Kendelse af 26-05-2023 - indlagt i TaxCons database den 16-06-2023

Journalnr. 22-0018416

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 184.613 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt momsfradrag for udgifter til fem underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Virksomhedsindehaveren (i det følgende benævnt indehaveren) har drevet virksomheden [virksomhed1] med CVR-nr. [...1] siden den 7. april 2020. Virksomheden har skiftet navn til [virksomhed2] den 1. februar 2021. Virksomheden har ifølge det Centrale Virksomhedsregister (CVR) været registreret med branchekode 461020 ”Pizzeriaer, grillbarer, isbarer m.v.” og bibranchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger.

Virksomheden har for momsperioderne 1.-2. halvår 2019 angivet salgs- og købsmoms med henholdsvis 320.525 kr. og 171.315 kr. og for momsperioderne 1.-2. halvår 2020 med henholdsvis 115.148 kr. og 53.930 kr. Virksomheden har ikke været registreret med ansatte i 2019 og 2020.

Virksomhedens repræsentant har i forbindelse med klagesagen oplyst, at indehaveren har aftalt med [person1], at han i den påklagede periode skulle stå for virksomhedens drift.

Skattestyrelsen har på baggrund af kontroloplysninger vedrørende virksomhedens underleverandører indkaldt virksomhedens regnskabsmateriale.

Skattestyrelsen har efterfølgende modtaget virksomhedens regnskabsmateriale, herunder bl.a. fakturaer fra underleverandørerne, regnskaber for 2019 og 2020, samt kontoudtog over indehaverens bankkonti i [finans1] og [finans2]. Virksomhedens har haft en kunde, hvor betalingerne ifølge bankkontoudtogene er indgået på indehaverens konti.

Virksomheden har bogført sine udgifter til underleverandører på konto ”1400 – Underentreprenører” med 659.602,01 kr. ekskl. moms i afgiftsperioderne i 2019 og 139.200,00 kr. ekskl. moms i afgiftsperioderne i 2020.

Skattestyrelsen har foretaget kontrol af virksomhedens samhandel med underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4], [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed7] ApS.

Skattestyrelsen har for den påklagede periode forhøjet virksomhedens momstilsvar med 184.613 kr.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for købsmoms for følgende 8 fakturaer:

Fakturadato	Faktura nr.	Underleverandør	Beskrivelse	Beløb kr. ekskl. Moms	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms
02.01.2019	109	[virksomhed3] ApS	Opgave Rengøring + opvask fast pris	80.000,00	20.000,00	100.000,00
13.03.2019	1900	[virksomhed4]	SPECIALPRIS Rengøring februar måned	80.000,00	20.000,00	100.000,00
09.04.2019	1901	[virksomhed4]	SPECIALPRIS Rengøring Marts måned	80.000,00	20.000,00	100.000,00
17.07.2019	1949	[virksomhed5] ApS	Mandskab til rengøring iht aftale og bilag	60.010,00	15.002,50	75.012,50
30.08.2019	10840	[virksomhed6] ApS	Leje af mandskab Til rengøringsopgaver iht. Aftale samt bilag SE-nr.: [...2]	60.125,00	15.031,25	75.156,25
09.10.2019	11140	[virksomhed6] ApS	Leje af mandskab Til rengørings opgaver iht. indgået aftale samt bilag 01/09 – 30/09 SE-nr.: [...2]	79.875,00	19.968,75	99.843,75
08.11.2019	11486	[virksomhed6] ApS	Leje af mandskab Til rengørings opgaver iht. indgået aftale samt bilag 01/10 – 31/10 (SE-nr. [...2])	79.200,00	19.800,00	99.000,00
09.12.2019	11857	[virksomhed6] ApS	Leje af mandskab Til diverse rengørings opgaver iht indgået aftale samt bilag. 01/11 – 30/11	80.040,00	20.010,00	100.050,00
Betalt 13.01.2020		[virksomhed7] ApS	Ingen faktura	60.352,00	15.088,00	75.440,00
Betalt 07.02.2020		[virksomhed7] ApS	Ingen faktura	78.848,00	19.712,00	98.560,00
I alt				738.450,00	184.612,50	923.062,50

Fakturaerne er ifølge kontoudtog fra indehaverens bankkonto i [finans2] betalt ved bankoverførsler.

Virksomheden har ikke fremlagt supplerende oplysninger vedrørende de under sagen fremlagte fakturaer. Der er således ikke fremlagt underbilag eller samarbejdsaftaler indgået mellem virksomheden og de fem underleverandører.

Følgende oplysninger forligger vedrørende de fem underleverandører:

[virksomhed3] ApS, CVR.nr. [...3], herefter [virksomhed3], blev stiftet 29. august 2018 og blev opløst ved konkurs den 20. maj 2022. [virksomhed3] var registreret med branchekode 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler”. [virksomhed3]’s formål var at drive rengøringsvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har været momsregistreret og har angivet købsmoms, men [virksomhed3] har ikke fremlagt oplysninger om, hvem der har udført arbejdet.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt en faktura fra [virksomhed3]. Fakturaen vedrører rengøring og opvask, men er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1 stk. under antal.

Skattestyrelsen har oplyst, at den oprindelige ejer har haft adgang til [virksomhed3]’s konto, men at seneste kendte direktør har tilkendegivet, at han har været indsat som stråmand. Skattestyrelsen har konstateret, at en del af [virksomhed3]’s indtægter er overført til udenlandske modtagere.

[virksomhed4] , CVR.nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet 3. april 2018 og er ophørt den 22. september 2020. [virksomhed4] var registreret med branchekode 620100 ”Computerprogrammering” og med bibranchekoder 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler”, 494100 ”Vejgodstransport” og 781000 ”Arbejdsformidlingskontorer”.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] har været momsregistreret, men at [virksomhed4] ikke har angivet moms, A-skat eller AM-bidrag i den påklagede periode. [virksomhed4] har ikke reageret på Skattestyrelsens henvendelser.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt to fakturaer fra [virksomhed4]. Fakturaerne vedrører rengøring, men er ikke specificeret på timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet feltet med antal og enhed ikke er udfyldt.

[virksomhed5] ApS, herefter [virksomhed5], CVR.nr. er ikke oplyst på fakturaen, men opslag på CVR viser, at navn og adresse er i overensstemmelse med CVR-nr. [...5]. [virksomhed5] er stiftet 14. januar 2016, og opløst ved konkurs den 25. november 2020. [virksomhed5] var registreret med branchekode 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder” og bibranchekode 477830 ”Forhandlere af gaveartikler og brugskunst”. [virksomhed5]’s formål var at drive ikke specialiseret entreprenørvirksomhed, dermed beslægtet virksomhed.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed5] har været momsregistreret, men hverken har angivet moms, A-skat eller AM-bidrag.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt en faktura fra [virksomhed5]. Fakturaen vedrører rengøring, men er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1 stk. under antal.

Skattestyrelsen har oplyst, at betalingerne til [virksomhed5]’s konto videreføres til andre selskabers konti i Litauen.

[virksomhed6] ApS, CVR.nr. [...6], herefter [virksomhed6], blev stiftet 8. september 2015 og blev opløst ved konkurs den 18. juli 2022. [virksomhed6] var registreret med branchekode 821100 ”Kombinerede administrationsserviceydelser” og med bibranchekoder 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og 466300 ”Engroshandel med maskiner til minedrift og bygge- og anlægsvirksomhed”. [virksomhed6]’s formål var at drive administrationsvirksomhed.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed6] var momsregistreret, men kun har angivet et mindre beløb i moms. [virksomhed6] var registreret som arbejdsgiver, men har angivet 0 kr. i A-skat og AM-bidrag. [virksomhed6] har ikke reageret på henvendelser fra Skattestyrelsen.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt fire fakturaer fra [virksomhed6]. Fakturaerne vedrører rengøring og er specificeret på antal timer, samt hvilken måned det vedrører. Det fremgår ikke, hvor arbejdet er udført, hvem der har udført arbejdet, eller på hvilke datoer arbejdet er udført.

På fakturaerne fremgår, at der skal stå en specifik tekst/kode ved betaling, men samtidig fremgår det under bankoplysningerne, at fakturanummeret bedes anført ved overførsel.

Skattestyrelsen har oplyst, at den på fakturaerne oplyste bankkonto, tilhører betalingsplatformen [finans3] A/S, og at betalingerne på kontoen videreføres til udenlandske selskaber. Skattestyrelsen har konstateret, at [virksomhed6] ikke har afholdt driftsomkostninger eller købt arbejdskraft i udlandet.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er tre personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by1] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed6] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

[virksomhed7] ApS, CVR.nr. [...7], herefter [virksomhed7], blev stiftet 1. oktober 2019 og blev opløst ved konkurs den 16. juli 2021. [virksomhed7] var registreret med branchekode 702200 ”Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse” og med bibranchekode 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. [virksomhed7]’s formål var at drive konsulentvirksomhed, personalerekruttering, servicevirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed7] har været moms- og arbejdsgiverregistreret, men ikke har angivet moms, A-skat eller AM-bidrag. Skattestyrelsen har ikke kunnet komme i kontakt med [virksomhed7].

Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer, men betalingerne fremgår af virksomhedens kontoudtog fra [finans2].

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er fire personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by1] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed7] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i 2019 og 2020 med i alt 184.613 kr., da Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for udgifter til fem underleverandører.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Virksomheden har angivet købsmoms i indkomståret 2019 med 171.315 kr. og i indkomståret 2020 med 53.930 kr.

Der kan på konto 5056 ses, at der har været salg af ydelser til [virksomhed8] for indkomståret 2019.

Der er på konto 1701 - udgifter vedrørende service ydelser - bogført udgifter til underleverandører med 659.602 kr. for indkomståret 2019. Der er ikke modtaget kontospecifikation.

På driftsoversigten for indkomståret 2020 på konto 1400 er der bogført 139.200 kr. Der er ikke modtaget kontospecifikation.

Skattestyrelsen har gennemgået det modtagne regnskabsmateriale og har følgende kommentarer til selskabets udgifter til underleverandører for indkomståret 2019 og 2020:

Af fakturaerne fra underleverandørerne fremgår købte ydelser af mandskab, til ydelser som rengøring og opvask.

Der er på fakturaerne fra underleverandørerne ikke anført hvilke personer, der udfører arbejdet for de enkelte underleverandører eller hvilke dage der bliver gjort rent, hvilke adresser samt hvor mange timer per dag, der bliver udført rengøring.

Underleverandørfakturaerne er meget sparsomme, hvad angår angivelse af arten og omfanget af de leverede ydelser og der er mangel på underbilag i form af bagvedliggende timesedler, der kunne give oplysninger om, hvem der angiveligt skulle have leveret arbejdsydelsen fra de enkelte underleverandørvirksomheder.

Der er ikke modtaget samarbejdskontrakter mellem virksomheden og de anvendte underleverandører.

Skattestyrelsen har følgende kommentarer til de enkelte underleverandører:

[virksomhed3] ApS CVR-nr. [...3]

(...)

Skattestyrelsen har haft kontrol af [virksomhed3] ApS som ikke har reageret på Skattestyrelsen henvendelser. Selskabet har angivet betydelige beløb af købsmoms – men ingen dokumentation for, hvem der har udført arbejdet.

Ved gennemgang af selskabets konto er det konstateret, at der er en del overførsler til udlandet, uden dokumentation på hvad overførslerne dækker over.

Selskabet er under konkursbehandling, og den sidste kendte direktør har oplyst, at han ikke har været en del af selskabet, men er sat ind som stråmand. Oprindelig ejer har hele tiden haft adgang til selskabets bankkonto.

Skattestyrelsen anser at fakturaen er udstedt til lejligheden og ikke dokumenterer, at der er et reelt forhold bag fakturaen.

[virksomhed1] har derfor ikke fradrag for udgiften på 80.000 kr. ekskl. moms og købs- moms på 20.000 kr.

[virksomhed4] CVR-nr. [...4]

(...)

Skattestyrelsen har haft kontrol af virksomheden. Virksomheden har ikke angivet moms eller løn for 2018-2020. Brevene til virksomheden kommer retur med ubekendt på adressen.

Skattestyrelsen anser fakturaerne er udstedt til lejligheden og ikke dokumenterer, at der er et reelt forhold bag fakturaerne.

[virksomhed1] har derfor ikke fradrag for udgiften på 160.000 kr. uden moms og købsmoms på 40.000 kr.

[virksomhed5] ingen CVR-nr. på fakturaen

(...)

Der er ikke anført CVR-nr. på fakturaen, ved opslag på cvr anses det at være CVR-nr. [...5].

Skattestyrelsen har haft kontrol af selskabet som ikke har angivet moms og har ikke haft ansatte i 2019.

Skattestyrelsen anser indbetalingerne på selskabets konto for at hidrøre fra fiktive fakturaer og ikke reel virksomhed, da pengene som oftest bliver videreført til andre danske virksomheders konti hos [finans4] i Litauen via [finans5]. Skattestyrelsen er dermed af den opfattelse, at der ikke har fundet en levering sted, da selskabet ikke er i besiddelse af de tekniske, menneskelig og økonomiske ressourcer til at udføre arbejde.

[virksomhed1] har derfor ikke fradrag for udgiften på 60.010 kr. uden moms og købsmoms på 15.003 kr.

[virksomhed6] ApS [...6]

(...)

Selskabet er under opløsning jævnfør selskabslovens § 225.

(...)

Selskabet har ikke angivet korrekt momstilsvar, hvorfor der er sket korrektion for den kontrollede periode.

På fakturaerne som selskabet har udstedt er anført en bankkonto som betalingsreference, der ikke tilhører [virksomhed6] ApS. Bankkontoen tilhører betalingsformidleren [finans3] A/S. Fra [finans3] A/S videreoverføres betalingen til udenlandske selskaber, bl.a. i Polen. [virksomhed6] ApS har ikke købt arbejdskraft i udlandet, ligesom [virksomhed6] ApS ikke har afholdt almindelige driftsudgifter.

Tre personer er i sommeren 2020 dømt i [by1] Byret for overtrædelse af straffelovens § 290 a ved, under særligt skærpende omstændigheder, at have overført [virksomhed6] ApS’ midler, der direkte eller indirekte var udbytte af en strafbar lovovertrædelse, til udlandet for at skjule eller tilsløre den ulovlige oprindelse (hvidvask).

Én af de dømte har forklaret, at selskabet var et stråmandsselskab, der udstedte falske eller fiktive fakturaer, og at selskabet ikke leverede nogen arbejdskraft, andre ydelser eller varer. Selskabets eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet i et større setup, som udelukkende havde formålet at hvidvaske penge, opnået ved skatte- og afgiftssvig.

Konklusionen er således, at [virksomhed6] ApS ikke har leveret de fakturerede ydelser, men at der er udstedt fakturaer, der skulle dække over den hvidvask, der er sket via selskabet.

[virksomhed1] har derfor ikke fradrag for udgiften på 299.240 kr. uden moms og købs- moms på 74.810 kr.

[virksomhed7] ApS CVR-nr. [...7]

(...)

[virksomhed7] har ingen bankkonto i Danmark.

Fire personer er i sommeren 2020 dømt i [by1] Byret for overtrædelse af straffelovens § 290 a ved, under særligt skærpende omstændigheder at have overført [virksomhed7] ApS’ midler, der direkte eller indirekte var udbytte af en strafbar lovovertrædelse, til udlandet for at skjule eller tilsløre den ulovlige oprindelse (hvidvask).

Konklusionen er således, at [virksomhed7] ApS ikke har kunne leveret de fakturerede ydelser, men at der er udstedt fakturaer, der skulle dække over den hvidvask, der er sket via selskabet.

[virksomhed1] har derfor ikke fradrag for udgiften på 139.200 kr. uden moms og købs- moms på 34.800 kr.

(...)

Der er ved fradragsnægtelsen lagt vægt på følgende forhold:

?	Virksomhederne har ikke angivet korrekt moms, eller slet ikke angivet moms.
?	Nogle af virksomhederne har ikke været registreret som indeholdelsespligtige, og nogle har ikke angivet A-skat, selv om de har været registreret.

?	Flere af virksomhederne har ikke lønangivet på trods af, at de tilsyneladende har solgt mandskab.
?	Fakturaerne lever ikke op til fakturakravene, idet arten og mængden af det udførte arbejde ikke er nærmere specificeret.

?	I flere tilfælde bliver pengene overført til en dansk bankkonto og efterfølgende overført til udlandet.

?	Flere af virksomhederne er under konkurs.
?	Det har i flere tilfælde ikke været muligt for Skattestyrelsen af få kontakt til virksomhederne.
?	Det er i flere tilfælde konstateret, at virksomhederne ikke har været i stand til at levere det arbejde de har faktureret deres kunder for.

?	Der bliver anvendt flere forskellige underleverandører, som bliver udskiftet efter kort tid.
?	Skattestyrelsen har ved undersøgelse af underleverandørerne konstateret, at hovedparten af de anvendte virksomheder er kendte i svigssammenhænge.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan det ske at en, eller få, anvendte underleverandører ikke opfylder deres forpligtelser i form at registrering, angivelse og afregning til det offentlige. Når det hos alle af de anvendte underleverandører kan konstateres, at de ikke opfylder deres forpligtelser, anser Skattestyrelsen, at der er en stor risiko for, at der reelt ikke er leveret ydelser fra de forskellige underleverandører. Skattestyrelsen anser ikke den omstændighed, at samtlige anvendte underleverandører ikke opfylder deres forpligtelse for at være en tilfældighed og viser efter Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke har været drevet en ordentlig og reel virksomhed.

Det forhold, at fakturaerne er betalt via bank og at slutbrugerne er blevet viderefaktureret for leverede ydelser, kan i sig selv ikke udgøre dokumentation for, at de af underleverandørerne angivne leverede ydelser har fundet sted. Kravet for at kunne få fradrag for en given ydelse er, jf. momsloves § 37, at der har fundet levering sted. Dette er ikke tilfældet for de i sagen omhandlede underleverandører, jf. de foreviste fakturaer.

På baggrund af den fremlagte dokumentation, anser Skattestyrelsen, at der er tvivl om fakturaernes realitet. Virksomhedens bevisbyrde for, at fakturaer dækker over reelle ydelser, skærpes som følge heraf i henhold til SKM2009.325.ØLR.

Det gøres på baggrund af anførte omstændigheder gældende, at virksomheden ikke har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at købsfakturaerne fra underleverandører dækker over reelle leverancer af timer vedrørende leje af mandskab fra disse virksomheder.

Det skal tillige bemærkes, at ingen af de anvendte underleverandørers fakturaer opfylder kravene til en faktura jf. momsbekendtgørelsens § 57 (gengivet ovenfor), hvorfor der alene af denne årsag, ikke kan godkendes fradrag for købsmomsen jf. bekendtgørelsens §§ 78 og 81.

Sammenfattende er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om så udsædvanlige omstændig- heder, bag de fremlagte faktuarer og virksomhederne bag, at disse ikke kan anses for at være reelle.

Derfor vurderer Skattestyrelsen, at ingen af disse underleverandører har haft tekniske, menneskelige eller økonomiske muligheder for at levere ydelser til [virksomhed1].

Som følge heraf godkender vi ikke fradrag for købsmoms vedrørende fakturaer fra ovennævnte virksomheder, jf. momslovens § 37.

Kommentar til advokats indsigelse af 2. februar 2022:

Det er virksomheden der skal sørge for, at de udgifter de fratrækker er dokumenteret korrekt, i form af bilag og hvis ikke fakturaerne er tilstrækkeligt specificeret, sørge for at der ligger underbilag (time/arbejdssedler) der tilkendegiver hvilket arbejdet fakturaen dækker.

Der er ikke modtaget yderligere dokumentation og Skattestyrelsen konkluderer derfor på baggrund af sine undersøgelser, jf. ovenstående gennemgang af de enkelte underleverandører, at virksomheden ikke har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at købsfakturaerne fra underleverandører dækker over reelle leverancer af timer vedrørende leje af mandskab fra disse virksomheder.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at de fremlagte fakturaer ikke opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 57 vedrørende de arbejdsopgaver, som momsfradraget relaterer sit til. Virksomheden har i øvrigt ikke fremlagt underbilag til de fremsendte fakturaer.

(...)”

Skattestyrelsen har den 24. februar 2023 endvidere anført følgende:

”Klager har oplyst der er aftalt med [person1] ([person1]) skulle stå for drift vedrørende indgåelse af aftaler med de omhandlende underleverandører. Der er ikke modtaget nogen dokumentation om denne aftale eller hvem [person1] er.

Ifølge opslag på cpr systemet, har der kun været én person med det navn i DK. Han er indrejst den 8. november 2017 og udrejst den 1. juni 2020. Men klager har fået kontakt med [person1] i 2015-2016, og her har denne [person1] ikke været i DK, if. cpr systemet (hvis det er ham).

Den person som if. cpr systemet har været i DK har drevet [virksomhed4] CVR-nr. [...4]. (der henvises til Skattestyrelsen afgørelse hvor dette firma er anført som en af underleverandørerne)

Skattestyrelsen har ikke mulighed for at høre [person1] om han har drevet klagers virksomhed og dermed med rette indkomst modtager. Han har ikke tidligere reageret på Skattestyrelsen henvendelser og er i dag ikke i DK.

Skattestyrelsen er ikke i tvivl om, at der er udført arbejde hos [virksomhed8], men hvem der har udført arbejde hos underleverandørerne, er efter Skattestyrelsen opfattelse ikke dokumenteret eller redegjort for.”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse af virksomhedens momstilsvar med i alt 184.613 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020 skal nedsættes til 0 kr., således at det angivne momsfradrag vedrørende udgifter til de fem underleverandører anerkendes.

Virksomhedens repræsentant har som begrundelse for sin påstand anført følgende:

”ANBRINGENDER

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det helt overordnet gældende, at [person2] ikke har leveret de i sagen omhandlede momspligtige ydelser, hvorfor hun ikke er rette skatte- eller momssubjekt.

Såfremt man måtte finde, at [person2] er rette skatte- og momssubjekt, gøres det gældende, at de i sagen omhandlede fakturaer er reelle, og at underleverandørerne de facto har leveret de fakturerede ydelser.

(...)

... ...

4 Vedrørende rette skatte- og momssubjekt

4.1 Det retlige grundlag vedrørende spørgsmålet om rette indkomst- modtager/omkostningsbærer

Spørgsmålet om, hvem en given indtægt eller udgift skal henregnes til, betegnes som spørgsmålet om rette indkomstmodtager/omkostningsbærer, og udspringer af statsskattelovens §§ 4-6.

Af statsskattelovens § 4 fremgår, at den skattepligtige indkomst skal opgøres som den skattepligtiges samlede årsindtægter, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Aage Michelsen anfører på side 712 i Lærebog om indkomstskat, 18. udgave, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, 2019, at der af udtrykket ”den skattepligtiges samlede årsindtægter” kan udledes ”det princip, som vel umiddelbart forekommer åbenbart, at det er skatteyderens egne indtægter, der skal beskattes hos ham eller hende og ikke andre skatteyderes indkomst.”

Det følger således direkte af skattelovgivningen, at princippet skal respekteres.

Dette er ligeledes fastslået i Den Juridiske Vejledning 2022-1, afsnit C.D.2.2.1 med overskriften ”Rette indkomstmodtager/udgiftsbærer”, hvor følgende er anført:

”Koncernindkomsten skal i skatteretlig henseende fordeles til det skattesubjekt, som er henholdsvis rette indkomstmodtager og rette omkostningsbærer. Denne fordeling foretages som udgangspunkt på grundlag af de almindelige principper i SL §§ 4 - 6. Indtægter skal henføres til det skattesubjekt, som har et retligt krav på indtægten, og omkostninger skal henføres til det skattesubjekt, som har en retlig forpligtelse til at afholde omkostningen.

Skattemæssige hensyn kan være bestemmende for fordelingen af indtægter og udgifter mellem skattesubjekter, hvor der foreligger interessefællesskab.

Der tages udgangspunkt i aftaler indgået imellem interesseforbundne parter, men der må henholdsvis foretages en konkret vurdering af hvem, der har erhvervet retten til indkomsten og hvem, der henholdsvis er forpligtet til at afholde omkostningen.

Fordelingen af indkomsten/omkostningen sker ved en egentlig bevisvurdering med udgangspunkt i faktiske oplysninger, indgåede aftaler m.v.

Afgørelsen af, hvem der er rette indkomstmodtager og omkostningsbærer, er i høj grad fastlagt af konkrete afgørelser og således bestemt af praksis.(...)”

Som udgangspunkt må den obligationsretlige begrebsdannelse og formalitet være styrende for den skatteretlige realitetsbedømmelse således, at en given indtægt/udgift skal henføres til den person, der har den retlige adkomst til indkomsten/udgiften.

Adkomstkriteriet giver imidlertid ikke megen vejledning i de tilfælde, hvor der er foretaget en eller anden form for påvirkning af retten til indkomsten/fradraget. I sådanne tilfælde, er det derfor nødvendigt, at indkomsten i tvivlstilfælde må henføres til den, der har præsteret vederlaget eller indsatsen for opnåelsen af ydelsen.

Det er fast antaget, at der også ved den skatteretlige bedømmelse skal tages udgangspunkt i realiteten frem for formaliteten.

Der kan henvises til professor, dr.jur. Jan Pedersens fremstilling af skatterettens realitetsgrundsætning i Skatteretten 1, 6. udgave, side 149ff. Her omtales skatterettens realitetsgrundsætning som en ulovbestemt generalklausul, hvis hovedindhold er kravet om, at beskatningen ved skatteudnyttelser knyttes til realindholdet i de dispositioner, som beskatningen skal ske i forhold til, snarere end dispositionernes formelle iklædning.

Videre anføres følgende:

”Det er kendetegnende for realitetsgrundsætningens retlige konklusioner, at de ikke er baseret på ekstraordinært intensive fortolkninger af de berørte skatteretlige dispositioner. En fortolkning i forhold til den af skatteyderne fremmanipulerede formalitet vil jo netop medføre, at skatteudnyttelsen er uangribelig. I stedet foretages realitetsbedømmelsen af de økonomiske dispositioner, som skattelovgivningen skal anvendes i forhold til, hvorved dispositionens reelle, men oftest modstående virkelige indhold fremtræder. Først herefter foretages en sædvanlig lovfortolkning på grundlag af det nu fremkomne retsfaktum.”

Det gøres derfor gældende, at en undtagelse til udgangspunktet netop er det tilfælde, hvor de formelle forhold savner realitet, og hvor der – som i nærværende sag – er sket en de facto overdragelse af indkomstgrundlaget

At realiteten og ikke formaliteten er afgørende, er yderligere bestyrket af Skatteministeriets egen procedure bl.a. i sagerne SKM2002.160.ØLR og SKM2002.681.VLR, hvor det i begge sager af Skatteministeriet anføres, at ”dansk skatteret bygger på, hvad der er realitet”.

Endvidere skal der henvises til principperne i Højesterets dom offentliggjort i SKM2010.26.HR.

I sagen havde Skatteministeriet ikke godtgjort, at et selskab ikke var rette modtager af indkomst fra aktivitet, der var overflyttet fra interesseforbundet selskab. H1 Danmark ApS var indirekte ejet af bl.a. nogle familiemedlemmer, herunder A. Det blev besluttet med virkning fra 1. april 1999 at flytte H1s annonceringsvirksomhed til Reklamebureau H3 ApS, som A var eneejer af, og som havde et skattemæssigt underskud. Herefter oppebar H3 indtægterne - formidlingsprovision fra annonceringsvirksomheden. Skattemyndighederne anså imidlertid H1 som rette indkomstmodtager af formidlingsprovisionen og forhøjede derfor selskabets skattepligtige indkomst.

Også for Højesteret var hovedspørgsmålet, om H1 var rette indkomstmodtager af formidlingsprovisionen i skatteåret 1999. Skatteministeriet mente, at beskatningen skulle ske hos H1, og anførte navnlig, at der forelå en vilkårlig indkomstoverførsel mellem interesseforbundne parter, og at overførslen var uden reel forretningsmæssig begrundelse. Hensigten var alene at opnå en skattemæssig fordel ved udnyttelse af et underskud i reklamebureauet.

Højesteret frifandt H1, idet Skatteministeriet ikke havde godtgjort, at H3 ikke var rette indkomstmodtager og anførte følgende begrundelse:

” Selv om flytningen af annonceringsvirksomheden ikke er underbygget af skriftlige aftaler, finder Højesteret det efter de afgivne forklaringer og de fremlagte regnskaber godtgjort, at både den indkomstskabende aktivitet og indkomsten i form af formidlingsprovision med virkning fra den 1. april 1999 blev flyttet fra H1 Danmark ApS til Reklamebureau H3 ApS.

Efter det om ejerforholdene oplyste lægges det til grund, at H1 Danmark ApS, Reisebüro G2 GmbH, H2 Feriehusudlejning A/S og Reklamebureau H3 ApS var interesseforbundne parter. Efter bevisførelsen lægges det endvidere til grund, at flytningen af annoncerings-virksomheden fra H1 Danmark til Reklamebureau H3 til dels var begrundet i forretningsmæssige overvejelser bl.a. for at sikre den fortsatte mulighed for at oppebære formidlingsprovision fra de tyske leverandører af annonceplads. Uanset at parterne var interesseforbundne, kan det forhold, at flytningen må antages tillige at være begrundet i et ønske om at udnytte det skattemæssige underskud i Reklamebureau H3 jf. ligningslovens § 15, ikke føre til, at flytningen ikke tillægges skattemæssig virkning.

På denne baggrund finder Højesteret, at Skatteministeriet ikke har godtgjort, at Reklamebureau H3 ikke var rette indkomstmodtager for formidlingsprovisionen i det pågældende indkomstår. Højesteret tager derfor H1 Danmarks principale påstand til følge.” (vores fremhævninger)

Højesteret fandt således, at der var sket en sådan forretningsmæssigt begrundet overdragelse at indkomstgrundlaget, at overdragelsen skulle tillægges skattemæssig virkning således, at det overdragende selskab ikke skulle anses for at være rette indkomstmodtager.

4.2 Konkret vedrørende spørgsmålet om rette indkomstmodtager/omkostningsbærer

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at [person2] ikke er rette skatte- og momssubjekt, idet hun har overdraget udførelsen af aktiviteterne i hendes virksomhed til [person1] og således ikke reelt har drevet virksomheden i den i sagen omhandlede periode.

Det gøres gældende, at dette er en forretningsmæssigt velbegrundet beslutning, idet hun ellers ikke ville være i stand til at opfylde sin kontrakt med [virksomhed8], jf. principperne i SKM2010.26.HR.

Det gøres i forlængelse af ovenstående gældende, at alle de faktiske forhold i nærværende sag – hvilket også er de reelle forhold – taler til støtte for, at [person2] ikke har været indblandet i eller vidende om de underleverandører, som udførte aktiviteterne i virksomheden.

Eftersom det således ikke reelt var [person2], der udførte de momspligtige aktiviteter i virksomheden er hun ikke rette skatte- og momssubjekt, hvorfor der ikke er grundlag for at nægte fradrag for moms eller for at opkræve A-skat og AM- bidrag hos hende.

Til støtte for, at der ikke er grundlag for fradragsnægtelse, gøres det gældende, at der ikke er indtrådt fradragspligt, allerede fordi [person2] ikke har leveret momspligtige ydelser.

Spørgsmålet om afgiftspligt er reguleret i momsloven og momssystemdirektivet. På momsområdet er der en harmonisering mellem nationallovgivning og EU- lovgivning.

Momsloven er således en harmonisering af momssystemdirektivet, og EU- Domstolens afgørelser på momsområdet kan anvendes direkte i dansk momslovgivning.

Efter reglerne i momsloven skal afgiftspligtige personer svare afgift ved momspligtige leverancer (udgående afgift). Ligeledes kan momspligtige personer fradrage indkøb af varer eller ydelser, der anvendes i den momspligtige virksomhed (indgående afgift).

Momslovens § 3 fastlægger, hvilke fysiske og juridiske personer, der skal anses som afgiftspligtige personer. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere:

Enhver person, der lejlighedsvis leverer et nyt transportmiddel til et andet EU-land, jf. § 11, stk. 6.

Offentlige forsyningsvirksomheder.

Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervs- virksomheder.

2. pkt., anses hver af de selvstændigt registrerede virksomheder som én afgiftspligtig person.”

Definitionen af afgiftspligtige personer er afgørende for, hvorledes man som handlende skal forholde sig til den enkelte transaktion, ligesom det alene er afgiftspligtige personer, der berøres af momssystemets forskellige krav.

I bestemmelsens stk. 1 fastslås, at afgiftspligtige personer er såvel juridiske som fysiske personer, forudsat der drives selvstændig økonomisk virksomhed. Det afgørende for, om man er omfattet af begrebet ”afgiftspligtig person”, er således ikke den juridiske struktur men selve indholdet af aktiviteterne.

I momslovens § 4 oplistes de transaktionstyper, som umiddelbart anses for leverancer i momslovens forstand, og som derfor udløser en stillingtagen til en eventuel momsberegning.

Bestemmelsen implementerer de tilsvarende hovedregler i momssystemdirektivets artikel 14 (varer) og artikel 24-25 og 28 (ydelser).

Momslovens § 4 har følgende ordlyd:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Stk. 2. Gas, vand, elektricitet, varme, kulde og lign. anses som varer.

Stk. 3. Som levering af en vare anses endvidere:

1)	Overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg.

2)	Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag.

3)	Overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov.

Stk. 4. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse.”

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Bestemmelsen fastslår således, at momspligt alene indtræder, når der er sket levering.

Afgiftspligtens indtræden er reguleret i momslovens kapitel 5. Af momslovens § 23 fremgår:

”Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2. Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.

Stk. 3. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, anses betalingstidspunktet som leveringstidspunkt, jf. dog de særlige regler for vouchere i §§ 4 a og 4 b.

Stk. 4. For varer, der leveres i kommission eller i konsignation, anses leveringstidspunktet for at være enten det tidspunkt, hvor leveringen finder sted, eller det tidspunkt, hvor afregningen med kommissionæren eller konsignataren finder sted. I sidstnævnte tilfælde må faktura først udstedes ved afregningen.

Stk. 5. Ved levering af varer eller ydelser, der medfører flere på hinanden følgende afregninger eller betalinger uden at være omfattet af overdragelse af varer eller salg af varer på kredit efter § 4, stk. 3, nr. 2, anses leveringstidspunktet, jf. stk. 1, for at være ved udløbet af hver af de perioder, som disse afregninger eller betalinger vedrører.” (vores understregning)

Udgangspunktet er således, at momspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted, dvs. leveringstidspunktet.

Det er ovenfor gennemgået, hvordan [person1] de facto har overtaget udførelsen af aktiviteterne i [person2]s virksomhed.

Da [person2] ikke har udført de momspligtige ydelser, gøres det gældende, at der ikke er indtrådt momspligt, hvorfor der følgelig ikke er grundlag for at forhøje [person2]s momstilsvar for afgiftsårene 2019 og 2020.

(...)

5 Vedrørende momstilsvaret

5.1 Det retlige grundlag vedrørende adgangen til fradrag for købsmoms

Betingelserne for at opnå fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører er reguleret i momsloven og momssystemdirektivet, som udgør grundlaget for den fælles EU-regulering. På momsområdet er der en harmonisering mellem national- lovgivning og EU-lovgivning.

Momsloven er således en harmonisering af momssystemdirektivet, og EU-Domstolens afgørelser på momsområdet kan anvendes direkte i dansk momslovgivning.

Det er en grundlæggende betingelse for at opnå fradrag for købsmoms, at køber og sælgere er afgiftspligtige personer. Begrebet fastlægges i momslovens § 3. som har følgende ordlyd:

”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere:

1)	Enhver person, der lejlighedsvis leverer et nyt transportmiddel til et andet EU-land, jf. § 11, stk. 6.

2)	Offentlige forsyningsvirksomheder.

3)	Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder.

Stk. 3. Flere personer, der registreres under ét, jf. § 47, stk. 4, anses som én afgiftspligtig person. Har en afgiftspligtig person flere virksomheder, der registreres hver for sig, jf. § 47, stk. 3, 2. pkt., anses hver af de selvstændigt registrerede virksomheder som én afgiftspligtig person.”

I bestemmelsens stk. 1 fastslås, at afgiftspligtige personer er såvel juridiske som fysiske personer forudsat, at der drives selvstændig økonomisk virksomhed. Det afgørende for, om man er omfattet af begrebet ”afgiftspligtig person”, er således ikke den juridiske struktur men selve indholdet af aktiviteterne.

I momslovens § 4 oplistes de transaktionstyper, som umiddelbart anses for leverancer i momslovens forstand, og som derfor udløser en stillingtagen til en eventuel momsberegning.

Bestemmelsen implementerer de tilsvarende hovedregler i momssystemdirektivets artikel 14 (varer) og artikel 24-25 og 28 (ydelser).

Momslovens § 4 har følgende ordlyd:

Stk. 2. Gas, vand, elektricitet, varme, kulde og lign. anses som varer.

Stk. 3. Som levering af en vare anses endvidere:

1)	Overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg.

2)	Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag.

3)	Overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov.

Stk. 4. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have mod- taget og leveret den pågældende ydelse.

Stk. 5. Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes overdragelse af en samlet formuemasse som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne. Når virksomheden er registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a for den aktivitet, der udøves i forbindelse med den overdragne formuemasse, er det dog en betingelse, at køberen ligeledes bliver registreret for den pågældende aktivitet. Virksomheden skal inden 8 dage efter overdragelsen give told- og skatteforvaltningen meddelelse om køberens navn og adresse og om salgsprisen for det over- dragne.”

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Bestemmelsen fastslår således, at momspligt indtræder, når der er sket levering. Endvidere er det en betingelse for momspligt efter denne bestemmelse, at der som modydelse for leverancen opnås et vederlag.

Reglerne om fuld fradragsret for moms findes i momslovens § 37, som bygger på momssystemdirektivets artikel 168-169. Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1)	afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

2)	den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land,

3)	den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2, og

4)	den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7.”

Det følger således af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Momslovens § 37 opstiller dermed alene en betingelse om, at virksomheden, der ønsker at fradrage momsen, er registreret.

[virksomhed9] ApS er en registreret virksomhed og opfylder dermed kravet i momslovens § 37.

I dagældende bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 om merværdiafgift (momsbekendtgørelsen) er der udstedt helt særlige regler, der i udførlig og detaljeret grad normerer de krav, der skal være opfyldt, førend en faktura kan give ret til momsfradrag, herunder kravene til dokumentation for retten til fradrag for købsmoms.

Det overordnede dokumentationskrav følger af momsbekendtgørelsens § 82, som har følgende ordlyd:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra Skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Skattemyndighederne har præciseret dette i den på tidspunktet for Skattestyrelsens afgørelse gældende Juridiske Vejledning 2019-1, afsnit D.A.11.1.7 med overskriften ”Krav til dokumentationen for indkøbet”. Heraf fremgik følgende:

”Det er en overordnet betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag og importmomsspecifikationer som dokumentation for indkøbet og momsen. Se momsbekendtgørelsens § 82.”

Det er således en overordnet betingelse for at opnå fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af fakturaer som dokumentation for indkøbet og momsen.

I momssystemdirektivet er der fastsat en række formelle krav, der stilles til de enkelte fakturaer. Disse krav er gennemført i dansk ret i momsbekendtgørelsens § 58, der opregner krav til indholdet af en faktura.

Af dagældende momsbekendtgørelsens § 58 fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde:

1)) Udstedelsesdato (fakturadato).

2)	Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3)	Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4)	Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5)	Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6)	Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7)	Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8)	Gældende afgiftssats.

9)	Det afgiftsbeløb, der skal betales.

Stk. 2. Ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer eller henviser til den oprindelige faktura, sidestilles med en faktura.

Stk. 3. Såfremt en faktura, herunder afregningsbilag, også om fatter afgiftsfritagne leverancer, skal det af fakturaen fremgå, hvilke leverancer der er pålagt afgift. Sådanne leverancer skal opføres for sig med særskilt sammentælling.

Stk. 4. Når en registreret virksomhed leverer varer eller ydelser til en anden registreret virksomhed mod hel eller delvis betaling med varer eller ydelser (byttehandel), er det tilstrækkeligt, at den ene af parterne udsteder en faktura med begges registreringsnumre påført. Denne faktura skal ud over de i stk. 1, nævnte oplysninger indeholde oplysning om art, omfang og pris for det, der er modtaget i bytte.

Stk. 5. Når en registreret virksomhed udlejer eller leaser personmotorkøretøjer ud til registrerede virksomheder for en periode på mere end 6 måneder, skal den til lejeren afgive de oplysninger, der er nødvendige ved beregningen af det månedlige fradragsbeløb efter momslovens § 42, stk. 4 og 5, for eksempel ved angivelse af fradragsbeløbet på fakturaen.

Stk. 6. En virksomhed kan udstede en samlefaktura for flere særskilte leverancer af varer eller ydelser, hvis afgiften af de leverede varer eller ydelser omfattet af samlefakturaen forfalder inden for samme måned.

Stk. 7. En registreret virksomhed, som driver handel fra torve, stadepladser og lignende distributionscentraler, kan pålægges at udstede faktura, jf. § 58 eller § 63 i denne bekendtgørelse, ved alt salg af varer og ydelser samtidig med leveringen, såfremt Skatteforvaltningen har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber.

Stk. 8. En registreret virksomhed, som erhverver varer i et andet EU-land eller i Danmark, kan pålægges, at de erhvervede varer skal ledsages af en faktura, følgeseddel, kassebon eller anden dokumentation for varernes erhvervelse under hele transporten frem til købers bestemmelsessted, såfremt Skatteforvaltningen har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber. Dokumentationen skal på forlangende forevises Skatteforvaltningen ved en eventuel kontrol af transportmidlet.

Stk. 9. Et pålæg efter stk. 7 og 8 gives for 2 år. Konstaterer Skatteforvaltningen i den 2-årige periode fortsat uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber, kan pålægget forlænges.”

Af Den Juridiske Vejledning 2019-1, afsnit D.A.11.1.7 fremgår følgende om dokumentationskravene:

”Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser . Se sag C-438/09, Boguslaw Juliusz Dankowski.

Fakturaen skal bl.a. indeholde den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. Det fremgår af dommen i de forenede sager C-374/16 og C-375/16, Geissel m.fl., at det ikke er en betingelse for fradragsretten, at leverandørens erhvervs- virksomhed udøves på den adresse, der er anført på den af ham udstedte faktura.

I det omfang betingelserne for at udstede forenklede fakturaer i momsbekendtgørelsens § 63 er opfyldt, kan en sådan forenklet faktura danne grundlag for fradragsret. Fakturaen skal indeholde de nævnte oplysninger i momsbekendtgørelsens § 63, stk. 1. En registreret køber kan altid anmode om en almindelig faktura. Se momsbekendtgørelsens § 63, stk. 2. (...)” (vores fremhævning)

... ...

I sag C-438/09Boguslaw Juliusz Dankowski tog EU-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemdirektivet.

Sagen omhandlede levering af et antal afgiftspligtige marketingsydelser. Virksomheden, der leverede disse ydelser, havde imidlertid ikke opfyldt sin forpligtelse til at lade sig registrere i registret for afgifter og goder og tjenesteydelser. Virksomheden havde heller ikke afregnet moms uanset, at der var udstedt fakturaer for de af virksomheden leverede tjenesteydelser med angivelse af den afgift, der skulle betales.

Sagen vedrørte således spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms.

EU-Domstolen udtalte i præmis 27, at fradragsretten overordnet er betinget af, at der foreligger en faktura. I præmis 27 er anført følgende:

”Hvad angår de nærmere vilkår for udøvelse af fradragsretten bestemmer sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med dette direktivs artikel 22, stk. 3.”

Som besvarelse på spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms, og som ikke er momsregistreret, udtalte EU- Domstolen følgende i præmis 35-36:

”Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtig, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C- 95/07 og C-96/07, Ecotrade, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, Uszodaépíto, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 40).

En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rej- se tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne.” (vores understregning)

Det fremgår således klart af EU-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person – fysisk eller juridisk – fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms. Og dette desuagtet, at den afgiftspligtige helt har undladt at foretage momsregistrering af virksomhed.

Videre udtalte EU-Domstolen følgende vedrørende medlemsstaternes mulighed for at fastsætte andre forpligtelser for de afgiftspligtige personer i dommens præmis 37:

”Det forholder sig på samme måde med hensyn til sjette direktivs artikel 22, stk. 8, hvorefter medlemsstaterne kan fastsætte andre forpligtelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og for at undgå svig. Selv om denne bestemmelse gør det muligt for medlemsstaterne at træffe visse foranstaltninger, må de imidlertid ikke gå videre, end hvad der er nødvendigt for at sikre dette formål og kan følgelig ikke anvendes på en sådan måde, at de systematisk anfægter retten til fradrag af moms, som er et grundlæggende princip i det fælles momssystem (jf. dom af 18.12.1997, forenede sager C-286/94, C-340/95, C-401/95 og C-47/96, Molenheide m.fl., Sml. I, s. 7281, præmis 47, samt dommen i sagen Gabalfrisa m.fl., præmis 52, og Ecotradedommen, præmis 65 og 66).”

Denne præmis må forstås således, at såfremt national ret indeholder bestemmelser, der fraviger momssystemdirektivet, må disse bestemmelser ikke anvendes således, at retten til fradrag for moms systematisk anfægtes.

EU-Domstolen tog endvidere stilling til vægtningen af fakturakravene i præmis 38, hvori følgende anføres:

”Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser .” (vores fremhævning)

Det må herefter kunne lægges til grund, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest og dermed er bedst egnede til at sandsynliggøre opfyldelsen af formålet med momssystemdirektivet.

På baggrund af ovenstående kan det konkluderes, at fradrag for købsmoms ikke kan nægtes med henvisning til, at fakturakravene ikke er overholdt, såfremt de oplysninger, der måtte mangle, er mindre væsentlige i forhold til at sikre, at der er sket en levering mod vederlag.

Dette fremgår ligeledes af EU-Domstolens dom i sag C-368/09Pannon Cép Centrum, hvor EU-Domstolen skulle tage stilling til, om en bestemmelse i national ret, hvorefter retten til momsfradrag nægtedes, når fakturaen vedrørende de leverede varer eller tjenesteydelser indeholdt en forkert angivelse, og den efterfølgende berigtigelse af denne ikke opfyldte alle de i de gældende nationale bestemmelser fastsatte betingelser, var forenelig med EU-retten.

Spørgsmålet var opstået, da de nationale myndigheder havde nægtet en skatteyder ret til fradrag for købsmoms. Nægtelsen skete for det første under henvisning til, at der var anført forkerte afslutningsdatoer for tjenesteydelsernes udførelse, der fremgik af de oprindeligt udstedte fakturaer. For det andet under henvisning til, at de efterfølgende berigtigede fakturaer ikke blev anset for at sikre en konstant, fortløbende nummerering.

I sin stillingtagen til spørgsmålet udtalte EU-Domstolen følgende i præmis 45, som har følgende ordlyd:

”Under disse omstændigheder skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 167, artikel 178, litra a), artikel 220, nr. 1), og artikel 226 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national lovgivning eller praksis, hvorefter de nationale myndigheder nægter en afgiftspligtig person retten til i det beløb, der påhviler ham i skyldig moms, at fradrage beløbet på den moms, som han skal betale eller har betalt for ydelser, der er blevet leveret til ham, med den begrundelse, at den oprindelige faktura, som den afgiftspligtige var i besiddelse af på fradragstidspunktet, indeholdt en forkert dato for, hvornår leveringen af ydelserne var afsluttet, og at der ikke forelå en fortløbende nummerering af den senere berigtigede faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura, hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt, og den afgiftspligtige person – inden den pågældende myndighed træffer sin afgørelse – har forelagt denne myndighed en berigtiget faktura, hvoraf den rigtige afslutningsdato for de nævnte ydelsers udførelse fremgår, selv om der ikke foreligger en fortløbende nummerering af denne faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura.”

Det kan af denne præmis udledes, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke er blandt de fakturakrav, der vægtes tungest.

Sammenfattende illustrerer EU-Domstolens domme i sag C-438/09 og sag C- 368/09 således, at uanset, at fakturakravene fungerer som beviskrav, så kan kravene til fakturaen have en underordnet betydning afhængigt af den enkelte sags konkrete omstændigheder.

... ...

Det kan udledes af ovenstående, at betingelserne i momsbekendtgørelsens § 58 alene er at sikre, at der sker levering af en ydelse mod vederlag, jf. momslovens § 37. Er der derfor leveret en ydelse mod vederlag, kan skattemyndighederne ikke nægte fradrag for købsmoms med den begrundelse, at samtlige betingelser i momsbekendtgørelsen ikke er opfyldt, hvis det på anden vis i tilstrækkelig grad kan sandsynliggøres, at ydelserne er leveret.

Af retspraksis fremgår, at domstolene – på trods af fakturakravene i momsbekendtgørelsen – foretager en realitetsvurdering, hvor sagens forhold tillægges afgørende betydning – og hvor eksempelvis ubetydelige formalitetsfejl i fakturaerne ikke tillægges afgørende betydning.

Som eksempel på, at der ikke automatisk kan nægtes fradrag for købsmoms trods mangelfulde fakturaer, kan henvises til [by1] Byrets dom af den 30. maj 2016, som er offentliggjort i TfS 2016, 589.

I denne sag var der tale om en enkeltmandsvirksomhed, der drev aktiviteter med vognmandskørsel og post- og kurertjenester, som i indkomstårene 2010 og 2011 havde anvendt en underleverandør til udførelse af kørsel for virksomhedens kunder.

Både SKAT og Landsskatteretten havde nægtet virksomheden fradrag for købsmoms vedrørende udgifterne til fremmed arbejde.

Dette skyldtes blandt andet, at de i sagen omhandlede fakturaer blev anset for mangelfulde på en række punkter og derved ikke opfyldte momsbekendtgørelsens dokumentationskrav, hvorfor skattemyndighederne ikke mente, at de kunne anvendes som dokumentation for fradragsretten.

Der forelå ingen specifikation af det arbejde, der var udført, blandt andet fordi det alene fremgik af fakturaerne, at arbejdet dækkede over ”kørsel”. Der var således ingen specificering af, hvor og hvornår arbejdet var udført for virksomheden, eller hvem der havde udført arbejdet. Det var i sagen – ligesom i nærværende sag – ej heller muligt at fremlægge time- og arbejdssedler.

Foruden ovenstående fremgik underleverandørens CVR-nr. ikke af fakturaerne, og der forelå ingen skriftlig aftale mellem virksomheden og den pågældende underleverandør. Endvidere havde den pågældende underleverandør ikke angivet moms i den periode, hvori virksomheden var momsregistreret, ligesom underleverandøren havde udført arbejde for virksomheden i en periode, hvor denne ikke var momsregistreret.

Ydermere var der uoverensstemmelse i nummereringen af de omhandlede fakturaer, idet de senest udskrevne fakturaer havde en betydeligt lavere nummerrække. Herudover fremstod 44 af de i alt 50 fakturaer som udstedt af den pågældende virksomhed til underleverandøren og ikke omvendt. Det var således alene seks af fakturaerne, der fremstod som udstedt fra underleverandøren til virksomheden.

Fakturaerne blev – modsat nærværende sag – betalt kontant af virksomheden til underleverandøren, og virksomheden hævede kontanter ad flere omgange fra virksomhedens konto, hvilket skete adskillelige dage forinden fakturaen fra underleverandøren blev udstedt.

Desuagtet ovennævnte forholdsvis usædvanlige forhold fandt retten, at skattemyndighederne ikke kunne nægte fradrag for købsmoms, idet det var sandsynliggjort, at der var sket levering mod vederlag.

Denne dom illustrerer således med al tydelighed, at der ikke kan nægtes fradragsret blot med henvisning til formaliteter.

Det kan udledes af dommen fra [by1] Byret, at det ikke kan være afgørende, om de af underleverandøren udstedte fakturaer er fuldt ud udspecificerede med hensyn til tid, sted og personer. Det kan videre udledes, at manglende time- og arbejdssedler ikke kan have betydning for adgangen til at opnå fradrag for købsmoms for afholdte udgifter til underleverandører. Endelig kan manglende fortløbende nummerering af fakturaer ikke afskære adgangen til fradrag for købsmoms.

Til illustration heraf kan videre henvises til Landsskatterettens praksis på området, eksempelvis Landsskatterettens afgørelse af 4. maj 2017, j.nr. 12-0272187.

I denne sag havde SKAT nægtet virksomheden moms- og skattemæssigt fradrag for udgifter til underleverandører ud fra en betragtning om, at fakturaerne dække- de over sorte lønninger. Som følge heraf blev virksomheden også pålagt indeholdelse og hæftelse af yderligere A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Dette skete blandt andet på baggrund af en række usædvanlige forhold, hvor en medarbejder fra klagerens virksomhed havde fuldmagt til den pågældende underleverandørs konto. Denne medarbejder havde efter anvisning fra den pågældende underleverandør hævet betalingen fra klagers virksomhed fra underleverandørens bankkonto og videregivet betalingen til underleverandøren i kontanter.

Herudover havde SKAT modtaget en liste fra klagers kunder, hvoraf der fremgik navne på de personer, der havde kørt for kunden. Nogle af disse navne var hverken registreret som ansatte i klagers virksomhed eller hos underleverandørerne, hvilket ifølge SKAT var udtryk for, at virksomheden havde benyttet sig af uregistreret arbejdskraft, som var blevet aflønnet med sorte lønninger.

Foruden ovenstående blev det ligeledes gjort gældende, at fakturaerne fra den pågældende underleverandør ikke opfyldte momslovens fakturakrav, hvorfor der allerede af den grund ikke kunne tilkendes virksomheden momsmæssigt fradrag for udgifterne.

På trods heraf kom Landsskatteretten ud fra en konkret vurdering frem til, at virksomheden i tilstrækkeligt omfang havde dokumenteret, at der var realitet bag samarbejdet med den pågældende underleverandør. Følgelig blev virksomheden tilkendt skatte- og momsmæssigt fradrag for udgifterne til fremmed arbejde, lige- som forhøjelsen af yderligere A-skat og arbejdsmarkedsbidrag blev nedsat til kr. 0.

Af retspraksis og praksis fra Landsskatteretten kan det således udledes, at det afgørende i relation til fradragsretten ikke er, om skatteyder kan dokumentere, at udgiften er afholdt, men derimod om udgiften er tilstrækkeligt sandsynliggjort.

Endvidere må det lægges til grund, at beskyttelseshensynet bag retten til moms- fradrag i henhold til de almindelige regler i momsloven er at sikre, at der sker levering mod vederlag. Det fremgår med al tydelighed af ovennævnte byretssag og afgørelsen fra Landsskatteretten, hvor der blev givet momsmæssigt fradrag til trods for, at momsbekendtgørelsens fakturakrav ubestridt ikke var opfyldt.

Dette harmonerer ligeledes med den ovenfor anførte praksis fra EU-Domstolen, hvori det fastslås, at de enkelte fakturakrav vægter forskelligt. Det er således muligt at løfte bevisbyrden for fradrag for købsmoms, såfremt det er de mindre vægtige fakturakrav, der ikke er opfyldt.

Således skal dokumentationskravene i momsbekendtgørelsen ikke opfyldes for kravenes skyld, men fordi det skaber en større sandsynlighed for, at ydelserne er leveret, og at dette er sket mod betaling

5.2 Konkret vedrørende momstilsvaret

Såfremt man måtte finde, at [person2] er rette skatte- og momssubjekt, gøres det til støtte for den nedlagte påstand i anden række for det første helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage den af Skattestyrelsen gennemførte ændring af [person2]s momstilsvar, idet der ikke er grundlag for at nægte virksomheden fradrag for købsmomsen i relation til de af selskabet afholdte udgifter til underleverandører.

Det gøres i den forbindelse gældende, at [person2] har godtgjort, at de i sagen omhandlede fakturaer er reelle og modsvarer leverede varer og tjenesteydelser, hvorfor fakturaerne kan tjene til grundlag for momsfradrag.

Det gøres følgelig gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms til de opregnede underleverandører, idet det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at underleverandørerne har udført arbejde for [person2].

Til støtte for, at der er tale om reelle fakturaer og leverede varer og tjenesteydelser, gøres det gældende at alle fakturaer vedrører rengøring, at alle betalinger er sket ved kontooverførsel, og at underleverandørernes arbejde de facto er videre- faktureret til [virksomhed8], som helt oplagt ikke ville betale for arbejde, der ikke er udført eller fortsætte samarbejdet med [person2], hvis arbejdet ikke blev udført.

Endvidere skal der henvises til, at der er en snæver tidsmæssig sammenhæng mellem betaling for udførelse af arbejdet fra [virksomhed8] og betaling til underleverandørerne. Dette taler til støtte for, at underleverandørerne har udført det arbejde, som [person2] har modtaget betaling for.

At de omhandlede underleverandører efterfølgende viser sig ikke at opfylde deres forpligtelser i relation til Skattestyrelsen ændrer ikke på, at [person2] har momsfradrag for ydelserne, jf. ovenfor gennemgåede retspraksis fra EU- Domstolen, jf. sag C-438/09, hvor EU-domstolen fastslår, at en afgiftsmyndighed ikke kan nægte fradrag til en afgiftspligtig person med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person ikke afregner moms korrekt.

Der skal videre henvises til afgørelsen offentliggjort i SKM2021.625.BR, hvor Landsskatteretten havde truffet afgørelse i en sag med samme tema som nærværende sag mod [person2].

Landsskatteretten anførte følgende i den indbragte afgørelse:

”Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte. Selskabet har for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2014 angivet fradrag for købsmoms i forbindelse med fremmed arbejde på 458.421 kr . vedrørende underentreprenørerne G5-virksomhed, G6-ApS, G7-virksomhed og G8- virksomhed. Landsskatteretten finder ikke, at der er fremlagt fakturaer, der opfylder de indholdsmæssige krav i § 61 i 2013-momsbekendtgørelsen, vedrørende de arbejdsopgaver, som momsfradraget relaterer sig til, jf. nedenstående.

Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandøren G5- virksomhed lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder en korrekt angivelse af underentreprenørens navn, idet underentreprenørens navn i fakturaen er angivet til at være” G5-virksomhed ApS ApS”, ligesom fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet , jf. § 61, stk. 1, nr. 4 og 6, i 2013-momsbekendtgørelsen.

Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandørerne G7-virksomhed og G8-virksomhed lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder en angivelse af arten af de ydelser, der skulle være leveret, idet de ikke angiver stedet for det pågældende arbejde, og at fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet , jf. § 61, stk. 1, nr. 5 og 6, i 2013 momsbekendtgørelsen.

Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandøren G6-ApS lagt vægt på, at en række af fakturaerne til G1-ApS er uden specifikationer, herunder ikke indeholder en angivelse af arten af de ydelser, der skulle være leveret, idet de ikke angiver stedet for det pågældende arbejde, og at fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet. Fakturakravene i 2013-momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 2, 4, 5 og 6 er således ikke overholdt. I øvrigt kan nogle af navne på fakturaerne efter det oplyste ikke henføres til de lønansatte personer i G6-ApS. Fakturaerne indeholder i et tilfælde ikke fortløbende numre, og fakturaerne angiver G6-ApS' adresse til at være Y1-adresse, uanset at G6-ApS' adresse i perioden fra den 16. juni 2014 til den 16. maj 2015 var registreret til at være Y2-adresse.

Landsskatteretten finder endvidere, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden efter momslovens § 37 for, at der - uanset den manglende overholdelse af kravene i § 61, stk. 1, og § 84 i 2013-momsbekendtgørelsen - er sket levering af de ydelser, som de angivne momsfradrag relaterer sig til. Fakturaerne fra underleverandørerne kan i øvrigt ikke anses for omfattet af reglerne om forenklet faktura i dagældende 2013 momsbekendtgørelses § 66 (nugældende § 63), idet fakturabeløbene overstiger 3.000 kr.

Der er - foruden ovennævnte mangler ved fakturagrundlaget vedrørende de angivne underentreprenører - bl.a. lagt vægt på, at fakturaerne vedrører uspecificeret murerarbejde på diverse byggepladser. Det kan således ikke udledes af fakturaerne, hvilket byggepladser der er tale om, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Uden de underliggende aftaler, er kontrolsporet i selskabet ikke til stede .

Der henvises til bogføringslovens § 4, stk. 2 og § 9, hvoraf det fremgår, at der skal være tilstrækkelige oplysninger til at kunne identificerer kontrolsporet. De foreliggende fakturaer fra underleverandørerne opfylder ikke dette krav. Der er ikke vedrørende nogen af underentreprenørerne fremlagt samarbejdsaftaler, arbejdssedler eller ført andet tilstrækkeligt bevis for, at de angivne underleverandører har udført det pågældende arbejde. Der gælder derfor en skærpet bevisbyrde, som selskabet ikke har løftet. Der henvises til Retten i [by2]s dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Der er endvidere lagt vægt på, at det af SKATs kontrolundersøgelser fremgår, at de angivne underentreprenører ikke har angivet købs- eller salgsmoms for den periode, som de angivne underentrepriser relaterer sig til, at de angivne underentreprenører ikke har haft sådanne udgifter, som må forventes af en reel underentreprenør, at de angivne underentreprenører har videresendt en overvejende del af underentreprisesummen til vekselbureauer, hvorefter beløbene formodes at være blevet hævet kontant, at visse af de angivne underentreprenører ikke har indberettet lønudgifter, og at de resterende angivne underentreprenører kun har indberettet få lønudgifter, der vurderes at være proforma .

Der er endvidere henset til, at flere af virksomhederne er registreret med startdato kort tid før de angivne underentreprisers udførelse og kort tid før, at virksomhedsindehaverne er registreret indrejst i Danmark, og at SKAT under sagsbehandlingen ikke har kunnet komme i kontakt med virksomhederne.

Det forhold, at betalingen af de omhandlede fakturaer er registreret i selskabets bogholderi og medtaget i det reviderede regnskab, og at der er indsendt fakturaer fra selskabets kunder, der angiveligt skulle vedrøre arbejdet, som de angivne underentreprenører skulle have udført, kan ikke føre til en anden vurdering, idet det ikke herved anses for bevist, at der er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til, jf. momslovens § 37, stk. 1. Den omstændighed, at der er frem- sendt kontoudtog fra selskabets bank, hvoraf der fremgår en række betalinger via bankoverførsler svarende til nogle af fakturaerne kan ikke føre til noget andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.” (vores fremhævninger)

For byretten gjorde Skatteministeriet blandt andet følgende gældende:

”Sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at der er tale om moms af leverede ydelser til sagsøgeren fra eksterne leverandører.

I denne sag er der en række usædvanlige forhold, der rejser betydelig tvivl om de fremlagte købsfakturaers realitet. Dette skærper sagsøgerens bevisbyrde for, at fakturaerne dækker over reelle leverancer, jf. eksempelvis SKM2009.325.ØLR.

Om de usædvanlige forhold henvises til de selvstændige afsnit nedenfor om de enkelte virksomheder, der angiveligt var underleverandører (afsnit 3.1.1.1 - 3.1.1.5), idet der blot her skal anføres en række særlige kendetegn og usædvanlige forhold, der er konstateret af SKAT i forbindelse med SKATs kontrol, og som gør sig gældende for samtlige hævdede underleverandører, jf. bilag 3, side 6:

•	Der er ikke angivet hverken salgs- eller købsmoms i den peri- ode, hvor sagsøgeren har fratrukket moms på fakturaer fra den enkelte underleverandør,

•	Der er ingen typiske virksomhedsudgifter, der må forventes af en reel underleverandør

•	Der aflejres ingen penge på virksomhedernes bankkonti som udtryk for et overskud ved reel virksomhedsdrift,

•	Hovedparten af pengene sendes videre til vekselbureauer, hvorfra de vurderes for hævet kontant,

•	Der er angivet løn til SKAT for ingen eller få ansatte i virksomhederne, og der er dermed ingen eller få ansatte i virksomhederne, der kan have udført arbejde for sagsøgeren,

•	I det omfang virksomhederne faktisk har angivet løn til SKAT synes der, henset til pengestrømmene, at være tale om proformaaflønninger uden reelt indhold.

•	Disse forhold understøtter i sig selv, at der ikke har været tale om reelle transaktioner og leverancer, og at der dermed ikke er blevet leveret momspligtige ydelser til sagsøgeren.”

Byretten fandt imidlertid anledning til at ændre Landsskatterettens afgørelse, og anførte i den forbindelse følgende i sine præmisser:

”Retten lægger indledningsvis til grund, at de 15 omtvistede fakturaer alle er udstedt af momsregistrerede virksomheder. De er udstedt til H1, og de er betalt af H1. Der er tale om fakturering af arbejde, der skulle være udført i underentreprise, som ses som et naturligt led i den virksomhed, som H1 i øvrigt udøver, og det kan herunder lægges til grund, at H1 både før 2014 og efter 2014 har anvendt underentreprenører til arbejde svarende til det fakturerede, og fået fradragsret for moms for sådanne fakturaer fra øvrige underentreprenører. Betalingerne er sket ved bankoverførsel.

Der foreligger ingen skriftlige aftaler om arbejdets udførelse, men det må efter den sagkyndige erklæring, som er indhentet til brug for sagen, lægges til grund, at de oplyste priser ikke er usædvanlige, ligesom det ikke er usædvanligt, at aftaler om arbejde af den i sagen omhandlede karakter og størrelse indgås mundtligt.

Der er således i dette forhold ikke umiddelbart konkrete omstændigheder, der rejser tvivl om fakturaernes realitet.

Skatteministeriet har om fakturaerne gjort gældende, at fakturaerne ikke opfylder kravene til fakturaer i dagældende momsbekendtgørelse § 61, stk. 1, nr. 1-9, ligesom Skatteministeriet har gjort gældende, at der er usædvanlige forhold omkring de enkelte virksomheder, der angiveligt skulle være underleverandører.

Om fakturaerne bemærker retten, at fakturaerne overordnet set overholder momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 1-4 og 7-9. For fakturaerne fra G5-virksomhed bemærkes, at navnet er angivet “G5-ApS”, uanset at der er tale om en enkeltmandsvirksomhed. Virksomheden er dog angivet med rette cvr-nummer og rette adresse. For G6-ApS bemærkes, at dette selskab på fakturaerne har angivet en adresse, som selskabet havde ved stiftelsen i maj 2014, men ikke den adresse, som selskabet havde ved fakturaudstedelsen. Om disse forhold bemærker retten, at der er tale om rent formelle fejl, som ikke har nogen betydning for identifikationen af selskaberne eller for vurderingen af fradragsretten i øvrigt.

[...]

Under disse omstændigheder tager retten H1' principale påstande til følge som nedenfor bestemt. Det følger tillige heraf, at H1 ikke er indeholdelsespligtig af AM-bidrag og A-skat af de anførte beløb, hvorfor H1' påstand 2 tillige tages til følge.”

På baggrund af en konkret bevisvurdering fandt retten således, at der ikke var grund til at betvivle, at arbejdet var udført af underleverandørerne, og lagde i den forbindelse afgørende vægt på, at fakturaerne alle var udstedt af momsregistrerede virksomheder, at de var udstedt til og betalt af sagsøgeren ved bankoverførsel, og at der var tale om fakturering af arbejde, der skulle være udført i underentreprise, som retten anså som et naturligt led i den virksomhed, som sagsøgeren i øvrigt udøvede. Videre lagde retten vægt på, at sagsøgeren både før og efter 2014 havde anvendt underentreprenører til arbejde svarende til det fakturerede, og at SKAT havde anerkendt fradragsret for moms for sådanne fakturaer fra øvrige underentreprenører.

Skatteministeriet blev på denne baggrund tilpligtet at anerkende, at sagsøgerens momstilsvar for den omhandlede periode på i alt 458.421 kr. skulle nedsættes, og at sagsøgeren derfor heller ikke var indeholdelsespligtig af AM-bidrag og A-skat af beløb svarende til i alt 467.501 kr.”

Virksomhedens repræsentant har den 7. marts 2023 afgivet følgende supplerende bemærkning til Skattestyrelsens udtalelse:

”Vi har modtaget Skattestyrelsens udtalelse af 24. februar 2023 til vores supplerende indlæg af 13. februar 2023. Udover det i tidligere skrivelser anførte, som fastholdes, giver Skattestyrelsens udtalelse anledning til følgende bemærkninger:

Skattestyrelsen omtaler en person ved navn [person1]. Eftersom Skattestyrelsen alene oplyser navnet på vedkommende, er vi ude af stand til at svare på, hvorvidt den person ved navn [person1], der har drevet [person2]s virksomhed, er den samme, som den person, som Skattestyrelsen omtaler. Det er således vanskeligt at kommentere yderligere på Skattestyrelsens udtalelse.

Det skal dog bemærkes, at såfremt der er tale om samme person, bør det ikke komme [person2] til skade, at han ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser.

Videre kan det oplyses, at [person2] primært korresponderede med [person1] via e-mail. Eftersom hun kunne konstatere, at arbejdet på [virksomhed8] blev udført i overensstemmelse med aftalen, var det ikke nødvendigt med yderligere møder.

Skattestyrelsen anfører da også selv, at man ikke er ”i tvivl om, at der er udført arbejde hos [virksomhed8]”. Det er således uomtvistet, at arbejdet de facto er udført.

Som anført i det supplerende indlæg af 13. februar 2023, stod [person1] for at facilitere arbejdets udførelse, herunder indkaldelse af underleverandører. Dermed er det uden betydning, hvornår [person1] har opholdt sig i Danmark.

Dog bemærkes i den forbindelse, at nærværende sag vedrører indkomstårene 2019 og 2020, dvs. en periode, hvor den person, som Skattestyrelsen omtaler i udtalelsen, har opholdt sig i Danmark.

Det fastholdes således, at [person2] ikke er rette skatte- og momssubjekt, da hun ikke har udført de i sagen omhandlede ydelser.”

Under møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har virksomhedens repræsentant forklaret, at [person2] er kommet til Danmark i 1999 efter at have indgået i et arrangeret ægteskab med en herboende mand. Efter kort tids ægteskab valgte [person2] at bryde ægteskabet og kæmpede de efterfølgende 10-12 år med at få visum til Danmark.

[person2] har gjort rent på [virksomhed8] først som ansat og senere som selvstændig. Hun har alene haft samarbejde med [virksomhed8], men efter en hoteludvidelse kunne hun ikke klare opgaven alene. En mand, [person1], tilbød at stå for korrespondancen mellem hende og underleverandørerne. Hun har derfor ikke haft kontakt med underleverandørerne.

[person2] har oplyst, at hun sætter en ære i, at alt går korrekt til, og derfor altid har indberettet og betalt den skat og moms, som hun skal.

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller en stadfæstelse af den påklagede afgørelse, hvorefter klager nægtes momsfradrag for udgifter til underleverandører på 184.613 kr. for perioden 1. januar 2019 – 31. december 2020.

Det lægges ubestridt til grund, at klager i den påklagede periode har leveret rengøringsydelser til en enkel kunde. Betalingerne herfor er indgået på indehaverens bankkonto.

Skattestyrelsen har efter en kontrol af klagers underleverandørudgifter, i sin afgørelse af den 4. februar 2022, nægtet klager fradrag for købsmoms af udgifter til 5 underleverandører på 184.613 kr.

Klager har påklaget dette med påstand om, at forhøjelsen af klagers momstilsvar nedsættes til 0 kr.

Nægtet momsfradrag for udgifter til underleverandører

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klager har fradrag for udgifter til de 5 underleverandører [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6] og [virksomhed7]. Det er imidlertid alene klager, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af momsbelagte ydelser til klager.

Der kan i den forbindelse henvises til SKM2019.231.HR, hvor Højesteret har bekræftet, at fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering, som fradragsretten kan knyttes op på.

Efter en konkret vurdering finder Skattestyrelsen fortsat ikke, at klager har dokumenteret, at de pågældende underleverandører har leveret de omhandlede tjenesteydelser til klager, hvorfor klager ikke kan indrømmes et momsfradrag for de fakturerede udgifter, jf. momslovens § 37, modsætningsvis.

Ud fra de særlige forhold i sagen som fremgår af den påklagede afgørelse, er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses en væsentlig tvivl vedrørende realiteten bag de omtvistede fakturaer.

Der er i vurderingen blandt andet lagt vægt på, at underleverandørerne ikke har angivet korrekt moms, eller slet ikke har angivet moms, at flere af underleverandørerne ikke har lønangivet, at flere af underleverandørerne er under konkurs, at Skattestyrelsen ikke har kunnet få kontakt til underleverandørerne, og at flere af underleverandørerne er kendte i svigsammenhænge.

Hertil skal det vedrørende underleverandøren [virksomhed6] og [virksomhed7] særligt bemærkes, at flere personer er dømt i [by1] Byret for overtrædelse af straffelovens § 290 a, for at have overført selskabernes midler til udlandet for at skjule hvidvask. I øvrigt har en del af de dømte forklaret, at selskaberne var stråmandsselskaber som udstedte fiktive fakturaer, samt at selskaberne ikke leverede nogen arbejdskraft, eller andre ydelser og varer.

Endvidere finder Skattestyrelsen ikke, at de fremsendte fakturaer opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens kapitel 12, idet der ikke er en tilstrækkelig angivelse af art og omfang af de leverede ydelser. Der henses til, at fakturaerne ikke angiver hvem der har udført arbejdet, hvornår arbejdet er udført, samt oplysninger om hvilke arbejdsopgaver der er udført. På flere af fakturaerne fremgår det ligeledes ikke oplysninger om antal timer, ellers oplyses der 1 eller 1,00.

Der er i øvrigt heller ikke fremlagt samarbejdsaftaler mellem klager og underleverandørerne eller underbyggende arbejdssedler/timesedler der kan afstemmes med de fremlagte fakturaer, dokumentere arbejdets omfang og underbygge, at levering fra underleverandørerne har fundet sted. Det skal bemærkes, at der på flere af fakturaerne henvises til indgåede aftaler.

Der ses heller ikke at være fremlagt mailoplysninger eller korrespondance om mangelindsigelser, forespørgsel på ekstraarbejde eller andet, der kan understøtte, at der har været leveret ydelser til klager.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan heller ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted. Der kan i den forbindelse henvises til retspraksis i SKM2021.395.BR, hvor den omstændighed, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser.

Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at den af klager refererede byretsdom SKM2021.625.BR, ikke kan føre til et andet resultat. Der henses til, at der i dommen blev foretaget en konkret vurdering, hvor blandt andet vidneudsagn blev tillagt vægt. Der ses derfor efter Skattestyrelsens opfattelse at være punkter og forhold i dommen, som ikke er sammenlignelig med nærværende klagesag.

Skattestyrelsen finder herefter, at der påhviler klager en skærpet bevisbyrde for at dokumentere, at der er leveret momspligtige tjenesteydelser af underleverandørerne. Der henvises i den forbindelse til praksis på området refereret af Skatteankestyrelsen, og yderligere herunder dommene SKM2021.224.BR og SKM2021.371.BR.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket momspligtige leveringer i henhold til de fremlagte fakturaer, hvorfor betingelserne for momsfradrag efter momslovens § 37 ikke er opfyldt.

Skattestyrelsen er i øvrigt enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i sin indstilling om, at repræsentantens oplysning om, at klagers indehaver har videregivet ansvaret for virksomhedens drift til en anden person, ikke kan føre til et andet resultat.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, ændrer det anførte ikke ved at klager er en afgiftspligtig person, som har leveret momspligtige ydelser, jf. momslovens §§ 3 og 4. Skattestyrelsen henser i øvrigt til, at det er klagers indehaver selv, der har modtaget fakturabetalingerne, som er indgået på indehaverens bankkonti, og at det er klagers indehaver selv der har betalt underleverandørerne.

Vedrørende bogført købsmoms på 34.800 kr. som vedrører udgifter til underleverandørerne [virksomhed7], har klager ikke fremlagt de underliggende fakturaer. Skattestyrelsen finder derfor i overensstemmelse med Skatteankestyrelsen, at klager ikke indrømmes fradrag for købsmoms for de to posteringer, da klager ikke opfylder betingelserne for momsfradrag efter momsbekendtgørelsens § 82.

Skattestyrelsen fastholder herefter, at klager nægtes momsfradrag for udgifter til 5 underleverandører på 184.613 kr. for perioden.”

Virksomhedens repræsentants bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil

Virksomhedens repræsentants er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”For god ordens skyld skal jeg gøre opmærksom på, at jeg er uenig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Jeg er således ikke enig i, at der er grundlag for at nægte klager fradrag for købsmoms, ligesom der ikke er grundlag for at opkræve hende A-skat og AM-bidrag, henset til, at hun ikke har haft nogen ansatte i virksomheden.”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms til fem underleverandører med 184.613 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020.

Af momslovens § 3 fremgår følgende (uddrag):

”§ 3. Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. (...)”

Af momslovens § 4 fremgår følgende (uddrag):

” § 4. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. (...)”

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”

Af momsbekendtgørelsens § 82 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015) fremgår følgende:

”§ 82. Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold:

”§ 58. Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240.

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168) skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at levering havde fundet sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i den nyere byretsdom SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.

Der henvises endvidere til Retten i [by2]s dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, og [by1] Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort som SKM2017.40.BR.

Virksomheden har i de påklagede afgiftsperioder i 2019 og 2020 leveret rengøringsydelser til én virksomhed og har modtaget betaling herfor, som er indgået på indehaverens bankkonti.

Repræsentantens oplysning om, at indehaveren har videregivet ansvaret for virksomhedens drift til en anden person ændrer ikke ved, at virksomheden er en afgiftspligtig person, som har leveret momspligtige ydelser, jf. momslovens § 3 og 4.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Virksomheden har for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020 angivet købsmoms på 184.613 kr. i forbindelse med fakturerede ydelser fra underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6] og [virksomhed7].

Virksomhedens repræsentant har som dokumentation fremlagt en faktura fra [virksomhed3], to fakturaer fra [virksomhed4], en faktura fra [virksomhed5] og fire fakturaer fra [virksomhed6].

Landsskatteretten finder på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om, hvem der har udført arbejdet og konkrete oplysninger om, hvilket arbejdet der er udført, samt hvornår arbejdet er udført. Endvidere er antallet af timer på flere fakturaer ikke oplyst eller oplyst til 1 eller 1,00. Virksomheden har i øvrigt ikke fremlagt underliggende bilag til dokumentation for leverancerne. Der er ikke fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser er leveret. Dette uanset, at der på flere fakturaer henvises til en indgået aftale. Hertil kommer, at alle underleverandører er ophørt eller opløst efter konkurs. Derudover er flere af underleverandørerne registreret med branchekoder og formål, som ikke er relevante for de ydelser, som de skulle have leveret ifølge de fremlagte fakturaer.

Det tillægges også betydning, at virksomheden ikke har fremlagt samarbejdskontrakter indgået mellem virksomheden og de enkelte underleverandører.

For så vidt angår bogført købsmoms på 34.800 kr. i relation til to posteringer, hvor underleverandøren [virksomhed7] er angivet, men hvor virksomheden ikke har fremlagt en faktura, kan virksomheden ikke indrømmes fradrag, idet fakturaen ikke er fremlagt, jf. momsbekendtgørelsens § 82.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle. I relation hertil bemærker retten, at det lægges til grund som ubestridt, at virksomheden i den berørte afgiftsperiode har leveret rengøringsydelser til virksomhedens kunde.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering har fundet sted, og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Virksomhedens repræsentant har anført, at Byretten i [by2] ved dom af den 27. oktober 2021, offentliggjort i SKM2021.625.BR, i en sag med samme tema som nærværende, har givet skatteyderen medhold i, at de anvendte underleverandører konkret havde leveret ydelser. Byretten fandt efter en konkret bevisbedømmelse, at den tvivl der var rejst om fakturaernes realitet, konkret blev afkræftet af parternes vidneforklaringer. Retten finder, at byrettens dom ikke kan føre til et andet resultat.

Det af repræsentanten i øvrigt anførte, herunder repræsentantens henvisninger til virksomhedens indehavers gode tro, kan heller ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.