Kendelse af 20-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 07-07-2023

Journalnr. 22-0028546

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har svaret ”nej” til følgende spørgsmål:

”Kan Skattestyrelsen bekræfte, at [adresse1], [by1] kan sælges momsfrit, jf. fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, da der på ejendommen er en fuldt funktionsdygtig bygning?”

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens besvarelse til ”ja”.

Faktiske oplysninger

Under de faktiske forhold i det bindende svar fremgår blandt andet følgende (uddrag):

”(...)

”Spørger ejer en del landbrugsejendomme, både bebyggede og ubebyggede, som anvendes i hans landbrugsvirksomhed.

Spørger købte i 2015 [adresse1], [by1]. Ejendommen var på det tidspunkt på 2,0498 ha, og den var vurderet som en beboelsesejendom. Spørger har efterfølgende skilt 1,1691 ha. fra ejendommen, som nu er underlagt [adresse2], ejendomsnummer [...]. Restarealet på [adresse1] er nu 0,8807 ha.

På restejendommen er et ældre stuehus fra 1893 på 186 m², som dog ikke anvendes, og der er en hal bygget i 1980 på 210m². Maskinhallen har været udlejet i de forgangne år. Lejer anvender den til opbevaring af bl.a. mejetærsker. Maskinhallen er derfor fuldt funktionsdygtig. Se vedhæftede billede. Udlejningsaftalen er opsagt i februar 2021, men forlænget efterfølgende.

Spørger har nu en køber til ejendommen. Der er således underskrevet en betinget købsaftale i december 2020, med forbehold for købers due dilligence, som skulle være afsluttet 1. juni d.å. Aftalen om due dilligence er dog forlænget 31.10.2021, og bliver formentlig forlænget igen, da der fortsat er uafklarede forhold.

Overtagelsesdagen var aftalt til 1. juni d.å., men er også udsat til 31.10.2021. Denne dato forlænges formentlig også. Overtagelsesdatoen må svare til leveringstidspunktet jf. ML § 23, stk. 1 i dette tilfælde, hvor købsaftalen er suspensivt betinget.

Spørger har i februar 2021 modtaget en omvurdering fra Vurderingsstyrelsen, hvoraf fremgår at Vurderingsstyrelsen anser ejendommen for at være et ubebygget areal. Der er fremsendt en klage til Skatteankestyrelsen 3. marts 2021, idet ejendommen ikke er ubebygget jf. ovenfor. Skatte – og Vurderingsankenævn Djursland har behandlet klagen, og har givet klager medhold i, at benyttelseskoden skal være kode 01, da der fortsat er funktionsdygtige bygninger på grunden, som repræsenterer en vis værdi. Afgørelsen er vedlagt.”

Af den vedlagte Afgørelse fra Skatte- og Vurderingsankenævn Djursland fremgår (uddrag):

”(...)”

Vi har den 14. december 2021 bedt jer sende følgende yderligere oplysninger:

•	Betinget købsaftale
•	Lejekontrakt
•	Nedrivningstilladelse
•	Udvendige og indvendige fotos af de bygninger, der efter jeres opfattelse er i fuldt funktionsdygtig stand
•	Oplysning om, hvorvidt de bygninger, der efter jeres opfattelse er i fuldt funktionsdygtig stand, er tilsluttet el-, vand- og varmeforsyning.

I har den 21. december 2021 indsendt:

•	Betinget købsaftale
•	Lejekontrakt
•	Nedrivningstilladelse
•	Billeder af maskinhuset

I har desuden oplyst følgende:

”

Ejendommen er tilsluttet el- og vandforsyning, samt tilsluttet spildevand. Regninger vedr. vandforsyning kan fremsendes, såfremt det er nødvendigt. Ejendommen er tilsluttet elforsyning, men der har ikke været noget forbrug af el i de senere år, da bygningen, jf. nedenfor, kun anvendes til maskinopbevaring.

Driftsbygningen har flere anvendelsesmuligheder. Lejer har det meste af tiden 2 mejetærskere inkl. skærebord til at stå i bygningen. Lejer har også haft andre maskiner til at stå der.

Var bygningen ikke udlejet ville ejer selv have anvendt bygningen i landbrugsdriften, eks. til halmopbevaring. Ejer mangler plads til opbevaring af halm, og har derfor en del halm til at stå ude. Herved sker der en værdiforringelse af halmen, da noget af halmen bliver vådt. Ejer har imidlertid regnet på det, og kommer frem til at værdiforringelsen er mindre, end det ejer kan få i lejeindtægt.

Det skal i øvrigt bemærkes, at der ved købet i 2015 var 9 bygninger, inkl. en svinestald, som stod klods op af det eksisterende maskinhus. 7 af de eksisterende bygninger blev nedrevet i 2016 inkl. svinestalden. I forbindelse hermed blev også gavlen fjernet for, at ejer kunne få store maskiner ind i den. Det er således i dag en fuldt funktionsdygtig bygning til det givne formål.

Der er i øvrigt tegnet forsikring på bygningen.

Vedr. de vedhæftede dokumenter

Betinget købsaftale: Due diligence er i afsluttet, og overtagelsesdato bliver 1. april 2022 med en pris på 4,2 mio. kr. Tillæg er vedhæftet.

Lejekontrakt: Den er opsagt pr. 1. juli i år. Lejen er uden moms.

Nedrivningstilladelse: Der foreligger en nedrivningstilladelse, men der er ikke faktisk sket nedrivning.”

Af den betingede købsaftale med ændringer ifølge tillæg med [virksomhed1] ApS eller ordre som køber fremgår (uddrag):

•	Overdragelsen omfatter matr.nr. [...1][by2] By, [by3] på 8.807 m2, beliggende [adresse1], [by1]. (Købsaftalens punkt 2.1)
•	Kontantprisen er aftalt til 4.000.000 kr. (Tillæg til købsaftalen punkt 3 med henvisning til købsaftalens punkt 4.1)
•	Købesummen er ikke tillagt moms, idet ejendommen vurderes at være omfattet af det nye styresignal (af den 10.06.20) fra SKAT, som er udarbejdet efter EU-dommen af den 04.09.2019 (C-71/18, KPC Herning). Såfremt salget, af SKAT (uanset årsag), måtte blive betragtet som et momspligtigt salg, skal købesummen tillægges moms. (Købsaftalens punkt 13.2.)
•	Købesummens fordeling er ansat med en værdi for grunden på 3.500.000 kr. og en værdi for bygningerne på 500.000 kr. (Tillæg til købsaftalen punkt 3 med henvisning til købsaftalens punkt 15.1)
•	Handlen er fra købers side betinget af, at sælger dokumenterer, at forslag til lokalplan nr. 424 er godkendt endeligt uden ændringer. (Købsaftalens punkt 17.6)

I har den 21. december 2021 samt i forbindelse med tidligere anmodning om bindende svar sendt følgende billeder af maskinhuset:

...

Af den medsendte lejekontrakt fremgår, at [person1], [adresse3], [by1] har lejet et maskinhus, og at lejer har adgang og brugsret til at sætte maskiner på grunden. Lejemålet begynder den 1. oktober 2017 og den årlige leje udgør 7.200 kr.

(...)”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har svaret ”nej” til det stillede spørgsmål.

Af Skattestyrelsens begrundelse fremgår blandt andet følgende:

”(...)

Skattestyrelsens begrundelse for svaret

I har bedt Skattestyrelsen bekræfte, at [adresse1], [by1] kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, da der på ejendommen er en fuldt funktionsdygtig bygning.

Det er vores opfattelse, at salget af [adresse1], [by1] er momspligtigt, da der er tale om en byggegrund. Se momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b.

Begrundelse

(...)

Gældende for denne sag

I har oplyst, at [person2] har anvendt [adresse1], [by1] til momsfri udlejning.

Udlejning af fast ejendom anses som økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand, idet der mod vederlag sker en levering af en ydelse, og denne aktivitet er af en varig karakter.

[person2] er således en afgiftspligtig person, der har anvendt ejendommen i sin afgiftspligtige virksomhed.

Det skal herefter vurderes, om der er tale om salg af en byggegrund eller salg af en gammel bygning med tilhørende jord.

I har oplyst, at der på ejendommen er et ældre stuehus og et maskinhus.

Det fremgår af sagens oplysninger, at vinduer, døre og indmad er fjernet fra stuehuset.

Det er derfor vores opfattelse, at stuehuset ikke kan anses som fuldt funktionsdygtigt.

Det er videre vores opfattelse, at maskinhuset ikke kan anses som en fuldt funktionsdygtig bygning, da maskinhuset fremstår uden mur i øst- og sydside.

Det er derimod vores opfattelse, at maskinhuset skal anses som en garage, udhus eller lignende, hvor der efter praksis skal ske en vurdering af, om bebyggelsens karakter opfylder helt grundlæggende krav til den fremtidige anvendelse.

Da arealet i lokalplanen er udlagt til boligformål med tæt/lav bebyggelse, opfylder maskinhuset ikke kravene til den fremtidige anvendelse af arealet.

Det er derfor vores opfattelse, at der er tale om levering af en byggegrund.

Vi bemærker, at Skatte- og Vurderingsankenævn Djurslands vurdering af, at ejendommens benyttelse kan henføres til benyttelseskode 01 – Beboelse er begrundet i, ejendommens bygninger, herunder beboelse, fortsat eksisterer på grunden, samt at de uanset påbegyndt nedrivning repræsenterer en vis værdi sammenholdt med, at dele af ejendommen er udlejet.

Skatte- og Vurderingsankenævn Djursland har i sin afgørelse således ikke taget stilling til, om bygningerne kan anses for funktionsdygtige.

Vi finder derfor ikke, at Skatte- og Vurderingsankenævn Djurslands afgørelse har nogen betydning for den momsretlige vurdering af, om der er funktionsdygtige bygninger på grunden.

Det skal herefter vurderes, om byggegrunden udelukkende har været anvendt i [person2]s momsfritagne udlejningsvirksomhed.

Det fremgår af den medsendte lejekontrakt, at den momsfri udlejning af fast ejendom omfatter maskinhuset. Derudover har lejer adgang og brugsret til at sætte maskiner på grunden.

Stuehuset ses ikke at have været anvendt til momsfritagne aktiviteter.

Det er derfor vores opfattelse, at byggegrunden ikke udelukkende har været anvendt til momsfritagne aktiviteter.

Salget kan derfor ikke ske momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2.

Vi mener derimod, at salget er momspligtigt efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b.

Vi besvarer derfor jeres spørgsmål med et ”Nej”.

(...)”

Under sagens behandling har Skattestyrelsen i sin udtalelse blandt andet fremført følgende:

”(...)

Vedrørende klagers bemærkning om, at Skattestyrelsen ikke har sendt det bindende svar i høring, skal vi dog bemærke, at Skattestyrelsen jf. skatteforvaltningslovens § 19 ikke har høringspligt. Vi foretager imidlertid høring i de sager, hvor anmodningen indeholder spørgerens begrundede forslag til besvarelse, og vores svar eller begrundelse afviger fra spørgerens eget forslag til besvarelse. Se Den juridiske vejledning afsnit A.A.3.6.

I nærværende sag har klager oplyst, at det er klagers opfattelse, at ejendommen kan sælges momsfrit i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Klager har begrundet sin opfattelse med, at ejendommen ikke er at anse for en byggegrund i momslovens forstand med henvisning til EU-Domstolens dom af 4. september 2019, C-71/18, KPC Herning, og det efterfølgende styresignal SKM2020.238.SKTST. Klager har endvidere oplyst, at det er klagers opfattelse, at hallen er fuldt funktionsdygtig og reelt kan anvendes som bygning på leveringstidspunktet, idet den hidtil har været udlejet og anvendt til opbevaring af materiel.

På baggrund af klagers kortfattede og udetaljerede forslag til besvarelse, har vi konkret vurderet, at det ikke var relevant at sende det bindende svar i høring hos klager.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at ejendommen kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at ejendommen kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2.

Til støtte for sine påstande har repræsentanten blandt andet anført følgende:

”(...)

Anbringender

Vedrørende den principale påstand

Skattestyrelsen anfører i det Bindende svar af 28. januar 2022, at ejendommen beliggende [adresse1], [by1] ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Skattestyrelsen indleder med at sondre, om der er er tale om en byggegrund eller en gammel bygning med tilhørende jord. Skattestyrelsen konkluderer, at det er en byggegrund, og anfører som begrundelse herfor:

a)	at stuehuset ikke anses for fuldt funktionsdygtig, da vinduer og døre og indmad er fjernet
b)	at maskinhuset ikke anses for en fuldt funktionsdygtig bygning, da maskinhuset fremstår uden mur i øst-og sydside
c)	at maskinhuset skal anses for at være en garage, udhus eller lignende

Det skal indledningsvist bemærkes, at det følger af Den juridiske vejledning, D.A.5.9.5, at "[d]et er en forudsætning for momsfri levering af gamle bygninger, at bygningen på leveringstidspunktet er fuldt funktionsdygtig og reelt kan anvendes som bygning". Hvorvidt en bygning er funktionsdygtig beror således på en konkret vurdering af om bygningen rent faktisk kan anvendes som bygning, jf. Den Juridiske Vejledning D.A.5.9.5., hvor det også fremgår at"[e]n bygning kan anses for fuldt funktionsdygtig, selvom den ikke anvendes til det formål, bygningen oprindeligt var bestemt til, så længe den kan anvendes til andre formål''. Endvidere fremgår det af SKM2020.238.SKTST:"Har bygningen på lovlig vis været anvendt som bygning frem til leveringen, må bygningen anses for at have været fuldt funktionsdygtig på leveringstidspunktet. Dette gælder uanset, at bygningen i forbindelse med salget kan have stået ubenyttet umiddelbart inden leveringen...".

Der bør således lægges vægt på, om det er en fuldt funktionsdygtig bygning, altså om bygningen kan anvendes til et givent formål uden hensyn til karakteristika, og at den er funktionsdygtig på leveringstidspunkt.

Det følger i øvrigt af Den Juridiske Vejledning D.A.5.9.5., at "[l]evering af en grund, hvorpå der er opført en bygning på leveringstidspunktet, vil som udgangspunkt være omfattet af momsfritagelsen for fast ejendom [...] Momshåndteringen skal foretages på baggrund af objektive kriterier og ikke parternes hensigt. Derfor gælder momsfritagelsen for grunde med bygninger på leveringstidspunktet, uanset at parternes hensigt er, at bygningen på grunden helt eller delvist skal rives ned for at gøre plads til en ny bygning". Det må således også være uden betydning, at der foreligger en lokalplan, som tilsiger hvorledes bebyggelsen skal være i fremtiden.

Det følger af praksis, at der skal foretages en selvstændig vurdering af hver matrikel for sig, jf. også SKM2020.399.SR. Hvis matriklen således anses for bebygget, vil det gælde for hele matriklen.

Siden det bindende svar er modtaget i januar 2022 er der offentliggjort to relevante afgørelser fra Landsskatteretten på dette område. Ifølge disse to afgørelser, SKM2022.118.LSR og SKM 2022.113.LSR, udtaler Landsskatteretten, at der ved begrebet "bygning" skal forstås enhver grundfast konstruktion, og at kravet om dennes funktionsdygtighed ikke er i overensstemmelse med det EU-retlige bygningsbegreb.

Henset til den seneste praksis må det således, i denne sag, være et spørgsmål om, hvorvidt der er grundfaste konstruktioner på ejendommen på leveringstidspunktet. Det skal her bemærkes, at nedrivning af bygningerne ikke foretages af klager, men overlades til køber, hvis denne har ønske herom.

Der er således uomtvistet, at der på ejendommen findes grundfaste konstruktioner (i form af 2 bygninger) på leveringstidspunktet, og at klager ikke medvirker til nedrivningen heraf. Allerede af denne årsag, vil salget efter vores opfattelse være momsfritaget jf. momslovens§ 13, stk. 1, nr. 9, 1. pkt.

Det skal dog ydermere bemærkes, at bygningerne efter vores opfattelse også kan anses som fuldt funktionsdygtige efter hidtidig praksis i bl.a. SKM2020.238.SKTST og følgende offentliggjort praksis, hvilket er nærmere gennemgået herunder.

Ad. a)

Skattestyrelsen anser ikkestuehuset for fuldt funktionsdygtig, da vinduer, døre og indmad er fjernet.

Det fremgår af lejekontrakten af 25. september 2017, at lejer har adgang til at sætte maskiner på hele grunden. Dette omfatter adgang til anvendelse af stuehuset. Lejer har dermed mulighed for at anvende stuehuset til opbevaring af mindre materiel. Stuehuset må anses for at være en funktionsdygtig bygning til trods for at anvendelsen ikke er til det formål, som bygningen oprindeligt var bestemt til, jf. Den juridiske vejlednings definition af en funktionsdygtig bygning beskrevet ovenfor.

I SKM 2020.275.SR blev transaktionen anset som en levering af en gammel bygning og var dermed momsfritaget efter Momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Bygningen i den sag blev anset som værende en funktionsdygtig bygning til trods for at kommunen ikke havde anvendt bygningen i hele dens ejertid. Bygningen var alene anvendt sporadisk. Det fremgår endvidere af sagen at" bygningen er ikke i god stand..." Lejer har jf. ovenstående haft råderet over stuehuset, hvorfor det ikke kan udelukkes at der er sket sporadisk anvendelse.

Standen af stuehuset bør også være underordnet henset til den nyeste praksis fra Landsskatteretten, hvor det bl.a. fremgår af SKM2022.118.LSR, at" ... det afgørende for kvalifikationen af den påtænkte transaktion som overdragelse af enten en bebygget fast ejendom eller en byggegrund bliver, hvorvidt der på overdragelsestidspunktet objektivt kan konstateres, at der på den omhandlende faste ejendom er grundfaste konstruktioner, idet den faste ejendom i så fald er bebygget i momsretlig henseende, og transaktionen er

dermed fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9...".

Ad. b)

Skattestyrelsen finder ikke at maskinhuset kan anses for en fuldt funktionsdygtig bygning som følge af at ejendommen fremstår uden mur i øst- og sydside.

Hertil må det fremføres, at maskinhuset er i anvendelse, hvorfor dennes fysiske kendetegn må være uden betydning. Den ene gavl blev, fjernet ifm. nedrivning af svinestalden i 2016 for netop at kunne anvende bygningen til opbevaring af større maskiner.

Hvis man i øvrigt tager en tur rundt på de danske landbrugsejendomme vil man ofte se, at der står maskinel placeret i tilsvarende konstruktioner, altså haller uden sider eller ender. Der bør derfor ikke lægges vægt på de fysiske kendetegn, men i stedet for til hvilken funktion bygningen anvendes.

Det bør også tillægges betydning, at maskinhuset udlejes til tredjepart til en årlige lejeindtægt på kr. 7.200, samt at bygningen er forsikret, jf. ovenfor.

Bygningen er frem til leveringstidspunktet anvendt på lovlig vis som bygning. Ejendommen skal derfor anses for at være fuldt funktionsdygtig, jf. SKM2020.238.SKTST.

I SKM2022.113.LSR finder Landsskatteretten at overdragelsen af en fast ejendom er momsfritaget efter Momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Af afgørelsen fremgår det bl.a. at bygningerne ikke har været anvendt i perioden 2010 til 2020. Endvidere beskrives bygningerne som "gamle nedrivningsmodne bygninger". Det følger af Landsskatteretten, at "De forhold, at bygningerne ikke blev anvendt i perioden efter 2010, at interessentskabet har beskrevet bygningerne som "gamle nedrivningsmodne bygninger", at der i køberetsaftalen ikke er ansat en værdi af bygningerne, og at køber ikke kan gøre ansvar gældende over for sælger for bygningernes fysiske tilstand eller beskaffenhed, kan ikke føre til et andet resultat".

I SKM2022.118.LSR anfører Skatterådet, at kvalifikation af en bygning forudsætter at den skal være funktionsdygtig og opfylde formålet som lokalplanen foreskriver på overdragelsestidspunktet. Hertil bemærker Landsskatteretten: "at en sådan fortolkning ikke synes at være i overensstemmelse med det EUretlige bygningsbegreb, jf. artikel 12, stk. 2, første afsnit".

Henset til nærværende sag skal salg af ejendommen beliggende [adresse1], [by1] omfattes af momsfritagelsen i Momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Ad. c)

Efter Skattestyrelsens opfattelse er maskinhuset at anse for et skur, og det opfylder derfor ikke kravene i den nye lokalplan. Som følge heraf anser Skattestyrelsen ejendommen for at være en byggegrund og indleder derfor nedenstående vurdering.

Hertil må det blot konstateres, at maskinhuset har ydervægge af mursten og tag af fibercement herunder asbest og har et samlet erhvervsareal på 210 m2. Da der er tale om en bygning af denne karakter vil bygningen ikke være omfattet af praksis om garager, udhuse og skurer jf. SKM2020.399.SR. Bygningen i SKM2020.399.SR var ca. 100 m2 og var opført i mursten. Bygningen var dermed mindre end bygning 7, men blev ikke anset som et mindre skur/udhus. Skattestyrelsens påstand herom må derfor forkastes.

I øvrigt må Skattestyrelsens praksis omkring skure/ udhuse m.v. generelt anses for at være underkendt ved SKM2022.113.LSR og SKM 2022.118.LSR.

Idet der er tale om et salg af en bebygget fast ejendom med gamle bygninger, som er momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 1. pkt., er det derfor ikke nødvendigt at gå ind i en vurdering af, om ejendommen er anvendt i klagers momsfritagne udlejningsvirksomhed.

Dette er dog omtalt nærmere herunder i forlængelse af vores subsidiære påstand.

Vedrørende den subsidiære påstand

Såfremt Landsskatteretten mod forventning måtte finde, at der ikke er tale om en bebygget fast ejendom i momsretlig henseende, og at der derfor er tale om en byggegrund jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, er det vores opfattelse, at salget af ejendommen er momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 2.

Det skal i denne forbindelse indledningsvist nævnes, at endelig lokalplan først er vedtaget i august 2020, og dette således er det tidligste tidspunkt, hvor ejendommen kan betragtes som en byggegrund. Se hertil bl.a. SKM2010.807.SR.

Efter fast praksis er det ved bedømmelse efter momslovens § 13, stk. 2, udelukkende relevant at se på anvendelsen af den vare som sælges – altså i dette tilfælde byggegrunden. Idet der tidligst kan være tale om en byggegrund ved lokalplanens vedtagelse i august 2020, skal der således udelukkende ses på ejendommens anvendelse efter denne dato. Se i denne retning bl.a. SKM2018.386.SR og SKM 2021.346.SR.

Ejendommen har været bortforpagtet uden moms jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, siden oktober 2017, og vil være det frem til overtagelsen i april 2022. Ejendommen har dermed udelukkende været anvendt til momsfritagne formål i hele den periode, hvor den kan betragtes som en byggegrund. I øvrigt kan bemærkes, at klager ikke foretager aktive skridt imod økonomisk udnyttelse af ejendommen, f.eks. nedrivningsarbejder eller byggemodning.

Klager har følgende bemærkninger til denne del af Skattestyrelsens vurdering:

I skattestyrelsens vurdering af, om byggegrunden udelukkende er anvendt i klagers momsfritagne udlejningsvirksomhed konstaterer de følgende:

a)	at den momsfri udlejning omfatter maskinhuset – og lejer kan anvende grunden til at sætte maskiner på
b)	og at stuehuset ikke er anvendt til momsfritagne aktiviteter

På denne baggrund anfører Skattestyrelsen, at byggegrunden ikkeudelukkende har været anvendt til momsfritagne aktiviteter.

Det fremgår af lejekontraktens § 1, at brugsretten også omfatter stuehuset. Lejer har sandsynligvis anvendt stuehuset til opbevaring af mindre maskiner og lign. eller hvert fald haft adgang til det. Dermed har hele ejendommen været anvendt udelukkende til momsfritagne aktiviteter, mens der har været tale om en byggegrund, hvorfor den kan sælges momsfrit jf. momslovens § 13, stk. 2. Der henvises i denne forbindelse til SKM2016.254.SR, SKM2018.386.SR samt SKM2021.346.SR.

Afslutningsvist skal det bemærkes, at klager ikke har fået det bindende svar i høring, hverken skriftligt eller telefonisk, som ellers vil være god forvaltningsskik, og i overensstemmelse med Den Juridiske Vejledning A.A.3.6, som foreskriver høring ved uenighed.

...

Klager anmoder derfor fortsat om, bekræftelse på at [adresse1], [by1] kan sælges momsfrit jf. fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, da der på ejendommen er en fuld funktionsdygtig bygning.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har svaret ”nej” til følgende spørgsmål:

”Kan Skattestyrelsen bekræfte, at [adresse1], [by1] kan sælges momsfrit, jf. fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, da der på ejendommen er en fuldt funktionsdygtig bygning?”

Der skal således tages stilling til, hvorvidt klagerens overdragelse af ejendommen er fritaget for afgift i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 (eksisterende bygning med tilhørende jord), som anført af repræsentanten, eller om overdragelsen er momspligtig i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b), idet det overdragne udgør en byggegrund i henhold til momsbekendtgørelsens § 55, som anført af Skattestyrelsen.

Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Ifølge momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, som leveres mod vederlag her i landet.

Videre fremgår det af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, at levering af fast ejendom er fritaget for afgift. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a)	Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.
b)	Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund.

Endvidere fremgår det af momslovens § 13, stk. 3, at Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om afgrænsningen af fast ejendom i henhold til § 13, stk. 1, nr. 9. Bemyndigelsen er udnyttet i momsbekendtgørelsens (bekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021) §§ 53-55.

Ifølge momsbekendtgørelsens § 53, stk. 1, defineres begrebet ”bygning” på følgende måde:

”Ved begrebet bygning i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, forstås grundfaste konstruktioner, som er færdiggjorte til det formål, de er bestemt til. Levering af dele af en sådan bygning anses ligeledes for at være levering af en bygning”.

Ifølge momsbekendtgørelsens § 55, stk. 1, defineres begrebet ”byggegrund” på følgende måde:

”Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 54 i denne bekendtgørelse”.

Fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, gennemfører momssystemdirektivets artikel 135, litra j og k, der fritager følgende transaktioner:

"j) levering af bygninger eller dele heraf med tilhørende jord bortset fra levering omhandlet i artikel 12, stk. 1, litra a)

k) levering af ubebygget fast ejendom bortset fra de i artikel 12, stk. 1, litra b), nævnte byggegrunde."

Følgende fremgår af momssystemdirektivets artikel 12:

”1. Medlemsstaterne kan som afgiftspligtig person anse enhver, der lejlighedsvis udfører en transaktion henhørende under de i artikel 9, stk. 1, andet afsnit, omhandlede former for virksomhed og især en enkelt af følgende transaktioner:

a) levering af en bygning eller en del af en bygning med tilhørende jord inden første indflytning

b) levering af en byggegrund

2. Ved anvendelsen af stk. 1, litra a), forstås ved ”bygning” enhver grundfast konstruktion.

Medlemsstaterne kan fastlægge de nærmere betingelser for anvendelsen af det i stk. 1, litra a), anførte kriterium på ombygninger og definere begrebet ”tilhørende jord”.

Medlemsstaterne kan anvende andre kriterier end første indflytning, som f.eks. perioden mellem dagen for bygningens færdiggørelse og dagen for første levering, eller perioden mellem dagen for første indflytning og dagen for senere levering, såfremt disse perioder ikke overstiger henholdsvis fem og to år.

3. Ved anvendelsen af stk. 1, litra b), forstås ved ”byggegrunde” grunde, hvad enten de er byggemodnet eller ikke, når de af medlemsstaterne betragtes som sådanne”.

Begrebet ”bygning” er defineret i momssystemdirektivets artikel 12, stk. 2, som enhver grundfast konstruktion. EU-Domstolen har for eksempel i sag C-71/18 (KPC Herning) udtalt, at begrebet ”bygning” er et EU-retligt begreb, der skal fortolkes bredt, jf. præmis 54.

Bestemmelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a), og momsbekendtgørelsens § 53, stk. 1, skal inden for deres ordlyd fortolkes i overensstemmelse hermed.

Omvendt er begrebet ”byggegrund” ikke defineret i momssystemdirektivet, idet beføjelsen til at foretage en nærmere afgrænsning af dette begreb er overladt til den enkelte medlemsstat, jf. momssystemdirektivets artikel 12, stk. 3.

EU-Domstolen har for eksempel i sag C-71/18 (KPC Herning) udtalt, at medlemsstaternes skønsmargen med hensyn til definitionen af begrebet ”byggegrund” er begrænset af rækkevidden af begrebet ”bygning”, som EU-lovgiver har defineret meget bredt i artikel 12, stk. 2, første afsnit, som omfattende ”enhver grundfast konstruktion”, jf. præmis 54.

Bestemmelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b), og momsbekendtgørelsens § 55, stk. 1, skal inden for deres ordlyd fortolkes i overensstemmelse hermed.

Landsskatteretten bemærker, at det afgørende for kvalifikationen af den påtænkte transaktion som overdragelse af enten en bebygget fast ejendom eller en byggegrund bliver, hvorvidt der på overdragelsestidspunktet objektivt kan konstateres, at der på den omhandlede faste ejendom er grundfaste konstruktioner, idet den faste ejendom i så fald er bebygget i momsretlig henseende, og transaktionen er dermed fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, jf. momsbekendtgørelsens § 53, stk. 1, samt momssystemdirektivets artikel 135, litra j), jf. artikel 12, stk. 2.

Klageren driver landbrugsvirksomhed fra en række ejendomme, og har i 2015 købt ejendommen, som på daværende tidspunkt var bebygget med ni bygninger. I 2016 blev syv bygninger nedrevet, og en del af ejendommen blev udstykket til en selvstændig ejendom. Den resterende del af ejendommen har siden 1. oktober 2017 været udlejet mod et årligt vederlag på 7.200 kr.

Henset hertil finder Landsskatteretten i overensstemmelse med Skattestyrelsen, at klageren er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1, og at klageren handler i egenskab heraf ved salget af den faste ejendom.

På overdragelsestidspunktet består ejendommen af et grundareal på 8.807 m², der er bebygget med et stuehus og et maskinhus. Stuehuset blev opført i 1893 og har et areal på 206 m². Vinduer og en del af indmaden er fjernet, men taget og ydermurene består i deres helhed. Maskinhuset blev opført i 1980 og har et areal på 210 m². Gavlmuren i syd- og østsiden blev fjernet i 2016 med henblik på at muliggøre indkørsel af store landbrugsmaskiner.

Klageren fik den 15. februar 2018 tilladelse fra [...] Kommune til at nedrive stuehuset og maskinhuset, men nedrivning blev ikke gennemført.

Ejendommen er omfattet af lokalplan nr. 424 for et boligområde ved [adressen] i [by2]. Området er udlagt til boligformål med tæt/lav bebyggelse. Lokalplanen er endeligt vedtaget den 26. august 2020 og offentliggjort den 29. september 2020. Ejendommen er fastholdt i landzone.

Den 21. oktober 2020 indgik klageren en betinget aftale med [virksomhed1] ApS eller ordre (herefter køberen) om salg af ejendommen. Det fremgår af den betingede købsaftalens punkt 2.3., at ejendommens samlede bygningsareal udgør 416 m². Videre fremgår det af punkt 3, at klageren skal aflevere ejendommen, herunder bygninger, og udenomsarealer, som beset på overtagelsesdagen.

Den endelige overtagelse af ejendommen blev udskudt af flere omgange, jf. de fremlagte købsaftaletillæg 1 og 2. Klageren har oplyst, at ejendommen forventes endeligt overdraget til køberen 1. april 2022 for en samlet købesum på 4.200.000 kr., som ikke er tillagt moms.

Klageren har videre oplyst, at lejeaftalen er opsagt pr. 1. juli 2021 således, at den udløber senest på dagen for køberens endelige overtagelse af ejendommen.

Transaktionen mellem klageren og køberen består således i levering af en fast ejendom, som på leveringstidspunktet vil være bebygget med grundfaste konstruktioner i form af et stuehus og et maskinhus. Overdragelsen af ejendommen vil således som sagen er oplyst ikke være nært forbundet med klagerens levering af andre ydelser såsom nedrivning.

Henset hertil finder Landsskatteretten, at der ikke er grundlag for at kvalificere transaktionen som levering af en byggegrund, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b), jf. momsbekendtgørelsens § 55, stk. 1, og EU-Domstolens konklusion i sag C-71/18 (KPC Herning), præmis 63.

For så vidt angår det af Skattestyrelsen anførte om, at kvalifikationen af transaktionen som en bebygget fast ejendom forudsætter, at den overdragne bygning skal være funktionsdygtig og i øvrigt opfylde formålet, som grunden er udlagt til i henhold til lokalplanen på overdragelsestidspunktet, bemærker Landsskatteretten, at en sådan fortolkning ikke synes at have støtte i lovens ordlyd, forarbejderne eller bekendtgørelsen.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at transaktionen skal kvalificeres som overdragelse af en bebygget fast ejendom, hvilken er momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Det er således med urette, at Skattestyrelsen har svaret ”nej” til det stillede spørgsmål.

Skattestyrelsens besvarelse af spørgsmålet ændres fra ”nej” til ”ja”.