophørte de kvartalsvise tilbagebetalinger af modtagne indtægter og refusion af afholdte udgifter mellem klagerens konto og selskabets konto. Der blev udarbejdet en mellemregningskonto, hvor uafklarede differencer blev anført med teksten ”bankafstemning”. SKAT har fremlagt mellemregningskontoen som bilag 9.

På baggrund af det fremlagte regnskabsmateriale udarbejdede SKAT bilag 1-22 til brug for selskabets skatteansættelse. Bilagene består af regneark med optegnelser over indestående på konti, opgørelse af omsætning og selskabets udgifter, faktureringer og kunder, samt privatforbrugsopgørelser for klageren for indkomstårene 2006 og 2007.

Fejl i udligning

Klageren forklarede, at han afholdt selskabets driftsudgifter midlertidigt for selskabet og efterfølgende udlignede den afholdte udgift med selskabet. Ved gennemgangen af selskabets udgiftsbilag og afholdte udgifter godkendte SKAT ikke alle de afholdte udgifter som fradragsberettigede driftsudgifter.

Differencen mellem udgifter, som selskabet havde afholdt, og godkendte driftsudgifter, specificerede SKAT som:

•	Udgifter, som klageren fik refusion for, men allerede var betalt af selskabet.
•	Overførsel af det samme beløb to gange, herunder bogført udgift to gange, både via PBS-opgørelse og via faktura.
•	Private udgifter og udokumenterede udgifter.
•	Enkelte udgifter, som slet ikke var blevet refunderet.

Det fremgår desuden af SKATs afgørelse, at klagerens udligning vedrørende selskabets indtægter også var mangelfuld, og at SKAT derfor har anset udligningen for at være maskeret udbytte.

På baggrund af dette forhøjede SKAT klagerens indkomst med maskeret udbytte med 36.597 kr. i indkomståret 2006 og 290.822 kr. i indkomståret 2007, mens SKAT nedsatte aktieindkomsten med 293.559 kr. for 1. halvår 2008. Opgørelsen fremkommer således:

For meget refunderede udgifter 4. kvartal 2005, 1. og 2. kvartal 2006: 109.657 kr.

Ikke-overført modtaget bogført indtægt 1. og 2. kvartal 2006 21.305 kr.

Ej refunderet godkendte/afholdte udgifter 3. og 4 kvartal 2006 -47.226 kr.

For meget overført modtaget bogført indtægt 3. og 4. kvartal 2006 -47.139 kr.

I alt 2006 36.597 kr.

1. halvår: Refusion af ikke-fradragsberettigede eller afholdte udgifter 120.588 kr.

1. halvår: Ikke-overført modtaget bogført indtægt 18.695 kr.

2. halvår: Saldo mellemregning pr. 31 december 2007 151.539 kr.

I alt 2007 290.822 kr.

Saldo mellemregning pr. 30. juni 2008 -142.020 kr.

Saldo mellemregning pr. 31. december 2007 -151.539 kr.

I alt pr. 30. juni 2008 -293.559 kr.

Udeholdt omsætning

SKAT konstaterede, at den bogførte omsætning i selskabet ikke svarede til de fremlagte kontoudtog.

SKAT var i besiddelse af lister over selskabets handler på [...com] for perioden 1. januar 2005 – 1. september 2007, men ikke de konkrete afregningsbilag. SKAT fandt, at beløbene svarede til de beløb, der var indsat på klagerens konto.

Ved gennemgang af de bogførte fakturaer blev der konstateret 183 huller i nummerrækken for regnskabsåret 2006/2007. 44 af disse fakturaer findes i regnskabsåret 2007/2008. I regnskabsåret 2007/2008 blev der fundet 276 huller i nummerrækken. Enkelte af fakturaerne er anført med [virksomhed8] BGs ApS’ CVR-nr.

SKAT konstaterede indsætninger på klagerens konto, der ikke dækkede over huslejeindtægter, løn og øvrige private beløb. SKAT har anset indsætningerne for at være omsætning i selskabet, idet der var fakturahenvisninger, angivelser af navngiven person eller navngiven virksomhed på kontoudtoget ud for indbetalingen, herunder også dankortindbetalinger og checkindbetalinger.

SKAT fandt, at klageren, som følge af sin stilling som hovedanpartshaver og direktør, havde rådet over selskabets likvider på en så atypisk måde med den konsekvens, at selskabet mistede sin råderet over aktiverne.

Klageren oplyste til SKAT, at han ved udgangen af hvert kvartal overførte de modtagne indbetalinger fra hans private konto til selskabets konto, og at udgifterne betalt fra hans konto, blev udlignet med overførsler fra selskabets konto til hans private konto. Efter 3. kvartal 2007 ophørte disse overførsler, som i stedet blev foretaget over mellemregningskontoen.

Ved gennemgang af klagerens konto konstaterede SKAT, at en del af disse beløb kunne identificeres som fortrinsvis indsætninger og undertiden som checks/dankortnota. Indsætninger af checks og dankortnotaer forudsatte SKAT vedrørte den omsætning, som var bogført i selskabet.

Differencen mellem den bogførte omsætning fratrukket identificerede indsætninger, checks og dankortnotaer, er den omsætning, som selskabet har modtaget i kontanter.

SKAT har udarbejdet en opgørelse over de resterende indtægter indgået på klagerens konto. SKAT foretog en gennemgang af klagerens bankkonto og sammenholdt oplysningerne herfra med bogføringen af selskabets omsætning. SKAT gennemgik alle posteringer på kontoen pr. kvartal for at klarlægge, hvilke der fremgik af selskabets bogføring. De resterende indtægter er opdelt i følgende grupper:

•	indsætninger af checks
•	dankortkvitteringer
•	afregninger fra auktionshuse og
•	manglende indtægter inkl. afregninger

Ved gennemgang af udgifter betalt af klageren fremgår det af en del af bilagene, at der er betalt kontant og i enkelte tilfælde med Eurocard. Dette er tilknyttet klagerens konto. Der fremgår ikke kontanthævninger på klagernes konto, ligesom der ikke er udskrevet checks på runde beløb. SKAT konkluderede, at kontantbeløb, der var anvendt til kontant betaling af diverse regninger, alene kunne være kontanter modtaget fra selskabets kunder. SKAT konkluderede endvidere, at der måtte være en ikke uvæsentlig kontant omsætning hvert kvartal, idet der i regnskabsåret 2006/2007 var udgifter på ca. 1,378 mio. kr., som ikke kunne ses betalt fra hverken selskabets eller klagerens konto.

Ved gennemgang af selskabets afholdte udgifter til porto til udsending af varer til kunder fremgår der en del forsendelser, hvor der ikke i bogføringen foreligger en tilsvarende salgsfaktura.

SKAT har udarbejdet en opgørelse for hvert kvartal, hvor den del af den bogførte omsætning, som er tilgået klageren, er sammenholdt med de identificerede indsætninger, indsatte checks og dankortkvitteringer på klagerens konto for at konstatere, om den bogførte omsætning også kan rumme kontant omsætning. Derudover har SKAT sammenholdt samtlige indtægter udover de private, som er tilgået klagerens konto med de indtægter, der kan henføres til den bogførte omsætning.

SKAT har herefter konstateret, dels at der har været en ikke ubetydelig kontant handel som er tilgået klageren, dels at selskabet har udeholdt omsætning, som anses tilgået klageren.

SKAT har opgjort, at der er udeholdt omsætning på 1.623.191 kr. for 4 kvartaler i 2006, 2.061.373 kr. for 4 kvartaler i 2007 og 134.789 kr. for 1. kvartal i 2008.

Beskatning af fri bil

Selskabet købte den 30. maj 2007 en importeret brugt Jaguar XK8 4,2 V8 Cabriolet med nummerpladen [reg.nr.1] for 1.550.000 kr. og med første indregistrering den 7. juli 2006 hos [virksomhed11].

Selskabet solgte en Jaguar XK8 4,2 V8 Cabriolet til datterselskabet [virksomhed8] ApS for 1.275.000 kr. den 1. november 2007. Det fremgår af SKATs afgørelse, at prisen for bilen på 1.275.000 kr. blev opgjort på grundlag af en vurdering, [virksomhed11] havde lavet af bilen af 18. juli 2007.

Klageren købte bilen den 25. januar 2008 for 1.025.000 kr. af [virksomhed8] ApS.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at standardprisen for tilsvarende biler, anmeldt til indregistrering i sommeren 2006, var mellem 1.850.300 kr. og 1.880.299 kr.

Det fremgår ikke af sagen, hvad den konkrete værdi af nærværende bil har været ved 1. registrering.

Selskabet leasede den 15. marts 2008 (forventet levering 16. marts 2008) en Audi A6 3,2 Tiptronic, Quattro S-line med første indregistrering den 20. august 2004 via [virksomhed11] med en værdi på 643.300 kr. Selskabet blev ifølge CMR afmeldt som bruger af bilen den 23. juni 2008.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at klageren udførte arbejde for både [virksomhed1] ApS og [virksomhed8] ApS. Klageren fik udbetalt løn fra [virksomhed1] ApS til og med 2008, og fra 2008 fik han udbetalt løn fra [virksomhed8] ApS. Det fremgår desuden, at klageren var den eneste lønansatte medarbejder i de 2 selskaber i perioden.

SKAT udsendte sagsfremstilling og forslag til afgørelse den 4. november 2009 vedrørende ændringen af skatteansættelsen for indkomstårene 2006, 2007 og 2008. SKAT traf endelig afgørelse den 14. december 2009.

SKATs afgørelse

SKATs har i afgørelse af 14. december 2009 forhøjet klagerens indkomstansættelse for indkomstårene 2006-2008 som følge af mellemregninger og udeholdt omsætning, der er anset for maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS, samt med værdi af fri bil for indkomstårene 2007 og 2008.

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 1.659.788 kr., der er anset for at være maskeret udbytte for indkomståret 2006, og som begrundelse fremgår følgende af SKATs afgørelse:

(...)

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende fejl i udligning af

Mellemregning 36.597 kr.

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende tilegnede indtæg-

ter, hvor [virksomhed1] AS er rette indkomstmodtager. 1.623.191 kr. 1.659.788 kr.

Ændringen skyldes:

Manglende korrektion af fejlagtig udligning af mellemregningskonto mellem dig og [virksomhed1] ApS.

Manglende tilbagebetaling til [virksomhed1] ApS af [virksomhed1] ApS’s indtægter, som er indsat på din bankkonto. Indtægterne anses for udeholdt omsætning, idet de ikke er bogført i [virksomhed1] ApS, som anses for rette indkomstmodtager.

Beløbene beskattes som maskeret udbytte jf. ligningsloven § 16A = aktieindkomst jf. Personskatteloven § 8a.

(...)

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 2.352.195 kr., der er anset for at være maskeret udbytte, samt beskattet klageren med værdi af fri bil med 256.666 kr. for indkomståret 2007, og begrundelsen fremgår således af SKATs afgørelse:

(...)

Maskeret udbytte

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende fejl i udligning af 290.822 kr.

mellemregning

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende tilegnede indtægter 2.061.373 kr.

hvor [virksomhed1] ApS er rette indkomstmodtager 2.352.195 kr.

Fri bil

Der er konstateret at [virksomhed1] ApS og [virksomhed8] ApS har stillet

fri bil til din rådighed. Det skal du betale skat af.

Reglerne står i ligningslovens § 16, stk. 4. 256.666 kr. 256.666 kr.

Ændringerne skyldes:

•	Manglende korrektion af fejlagtig udligning af mellemregningskonto mellem dig og [virksomhed1] ApS.
•	Manglende tilbagebetaling til [virksomhed1] ApS af [virksomhed1] ApS’s indtægter, som er indsat på din bankkonto. Indtægterne anses for udeholdt omsætning, idet de ikke er bogført i [virksomhed1] ApS, som anses for rette indkomstmodtager.

Beløbene beskattes som maskeret udbytte jf. ligningsloven § 16A = personlig indkomst jf. Personskattelovens § 8a.

•	Manglende indberetning af værdi af fri bil i forbindelse med udarbejdelse af lønsedler.

Beløbet beskattes som A-indkomst jf. ligningslovens § 16, stk. 4 = personlig indkomst jf. Personskattelovens § 3.

(...)

SKAT har nedsat klagerens indkomst med 158.770 kr. og beskattet ham med værdi af fri bil med 79.750 kr., og begrundelsen fremgår således af SKATs afgørelse for indkomståret 2008:

(...)

Maskeret udbytte

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende fejl i udligning af -293.559 kr.

mellemregning

Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS vedrørende tilegnede indtægter 134.789 kr.

hvor [virksomhed1] ApS er rette indkomstmodtager -158.770 kr.

Fri bil

Der er konstateret at [virksomhed1] ApS og [virksomhed8] ApS har stillet

fri bil til din rådighed. Det skal du betale skat af.

Reglerne står i ligningslovens § 16, stk. 4. 79.750 kr. 79.750 kr.

Ændringerne skyldes:

Manglende korrektion af fejlagtig udligning af mellemregningskonto mellem dig og [virksomhed1] ApS.

Beløbene beskattes som maskeret udbytte jf. ligningsloven § 16A = personlig indkomst jf. Personskattelovens § 8a.

Manglende indberetning af værdi af fri bil i forbindelse med udarbejdelse af lønsedler

Beløbet beskattes som A-indkomst jf. ligningslovens § 16, stk. 4 = personlig indkomst jf. Personskattelovens § 3.

...”

Der fremgår følgende af sagsfremstillingen til ovenstående afgørelse:

”...

SKAT har, som følge af selskabets brug af [person1]s privat bankkonto, foretaget en gennemgang af selskabets bilag og sammenholdt dem med bankkontoudtogene for at konstatere, hvorvidt ind- / udbetalingerne af indtægter/udgifter er sket til selskabets bankkonti (se bilag 20-22) eller [person1]s bankkonto (bilag 10 og 18)

Ved denne gennemgang er det konstateret, at en ikke uvæsentlig del af transaktionerne ikke er foretaget på nogle af kontiene.

Derimod ses der både at være mange kontante ind- og udbetalinger, uden at dette fremgår af bogføringen i form af en kassebeholdning.

Umiddelbart kan det konstateres, at når selskabet modtager kontanter for varesalget, så bliver pengene aldrig indsat på selskabets konto, men derimod lagt i [person1] Private kontant beholdning (tegnebog) og anvendt til blandt andet betaling af selskabets udgifter.

Det er ikke muligt at konstatere om hele denne kontante omsætning indgår i bogføringen (se nærmere i denne sagsfremstilling under punkt 2).

Derudover kan det konstateres, at når selskabet modtager dankortindbetalinger for varesalg overføres de til [person1] private bankkonto. Checks modtaget for varesalget, er alene konstateret indsat på [person1]s private bankkonto. Det har ikke været muligt at konstatere en enkelte er hævet direkte i banken.

Det kan dermed konstateres, at der er tale om en kraftig sammenblanding af selskabets økonomi med hovedanpartshaverens økonomi (2 selvstændige enheder), idet

•	[person1] i første omgang får fuld rådighed over selskabets indtægter,
•	Selskabet i perioden til og med december 2005 alene får indtægter ind på sin konto når der sker udligning fra [person1] konto,
•	selskabet ikke har rådighed over sine likvide midler, så det kan betale sine udgifter,
•	[person1] derfor betaler selskabets udgifter med selskabets midler, som han har taget fuld rådighed over, store dele af de beløb, som [person1] anfører, skal udlignes over mellemregningskontoen, er rent faktisk allerede selskabets midler eller er udgifter betalt med selskabets midler.

Ved at foretage en gennemgang af de beløb, som [person1] har opgjort skulle overføres mellem de 2 konti, dels som indbetalinger modtaget på privat konto og dels udgifter som er betalt fra privat konto, kan der konstateres en del differencer.

Revisor har i forbindelse sit arbejde konstateret nogle beløb, som [person1] har anført som fradragsberettiget for selskabet, men hvor revisor ikke anser beløbene at vedrøre selskabet. Disse er anført på mellemregningen som debet.

Vedrørende differencer mellem beløb indgået på [person1]s konto, og beløb bogført som omsætning i selskabet se punkt 2 i denne sagsfremstilling.

Det er SKAT opfattelse, at [person1]s udlån til selskabet af vederlag fra realkreditlån ikke er en kortfristet gæld i selskabet, som normalt er denne form en mellemregningskonto har, i og med at en mellemregningskonto er kendetegnet ved at der føres diverse udlæg m.v. oftest foretaget af hovedanpartshaveren til snarest udligning.

[person1] har valgt at sende udligne den månedlige ydelse på lånet fra kreditforeningen, således at selskabet løbende betaler både renter og afdrag på lånet.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at [person1]s betaling for Jaguar i maj 2007 også er at anse for et ikke typisk udlæg foretaget af hovedanpartshaveren, idet det med de posteringer, der er foretaget i selskabet efterhånden, som bilen skifter ejer fra [virksomhed1] til [virksomhed8] BG og til sidst ud til [person1] tydeligt fremgår, at der ikke følger nogen form for pengestrøm med, men derimod alene foretages posteringer på mellemregningskontiene.

Formålet med handlerne ses umiddelbart alene at være, at selskaberne får fradrag for det værditab, der kommet henover året på en personvogn, som [person1] har til rådighed.

Dette skal også ses i lyset af, at ingen af selskaberne ikke har haft rådighed over den nødvendige likviditet, for at kunne foretage køb af en bil i den prisklasse, medens [person1] er den eneste, der har haft rådighed over de nødvendige likvider (se nærmere punkt 2 i denne sagsfremstilling omkring manglende bogføring af omsætning indgået på [person1]s konto).

De posteringer revisor har foretaget på mellemregningskontoen med henvisning til konkrete bilag er, hvor ikke andet er anført, medtaget i opgørelsen af godkendte udgifter.

Efterposteringer uden henvisning til bilagsnr. Og bankafstemninger er ikke indarbejdet, idet det ikke har været muligt at konstatere, hvad de hidrører fra.

Differencer mellem godkendte og refunderede udgifter består af overførsel af beløb, som allerede er betalt af selskabet, overførsel af det samme beløb 2 gange (bogført udgift 2 gange både via PBS-opgørelse og via faktura), private udgifter og udokumenterede udgifter, og endelig er der enkelte udgifter, som ikke er blevet refunderet. Det er udgifter bogført i de enkelte kvartaler der indgår som godkendte udgifter og refunderede udgifter er vedrørende disse bilagsnumre (se bilag 1-4) samt for 1. halvår 2006(bilag 2-4):

(...)

1/7-2007 – 30/6-2008

Der er alene foretaget udligning af mellemregninger af [person1] vedrørende 3. kvartal 2007. SKAT var på kontrol 1. og 2. november 2007.

Revisor har for 4. kvartal 2007 og fremefter udarbejdet en noget mere specificeret mellemregningskonto, dog uden at indarbejde [virksomhed1] ApS´s relaterede posteringer på [person1] konto i denne.

Der er i forbindelse med regulering af mellemregningerne (se bilag nr. 9) mellem [person1] og selskabet taget udgangspunkt i den af revisor udarbejdet mellemregning, dog således at saldoen pr. 01/07-2007 er 0 kr., idet de udgifter og indtægter, som vedrører 2006/2007 er udlignet ifbm. SKATs opgørelse ovenfor.

Udlægget vedrørende selskabets køb af Jaguar fremgår af posteringen 1.1.2008, hvor revisor bogfører en udligning af mellemregningen mellem [virksomhed8] BG og [virksomhed1], som blandet andet indeholder videresalg af Jaguar for 1.275.000 kr. til [virksomhed8] BG.

SKAT anser i den forbindelse [person1]s tilgodehavende nedsat fra 1.550.000 kr. med 1.275.000 kr. til 275.000 kr., og at han derefter har et tilgodehavende med [virksomhed8] ApS på 1.275.000 kr. [virksomhed8] BG har ikke betalt [virksomhed1] ApS for købet af bilen.

[person1] køber bilen af [virksomhed8] ApS 25/01-2008 for 1.025.000 kr.

[person1] betaler heller ikke [virksomhed8] BG ApS for bilen, hvorfor hans mellemregningen med [virksomhed8] BG ApS skal nedskrives med dette beløb.

Systemet bevirker, at han lånte lånte [virksomhed1] ApS 1.550.000 kr. [virksomhed1] ApS lånte [virksomhed8] ApS 1.275.000 kr. og endelige lånte [virksomhed8] ApS[person1] 1.025.000 kr.

Disse transaktioner ender via udligning af diverse mellemregningskonti med at [virksomhed1] ApS skylder 275.000 kr. på mellemregningen med [person1]. Og mellemregningen mellem [person1] og [virksomhed8] BG ender med, at [virksomhed8] BG skylder [person1] 1275.000 kr. – 1.025.000 kr.: 250.000 kr.

Disse 2 beløb svarer til det værditab de 2 selskaber har kunnet fratrække som afskrivning driftsmidler/tab salg driftsmidler.

Mellemregning mellem [virksomhed1] ApS og [person1] (se bilag nr. 9) udgør efter SKATs reguleringer et tilgodehavende pr. 30/6-2008 til [person1] på 142.020 kr. Dette beløb modregnet i maskeret udlodning 2007/2008 se punkt 2 i denne sagsfremstilling.

Der er en del checks fra selskabets konto, hvor det ikke er udgiftsbilag, som relaterer til denne foretagne betaling.

Alle udgifter, som ikke ses betalt af selskabet, er ført over mellemregning som om, det er [person1], der har betalt. Det kan ikke afvises, at flere af disse udgifter reelt er betalt af selskabet. Revisors bogføring af disse checks på MR godkendes. For derved at udligne det for meget anførte tilgodehavende til [person1] og tage højde for evt. afholdte private udgifter.

Refusioner 2006/2007

Vedrørende de i regnskabsåret 2006/2007 opgjorte reguleringer, er der tale om de af selskabets midler, som [person1] i første omgang uberettiget har taget råderet over og har anvendt, og som han først på et senere tidspunkt har påbegyndt tilbagebetalingen af til selskabet, i form af nogle af disse midler med modregning af de udgifter, han har betalt med selskabets midler.

Der er her tale om usædvanlige transaktioner, som alene er gennemført som følge af, at [person1] i kraft af sin rolle som eneanpartshaver og direktioner har den bestemmende indflydelse over og adgang til selskabets aktiver.

Samtidig er regnskabsmaterialet kendetegnet ved ikke at opfylde betingelserne i bogføringsloven, idet der ikke er foretaget løbende bogføring og anvendt de nødvendige konti til sikring af en sådan bogføring (kassebeholdning), bogføring af bankkonto er en sammenblanding af selskabets bankkonti, [person1]s private konto og de efterfølgende udligninger af mellemregning. Endeligt er mellemregningskontoen ikke ført i fornødent omfang, så den giver et retvisende billede.

Det er SKATs opfattelse, at de forkerte udligninger af mellemregninger 2006/07 er maskeret udbytte til [person1], idet der er tale om manglende hensigt til at sikre at mellemregningerne bliver udlignet korrekt.

Beløbene anses periodemæssigt for at være maskeret udbytte på tidspunktet for [person1]s modtagelse: Indtægter på det tidspunkt, hvor beløbet er indgået på hans konto

Udgifter på det tidspunkt, hvor der er overført penge fra selskabets konto til [person1]s konto. Beløbet udgør for regnskabsåret 2006-2007 i alt (73.362 kr. - 28.444 kr.) 44.918 kr.

Selskabet har ikke fradragsret for udloddede beløb, idet der ikke e tale om en driftsomkostning omfattet af Statsskatteloven § 6, stk. 1 litra a, men om en formuedisponering, der jf. Statsskatteloven § 6, stk. 2 ikke er fradragsberettiget.

Det udloddede beløb beskattes jf. Ligningsloven § 16 A, stk. 1 hos [person1].

(...)

1.4.2. Foreløbig afgørelse

Det er SKATs opfattelse, at [person1], som følge af sin stilling som hovedanpartshaver og direktion har kunne tage sig råderet over selskabets likvider (kontanter, checks, dankort m.v.) på en så atypisk måde, men den konsekvens at selskabet mister sin råderet over sine aktiver.

Dette medfører, at [person1] i en periode oftest et kvartal har fuld råderet over selskabets midler, som han dog også anvender til at betale nogle af selskabets udgifter – idet selskabet ikke har midler at betale med.

Derefter laver [person1] en opgørelse over hvilke indtægter, han skal overføre til selskabet og en opgørelse over hvilke udgifter – som reelt er betalt af selskabets egne midler – som han skal have refunderet – som følge af, at han afleverer selskabets indtægter tilbage til selskabet.

I forbindelse med opgørelsen af betaling af udgifter er udgifterne oftest afholdt i et kvartal, men først anmodet refunderet i det næste kvartal.

Det er SKATs opfattelse at på det tidspunkt, hvor [person1] får overført nogle ikke berettigede beløb, er disse beløb at anse for maskeret udbytte. Her er også henset til, at han har modtaget beløb, han ikke var berettiget til, og at han ikke har foranlediget, at disse fejl bliver rettet.

Det er SKATs opfattelse at på det tidspunkt, hvor [person1] får råderet over selskabets likvider, er beløbet at anse for maskeret udbytte, dog accepteres på det foreliggende – i og med at han tilbagebetaler beløb til selskabet – at de beløb, som rent faktisk er tilbagebetalt til selskabet løbende, at disse beløb ikke indgår i opgørelsen over maskeret udbytte.

Maskeret udbytte jf. Ligningsloven § 16A stk. 1 er skattepligtig aktieindkomst jf. personskatteloven § 4a.

Maskeret udbytte for 2006:
1. halvår: Refusion af ikke godkendte / afholdte udgifter	109.657 kr.
1. halvår: Ikke overført modtaget bogført indtægt	21.305 kr.
2. halvår: Ej refunderet godkendte /afholdte udgifter	-47.226 kr.
2. halvår: For meget overført modtaget bogført indtægt	-47.139 kr.
I alt	36.597 kr.

Maskeret udbytte for 2007:
1. halvår: Refusion af ikke godkendte/afholdte udgifter	120.588 kr.
1. halvår: Ikke overført modtaget bogført indtægt	18.695 kr.
2. halvår: Saldo mellemregning 31/12-07	151.539 kr.
I alt	290.822 kr.

Maskeret udbytte for 1. halvår 2008:
Saldo mellemregning pr. 30/6-2008 – saldo pr. 31/12-07	-293.559 kr.
I alt	-293.559 kr.

...

1.6. Endelig afgørelse

Skatteyder og dennes repræsentant har ikke indsendte konkrete begrundede indsigelser eller bemærkninger til det af SKAT af 4. november 2009 fremsendte forslag til ændring af skatteansættelserne, hvorfor der træffes afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag.

...

2. Maskeret udbytte vedrørende udeholdte indtægter i [virksomhed1] ApS

...

2.4.2. Foreløbig afgørelse

Det fremgår af privatforbrugsopgørelserne for 2006 og 2007 opgjort på det foreliggende grundlag,at der for begge år er tale om opgørelser som er negative med et ikke uvæsentligt beløb (henholdsvis -2.654.495 kr. og -2.480.388 kr.). Derudover mangler der også indtægter til at finansiere selve privatforbruget (husholdning, beklædning, forsikring, rejser, vedligeholdelse privat bolig, privat bildrift m.v.)

De faktiske privatforbrug er på det foreliggende ikke muligt at opgøre, men det kan konstateres, at der er tale om, at der for 2006 og 2007 mangler at blive selvangivet ikke uvæsentlige indtægter.

Der er indgået ikke uvæsentlige beløb på [person1] private konto, som hidrører fra selskabets omsætning. Disse beløb er uanset, at selskabet er rette indkomstmodtager ikke overført til selskabets konto, men i stedet anvendt af [person1] i hans privat økonomi uden om beskatningen.

Dette bekræftes af de opgjorte negative privatforbrug hvor alene beskattede indtægter og kendte skattefrie indtægter indgår.

Der er SKATs opfattelse, at der er tale om usædvanlige dispositioner, som følge af at selskabets indtægter løbende indsættes på [person1]s konto, hvorefter [person1] afgør hvilke indtægter, der skal tilbageføres til selskabets konto.

Derefter resterer der en mængde indtægter, som end ikke i forbindelse med udarbejdelse af regnskabet bliver overført til selskabet og bogført i selskabet.

Disse indsætte indtægter fremstår herefter som ikke beskattede indtægter = udeholdt omsætning.

[person1] har taget rådighed over midlerne, og midlerne anses derfor for at være tilgået [person1] som maskeret udbytte jf. ligningsloven § 16 A, stk. 1. Beløbet er skattepligtig ved [person1] som aktieindkomst omfattet af personskatteloven § 4, stk. 1, litra a.

Skattepligtig maskeret udbytte vedrørende udeholdte indtægter udgør:

2006: (552.820 kr. + 307.693 kr.+ 487.681 kr. + 275.597 kr.): 1.623.191 kr.

2007: (561.203 kr.+ 539.525 kr. + 431.031 kr. + 529.614 kr.): 2.061.373 kr.

2008: (134.789 kr.) 134.789 kr,

...

2.6. Endelig afgørelse

...

3. Fri bil til rådighed

...

3.3.2. Foreløbig afgørelse:

Jaguar XK8:

Periode 30. maj 2007 – 25. januar 2008 = 9 måneder

Nyvognspris ansat til: 1.850.000 Kr.

Årlig værdi fri bil

25 % af 300.000 kr. 75.000 kr.

20 % af 1.550.000 kr. 310.000 kr.

I alt 385.000 kr.

2007

Skattepligtig værdi 8/12* 385.000 kr. i alt 256.667 kr.

2008

Skattepligtig værdi 1/12*385.000 kr. i alt 32.083 kr.

Audi A6:

Periode 15. marts - 23. juni 2008 = 4 måneder

Købspris 643.000 kr.

Årlig værdi fri bil

25 % af 300.000 kr. 75.000 kr.

20 % af 340.000 kr. 68.000 kr.

I alt 143.000 kr.

Skattepligtig værdi 4/12 * 143.000 kr. 47.667 kr.

Værdi fri bil 2008 i alt 79.750 kr.

...

3.4. Endelig afgørelse

...”

Det fremgår af Skattestyrelsens bemærkninger forud for retsmøde, som klageren efterfølgende har frafaldet, at styrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelserne af skatteansættelserne skal nedsættes til 0 kr. Det er desuden gjort gældende, at ansættelserne er forældede.

Repræsentanten har i den oprindelige klage af 28. oktober 2009 anført, at der ikke er grundlag for beskatning af maskeret udbytte hos klageren for indkomstårene 2006, 2007 og 2008, da mellemregningsdispositionerne var lovlige og ikke udgør maskeret udbytte.

Repræsentanten har i den endelige klage af 30. april 2020 fastholdt, at der ikke foreligger maskeret udlodning eller udeholdt omsætning i forbindelse med de gennemførte posteringer mellem klageren og selskabet.

Repræsentanten har ved et møde med Skatteankestyrelsen gentaget sin påstand.

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til sagsfremstilling og forslag:

”...

Forholdet vedrørende de beskrevne transaktioner mellem [person1] og selskabet har haft karakter af mellemregningsdispositioner, og at de derfor skal vurderes på baggrund af praksis på daværende tidspunkt herom, således at beskatningen alene gennemførtes, såfremt saldoen ikke kunne tilbagebetales af skatteyder på saldotidspunktet. I denne sag argumenterer SKAT vedrørende realkreditlån og køb af bil i selskabet netop med, at alene [person1] havde midlerne til at betale, hvilket ikke underbygger den arbitrære beskatning af mellemregningsposteringerne.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til skatteforvaltningen. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, som skatteministeren har fastsat.

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det efter omstændighederne skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Der henvises til SKM2008.905H.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til anpartshaverne, bortset fra friaktier (fondsaktier) samt likvidationsprovenu i opløsningsåret, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Udlodning til hovedanpartshaveren henregnes til dennes skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 16 A, og beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 A, stk. 1, nr. 1.

Det fremgår af forældelseslovens § 21, stk. 2, at hvis der indbringes en sag for en administrativ myndighed om en fordrings eksistens eller størrelse inden forældelsesfristens udløb, indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at myndigheden har givet meddelelse om sin afgørelse.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel omkring ansættelse senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af 3. pkt., at hvis det har betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, kan fristen for ansættelsen forlænges, hvis der anmodes om rimelig fristforlængelse.

Formalitet

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at ændringer vedrørende skatteansættelsen for indkomståret 2006 skal være varslet senest den 1. maj 2010, den 1. maj 2011 for indkomståret 2007 og den 1. maj 2012 for indkomståret 2008. Fristen for udsendelse af afgørelse for indkomstårene 2006-2008 var henholdsvis den 1. august 2010, 1. august 2011 og 1. august 2012.

SKAT sendte forslag til ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2006-2008 den 4. november 2009 og traf afgørelse den 14. december 2009.

Landsskatteretten finder derfor, at SKAT har overholdt varslings – og ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26 for alle tre indkomstår.

Retten finder derudover, at skattekravet, der udspringer af skatteansættelserne, ikke er forældet efter forældelseslovens regler. Da ansættelserne er påklaget til Landsskatteretten, begynder forældelsen af skattekravet først at løbe, når afgørelse fra klageinstansen er truffet.

Det bemærkes, at krav afledt af en ansættelse af indkomst efter skatteforvaltningslovens § 26, forældes efter forældelseslovens regler, jf. skatteforvaltningslovens § 34 A.

Det fremgår desuden af forældelseslovens § 21, stk. 2, at et eventuelt krav på baggrund af klagesagen forældes et år efter denne klagesags afslutning.

Retten finder, at der ikke er indtrådt forældelse.

Maskeret udlodning:

Retten finder, at den del, der angår selskabets omsætning, svarende til 1.623.191 kr. i indkomståret 2006, 2.061.373 kr. i indkomståret 2007 og 134.789 kr. i indkomståret 2008, som ikke er tilbageført til selskabets skattepligtige resultat, skal beskattes hos klageren som maskeret udbytte.

Retten finder ligeledes, at udgifter afholdt af selskabet, og indtægter fra mellemregningskontoen, svarende til 36.597 kr. i indkomståret 2006 og 290.822 kr. i indkomståret 2007, skal henføres til beskatning som maskeret udbytte hos klageren.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at selskabets omsætning er indsat direkte på klagerens konto, og at der alene for en del af indsætningernes vedkommende efterfølgende sker overførsel fra denne konto og til selskabet.

For den resterende del af den indsatte omsætning er denne udelukkende tilgået klageren og er dermed ikke blevet indtægtsført i selskabet, som det burde være sket.

Ligeledes har klageren modtaget tilbagebetaling for en del af de afholdte udgifter, som selskabet har foretaget fradrag for som driftsudgifter, uden at disse udgifter har været fradragsberettiget for selskabet, da udgifterne enten ikke er dokumenteret eller ikke ses at vedrøre selskabets indkomstskabende aktivitet. Pengene er derfor tilgået klageren som følge af hans egenskab som hovedanpartshaver og må derfor anses for at være maskeret udlodning.

Klageren har haft et tilgodehavende i selskabet, som ikke er blevet udlignet for indkomståret 2008. Retten er ikke enig med SKAT i, at skatteansættelsen for 2008 skal nedsættes med 293.559 kr. Klageren har fortsat dette tilgodehavende ultimo 2008, som han kan hæve i efterfølgende år, og dette kan ikke begrunde et fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Landsskatteretten anerkender derfor ikke dette fradrag og forhøjer på den baggrund ansættelsen med yderligere 293.559 kr.

Fri bil

Det følger af ligningslovens § 16, stk. 4 (lovbekendtgørelse af 2005-09-20 nr. 887), at den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver, er en årlig værdi på 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr. og 20 % af resten.

For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi i det indkomstår, hvori indregistrering er foretaget, og de efterfølgende 2 indkomstår til den oprindelige nyvognspris og herefter til 75 % af nyvognsprisen.

For biler anskaffet mere end 3 år efter 1. indregistrering opgøres bilens værdi til arbejdsgivers købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter.

Retten er enig med SKAT i, at klageren som eneste lønansatte medarbejder i både [virksomhed8] ApS og [virksomhed1] ApS havde både den omtalte Jaguar XK8 og den omtalte Audi A6 til rådighed. Da selskabet købte den omtalte Jaguar XK8 den 30. maj 2007, og klageren købte den af [virksomhed8] ApS den 25. januar 2008, er retten enig med SKAT i, at klageren havde bilen til rådighed i selskabet i 8 måneder i 2007 og 1. måned i 2008.

Audien blev leaset i perioden 15. marts – 23. juni 2008, hvorved retten anser klageren for at have bilen til rådighed i 4 måneder.

Klageren har ikke fremlagt dokumentation, der kan godtgøre, at klagerens beskatning af fri bil skal vurderes anderledes, end det af SKAT opgjorte.

Retten er derfor enig med SKAT i, at klageren er skattepligtig af bilen Jaguar XK8 med 256.667 kr. for indkomståret 2007 og 32.083 kr. for indkomståret 2008.

Klageren er ligeledes skattepligtig af bilen Audi A6 med 79.750 kr. for indkomståret 2008.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse på dette punkt.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.