Kendelse af 12-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 12-10-2023

Journalnr. 21-0107773

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 748.854 kr. for perioden 1. juli 2020 – 31. marts 2021 vedrørende ikke angivet salgsmoms og ikke godkendt købsmoms, herunder købsmomsfradrag vedrørende tre fakturaer fra to underleverandører.

Landsskatteretten skærper Skattestyrelsens afgørelse, således selskabets momstilsvar forhøjes med yderligere 108.324 kr.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister (CVR), at [virksomhed1] ApS (i det følgende benævnt selskabet) blev stiftet den 1. marts 2019 af [virksomhed2] ApS. Den 1. november 2019 ændrede selskabet navn til [virksomhed3] IVS og [person1] blev registreret som direktør og reel ejer i stedet for [person2]. Den 7. marts 2020 blev selskabet omdannet til et ApS og ændrede navn til [virksomhed1] ApS. Selskabet er registreret med branchekoden 811000 kombinerede serviceydelser, og selskabets formål er formidling af driftspersonale til udførelse af flere forskellige opgaver på en kundes ejendom.

Selskabet blev registreret for moms og som arbejdsgiver den 1. november 2019. Selskabet havde i den omhandlende periode mellem to og fire ansatte.

Selskabet har i perioden 1. juli 2020 – 31. marts 2021 angivet følgende:

Periode	Salgsmoms	Købsmoms	Momstilsvar
3. kvartal 2020	0 kr.	0 kr.	0 kr.
4. kvartal 2020	0 kr.	0 kr.	0 kr.
1. kvartal 2021	670.280 kr.	444.213 kr.	226.067 kr.
I alt	670.280 kr.	444.213 kr.	226.067 kr.

Skattestyrelsen har den 2. juni 2021 modtaget kontroloplysninger i form af to fakturaer fra [virksomhed4] A/S (herefter [virksomhed4]) og én faktura fra [virksomhed5] ApS (herefter [virksomhed5]), som er udstedt til selskabet i 3. og 4. kvartal 2020. Fakturaerne vedrører levering af underleverandørydelser. Skattestyrelsen har gennemført en kontrol af [virksomhed4] og [virksomhed5] og har konstateret, at de to selskaber er fiktive virksomheder, som har medvirket til hvidvaskning af større beløb.

Selskabet har angivet 0 kr. i moms for afgiftsperioderne i 2020 og har selvangivet et håndværkerfradrag.

Skattestyrelsen har på baggrund af ovenstående udtaget selskabets momsansættelse til kontrol. Skattestyrelsen har den 2. juni 2021 indkaldt selskabets kontoudtog hos [finans1] med det formål at få sagen belyst. Efter Skattestyrelsen den 30. juni 2021 modtog kontoudtog fra [finans1], har Skattestyrelsen i materialeindkaldelse af 6. juli 2021 anmodet selskabet om at indsende regnskabsmateriale og dokumentation for selskabets brug af underleverandører. Selskabet har ikke fremlagt materialet, og Skattestyrelsen har herefter truffet afgørelse på baggrund af selskabets bankkontoudtog og de modtagne fakturaer.

Skattestyrelsen har foretaget en forhøjelse af selskabets momstilsvar på 748.854 kr. for perioden 1. juli 2020 til den 31. marts 2021.

Af selskabets bankkontoudtog fra [finans1] fremgår i perioden fra den 14. august 2020 – 30. marts 2021 33 indsætninger hovedsageligt med kontoteksten ”[virksomhed6]” efterfulgt af et fakturanummer. Der er indgået 17 betalinger i 3. og 4. kvartal 2020 på i alt 2.571.069 kr. (afrundet), svarende til 2.056.855 kr. ekskl. moms, mens der i 1. kvartal 2021 er indgået 16 betalinger på i alt 2.845.161 kr. (afrundet), svarende til 2.276.129 kr. ekskl. moms.

Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet ikke har angivet salgsmoms af alle bankindsætningerne og har opgjort selskabets omsætning og salgsmoms på baggrund af ovennævnte beløb. Skattestyrelsen har opgjort selskabets omsætning til i alt 5.416.230 kr. (afrundet) og selskabets salgsmoms til 1.083.245 kr. (afrundet). Skattestyrelsen har herefter forhøjet selskabets salgsmoms med 412.965 kr. (1.083.245 kr. – 670.280 kr.)

Skattestyrelsen har nedsat selskabets købsmoms fra 444.213 kr. til 108.324 kr. Af det ikke godkendte købsmomsfradrag vedrører 122.335 kr. de tre fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed4] og [virksomhed5].

Selskabet har ikke fremlagt dokumentation for den angivne købsmoms og Skattestyrelsen har således udelukkende modtaget fakturaerne fra [virksomhed4] og [virksomhed5]. Skattestyrelsen har herefter ikke godkendt den af selskabet angivne købsmoms, men har ansat et skønsmæssigt købsmomsfradrag på 108.324 kr., svarende til 10 % af salgsmomsen på 1.083.246 kr.

Skattestyrelsens forhøjelse af momstilsvaret kan herefter opgøres således:

Forhøjelse salgsmoms (1.083.245 kr. – 670.280 kr.)	412.965 kr.
Nedsættelse købsmoms (444.213 kr. – 108.324 kr.)	+335.889 kr.
= Forhøjelse af momstilsvaret	748.854 kr.

Skattestyrelsen har ikke godkendt købsmomsfradrag for følgende fakturaer fra [virksomhed4] og [virksomhed5]:

Dato	Fakturanr.	Underleverandør	Tekst	Beløb inkl. moms	Beløb ekskl. moms	Moms
19.09.2020	21210188	[virksomhed4] A/S	4708 - 22 dage 4717 - 22 dage 4718 - [by1] 4725 - 22 dage Total ifølge opgørelse	295.700 kr.	236.560 kr.	59.140 kr.
27.10.2020	21210230	[virksomhed4] A/S	Uge 42 - [skole1] 74,00 timer 240,00 17.760,00 Uge 42 - [virksomhed7] 111,00 timer 240,00 26.640,00 Uge 42 - [universitet1] 37,00 timer 240,00 8.880,00 Uge 42 - [universitet1] 37,00 timer 250,00 9.250,00 Uge 42 - [universitet1] 25,00 timer 250,00	85.975 kr.	68.780 kr.	17.195 kr.
24.11.2020	1583	[virksomhed5] ApS	Kørsel Dato 1/1020 til 30/10/20 Tur 4725 Tur 4717 Tur 4718 184.000,-+moms.	230.000 kr.	184.000 kr.	46.000 kr.
I alt				611.675 kr.	489.340 kr.	122.335 kr.

Betalingen af fakturaerne fremgår af selskabets kontoudtog fra [finans1]. Der er dog en uoverensstemmelse mellem det fakturerede beløb på fakturanr. 21210188 og den faktiske betaling. Det fulde beløb inklusive moms i henhold til fakturaen udgør 295.700 kr., men af selskabets kontoudtog fremgår der alene en betaling på 235.700 kr.

Selskabet har ikke fremlagt underbilag i henhold til de fremlagte fakturaer eller samarbejdsaftaler indgået mellem selskabet og underleverandørerne.

Følgende oplysninger foreligger vedrørende de to underleverandører:

[virksomhed4] A/S med CVR-nr. [...1] blev stiftet den 9. juli 2004 under navnet A/S [virksomhed8]. Selskabet skiftede navn til [virksomhed4] A/S den 27. september 2017. Den 3. januar 2022 ændrede selskabet navn og selskabsform til [virksomhed9] ApS. [virksomhed4] er registreret med branchekode 681000 ”køb og salg af egen fast ejendom”. [virksomhed4]’s formål er opførelse, køb og salg af fast ejendom og anden dermed forbunden virksomhed.

[virksomhed4] var ikke registreret med ansatte i den påklagede periode.

Af fakturanr. 21210188 fremgår under antal ”1,00” og en samlet pris. Der henvises til en opgørelse, som ikke er fremlagt. Af fakturanr. 21210230 fremgår et ugenummer, en lokation og et timeantal. Der fremgår ligeledes en pris for hver lokation. Fakturaerne indeholder ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet, og selskabet har ikke fremlagt supplerende oplysninger herom.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed4] i forbindelse med en kontrol oplyst, at der ikke har været reel drift i selskabet, og at en tredjepart har anvendt [virksomhed4]’s konto til indsætning af fakturabeløb, som efterfølgende blev overført til hovedsageligt udenlandske konti. I relation til fakturaerne har [virksomhed4] oplyst, at der ikke har været den aktivitet, som fremgår af fakturaerne, og at de er udstedt i et format, som [virksomhed4] ikke har anvendt.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed4] ikke har bogført udgifter til underleverandørydelser. Posteringerne på [virksomhed4]’s bankkonto viste herudover ingen tegn på almindelig erhvervsmæssig aktivitet i form af betalinger af almindelige driftsudgifter.

[virksomhed5] ApS med CVR-nr. [...2] blev stiftet den 6. juni 2013 og blev taget under konkursbehandling ved konkursdekret afsagt den 21. september 2021 af Skifteretten i [by2]. [virksomhed5] var registreret med branchekode 431200 ”forberedende byggepladsarbjder” og bibranchekoderne 782000 ”vikarbureauer” og 494100 ”vejgodstransport”. IM’s formål var at drive virksomhed ved at yde forretningsservice og administration af søster- og datterselskaber.

[virksomhed5] var ikke registreret med ansatte i den påklagede periode.

Af fakturaen fra [virksomhed5] fremgår der under antal ”1,00” og en samlet pris. Der henvises til en række ordrer, som skulle være udført i oktober måned. Det fremgår ikke, hvem der har udført arbejdet, og selskabet har ikke fremlagt oplysninger herom.

Skattestyrelsen har oplyst, at der er gennemført en kontrol af [virksomhed5]. Det er Skattestyrelsens vurdering, at [virksomhed5] indgik i et svigsarrangement med flere virksomheder, der har udstedt fiktive fakturaer til brug for skatte- og momsunddragelse. [virksomhed5] har udstedt fakturaer til modtagere i meget forskellige brancher. Tillige har Skattestyrelsen ved sine undersøgelser konstateret, at [virksomhed5] har anvendt 11-12 bankkonti i forskellige pengeinstitutter, som har tilhørt lønmodtagere og virksomheder uden tilknytning til [virksomhed5]. Herudover har Skattestyrelsen oplyst, at der ikke har været tegn på reel drift i [virksomhed5], og at direktøren, [person3], er vurderet til at være indsat som stråmand.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. juli 2020 til 31. marts 2021 med 748.854 kr., da Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms og ikke har godkendt fradrag for virksomhedens købsmoms, herunder vedrørende fakturaer fra to underleverandører. Skattestyrelsen har ansat et skønsmæssigt fradrag for købsmoms på 108.324 kr.

Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

” 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

(...)

Skattestyrelsen har indkaldt jeres bankkontoudtog. Heraf fremgår indsætninger af beløb i 3. og 4. kvartal 2020, hvor I samtidig har nulangivet salgsmoms. Indsætningerne fortsætter i 1. kvartal 2021. For 1. kvartal 2021 har I indberettet salgsmoms med kr. 670.280.

Skattestyrelsen har opgjort indsatte beløb på selskabets bankkonto i perioden 14. august 2020 til 31. marts 2021 til i alt kr. 5.416.230,23. Henset til henvisning på indsætning til fakturanummer, og størrelsen og hyppigheden af indsætningerne, anser Skattestyrelsen indsætningerne for at være momspålagt omsætning jf. momslovens § 4. Salgsmoms af indsatte beløb udgør i alt kr. 1.083.246,05. Heraf har selskabet angivet kr. 670.280. Angivet beløb i 1. kvartal 2021 overstiger hvad der er opgjort af Skattestyrelsen. Der kan dog være tale om forskydninger, eller selskabet kan have indregnet og angivet beløb i en forkert periode. Skattestyrelsen ændrer derfor 1. kvartal 2021 til et mindre beløb, jf. BILAG C . I alt forhøjer Skattestyrelsen selskabets salgsmoms med kr. 412.966.

Skattestyrelsen har ikke modtaget dokumentation for selskabets købsmoms. Jf. momsbekendtgørelsens § 79 skal virksomheden føre et regnskab over købsmoms, og jf. § 82, skal selskabet fremlægge dokumentation for købsmoms. Kan dette ikke fremlægges, kan virksomheden ikke opnå ret til fradrag for købsmoms jf. momslovens § 37 stk. 1.

De fakturaer Skattestyrelsen har fra underleverandører, anser Skattestyrelsen for at være uden realitet jf. de i afsnit 1 beskrevne forhold, og kan derfor ikke give ret til fradrag jf. momslovens § 37 stk. 1.

Ifølge opkrævningslovens § 5 stk. 2, kan Skattestyrelsen såfremt det ikke er muligt at opgøre selskabets moms på baggrund af et bogholderi, opgøre selskabets moms skønsmæssigt.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at selskabet har foretaget levering af en ydelse for de på selskabets bankkonto indbetalte beløb. Idet selskabets aktivitet er angivet som kombinerede serviceydelser, er det Skattestyrelsens opfattelse at den væsentligst aktivitet i selskabet er salg af mandskabstimer. Selskabets væsentligste udgift skønnes at være lønninger som er en ikke momspligtig udgift. Herudover skønnes selskabet at have afholdt udgifter i mindre omfang til drift, herunder administrationsudgifter bl.a. telefonudgifter, betalinger til rådgiver m.v., der kan give selskabet ret til fradrag for købsmoms. Skattestyrelsen skønner jf. opkrævningslovens § 5 stk. 2 at det samlede fradrag kan opgøres til 10 % af den for selskabet opgjorte salgsmoms, i alt kr. 108.325 som Skattestyrelsen indrømmer fradrag for jf. momslovens § 37 stk.1.

I alt har Skattestyrelsen opgjort nedenstående ændring af selskabets moms:

Udgående		Angivet Indgående		Beregnet Udgående Indgående		Ændring Udgående Indgående
2021 1. kvt.	670.280		444.213	569.032	56.903	-101.248	-387.310
	670.280		444.213	569.032	56.903	-101.248	-387.310
2020 3. kvt.	0		0	128.572	12.857	128.572	12.857
2020 4. kvt.	0		0	385.642	38.564	385.642	38.564
	0		0	514.214	51.421	514.214	51.421

(...)”

Skattestyrelsen har i sin udtalelse til klagen endvidere anført følgende:

”Selskabets bemærkninger fremgår med almindelig skrift.

Skattestyrelsens bemærkninger hertil er anført med kursiv.

[virksomhed1] ApS, CVR. nr. [...3] - Klage over Skattestyrelsens afgørelse af 30. september 2021

Indledningsvist bemærkes, at Skattestyrelsen i sagen ikke har fremlagt behørig dokumentation for, at ovennævnte selskaber har været fiktive virksomheder og deltaget i hvidvaskning af et større beløb. Som følge heraf har Skattestyrelsen lagt til grund, at underleverandørerne ikke har leveret de fakturerede ydelser, men at der er udstedt fakturaer, der skulle dække over den hvidvask, der er sket via Selskabet.

Der er således tale om udokumenteret påstande fra Skattestyrelsen som fortsat mangler at blive dokumenteret. Baggrunden for Skattestyrelsens afgørelse, herunder forhøjelser af Selskabets A-skat,

Am-bidrag og moms fremstår i det store hele som udokumenterede. I den forbindelse opfordres Skattestyrelsens til at fremlægge behørig dokumentation for påstandene vedrørende ovennævnte selskaber.

Skattestyrelsen anser sin fremlagte dokumentation for tilstrækkelig, og henviser til afgørelse af den 30. september 2021, hvor forholdene i de to selskaber er beskrevet grundigt af Skattestyrelsen.

For så vidt angår hvidvask, anser Skattestyrelsen hvidvasken for at være begået via underleverandørerne, og ikke via selskabet, som advokaten anfører i ovenstående.

[virksomhed1] ApS har udelukkende erhvervet fiktive fakturaer fra selskaberne [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS. Det er betalinger for disse fakturaer som indgår i den udførte hvidvask hos udsteder af de fiktive fakturaer.

Skattestyrelsen har under sagen forsøgt at belyse sagen yderligere ved at anmode Selskabet om at eftersende yderligere materiale vedrørende Selskabets indkomstår uagtet, at Skattestyrelsens på tidspunktet for materialeindkaldelsen havde en konkret mistanke om, at Selskabet har unddraget Skattestyrelsen moms. Af den grund valgte Selskabet ikke at udlevere Selskabets regnskabs- og bogføringsmateriale til Skattestyrelsen i overensstemmelse med retssikkerhedslovens § 10.

På tidspunkt for opstart af kontrolsag, havde selskabet ikke indberettet moms retvisende jf. momslovens § 57 stk. 1. Selskabet indberettede løn og der blev indberettet oplysninger om levering af ydelser der gav ret til håndværkerfradrag, med henvisning til selskabets CVR.nr. Skattestyrelsen vurderede at der var en konkret mistanke om at selskabet havde udeholdt omsætning, og indkaldte derfor selskabets bankkontoudtog uden forudgående henvendelse til selskabet, for at belyse sagen.

Efterfølgende indberettede selskabet sine momstal. Skattestyrelsen ændrede derefter sin vurdering omkring konkret mistanke, og indkaldte selskabets bogføring til dokumentation af selskabets moms.

Selskabet har ikke mulighed for at undlade fremsendelse af regnskab, med henvisning til retssikkerhedslovens§ 10.

Skattestyrelsen tolker ovenstående udtalelse således, at selskabet allerede inden Skattestyrelsen

henviste til at selskabet ikke har pligt til at komme med bemærkninger i fremsendt forslag af den

27. august 2021, havde selskabet besluttet sig for ikke at fremsende materiale, idet de mente de

havde begået en strafbar handling.

I forhold til Skattestyrelsens konkrete mistanke om strafbare forhold og efterfølgende indhentelse af Selskabets bankkontoudskrifter gøres det gældende, at Skattestyrelsen har tilvejebragt oplysninger i strid med selvinkrimineringsforbuddet, hvorfor oplysninger indhentet fra Selskabets bankkontoudskrifter ikke kan anvendes til brug for skatteansættelsen eller som bevis i en eventuel efterfølgende straffesag, jf. den kommenterede retssikkerhedslov, 2005, side 148 f. Det gøres i den forbindelse gældende, at Skattestyrelsen ikke kan - med henvisning til retssikkerhedslovens § 9 - omgå beskyttelsesreglen i retssikkerhedslovens § 10, der har sin baggrund i EMRK art. 6.

Det gøres derfor gældende, at Selskabets bankkontoudskrifter som Skattestyrelsen har indhentet, uagtet, at Skattestyrelsen på tidspunktet for indhentelsen af Selskabets bankkontoudskrifter havde en konkret mistanke om, at Selskabet havde begået en strafbar overtrædelse, skal anses som dokumenter tilvejebragt i strid med forbuddet om selvinkrimineringen, hvorfor dokumenterne skal afvises som bevis, jf. Ugeskrift for Retsvæsen 2001 B, side 337 ff.

Forbuddet omkring selvinkriminering gælder for selskabets ret til ikke at udtale sig. Skattestyrelsen har altid mulighed for at indhente oplysninger til brug for opgørelse af et afgiftskrav.

Selskabet er ikke enig i de betragtninger Skattestyrelsen har fremført og det er Selskabets opfattelse, at alle forhold, som Skattestyrelsen har lagt til grund, ikke kan komme Selskabet til last, med det resultat, at Selskabets A-skat, Am-bidrag og momstilsvar forhøjes.

Skatteankestyrelsen anmodes derfor om at ændre Skattestyrelsens afgørelse, idet Selskabet ikke kan drages til ansvar for udokumenterede forhold som Skattestyrelsen har gjort gældende i afgørelsen og som alene kan tilskrives andre selskaber. Det bemærkes allerede indledningsvist, at de indvendinger og betænkeligheder Skattestyrelsen har til underleverandørerne, herunder til det udførte arbejde er foretaget på et meget spinkelt grundlag og har resulteret i en meget skærpet afgørelse fra Skattestyrelsen.

6.1.1 [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS,

Vedrørende ovennævnte selskaber har Skattestyrelsen indledningsvist anført, at:

”konstateret at der er tale om fiktive virksomheder, som har medvirket til hvidvaskning af et større beløb. Underleverandørerne har udstedt fiktive fakturaer til brug for andre virksomheders uretmæssige moms- og skattefradrag, samt med tilbageløb af kontanter til aflønning af en for Skattestyrelsen ukendt personkreds, uden indberetning til Skattestyrelsen”

Skattestyrelsen har ikke dokumenteret ovennævnte forhold.

Skattestyrelsen har henvist til uddrag af sin kontrol omkring selskaberne [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS. Skattestyrelsen anser den gennemførte kontrol vedr. disse to selskaber for fuldt dokumenteret. Denne dokumentation beror på gennemført kontrol af de pågældende selskaber foretaget af Skattestyrelsen i samarbejde med politiet/SØIK.

Skattestyrelsens anfører endvidere i sin afgørelse:

[virksomhed4] A/S har forklaret, at en tredjepart har brugt selskabets konto til indsætning af fakturabeløb, for derefter at videreføre pengene til udlandet. Der ses ikke transaktioner på selskabets konto, der indikerer reel virksomhedsdrift, ligesom selskabet ikke er arbejdsgiverregistreret.

Hovedanpartshaver i selskabet oplyser, at han ikke har kendskab til, at der skal have været reel drift i selskabet.

Det bemærkes igen, at ovennævnte forhold er ikke blevet dokumenteret af Skattestyrelsen. Hertil bemærkes, at et forhold, at en hovedanpartshaver som har forklaret, at han ikke har kendskab til, at har været reel drift i selskabet, kan ikke udelukkede, at der har været reel drift, idet der ikke er tale om en forklaring fra ovennævnte selskabs ledelse, men anpartshaver. Anpartshaverens forklaring som i øvrigt er udokumenteret, kan ikke tillægges betydning for Selskabet.

Skattestyrelsen har fra selskabet [virksomhed4] A/S modtaget oplysninger om, at selskabet ikke har haft en egentlig aktivitet. Selskabet er ifølge hovedaktionæren i [virksomhed4] A/S, blevet udnyttet af en person som blev tilkendt fuldmagt til selskabets bankkonto, idet den pågældende person skulle opstarte erhvervsmæssig aktivitet i [virksomhed4] A/S.

Den pågældende person skulle ligeledes købe ejerandel i selskabet. Personen har dog udelukkende foretaget udstedelse af fiktive fakturaer uden realitet, hvilke har passeret [virksomhed4] A/S’ bankkonto i form af gennemstrømning af beløb som efterfølgende er overført til hovedsageligt udenlandske konti.

[virksomhed4] A/S’ hovedaktionær og advokat oplyser til Skattestyrelsen der aldrig har været den pågældende aktivitet som fremgår af de udstedte fakturer der end ikke er udstedt i det faktura format som [virksomhed4] A/S normalt anvender.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, på baggrund af den gennemførte kontrol, og det af selskabet oplyste, at [virksomhed4] A/S ikke har foretaget levering af det på fakturaerne anførte.

Skattestyrelsen har på den baggrund ikke godkendt momsfradrag hos aftager af de udstedte fiktive fakturaer fra [virksomhed4] A/S.

Repræsentanten anfører ligeledes ovenfor, at en hovedanpartshaver som har forklaret, at han ikke har kendskab til, at har været reel drift i selskabet, ikke kan udelukke, at der har været reel drift, idet der ikke er tale om en forklaring fra ovennævnte selskabs ledelse, men anpartshaver.

Hertil skal Skattestyrelsen oplyse, at den pågældende person som har udstedt de fiktive fakturaer i [virksomhed4] A/S på intet tidspunkt har været registeret som en del af selskabets ledelse i form af direktør eller lignende. Pågældende har end ikke aktier i [virksomhed4] A/S, og har som oplyst udelukkende haft fuldmagt til [virksomhed4] A/S’ bankkonto.

Gennemgang af [virksomhed4] A/S bankkonto udviser ingen erhvervsmæssig aktivitet i form af betalinger af normale driftsudgifter i form af:

Husleje

Telefoni

Benzinudgifter osv.

[virksomhed4] A/S er ikke arbejdsgiverregistreret, og der ses ligeledes ikke køb af underleverandør ydelser i [virksomhed4] A/S hvorefter levering af det på de udstedte fakturaer er en umulighed. Kontoen er som oplyst udelukkende ren gennemstrømning, og der aflejres ingen driftsoverskud herpå af nogen art.

Skattestyrelsen bedes redegøre nærmere for, hvorfor det relevant for nærværende afgørelse, at ovennævnte selskab ([virksomhed5] ApS) havde 11-12 forskellige bankkonti. Hertil bedes Skattestyrelsen redegøre nærmere for, hvorfor selskabets direktør vurderes at være stråmand, herunder hvordan det forhold vedrører Selskabet.

Skattestyrelsen finder det usandsynligt, at en reel virksomhed anvender 11 til 12 forskellige bankkonti, tilhørende forskellige juridiske enheder, som ikke umiddelbart ses at have en tilknytning til selskabet.

[[person3]] har henvendt sig til [by3] Politi og erkendt at han har udført stråmandsvirksomhed. Det pågældende forhold er stadig under efterforskning hos politiet.

Ligeledes har Skattestyrelsen øvrige kontroller initieret, hvor [person3] har figureret som direktør og hovedanpartshaver. I disse kontroller er der ligeledes tale om svigarrangementer i form af kædesvig.

For så vidt angår hovedanpartshaverens forklaring vedrørende [virksomhed4] A/S kan ikke tillægges betydning i afgørelser fra offentlige myndigheder, i en sådan grad, som det er sket i nærværende sag. Det findes særligt betænkeligt, at Skattestyrelsen har lagt vægt på forklaringer afgivet af p.t. ukendte personer som Selskabet ikke har været en del af.

Der er ikke tale om en ukendt person, men hovedaktionæren i [virksomhed4] A/S. Skattestyrelsen har lagt stor vægt på de pågældende forklaringer i sin behandling af [virksomhed4] A/S.

Forklaringen fra hovedanpartshaveren gælder udelukkende for hovedanpartshaveren selv i henhold til retspraksis. En tilståelse vil eksempelvis ikke have betydning for øvrige medtiltalte, hvorfor det er retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at Skattestyrelsen har lagt disse forklaringer til grund som bevis i indeværende sag, mod et Selskab som dels ikke har været en del af straffesagen og dels ikke har haft mulighed for at afgive vidneforklaring for retten.

Der er ikke tale om en straffesag, men en administrativ skattesag.

Selskabet bestrider, at Selskabet ikke har fået leveret de fakturerede ydelser og dermed har dækket over underleverandørernes hvidvask. Såfremt Selskabet har medvirket til hvidvask jf. straffelovens § 290a vil der i givet fald være tale om medvirken. Årsagen til at de underleverandører har held med omfattende svindel skyldes netop, at underleverandørerne har haft held med ikke alene at føre skattemyndighederne bag lyset, men også deres samarbejdspartnere herunder Selskabet i den konkrete sag.

Dette kan alene lade sig gøre såfremt underleverandørerne agerer reelt såvel som fiktivt. At der er tale om reelt arbejde som er udført - i indeværende sag - bekræftes af de afregninger Selskabet har foretaget til de pågældende underleverandører.

Idet der er tale om hvidvask, og der ikke er leveret en ydelse, kan [virksomhed1] ApS ikke være i god tro. Betaling alene giver ikke selskabet ret til momsfradrag.

Der henvises indledningsvist til en række afgørelser og domme som er relevant for nærværende sag:

SKM2017.117 ØLR - det væsentligste forhold er at der i sagen er afregnet kontant - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

Dette er ikke det eneste forhold i nærværende dom. Der blev ligeledes lagt vægt på at der omkring de påståede samarbejdsaftaler, forelå en række usædvanlige omstændigheder.

SKM2016.9 BR - underleverandøren var ikke momsregistreret - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

Retten fandt, at der var rejst sådan tvivl om de udstedte fakturaers realitet, at skatteyderen ikke alene ved fremlæggelsen af fakturaerne havde løftet bevisbyrden for, at underleverandørerne havde leveret ydelser til skatteyderen, der berettiger til et fradrag efter momslovens § 37.

Retten lagde herved bl.a. vægt på, at skatteyderen ikke kunne fremlægge samarbejdsaftaler, korrespondance eller anden dokumentation for kontakt med underleverandørerne, timesedler, eller nærmere oplysning om arten og omfanget af det udførte arbejde, ejerne af underleverandørerne eller de medarbejdere, der udførte rengøringsopgaverne, selv om samarbejdet strakte sig over en længere periode.

Der henvises endvidere til SKM2021.625 BR hvor retten lagde til grund, at ”fakturaerne overordnet set overholder momsbekendtgørelsen”.

Retten har i SKM2021.625.BR lagt vægt på, at fakturaerne ansås for at opfylde betingelserne i momsbekendtgørelsens § 58 tilnærmelsesvist og der sås ikke øvrige forhold, der gav anledning til at tvivle på fakturaernes realitet. Ligeledes forelå der korrespondance med underleverandørerne om det udførte arbejde og de i sagen omhandlede underleverandører foretog indberetning til Skattestyrelsen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at disse forhold ikke gælder for [virksomhed1] ApS’ underleverandører, idet der er adskillige forhold hos underleverandørerne, der giver anledning til tvivl om levering, ligesom fakturaerne ikke vurderes at opfylde kravene jf. momsbekendtgørelsen.

Henset til, at Skattestyrelsen har en konkret mistanke om, at Selskabet har begået en lovovertrædelse, har Selskabet ikke afleveret regnskabet, herunder de omtvistede fakturaer til Skattestyrelsen. Selskabet manglende udlevering af materialet kan ikke komme Selskabet til last i overensstemmelse med EMRK art. 6. Selskabet anses derfor for at have sandsynliggjort sine påstande.

Uanset om Skattestyrelsen har en konkret mistanke, har [virksomhed1] ApS pligt til at dokumentere sin købsmoms ved fremlæggelse af regnskab. Oplysninger om underleverandører er Skattestyrelsen allerede i besiddelse af i form af fakturaer.

Dette gælder ligeledes såfremt det i sagen lægges til grund, at Selskabet har en skærpet bevisbyrde, hvilket i sagens natur bestrides, idet dette helt konkret kræver noget yderligere i form af eksempelvis modstridende oplysninger fra Selskabet. Skattestyrelsen har ikke fremsat kritik af Selskabets forklaringer, men alene af øvrige virksomheders skatteforhold. Oplysninger af ikke-offentlig karakter, som ikke kan forventes kendt af Selskabet, kan ikke komme Selskabet til last. Der kan heller ikke stilles krav om, at Selskabet udfører kontrol som hører under Skatteforvaltningens opgaver, som Skattestyrelsen har stillet krav om i sagen. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

Skattestyrelsen har ikke som selskabet skriver i ovenstående, anmodet selskabet om at foretage kontrol af sine underleverandører. Skattestyrelsen kan korrekt ikke pålægge en virksomhed den kontrolbeføjelse der påhviler Skattestyrelsen. Såfremt der er forhold der giver anledning til at foretage yderligere kontroller, har selskabet pligt til at gennemføre yderligere kontroller af underleverandøren.

At visse af underleverandørerne er muligvis indblandet i kædesvig, kan i henhold til omfattende praksis fra EUdomstolen ikke afskære Selskabet for momsfradrag, jf. momslovens § 37, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber som svindler i et eller andet omfang fremstår reelle overfor samarbejdspartnerne. I den forbindelse gøres det gældende, at selskaberne fremstod som reelle og leverede de aftalte ydelser til Selskabet. Selskabet fastholder, at Selskabet har entreret med virksomhedernes reelle drift og såfremt dette ikke er tilfældet, bunder dette i at Selskabet er misbrugt i denne henseende.

Til støtte for Selskabets betragtninger henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-438/09Boguslaw J. Dankoswki, hvoraf det fremgår, at såfremt en faktura overholder de formelle krav, er Selskabet fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret. Der er således ingen tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret og godtgjort, hvilket er dokumenteret i bilagene.

Skattestyrelsen anser der ikke for at være leveret en ydelse, hvorfor der netop ikke er fradrag for

en faktura, uagtet den overholder de formelle krav.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04Axel Kittel. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i f.eks. momsvig. Der er således intet i nærværende sag der indikerer, at Selskabet, herunder Selskabets ledelse vidste eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkte for kædesvig. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkeligt til at nægte fradrag for moms. Det vides ikke, om der verserer sager mod disse underleverandører.

Skattestyrelsen har netop ikke henvist til Axel Kittel, idet Skattestyrelsen ikke anser der for at være

sket levering, hvorfor Skattestyrelsen netop ikke har nægtet fradrag for underleverandørydelser

med henvisning til Axel Kittel.

Selskabet har overholdt sin undersøgelsespligt, der går længere end hvad kan man forvente af en virksomhed i samme branche. Det bemærkes, at underleverandører ikke er forpligtet til at dokumenterer forhold, der vedrører selskabets interne forhold og som alene kan kræves af offentlige myndigheder. Selskabet har derfor ikke haft mulighed for at agere på anden vis. Såfremt Selskabet havde været i besiddelse af samme oplysninger som Skattestyrelsen, havde Selskabet ageret anderledes og inddraget Skattestyrelsen. Men dette kan ikke komme selskabet til last, hvilket ligeledes støttes af praksis, hvor EU-domstolen i sag C-131/13Schoenimport behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde viden. Dommen er afgørende for forståelsen af hvornår et selskab har viden eller burde viden og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar. EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).

Af præmis 46 fremgår:

Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen.

Af præmis 50 fremgår:

Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40).

Selskabets anbringende i ovenstående afsluttes lidt brat. Fortsættelse heraf fremgår ikke af klagen.

Selskabet fremfører i ovenstående at Selskabet har overholdt sin undersøgelsespligt. Det er ikke på noget tidspunkt fremført for Skattestyrelsen, at selskabet skal have gennemført nogen kontroller i forbindelse med brug af underleverandører. I fremsendt klage, har selskabet tidligere anført, at der ikke kan stilles krav om at der gennemføres kontroller af underleverandørerne.

Afslutningsvist skal Skattestyrelsen bemærke, at selskabets generelle henvisning til vidste/burde vide, ikke anses for at være gældende, netop henset til at der ikke anses for at være sket levering. Derved anses selskabet ikke for at kunne have været i god tro.

Underleverandørerne [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] ApS kan umuligt havde foretaget levering af det på fakturaerne anførte. Til støtte for denne påstand skal Skattestyrelsen henvise til den udførte kontrol i selskaberne herunder politiets og SØIKs undersøgelser.”

Selskabets opfattelse

Selskabet har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets momstilsvar skal bortfalde, bl.a. da de indhentede bankkontoudtog ikke kan anvendes, idet de er indhentet i strid med selvinkrimineringsforbuddet.

Selskabet har subsidiært fremsat påstand om, at sagen skal hjemvises til Skattestyrelsen til fornyet behandling.

Selskabets repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

” 1. Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har på baggrund af sin sagsbehandling afvist at godkende fradrag for moms af fakturaer fra to forskellige underleverandører. Baggrunden herfor er, at Skattestyrelsen har ”konstateret” at der er tale om fiktive virksomheder, som har medvirket til hvidvaskning af et større beløb.

[virksomhed4] A/S
[virksomhed5] ApS (nu under konkurs)

Der er således tale om udokumenteret påstande fra Skattestyrelsen som fortsat mangler at blive dokumenteret. Baggrunden for Skattestyrelsens afgørelse, herunder forhøjelser af Selskabets A-skat, Am-bidrag og moms fremstår i det store hele som udokumenterede. I den forbindelse opfordres Skattestyrelsens til at fremlægge behørig dokumentation for påstandene vedrørende ovennævnte selskaber.

Det er på nuværende tidspunkt, min vurdering, at Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at Selskabets udgifter til underleverandører er fiktive som Skattestyrelsen har gjort gældende i afgørelsen af 30. september 2021.

Skattestyrelsen har ingen bemærkninger til Selskabets egne skatteforhold udover, at Selskabet i 2020 modtog indbetalinger fra selskaber og på samme tid nulangav salgsmoms.

Skattestyrelsen har under sagen forsøgt at belyse sagen yderligere ved at anmode Selskabet om at eftersende yderligere materiale vedrørende Selskabets indkomstår, uagtet, at Skattestyrelsens på tidspunktet for materialeindkaldelsen havde en konkret mistanke om, at Selskabet har unddraget Skattestyrelsen moms. Af den grund valgte Selskabet ikke at udlevere Selskabets regnskabs- og bogføringsmateriale til Skattestyrelsen i overensstemmelse med retsikkerhedslovens § 10.

I forhold til Skattestyrelsens konkrete mistanke om strafbare forhold og efterfølgende indhentelse af Selskabets bankkontoudskrifter gøres det gældende, at Skattestyrelsen har tilvejebragt oplysninger i strid med selvinkrimineringsforbuddet, hvorfor oplysninger indhentet fra Selskabets bankkontoudskrifter ikke kan anvendes til brug for skatteansættelsen eller som bevis i en eventuel efterfølgende straffesag, jf. den kommenterede retssikkerhedslov, 2005, side 148 f. Det gøres i den forbindelse gældende, at Skattestyrelsen ikke kan – med henvisning til retsikkerhedslovens § 9 – omgå beskyttelsesreglen i retsikkerhedslovens § 10, der har sin baggrund i EMRK art. 6.

(...)

4. Retspraksis

Der er en række domme, som har betydning for vurderingen af, hvorvidt der skal ske fradrag for moms. Det fremgår eksempelvis af EU Domstolens sag 152/02Terra Baubedarf-Handel GmbH, præmis 34, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af fakturaen eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Af præmis 35 fremgår det, at denne fortolkning er i overensstemmelse med fast retspraksis, hvorefter fradragsretten i henhold til sjette direktivs artikel 17 ff. udgør en integreret del af momsordningen, der som udgangspunkt ikke kan begrænses. Af præmis 36 fremgår det at denne fortolkning også er i overensstemmelse med princippet om momsens neutralitet, som ifølge retspraksis er sikret, når den fradragsordning, der er indført ved sjette direktivs afsnit XI, giver de mellemliggende led i distributionskæden adgang til i grundlaget for deres eget afgiftstilsvar at fradrage de beløb, de hver især har betalt deres leverandør som moms af den pågældende transaktion.

I EU domstolens sag 712/17 EN.SA Srl fremgår det, at såfremt en transaktion som vedrører erhvervelse af en vare eller tjenesteydelse er fiktiv, kan den ikke have nogen sammenhæng med en afgiftspligtig afgiftspålagte transaktioner i senere omsætningsled. Følgelig opstår der ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted (dom af 27.6.2018, SGI og Valériane, C-459/17 og C-460/17, EU:C:2018:501, præmis 36).

I EU domstolens sag 285/11, Bonik fremgår det af præmis 28, at spørgsmålet, om den forfaldne moms af tidligere eller efterfølgende salg af de pågældende varer er blevet indbetalt eller ej til statskassen, er uden betydning for den afgiftspligtige persons ret til at fradrage den betalte indgående moms (jf. dom af 12.1.2006, forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Optigen m.fl., Sml. I, s. 483, præmis 54, dommen i sagen Kittel og Recolta Recycling, præmis 49, samt dommen i sagen Mahagében og Dávid, præmis 40). I præmis 31 fremgår det, at det i den konkrete sag er nødvendigt at undersøge, om disse leveringer faktisk har fundet sted, og om de pågældende varer er blevet anvendt af selskabet i forbindelse med selskabets afgiftspligtige transaktioner. Ved undersøgelsen lægges der vægt på om selskabet er i besiddelse af fakturaen eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument jf. herved bl.a. EU-Domstolens sag 152/02Terra Baubedarf-Handel GmbH præmis 35.

I Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2009.325ØLR er det fastslået at køberen af ydelserne skal løfte bevisbyrden for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som det er anført på fakturaen. Det fremgår tilsvarende af dommen, at fakturaer som udgangspunkt udgør et tilstrækkeligt grundlag for at løfte bevisbyrden.

Skatteministeriet udtalte følgende under sagen:

Det er sagsøgeren, der har bevisbyrden. Bevisbyrden skærpes betydeligt, hvis der er forhold, der taler imod. I denne sag er der så betydelige omstændigheder, der taler imod, at sagsøgeren har en skærpet bevisbyrde.

Denne er ikke løftet efter bevisførelsen. Der er fremlagt fakturaer fra Byg . Fakturaer vil som regel være tilstrækkeligt grundlag. Der er dog usædvanlige forhold, som gør, at de ikke kan anses som dokumentation for fradragsberettigede udgifter. [min understregning]

Skatteministeriet udtalte yderligere:

Også efter momsloven har sagsøger bevisbyrden i samme omfang som ovenfor beskrevet. Det særlige ved moms er, at der stilles et særligt dokumentationskrav. Der henvises til momsbekendtgørelsens § 58. Der skal altså fakturaer på bordet. [min understregning]

Det kan således lægges til grund, at fakturaer udgør et tilstrækkeligt dokumentationsgrundlag, medmindre der er betydelige omstændigheder som taler imod fakturaerne. I Østre Landsrets dom var der dog afgivet modstridende forklaringer, hvorfor der i sagens natur var grundlag for at stille krav om yderligere bevis. Dertil kommer, at der var tale om ret så usædvanlige forhold vedrørende fakturaerne og at der var der tale om en ”stråmandsdirektør” i sagen, hvorfor kravet til bevis naturligt skærpes.

5. Bevisbyrde

Det er skatteydere der i udgangspunktet har bevisbyrden i skattesager. Dette er fastslået af Højesteret i SKM2004.162HR, hvor Højesteret udtaler sig om rækkevidden og omfanget af bevisbyrdereglerne. Dommen omhandler befordringsfradrag og derfor inden for et andet område af skatteretten. Alligevel er dommen relevant, da Højesteret for første gang udtaler sig generelt om bevisbyrden i skattesager. Det har betydning for den måde skattemyndighederne skal afgøre sagerne.

I sagen havde skatteyderen ved opgørelsen af sit befordringsfradrag lagt til grund at have daglig kørsel mellem hjemmet i Vestjylland og arbejdsstederne i [by3] og Vestsjælland i alt 698 km, og i en senere periode daglig kørsel mellem hjemmet på [ø1] og de samme arbejdssteder i alt 409 km.

Hertil bemærkede Højesteret, at ikke alene skatteyderens selvangivne fradrag mellem den angivne bopæl i Vestjylland og arbejdsstederne i [by3] og Vestsjælland, men også den selvangivne befordring mellem den angivne senere bopæl på [ø1] og de samme arbejdssteder klart oversteg det sædvanlige, og at det måtte påhvile skatteyderen at dokumentere, eller i hvert fald sandsynliggøre, at den selvangivne befordring faktisk havde fundet sted. Denne bevisbyrde var ikke løftet alene med de lejekontrakter og erklæringer fra arbejdsgiverne, som skatteyderen havde fremlagt. Trods skattemyndighedernes opfordring var det heller ikke sandsynliggjort, at han havde kørt mellem arbejdsstederne i [by3] og Vestsjælland i det selvangivne omfang.

Til yderligere illustration kan der henvises til SKM2014.616.BR, der bl.a. drejede sig om, hvorvidt to nærmere specificerede beløb blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. Efter en konkret bevisvurdering fandt retten ikke, at beløbene blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med en skattepligtig avance, hvorfor skatteyderens indkomst og momstilsvar følgelig blev nedsat. Retten udtalte i den forbindelse:

”Retten finder derfor ikke, at det alene på grundlag af disse oplysninger kan lægges til grund, at de omtvistede beløb blev anvendt til køb af træpiller og værktøj, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. Uanset den atypiske karakter af pengetransaktionerne mellem T og S, finder retten herefter ikke, at der er fornødent grundlag for at lægge til grund, at de to beløb blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. ” [min understregning]

I den konkrete sag har Skattestyrelsen ikke løftet bevisbyrden for, at Selskabet ”som minimum har handlet groft uagtsomt”. Der henvises i den forbindelse til Landsskatterettens kendelse af 7. januar 2014 (j.nr. 13-0095164). Landsskatteretten fandt ikke at bevisbyrden var løftet fra SKATs side. I den pågældende sag forelå° der en anmeldelse om sort arbejde, og SKAT havde ved en stikprøvekontrol i en uge observeret, at skatteyderen befandt sig på privatadresser på tidspunkter, der var i overensstemmelse med de i anmeldelsen angivne tider og steder. Dette var imidlertid ikke tilstrækkelig til at gennemføre en skønsmæssig indkomstforhøjelse ifølge Landsskatteretten, der bl.a. anførte følgende:

Der foreligger en anmeldelse om sort arbejde vedrørende klageren i februar 2012. SKAT har ved en stikprøvekontrol observeret, at klageren har befundet sig på privatadresser på tidspunkter, der er i overensstemmelse med de i anmeldelsen angivne tider og steder. Ud fra en opgørelse af klagerens selvangivne indtægter og afholdte udgifter kan det desuden fastslås, at klageren har haft 56.986 kr. i 2010, svarende til 4.749 kr. pr. måned, til rådighed efter afholdelse af faste udgifter. SKAT har forhøjet klageren med 30.000 kr. i yderligere lønindtægt. Dette svarer til, at klageren har haft ca. 7.000 kr. om måneden til dækning af ikke faste udgifter. SKATs stikprøvekontrol har alene omfattet én uge, og SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med halvdelen af det beløb, som er angivet i anmeldelsen. Der er herefter ikke tilstrækkeligt grundlag for at fastslå°, at der foretages sort arbejde hver uge, svarende til en yderligere lønindtægt for klageren på 30.000 kr. Det kan desuden ikke afvises, at klageren har levet for ca. 4.700 kr. om måneden. Landsskatteretten nedsætter derfor klagerens skattepligtige indkomst med 30.000 kr .” [min understregning]

6. Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse

6.1. Bemærkninger til underleverandører

6.1.1 [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS,

Vedrørende ovennævnte selskaber har Skattestyrelsen indledningsvist anført, at:

Skattestyrelsen har ikke dokumenteret ovennævnte forhold.

Skattestyrelsens anfører endvidere i sin afgørelse:

Hovedanpartshaver i selskabet oplyser, at han ikke har kendskab til, at der skal have været reel drift i selskabet.

Det bemærkes igen, at ovennævnte forhold er ikke blevet dokumenteret af Skattestyrelsen. Hertil bemærkes, at et forhold, at en hovedanpartshaver som har forklaret, at han ikke har kendskab til, at har været reel drift i selskabet, kan ikke udelukkede, at der har været reel drift, idet der ikke er tale om en forklaring fra ovennævnte selskabs ledelse, men anpartshaver. Anpartshaverens forklaring – som i øvrigt er udokumenteret, kan ikke tillægges betydning for Selskabet.

Såfremt Skattestyrelsen fastholder at ovennævnte forhold vedrørende [virksomhed4] A/S har afgørende betydning for Selskabet, herunder den konkret afgørelse, anmodes Skattestyrelsen om at løfte bevisbyrden herfor. Skattestyrelsen anmodes herefter om at fremlægge de oplysninger, som Skattestyrelsen har vedrørende [virksomhed4] A/S. I den forbindelse anmodes Skattestyrelsen ligeledes om at redegøre for den kontakt/forsøg på kontakt, som Skattestyrelsen har haft med [virksomhed4] A/S.

Med hensyn til [virksomhed5] ApS, har Skattestyrelsens anført, at:

”[virksomhed5] ApS er uden reelt indhold og dermed fiktiv og har således ikke leveret de ydelser de har udfakturereret”

Det bemærkes, at ovennævnte er udokumenterede.

Skattestyrelsen lægger endvidere vægt på, at [virksomhed5] ApS ikke foretog korrekt indeholdelse af A-skat og am-bidrag. Det gøres gældende, at det forhold er Selskabet uvedkommende.

Skattestyrelsen anfører endvidere, at:

Der anvendes 11-12 forskellige bankkonti i forskellige pengeinstitutter tilhørende forskellige lønmodtagere og virksomheder som ikke er registreret tilknyttet [virksomhed5] ApS.

Direktør [person3] er direktør i en række selskaber og Skattestyrelsen vurderer ham som stråmand. I [virksomhed5] ApS faktureres der til meget forskellige brancher, som skrot, vagter, flytning, transport, rengøring etc. Der er intet bogholderi og ingen tegn på driftsomkostninger der antyder normal virksomhedsdrift.

Skattestyrelsen bedes redegøre nærmere for, hvorfor det relevant for nærværende afgørelse, at ovennævnte selskab havde 11-12 forskellige bankkonti. Hertil bedes Skattestyrelsen redegøre nærmere for, hvorfor selskabets direktør vurderes at være stråmand, herunder hvordan det forhold vedrører Selskabet.

Det gøres gældende, at 1) forholdene er udokumenterede 2) at disse forhold kan ikke lægges Selskabet til last, da Selskabet ikke har haft adgang til oplysningerne og derfor ikke har haft mulighed for at agere i overensstemmelse hermed.

Dette kan alene lade sig gøre såfremt underleverandørerne agerer reelt såvel som fiktivt. At der er tale om reelt arbejde som er udført – i indeværende sag – bekræftes af de afregninger Selskabet har foretaget til de pågældende underleverandører.

I den konkrete sag gøres gældende, at Selskabet har entreret med underleverandørens reelle drift. Såfremt ovennævnte selskaber også har haft en ”fiktiv” drift, er det Selskabet uvedkommende.

7. Selskabets øvrige bemærkninger

På baggrund af ovenstående samt de i sagen fremlagte bemærkninger, gør Selskabet gældende, at Selskabet har godtgjort, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet selskabet har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder. Skattestyrelsens har således ikke fremlagt dokumentation for sine påstande, hvorfor Skattestyrelsens påstand skal afvises.

Der henvises indledningsvist til en række afgørelser og domme som er relevant for nærværende sag:

SKM2017.117 ØLR - det væsentligste forhold er at der i sagen er afregnet kontant - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

SKM2016.9 BR - underleverandøren var ikke momsregistreret - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

SKM 2013.569 BR - det væsentligste forhold er at der i sagen er afregnet kontant - dette er ikke tilfældet i nærværende sag.

Der henvises i den forbindelse til SKM2009.325ØLR, hvor Skatteministeriet udtalte, at fakturaer som regel vil udgøre et tilstrækkeligt grundlag, for at tjene som dokumentation for udført arbejde. Der henvises endvidere til SKM2021.625 BR hvor retten lagde til grund, at ”fakturaerne overordnet set overholder momsbekendtgørelsen”.

Dette gælder ligeledes såfremt det i sagen lægges til grund, at Selskabet har en skærpet bevisbyrde, hvilket i sagens natur bestrides, idet dette helt konkret kræver noget yderligere i form af eksempelvis modstridende oplysninger fra Selskabet. Skattestyrelsen har ikke fremsat kritik af Selskabets forklaringer, men alene af øvrige virksomheders skatteforhold. Oplysninger af ikke-offentlig karakter, som ikke kan forventes kendt af Selskabet, kan ikke komme Selskabet til last. Der kan heller ikke stilles krav om, at Selskabet udfører kontrol som hører under Skatteforvalt-ningens opgaver, som Skattestyrelsen har stillet krav om i sagen. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

At visse af underleverandørerne er muligvis indblandet i kædesvig, kan i henhold til omfattende praksis fra EU-domstolen ikke afskære Selskabet for momsfradrag, jf. momslovens § 37, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber som svindler i et eller andet omfang fremstår reelle overfor samarbejdspartnerne. I den forbindelse gøres det gældende, at selskaberne fremstod som reelle og leverede de aftalte ydelser til Selskabet. Selskabet fastholder, at Selskabet har entreret med virksomhedernes reelle drift og såfremt dette ikke er tilfældet, bunder dette i at Selskabet er misbrugt i denne henseende.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04Axel Kittel. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i f.eks. momsvig. Der er således intet i nærværende sag der indikerer, at Selskabet, herunder Selskabets ledelse vidste eller burde vide, at mogle af underleverandørerne er mistænkte for kædesvig. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkeligt til at nægte fradrag for moms. Det vides ikke, om der verserer sager mod disse underleverandører.

Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C- 285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).

Af præmis 46 fremgår:

Af præmis 50 fremgår:

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager der ved eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at Selskabet vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig (det er så vidt det kan udledes af Skattestyrelsens afgørelse, usikkert om. Der må således kræves tungtvejende bevis herfor, såfremt Skattestyrelsen fastholder dette synspunkt. Særligt når I den forbindelse bemærkes, at såvel oplysninger indhentet fra skat.dk og den omstændighed, at Selskabet fik de omtalte ydelser leveret, dokumenterer, at der var ikke tale om virksomheder der fremstod som fiktive selskaber. Skattestyrelsen har ikke pr. dags dato fremlagt dokumentation for, at der var ydre omstændigheder vedrørende underleverandørerne der på aftaletidspunktet var offentligt tilgængelig for Selskabet, herunder Selskabets ledelse og som gav anledning til, at Selskabet herunder Selskabets ledelse vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne begik moms- og skattesvig.

Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for at ydelser er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Retten tillægger det stort vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. I nærværende sag er det ikke tilfældet, idet Selskabet har modtaget fakturaer på tilfredsstillende arbejde, udført som aftalt.

Selskabet kunne ikke på baggrund af oplysninger indhentet fra offentlige tilgængelige oplysninger konstatere, at underleverandørerne på tidspunkt hvor bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne at Skattestyrelsen mistænkte selskaberne for kædesvig. Oplysninger om kædesvig er ikke offentligt tilgængelige og det er alene skattemyndighederne og evt. politiet som har adgang til disse oplysninger. Selskabet og underleverandørerne har blot haft et begrænset forretningsforhold, vedrørende levering af ydelser. Selskabet har ikke andet foretagende eller samarbejde i øvrigt med underleverandørerne. Det er derfor Selskabet uvedkommende, hvorvidt underleverandørerne overholder deres skattemæssige forpligtelser i den forstand, at dette ikke kan komme Selskabet til last.

Selskabet dog enig i, at det som Skattestyrelsen har anført om selskaberne er dybt kritisabelt, men at kritikken skal rettes mod selskaberne, som ikke opfylder deres skattemæssige forpligtelser og de selskaber som medvirker til skatteunddragelse. Ved Skattestyrelsens afgørelse drages Selskabet til ansvar for 3. mands eventuelle gerninger. Et sådant ansvar ses der ikke at være lovhjemmel til og må antages at gå langt videre end hvad der er rimeligt. Selskabet kan hverken selskabsretligt eller skatteretligt tillægges en så vidtgående forpligtelse.

På baggrund af ovenstående anmoder Selskabet om, at Skatteankestyrelsen ikke ændrer i Selskabets A-skat, Am-bidrag og moms med en opkrævning til følge. Selskabets ledelse har været i god tro ved bestilling af arbejdet og etablering af forretningsforbindelse med underleverandørerne, ligesom Selskabet har fået udført arbejdet.”

Selskabets repræsentant har endvidere anført følgende til Skattestyrelsens udtalelse:

”1. Supplerende bemærkninger

Skattestyrelsens anfører, at:

”Skattestyrelsen anser sin fremlagte dokumentation for tilstrækkelig, og henviser til afgørelse af den 30. september 2021, hvor forholdene i de to selskaber er beskrevet grundigt af Skattestyrelsen.”

Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har fremlagt dokumentationen, og Skattestyrelsen ikke har givet klager aktindsigt i dokumenterne vedrørende ovennævnte sager. Skattestyrelsen har derfor ikke dokumenteret sine påstande. Skattestyrelsen opfordres igen til at fremlægge dokumentation.

”[virksomhed1] ApS har udelukkende erhvervet fiktive fakturaer fra selskaberne [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS. Det er betalinger for disse fakturaer som indgår i den udførte hvidvask hos udsteder af de fiktive fakturaer”

Ovennævnte forhold er ikke dokumenteret, jf. ovenfor.

”Efterfølgende indberettede selskabet sine momstal. Skattestyrelsen ændrede derefter sin vurdering omkring konkret mistanke, og indkaldte selskabets bogføring til dokumentation af selskabets moms.”

Skattestyrelsen kan ikke ændre sin vurdering omkring konkret mistanke for at omgå reglerne i Retsikkerhedsloven. Den konkrete mistanke kan således ikke ændres, når Skattestyrelsen vurderer, at klager udelukkende har erhvervet fiktive fakturerer fra selskaberne [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS. Skattestyrelsen har i sin afgørelse ikke redegjort nærmere for, hvorfor Skattestyrelsen efterfølgende har ændret holdning, herunder specifikt baggrunden for at Skattestyrelsen ændrede holdning. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen har forsøgt at omgå reglerne i retsikkerhedsloven.

”Selskabet har ikke mulighed for at undlade fremsendelse af regnskab, med henvisning til retssikkerhedslovens § 10.

Skattestyrelsen tolker ovenstående udtalelse således, at selskabet allerede inden Skattestyrelsen henviste til at selskabet ikke har pligt til at komme med bemærkninger i fremsendt forslag af den 27. august 2021, havde selskabet besluttet sig for ikke at fremsende materiale, idet de mente de havde begået en strafbar handling.”

Det gøres gældende, at retsikkerhedslovens § 10 giver mulighed for, at selskabets regnskabs- og bogføringsmateriale ikke udleveres til Skattestyrelsen.

Jeg bemærker, at Skattestyrelsen i sit forslag til afgørelse har fremført, at klager ikke havde pligt til at sende bemærkninger, idet Skattestyrelsen har en konkret mistanke om, at selskabet kan have begået en strafbar overtrædelse. Hvad angår Skattestyrelsens hypotese om, at klager forud for modtagelsen af forslag til afgørelse selv mente, at han havde begået en strafbar handling, dokumenterer, at Skattestyrelsen forud for sin fremsendelse af forslag til afgørelse havde internt truffet en afgørelse om, at klager havde begået en strafbar handling i strid med alle garantiforskrifter. Det bemærkes, at sagsbehandleren i nærværende sag har under sagsbehandlingen foretage en strafferetlig vurdering af sagen og har ikke udelukkende arbejdet på den ”almindelige skattedel”. I øvrigt bemærkes, at klager i sin indledende bemærkninger påpegede, at Skattestyrelsen forud for fremsendelsen af forslag til afgørelsen havde truffet en afgørelse om, at klager havde begået en strafbar lovovertrædelse.

”Forbuddet omkring selvinkrimineringen gælder for selskabets ret til ikke at udtale sig. Skattestyrelsen har altid mulighed for at indhente oplysninger til brug for opgørelse af et afgiftskrav.”

”Afslutningsvist skal Skattestyrelsen bemærke, at selskabets generelle henvisning til vidste/burde vide, ikke anses for at være gældende, netop henset til at der ikke anses for at være sket levering. Derved anses selskabet ikke for at kunne have været i god tro.”

Skattestyrelsens fortolkning har således hverken hjemmel i lov eller forarbejder. Der er således intet i loven eller praksis der tilsiger, at selvinkrimineringsforbuddet kun omfatter retten til ikke at udtale sig til Skattestyrelsen. Selvinkrimineringsforbuddet omfatter ligeledes retten til ikke at udlevere dokumenter, der kan inkriminere klager, jf. retsikkerhedsloven § 10, jf. EMRK art. 6.

Der henvises i øvrigt til den kommenterede retsikkerhedsloven, 2005, side 148 f, hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsens efterfølgende indhentelse af oplysninger i strid med selvinkrimineringsforbuddet ikke kan anvendes til brug for skatteansættelsen eller bevis i en eventuel straffesag. Det fremgår således tydeligt af den kommenterede retsikkerhedslov, at selvinkrimineringsforbuddet omfatter oplysninger og ikke blot udtalelser, som Skattestyrelsen efterfølgende indhenter i strid med selvinkrimineringsforbuddet.

I forhold til [virksomhed4] A/S samt [virksomhed5] ApS bemærkes, at Skattestyrelsens bemærkninger er ikke en henvisning til uddrag, idet hverken klager eller Skatteankestyrelsen kan efterprøve Skattestyrelsens uddrag. I den forbindelse bemærkes, at Skattestyrelsen ikke vil udlevere de ovenfor omtalte uddrag fra kontrol omkring selskaberne. Det gøres gældende, at de ovenfor omtalte uddrag fra kontrollen mod selskaberne ikke er uddrag fra kontrollen, men blot sagsbehandlerens gengivelse af dokumenter som sagsbehandleren har haft adgang til. Skattestyrelsen opfordres til at fremlægge dokumentation vedrørende selskaberne.

Hvad angår hovedanpartshaverens forklaring, herunder at forklaringen fra hovedanpartshaveren ikke kan tillægges Betydning, anfører Skattestyrelsen, at:

Der er ikke tale om en straffesag, men en administrativ skattesag.

Skattestyrelsen bedes fremlægge hjemlen til ovennævnte antagelse om, at Skattestyrelsen kan tillægge hovedanpartshaverens tilståelse afgørende betydning i en administrativ skattesag og ikke en straffesag.

Skattestyrelsen anfører, at:

”Idet der er tale om hvidvask, og der ikke er leveret en ydelse, kan [virksomhed1] ApS ikke være i god tro. Betaling alene giver ikke selskabet ret til momsfradrag.”

Ovenstående dokumenterer hvad klager har gjort gældende i forbindelse med Skattestyrelsens indkaldelse af materiale, herunder fremsendelse af forslag til afgørelse, at Skattestyrelsens inden materialeindkaldelsen havde truffet afgørelse om sagen. Det bemærkes, at sagsbehandleren har truffet afgørelse om, at der er sket 1) hvidvask 2) der er ikke leveret en ydelse 3) at [virksomhed1] ApS ikke var i god tro.

Det er således betænkeligt, at sagsbehandleren har foretaget ovennævnte strafferetlige vurdering, uden at sagen forinden har været sendt til Skattestyrelsens straffesagsenhed. Ovenstående skal således ses i sammenhæng med, at Skattestyrelsen anfører, at der ikke er tale om en straffesag men en administrativ skattesag, idet sagsbehandleren gør gældende, at nærværende sag er en almindelig skattesag.

Alligevel har sagsbehandleren i nærværende sag vurdereret, at [virksomhed1] ApS ikke var i god tro – altså de facto foretaget en strafferetlig vurdering af selskabet. Sagsbehandleren skal redegøre nærmere for, hvordan ovenfor nævnte citat hænger sammen med, at der kun er tale om en ”almindelig skattesag” og hvor klager ikke har ret til ikke at udlevere selskabets regnskabs- og bogføringsmateriale.

”Underleverandørerne [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] ApS kan umuligt havde foretaget levering af det på fakturaerne anførte. Til støtte for denne påstand skal Skattestyrelsen henvise til den udførte kontrol i selskaberne herunder politiets og SØIKs undersøgelser.”

Ovenstående er ikke dokumenteret. Skattestyrelsen bedes fremlæg behørig dokumentation for ovennævnte påstand, herunder fremlægge de ovenfor anførte kontroller.

2. Yderligere bemærkninger til retsgrundlaget for at opnå fradrag for moms

Betingelserne for at opnå fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører er reguleret i momsloven og momssystemsdirektivet. På momsområdet er der en harmonisering mellem nationallovgivning og EU-lovgivning.

Momsloven er således en harmonisering af momssystemsdirektivet, og EU-Domstolens afgørelser på momsområdet kan anvendes direkte i dansk momslovgivning.

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Efter reglerne i momsloven skal afgiftsligtige personer svarer afgift ved momspligtige leverancer – udgående afgift. Ligeledes kan momspligtige personer fradrage indkøb af varer eller ydelser, der anvendes i den momspligtige virksomhed – indgående afgift.

Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2;

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49 eller 51 a kan ved oogørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i landet, jf. dog stk. 6.

Stk 2. Den fradragsberettigede afgift er

Afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

Den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land,

Den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for

EU, jf. dog $ 69, stk. 2, og

Den afgif, der skal betales efter §§ 6 og 7”

Det følger således af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsre-gistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Momslovens § 37 opstiller dermed alene en betingelse om, at virksomheden, der ønsker at fradrage momsen, er registreret.

Det er efter fast praksis fra EU-domstolen en betingelse, at der findes en direkte og umiddelbar tilknytning til momspligtige transaktioner og generalomkostninger for at opnå fradrag. Begrebet ”direkte og umiddelbar tilknytning” er ikke nærmere konkretiseret af EU-domstolen, men er i stedet overladt til udfyldning ved de nationale domstole.

I momsbekendtgørelsen er der udstedt helt særlige regler, der i detaljeret grad normerer de krav, der skal være opfyldt, førend en faktura kan berettige til moms-fradrag.

(...)

Der stilles således en række formelle krav tile n faktura, der udstedes, førend der kan opnås fradrag for moms. Af Skattestyrelsens juridiske vejledning 2018-1, afsnit D.A.11.1.7, fremgår følgende:

”Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at indentificere den person, deer har udsteddt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser. Se sag C-438/09, Bogyslaw Juliusz Dankowski” (min fremhævning)

I sag C-438/09Boguslaw Juliusz Dankowski tager EF-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemsdirektivet, herunder om en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms.

Sagen omhandler levering af et antal afgiftspligtige marketingsydelser. Virksomheden, der leverede denne ydelse, havde imidlertid ikke opfyldt sin forpligtelse til at lade sig registrere i registeret for afgifter på goder og tjenesteydelser og havde ikke afregnet moms, uanset at han havde udstedt fakturaer for de af ham leverede tjenesteydelser med angivelse af den afgift, som skulle betales.

Sagen vedrører således den afgiftspligtige aftagers ret til fradrag af moms for disse tjenesteydelser.

Af sagens præmis 27 fremgår klart, at det er en overordnet betingelse for fradragsretten at være i besiddelse af en faktura;

”Hvad angår de nærmere vilkår for udøvelse af fradragsretten bestemmer sjette direktivs

artikel 18, stk. 1, litra a), at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura, der er

udfærdiget i overenstemmelse med dette direktivs artikel 22, stk. 3”

Til spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteytdelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms og ikke er momsregistreret, udtaler EF-Domstolen i sagens præmis 35 og 36 følgende:

”Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, Ecotrade, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, Uszodaépítö, Sml. I, s. 8791, præmis 40).

En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel § 17, stk. 2 for aftageren af tjenesteydelserne”

Det fremgår således klart af EF-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag, med den begrundelse at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sine pligt til at svare moms – dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomheden.

EF-Domstolen udtaler videre i præmis 37 angående medlemstaternes mulighed for at fastsætte andre forpligtelser for de afgiftspligtige personer:

”Det forholder sig på samme måde med hensyn til sjette direktivs artikel 22, stk. 8, hvorefter medlemsstaternes kan fastsætte andre forpligtelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og for at undgå svig. Selv om denne bestemmelse gør det muligt for medlemsstaterne at træfffe visse foranstaltninger, må de imdlertid ikke anvendes på en sådan måde, at de systematisk anfægter retten til at fradrag af moms, som er et grundlæggende princip i det fælles momssystem (jf. dom af 18.12.1997, forenede sager C-286/94, C-340/95, C-401/95 og C-47/96, Molenheide m.fl., sml. I, s. 7281, præmis 47, samt dommen i sagen Gabalfrise m.fl., præmis 52, og Ecotrade-dommen. Præmis 65 og 66)”

Indeholder national ret bestemmelser, der fraviger momssystemdirektivet, må disse bestemmelser derfor ikke anvendes sådan, at retten til fradrag af moms systematisk anfægtes.

Herefter gik EU-Domstolen videre til i prænis 38 at tage stilling til fakturakravenes vægtning. I præmis 38 har EU-Domstolen anført følgende:

”Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivt artikel 18, stk. 1, litra a) og artikel 22, stk. 3, litra b) skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til at fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, således fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b, navnlig de oplysninger, som er nødvendige fro at identificere den person, der har udstedt disse faktuarer, og arten af de leverede tjenesteydelser (min fremhævning)”

Det må lægges til grund, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest og dermed er bedst egnede til at sandsynliggøre opfyldelse af formålet med momssystemsdirektivet.

På baggrund heraf kan det konkluderes, at opfylder en faktura ikke fakturakravene, men er de oplysninger, der mangler, mindre væsentlige for at sikre, at der er sket en levering mod vederlag, kan fradrag for købsmoms ikke nægtes.

Dette fremgår f.eks. også af afgørelsen i C-368 Pannon Gép Centrum kft. af den 15. juli 2010.

I denne sag skulle EU-Domstolen tage stilling til, om en bestemmelse i nationalret, hvorefter en fejlangivelse i fakturaen blev sanktioneret, ved retten til fradrag af mistedes, var uforenelig med EU-retten. Spørgsmålet var opstået, da de nationale yndigheder havde nægtet en skatteyder ret til fradrag for købsmoms.

Dette var for det første gjort, under henvisning til at det var forkerte afslutningsdatoer for tjenesteydelsernes udførelse, der fremgik af de oprindeligt udstedte fakturaer.

For det andet var det gjort, under henvisning til at de efterfølgende berigtigede fakturaer ikke blev anset for at sikre en konstant nummerering, der var fortløbende.

I sin stillingtagen til dette spørgsmål udtalte EU-Domstolen, jf. præmis 45, at:

”Under disse omstændigheder skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 167, artikel 178, litra a), artikel 220, nr. 1), og artikel 226 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national lovgivning eller praksis, hvorefter de nationale myndigheder nægter en afgiftspligtig person retten til i det beløb, der påhviler ham i skyldig moms, at fradrage beløbet på den moms, som han skal betale eller har betalt for ydelser, der er blevet leveret til ham, med den begrundelse, at den oprindelige faktura, som den afgiftspligtige var i besiddelse af på fradragstidspunktet, indeholdt en forkert dato for, hvornår leveringen af ydelserne var afsluttet, og at der ikke forelå en fortløbende nummerering af den senere berigtigede faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura, hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt, og den afgiftspligtige person – inden den pågældende myndighed træffer sin afgørelse – har forelagt denne myndighed en berigtiget faktura, hvoraf den rigtige afslutningsdato for de nævnte ydelsers udførelse fremgår, selv om der ikke foreligger en fortløbende nummerering af denne faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura.”

I denne dom kom EU-domstolen således frem til, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke var blandt de fakturakrav, der vægtede tungest.

Sammenfattende viser EU-dommene i sag C-368 af den 15. juli 2010 og sag C-438 af den 22. december 2010 dermed, at en faktura opfylder beviskravet om, at der er sket levering. Fakturakravene kan således – afhængigt af omstændighederne – have en underordnet betydning.

I nærværende sag kan således dokumenteret, at der er sket levering af ydelser til [virksomhed1] ApS. Henset til selvinkrimineringsforbuddet, herunder at sagsbehandleren forud for afgørelsen allerede havde foretaget en vurdering om at selskabet har overtrådt straffeloven - en vurdering som i øvrigt skulle foretages i Skattestyrelsens straffesagsenhed – har selskabet ikke udleveret faktuarerne. Såfremt Skattestyrelsen ændrer holdning til den straffferetlige vurdering, herunder mistanke grundlaget – kan dokumentatione eftersendes. I forhold til nærværende sag, herunder faktuarerne fra underleverandørerne til [virksomhed1] ApS, bedes Skattestyrelsen redegøre nærmere for, hvilke fakturakrav, der ikke er opfyldt, samt om det på anden måde kan sandsyynliggøres, at der sket levering af de fakturerede ydelser, idet de pågældende underleverandørs manglende betaling af moms og skat er [virksomhed1] ApS uvedkommende.

3. Supplerende i forhold til den konkrete sag

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms for udgifter til bl.a.

underleverandørerne, idet Skattestyrelsen ikke har fremlagt behørig dokumentation for, at der ikke er sket levering af det udførte arbejde for [virksomhed1] ApS.

Det fremgår af momslovens § 37, stk., at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfrdrag. [virksomhed1] ApS er en registreret virksomhed og opfylder derfor kravet i momslovens § 37.

Af EF-Domstolens sag C-438/09, kan en afgiftsmyndighed ikke nægte fradrag til en afgiftspligtig person, med begrundelsen at en afgiftspligtig person ikke afregner moms.

Dette gælder særligt henset til det faktum, at alle underleverandører var momsregistreret, igennem hele den periode de udførte arbejde for [virksomhed1] ApS.

Som beskrevet ovenfor gælder der dog en række yderligere dokumentationskrav for at opnå fradrag for købsmoms. Disse dokumentationskrav er opstillet for at sikre, at der reelt sker en levering mod vederlag.

Det følger af momsbekendtgørelses § 58, at en faktura skal indeholde både udstedelsesdato, fortløbende nummerering og omfanget og arten af de leverede ydelser m.v.

De af alle underleverandører udstedte faktuarer til [virksomhed1] ApS opfylder betingelser i momskendtgørelsens § 58. Det vægtigste krav ifølge EU-Domstolen er således opfyldt.

PÅ baggrund af det ovenfor anførte gøres det samfattende gældende, at Skatestyrelsen ikke har grundlag for at nægte fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, idet det er godtgjort, at [virksomhed1] ApS har benyttet sig underleverandører, idet omfang et fremgår af fakturaerne.

4. Sagen bør hjemvises

Det gøres gældende, at sagen ikke er blevet tilstrækkeligt belyst af sagsbehandleren, idet f.eks. klager ikke har fået aktindsigt i de ovenfor omtalte selskaber. Det gøres gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen, således at det overlades til Skattestyrelsen at foretage de nødvendige, fyldestgørende undersøgelser af sagen med henblik på at gennemføre en konsistent og korrekt fordeling af beskatningen. Hvis Skatteankestyrelsen tiltræder klagers opfattelse af, at sagen ikke er tilstrækkeligt oplyst, henset til at Skattestyrelsen ikke kan håndplukke synspunkter fra andre verserende kontrolsager uden at dokumentere eller underbygge sine synspunkter, vil der skulle foretages nye undersøgelser, hvilke bør foretages af Skattestyrelsen i første instans.

Det er således klagers opfattelse, at sagsbehandleren ikke har foretaget en tilstrækkelig undersøgelse af sagen, idet sagsbehandleren allerede i forbindelse med sin fremsendelse af forslag til afgørelse, havde truffet en afgørelse om, at klager var i ond tro og har begået en lovovertrædelse.

Skatteankestyrelsen skal derfor hjemvise Skattestyrelsens afgørelse, således at Skattestyrelsen får mulighed for at foretage en behørig oplysning af sagen. Det gælder særligt henset til, at det er [virksomhed1] ApS uvedkommende, at underleverandørerne angiveligt ikke har angivet og afregnet moms, idet [virksomhed1] ApS underleverandører er uafhængige skattesubjekter, hvorfor moms, samt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, bør retteligt inddrives fra disse underleverandører.

Skatteankestyrelsen opfordres derfor til at få indhentet en redegørelse fra Skattestyrelsen for, hvorvidt [virksomhed1] ApS underleverandører er blevet opkrævet moms af beløb, der hidrører fra de fakturaer, som nærværende sag omhandler. Såfremt dette ikke er tilfældet, opfordres Skatteankestyrelsen videre til at indhente en redegørelse fra Skattestyrelsen for baggrunden for, at de pågældende underleverandører ikke er blevet opkrævet moms.

Hvis den pågældende skat og moms allerede er svaret af disse underleverandører i separate sager, indebærer denne sag således en dobbeltbeskatning. Allerede af den grund bør sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.”

Landsskatterettens afgørelse

Retten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 748.854 kr. for perioden 1. juli 2020 til 31. marts 2021, da Skattestyrelsen har forhøjet selskabets salgsmoms på grundlag af indsætninger på selskabets bankkonto og har nedsat selskabets købsmoms med 335.889 kr., herunder 122.335 kr. vedrørende tre fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed4] og [virksomhed5].

Retsgrundlag

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, at momspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”

Af momsbekendtgørelsens § 82 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015) fremgår følgende:

”§ 82. Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1, fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold:

”§ 58. Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240.

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”

Af opkrævningslovens § 5, stk. 1, fremgår følgende:

”Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtig angivelse eller indberetning af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav. [...]”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at levering havde fundet sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret af underleverandøren.

Der henvises endvidere til Retten i [by4] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, og [by3] Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort som SKM2017.40.BR.

Den konkrete sag

Salgsmoms

Selskabet har ikke fremlagt regnskabsmateriale, herunder kontospecifikationer eller øvrigt bogføringsmateriale for den omhandlede periode. Skattestyrelsen har herefter opgjort omsætningen på baggrund af indsætninger på selskabets konto i [finans1] og har konstateret, at selskabet ikke har angivet salgsmoms af alle selskabets indtægter. Skattestyrelsen har herefter forhøjet selskabets salgsmoms med 412.965 kr.

Selskabet har ikke fremlagt oplysninger om eller dokumentation for, at de bankindsætninger, som indgår i Skattestyrelsens opgørelse af momstilsvaret, stammer fra midler, som allerede indgår i den angivne momspligtige omsætning eller omfatter bankindsætninger, som ikke udgør momspligtig omsætning.

Landsskatteretten finder herefter, at Skattestyrelsen med rette har opgjort virksomhedens salgsmoms til 1.083.246 kr. på baggrund af bankindsætninger med kontotekster, som kan henføres til selskabets indkomsterhvervelse.

Retten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Ikke godkendt købsmomsfradrag

Selskabet har for perioden 1. juli 2020 til 31. marts 2021 angivet købsmoms på 122.335 kr. i relation til fakturerede ydelser fra underleverandørerne [virksomhed4] og [virksomhed5]. Skattestyrelsen har modtaget tre fakturaer i relation hertil. Endvidere har selskabet angivet 321.878 kr., hvor Skattestyrelsen ikke har modtaget dokumentation.

Landsskatteretten finder, at der ikke er fremlagt fakturaer eller underliggende bilag, der opfylder de indholdsmæssige krav i momsbekendtgørelsens § 58 vedrørende de arbejdsopgaver, som momsfradraget relaterer sig til, jf. nedenstående. For så vidt angår angivet købsmoms på 321.878 kr., hvor selskabet ikke har fremlagt fakturaer eller lignende, kan selskabet ikke indrømmes fradrag, idet der ikke er fremlagt dokumentation, jf. momsbekendtgørelsens § 82.

Landsskatteretten finder, at der ikke kan anses at være sket levering mod vederlag af ydelser i henhold til de tre fakturaer.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler konkrete oplysninger om, hvilket arbejde der er udført, samt konkret hvor arbejdet er udført. Selskabet har i øvrigt ikke fremlagt underliggende bilag til dokumentation for leverancerne, herunder opgørelsen der henvises til i fakturanummer 21210188, eller prisaftalen om, at der skal afregnes til en fast pris. Selskabet har desuden ikke fremlagt arbejdssedler med oplysning om, hvem der har udført arbejdet, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser er leveret af underleverandøren.

Det tillægges også betydning, at selskabet ikke har fremlagt samarbejdskontrakter indgået mellem selskabet og [virksomhed4] og [virksomhed5].

Det forhold, at alle fakturaer er betalt ved elektroniske pengeoverførsler fra [finans1], udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering har fundet sted og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er sket momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Sammenfattende finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder bag de tre fakturaer sammenholdt med oplysningerne fra Skattestyrelsen, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

Selskabet repræsentant har henvist til Byretten i [by4] dom af den 27. oktober 2021, offentliggjort i SKM2021.625.BR, som er en sag med samme tema som nærværende, hvor skatteyderen fik medhold i, at de anvendte underleverandører konkret havde leveret ydelser. Byretten fandt efter en konkret bevisbedømmelse, at den tvivl der var rejst om fakturaernes realitet, konkret blev afkræftet af parternes vidneforklaringer. Retten finder, at byrettens dom ikke kan føre til et andet resultat.

Det af repræsentanten anførte, herunder henvisningerne til øvrig praksis, kan ikke føre til en anden vurdering. I relation hertil lægges det til grund som ubestridt, at selskabet i de påklagede afgiftsperioder har leveret ydelser til selskabets kunder.

Retten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Skønsmæssigt ansat købsmomsfradrag

Skattestyrelsen har skønsmæssigt ansat et købsmomsfradrag på 108.325 kr. for den omhandlende periode.

Af opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt., fremgår følgende:

”Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt”.

Landsskatteretten har den 26. august 2021 i sagen SKM2021.456.LSR, truffet afgørelse vedrørende fortolkning af opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt.

På baggrund af EU-Domstolens praksis i C-516/14 (Barlis 06) og C-664/16 (Vadan) fandt Landsskatteretten, at SKAT uretmæssigt havde fastsat et skønsmæssigt fradrag for købsmoms, da der ikke var objektive beviser, der understøttede dette skøn.

Landsskatteretten udtalte i den forbindelse følgende:

”(...)

Det er nødvendigt for godkendelse af et skønsmæssigt momsfradrag, at der fremlægges dokumentation for levering og betaling. Dette er et krav i henhold til EU-retten, og opkrævningslovens § 5, stk. 2, 1. pkt., anses ikke for et tilstrækkeligt hjemmelsgrundlag for et udokumenteret momsfradrag. Fradragsretten er betinget af fremlæggelse af dokumentation for levering og betalt moms, og dette ses ikke sket i denne sag. Betingelserne for momsfradrag i henhold til momslovens § 37 og momssystemdirektivet er således ikke opfyldt.

(...)”.

Tilsvarende gør sig gældende i nærværende sag, hvor der ikke er fremlagt objektive beviser for, at der er sket levering af varer eller ydelser til selskabet, og at udgifterne, herunder momsbeløb, er betalt af selskabet.

På denne baggrund finder Landsskatteretten, at betingelserne for udøvelse af fradragsretten ikke er opfyldt, jf. momslovens § 37.

Det er således med urette, at Skattestyrelsen har godkendt selskabet et skønsmæssigt momsfradrag på 108.325 kr.

Landsskatteretten nedsætter derfor selskabets købsmoms til 0 kr.

Selskabets momstilsvar kan herefter opgøres til 1.083.246 kr., svarende til den af Skattestyrelsen ansatte salgsmoms.

Landsskatteretten skærper dermed Skattestyrelsens afgørelse og forhøjer selskabets momstilsvar med yderligere 108.325 kr., hvorefter forhøjelsen af momstilsvaret udgør 857.179 kr. (1.083.246 kr. - 226.067 kr.)

Skattestyrelsens brug af indhentede bankkontooplysninger

Myndighederne har som følge af officialmaximen pligt til at sørge for, at en sag er tilstrækkelig oplyst, herunder sikre at der foreligger et tilstrækkeligt grundlag for at træffe afgørelse i en sag.

Retssikkerhedsloven finder bl.a. anvendelse ved lovbestemte pligter til at meddele oplysninger til den offentlige forvaltning, jf. lovens § 1, stk. 3. Lovens § 10 har følgende ordlyd:

§ 10 Hvis der er konkret mistanke om, at en enkeltperson eller juridisk person har begået en lovovertrædelse, der kan medføre straf, gælder bestemmelser i lovgivningen m.v. om pligt til at meddele oplysninger til myndigheden ikke i forhold til den mistænkte, medmindre det kan udelukkes, at de oplysninger, som søges tilvejebragt, kan have betydning for bedømmelsen af den formodede lovovertrædelse.

Stk. 2. I forhold til andre end den mistænkte gælder bestemmelser i lovgivningen m.v. om pligt til at meddele oplysninger, i det omfang oplysningerne søges tilvejebragt til brug for behandlingen af andre spørgsmål end fastsættelse af straf.

Stk. 3. En myndighed skal vejlede den mistænkte om, at vedkommende ikke har pligt til at meddele oplysninger, som kan have betydning for bedømmelsen af den formodede lovovertrædelse. Hvis den mistænkte meddeler samtykke til at afgive oplysninger, finder reglerne i § 9, stk. 4, 2. og 3. pkt., tilsvarende anvendelse.

Stk. 4. Den mistænkte kan meddele samtykke til anvendelse af en oplysningspligt over for andre med henblik på at tilvejebringe oplysninger til brug for en straffesag mod den mistænkte. Reglerne i § 9, stk. 4, 2. og 3. pkt., finder tilsvarende anvendelse”

Ifølge momslovens § 75, stk. 3, kan Skattestyrelsen indhente oplysninger til brug for en momskontrol hos pengeinstitutter.

Skattestyrelsen har efter modtagelse af tre fakturaer udstedt til selskabet gennemgået selskabets momsangivelser og har udtaget selskabet til en momskontrol. I forbindelse med oplysning af sagen har Skattestyrelsen indhentet selskabets bankkontoudtog hos [finans1]. Bankkontoudtogene er bl.a. anvendt ved Skattestyrelsens opgørelse af selskabets salgsmoms.

Selskabets repræsentant har gjort gældende, at Skattestyrelsens indhentelse og anvendelse af bankkontoudtogene er i strid med selvinkrimineringsforbuddet.

Bankkontooplysningerne er tilvejebragt til brug for den indledende oplysning af sagen i overensstemmelse med reglerne i momslovens § 75, stk. 3.

Det er således med rette, at Skattestyrelsen har anvendt bankkontooplysningerne ved opgørelsen af selskabets momstilsvar.

Hjemvisning

Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for at tage klagerens subsidiære påstand om hjemvisning til følge.